A SSUNTO : N ORMAS G ERAIS DE D IREITO T RIBUTÁRIO

É possível a concentração, em uma única empresa, do controle dos gastos referentes a departamentos de apoio administrativo centralizados, para posterior rateio dos custos e despesas administrativos comuns entre empresas que não a mantenedora da estrutura administrativa concentrada.

Para que os valores movimentados em razão do citado rateio de custos e despesas sejam dedutíveis do IRPJ, exige-se que correspondam a custos e despesas necessárias, normais e usuais, devidamente comprovadas e pagas; que sejam calculados com base em critérios de rateio razoáveis e objetivos, previamente ajustados, formalizados por instrumento firmado entre os intervenientes; que correspondam ao efetivo gasto de cada empresa e ao preço global pago pelos bens e serviços; que a empresa centralizadora da operação aproprie como despesa tão-somente a parcela que lhe cabe de acordo com o critério de rateio, assim como devem proceder de forma idêntica as empresas descentralizadas beneficiárias dos bens e serviços, e contabilize as parcelas a serem ressarcidas como direitos de créditos a recuperar; e, finalmente, que seja mantida escrituração destacada de todos os atos diretamente relacionados com o rateio das despesas administrativas.

Relativamente à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, observadas as exigências estabelecidas no item anterior para regularidade do rateio de dispêndios em estudo: a) os valores auferidos pela pessoa jurídica centralizadora das atividades compartilhadas como reembolso das demais pessoas jurídicas integrantes do grupo econômico pelo pagamento dos dispêndios comuns não integram a base de cálculo das contribuições em lume apurada pela pessoa jurídica centralizadora; b) a apuração de eventuais créditos da não cumulatividade das mencionadas contribuições deve ser efetuada individualizadamente em cada

pessoa jurídica integrante do grupo econômico, com base na parcela do rateio de dispêndios que lhe foi imputada; c) o rateio de dispêndios comuns deve discriminar os itens integrantes da parcela imputada a cada pessoa jurídica integrante do grupo econômico para permitir a identificação dos itens de dispêndio que geram para a pessoa jurídica que os suporta direito de creditamento, nos termos da legislação correlata.

Dispositivos Legais: arts. 251 e 299, Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999;

art. 123 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 (CTN); arts. 2o e 3º da Lei no

9.718, de 27 de novembro de 1998; art. 1º da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de

2002; e art. 1o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003. (grifou-se)

Todos os elementos acima apontados estão demonstrados nos autos processuais, a saber: (a) são despesas necessárias, (b) o cálculo é proporcional ao rateio efetivamente realizado, parametrizado de forma objetiva, (c) há sólidas contratações por instrumentos hábeis, (d) os gastos referem-se a custos efetivos, proporcionais ao valor global da contratação, (e) não há elementos que sugiram que as empresas envolvidas tenham apropriado despesa não incorrida, e (f) há contabilização e escrituração adequada dos custos realizados.

A simples ausência de relatórios de despesas decorrentes de contratos de cost sharing não descaracteriza o custo incorrido para fins de dedução na apuração do IRPJ e da CSLL, salvo se existirem outros elementos que comprovem eventual artificialidade do ônus, sendo inadequado desconsiderar operações lícitas e os custos a elas referíveis sempre que não houver necessidade, adequação e proporcionalidade estrita que autorizem o intérprete a inadmitir a realidade fática que subjaz à busca da verdade material.

Neste sentido, é importante trazer à colação a análise dos requisitos da proporcionalidade, assim demonstrada no estudo deste julgador sobre “A Proporcionalidade e os Limites ao Poder Sancionador Tributário”, a seguir transcrito:

“Deverá o intérprete, assim, verificar se a norma infracional é alcançada pelo elemento da adequação ou idoneidade, que consiste na condição de que o meio utilizado pelo legislador é apropriado e oportuno à finalidade pretendida. Indaga- se a pertinência da norma ao objetivo pleiteado, considerando todos os parâmetros que o ordenamento jurídico determina, devendo ser afastada a norma quando o resultado pretendido pela sua aplicação demonstre inadequação com as garantias constitucionais e com os direitos da parte contra quem a norma infracional é dirigida ou que seja impertinente à obtenção de uma finalidade de interesse público.

