Importadores e Encomendantes

Recentemente, o âmbito subjetivo de aplicação do regime de preços de

transferência foi novamente ampliado, especificamente no que tange às importações por

encomenda, pelo art. 14 da Lei nº 11.218, de 20 de fevereiro de 2006, que preceitua o

seguinte: “Aplicam-se ao importador e ao encomendante as regras de preço de

transferência de que trata a Lei n

^o

9.430, de 27 de dezembro de 1996, nas

importações de que trata o art. 11 desta Lei”.

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As importações por conta e ordem de terceiros, em que a importadora não age sob risco próprio, estão

atualmente reguladas pelos artigos 77 a 81 da Medida Provisória nº 2.185-35, de 24 de agosto de 2001; art. 27 da

Lei nº 10.637/02; e Instrução Normativa SRF nº 225, de 18 de outubro de 2002.

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Cf. SCHOUERI, Luís Eduardo. Preços de Transferência..., op. cit., p. 66.

O art. 11, por sua vez, preceitua que a importação por encomenda é a

“importação promovida por pessoa jurídica importadora que adquire mercadorias

no exterior para revenda a encomendante predeterminado”.

Porque a importação “por encomenda predeterminada” constitui

modalidade de operação juridicamente diversa daquela efetuada “por conta e ordem de

terceiros” (item 3.2.3.6, supra), cabem algumas palavras, mesmo se breves, sobre estas

duas modalidades de importação.

Se de um lado a importação por encomenda é realizada com a

imprescindível participação do “encomendante predeterminado”, que celebra em

conjunto os atos jurídicos fundamentais da transação, inclusive arcando com o seu risco

e custo financeiro final, de outro, na modalidade por conta e ordem, o importador não

possui participação efetiva no negócio, atuando como um mandatário que realiza os atos

jurídicos necessários “em nome” do adquirente.

Distingue-se a importação por conta e ordem da importação por

encomenda predeterminada, também, por ensejar um único negócio jurídico (entre o

fornecedor, no exterior, e o adquirente, no Brasil), enquanto a segunda, como explica

LUÍS EDUARDO SCHOUERI, pressupõe duas operações: “uma entre o exportador,

no exterior, e o importador, no País e outra, ajustada previamente, entre o último

e o encomendante”¹²¹.

Com isto, quer-se dizer que, enquanto as importações por conta e ordem

de terceiros enquadram-se no conceito de “interposta pessoa”, aquelas realizadas

mediante encomenda predeterminada constituem hipótese autônoma de vinculação, que

abarca tanto o importador como o encomendante.

No que tange ao aspecto subjetivo dos preços de transferência, impõe-se

a indagação acerca do conteúdo e forma de aplicação desta norma, haja vista o art. 14

fazer referência a duas pessoas residentes no Brasil, que estariam submetidas ao regime

dos preços de transferência. Pondo a questão numa forma ligeiramente diferente, cumpre

investigar se estariam o importador e o encomendante predeterminado, simultaneamente,

obrigados a aplicar os testes de controle e realizar as retificações de preços de

transferência.

Da interpretação sistemática dos arts. 11 e 14 da Lei nº 11.281/06,

extrai-se a seguinte norma: “Aplicam-se ao importador e ao encomendante as regras de

preço de transferência de que trata a Lei n^o 9.430/96, nas importações promovidas por

pessoa jurídica importadora que adquire mercadorias no exterior para revenda a

encomendante predeterminado”.

Sublinhe-se que os enunciados prescritivos preconizam a concreção das

“regras” previstas nos arts. 18 a 24 da Lei nº 9.430/96, o que não autoriza concluir que se

deve, necessariamente, submeter o importador e o encomendante aos “métodos de

controle” de preços de transferência previstos na disciplina brasileira.

Como destacado no transcorrer do presente estudo, a configuração do

pressuposto subjetivo dos preços de transferência é condição sine qua non para a

concretização dos testes de controle e, por conseguinte, para a determinação de eventuais

ajustes. Destarte, faz-se imprescindível a caracterização de nexos de vinculação entre as

partes envolvidas na operação de importação por encomenda, para que se proceda ao

controle dos preços praticados entre as partes. É neste sentido o entendimento de LUÍS

EDUARDO SCHOUERI:

Outrossim, o referido artigo 18 não contempla qualquer

operação, mas apenas aquela efetuada com pessoa vinculada.

Combinando esta regra com a do artigo 14 da Lei nº 11.281/06,

tem-se que o controle de preços de transferência se aplica nos

casos em que o exportador seja pessoa vinculada ao importador ou

ao encomendante; não se aplica se inexistir qualquer vínculo.¹²²

Considerando-se que o art. 11 da Lei nº 11.281/06 faz referência ao

importador e ao encomendante, cogita-se as seguintes hipóteses de vinculação:

i. Vínculo entre o encomendante e o fornecedor, domiciliado no exterior

– neste caso, cabe ao encomendante a aplicação dos métodos de controle previstos no

art. 18 da Lei nº 9.430/96, procedendo às retificações cabíveis, caso o preço praticado

não seja compatível com o padrão arm’s length.

ii. Vínculo entre o importador e o fornecedor, domiciliado no exterior –

cabe ao importador submeter-se aos testes de controle previstos na Lei nº 9.430/96.

iii. Vínculo entre o importador, o encomendante e o fornecedor, sendo

este domiciliado no exterior – os métodos de controle e os ajustes necessários podem ser

aplicados, em princípio, ao importador ou ao encomendante. Em nenhuma hipótese, vale

anotar, deverão ambos fazer as retificações, o que resultaria em dupla incidência sobre o

mesmo fato-signo presuntivo de riqueza. Não merece retoques, portanto, a conclusão de

LUÍS EDUARDO SCHOUERI, no sentido de que “Mais acertado, nesse caso, é, a luz

do artigo 18 da Lei nº 9.430/96, considerar, para efeito da apuração dos preços de

transferência, os valores lançados a custo pela importadora já que, afinal, é ela

quem contabiliza, sem seus custos, os valores constantes do documento de

importação”¹²³.

iv. Vínculo entre o importador e o encomendante, ambos domiciliados

no Brasil – nesta hipótese, tendo em vista a ausência de elemento de estraneidade,

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SCHOUERI, Luís Eduardo. Preços de Transferência..., op. cit., p. 68.

pressuposto fundamental do regime de preços de transferência, não há que se cogitar na

incidência das normas previstas nos arts. 18 a 24 da Lei nº 9.430/96.

No documento O ASPECTO SUBJETIVO DOS PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA NO DIREITO BRASILEIRO E NAS CONVENÇÕES INTERNACIONAIS (páginas 72-76)