Outrossim, além de adequado, o ato normativo deve ser o menos gravoso à obtenção da finalidade lícita a que se destina, devendo-se perquirir se é possível alcançar a pretensão estatal de forma alternativa menos prejudicial, que leve a resultado semelhante, para que se tenha cumprido o segundo requisito: a necessidade ou exigibilidade. Note-se que caberá ao intérprete analisar a

existência de outros meios possíveis para o atendimento da finalidade pública perquirida.

Por fim, ainda que determinada circunstância passe pelo desafio do crivo da adequação e da necessidade, tem-se que o ato normativo deverá atender à proporcionalidade em sentido estrito, a qual demanda que a medida escolhida entre duas possíveis seja a que menor dano cause àquela que se afaste, servindo à ponderação e ao balanceamento dos preceitos existentes no ordenamento jurídico” (ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de. A Proporcionalidade e os Limites ao Poder Sancionador Tributário. In: Novos Tempos do Direito Tributário, Coord.: VIANA FILHO, Jefferson de Paula; CESTINO JÚNIOR, José Osmar; FILGUEIRAS, Ingrid Baltazar Ribeiro; GOMES, Pryscilla Régia de Oliveira. Curitiva: Editora Íthala, 2020, p. 75).

Para além da proporcionalidade que a medida reclama, o princípio da verdade material parametriza o processo administrativo tributário e exige da administração tributária e dos órgãos de julgamento analisarem todos os caminhos possíveis à demonstração da realidade fática que ensejou o lançamento. Neste sentido, porquanto representarem meu entendimento sobre o assunto, reitera-se as razões de decidir manejadas no Acórdão 1201-004.789 da 1ª Turma Ordinária | 2ª Câmara | 1ª Seção de julgamento em que fui Relator, a seguir transcrito:

“A busca da verdade material não é apenas um direito do contribuinte, mas uma exigência procedimental a ser observada pela autoridade lançadora e pelos julgadores do processo administrativo tributário, os quais referendam ou não a regularidade da constituição do crédito tributário, como forma de lhe assegurar os atributos de certeza, liquidez e exigibilidade que justificam os privilégios e garantias a ele referíveis, conforme indica o Código Tributário Nacional e legislação esparsa.

A verdade material serve à instrumentalidade e economia processuais, porquanto o processo administrativo não é um fim em si mesmo, e, no lúcido dizer de Hugo de Brito Machado Segundo, “consagra um valor que deve orientar a interpretação das demais regras processuais, sempre que o intérprete estiver diante de duas interpretações em tese possíveis, deverá adotar aquela que melhor consagre o processo em sua feição instrumental, e não sacramental. Trata-se de decorrência direta do princípio do devido processo legal, sendo certo que devido é aquele processo que se presta da maneira mais efetiva possível à finalidade a que se destina, e não aquele que faz com que as partes se embaracem em um emaranhado de formalismos e terminem vendo naufragar a sua pretensão de ver resolvido o conflito de interesses no qual estão envolvidas” (MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo tributário. 10. ed. rev e atual. São Paulo: Atlas, 2018, p. 54).

O formalismo moderado dá sentido finalístico à verdade material que subjaz à atividade de julgamento, e, no dizer de Celso Antônio Bandeira de Mello, evita “que a parte aceite como verdadeiro algo que não o é, ou que negue a veracidade do que é, pois no procedimento administrativo, independentemente do que haja sido aportado aos autos pela parte, ou pelas partes, a Administração deve sempre buscar a verdade substancial” (MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de Direito Administrativo, 9ª ed., São Paulo: Malheiros, 1997, p. 322-323)” (Conselheiro Fredy José Gomes de Albuquerque, sessão de 14 de abril de 2021).

Conclusões

Pelas razões expostas, divirjo do voto do ilustre Conselheiro Relator no tocante à matéria em apreço, para dar parcial provimento ao Recurso Voluntário e exonerar a parte dos lançamentos tributários relativa ao rateio de custo (cost sharing), acompanhando a divergência manifestada no voto vencedor, e, no tocante aos demais itens, nego-lhes provimento, acompanhando o voto do Conselheiro Relator em relação aos mesmos.

É o voto.

(documento assinado digitalmente)