Acerca da natureza da norma constitucional que acolhe o princípio da capacidade contributiva, a doutrina possui dois entendimentos divergentes. De um lado, existem doutrinadores que sustentam que a regra insculpida no art. 145, §1º da CRFB/88, possui natureza meramente programática, que segundo Miranda:
São aquelas em que o legislador, constituinte ou não, em vez de editar regra jurídica de aplicação concreta, apenas traça linhas diretoras, pelas quais se hão de orientar os poderes públicos. A legislação, a execução e a própria justiça ficam sujeitas a esses ditames que são programas dados à sua função.200
Seguindo esta vertente, de modo a entender que a norma que hospeda o princípio da capacidade contributiva assume a forma de uma diretriz, Tavares dispõe:
Face o sentido e alcance do comando plasmado no §1º do art.
145 da Carta Suprema, a nosso ver, tal enunciado principiológico assume função nimiamente programática, diretiva (directory
199 COSTA, Regina Helena. Princípio da capacidade contributiva, 2003, p. 40.
200 MIRANDA, Pontes de.Comentários à constituição de 1967, com a emenda nº 1, de 1969, tomo I. São Paulo: Ed. Revista dos Tribunais, 1969, p. 126-127.
provision), endereçando-se não propriamente à Administração ou ao Judiciário, mas fundamentalmente ao legislador. 201
Noutro giro, em menor número, existem outros doutrinadores que sustentam que a norma do art. 145, §1º da CRFB/88 possui natureza meramente peremptória, entendida por Costa como “oposto de regra programática, ou seja, regra de execução ou aplicação imediata, intangível e de caráter compulsório”. 202
Logo, para os que se coadunam a este entendimento, a norma acolhedora do princípio da capacidade contributiva possui conteúdo peremptório, traduzindo-se em verdadeira regra preceptiva, que por sua vez, vincula tanto o legislador infraconstitucional como o magistrado. Acerca desta vinculação, Costa consigna que:
Para o primeiro ela é obrigatória, na medida em que ele, para a composição das hipóteses de incidência tributária de impostos, está adstrito a eleger fatos que demonstrem capacidade econômica, observadas as regras-matrizes de incidência já delineadas na Constituição, sendo tais tributos consoante ela graduados, sob pena de se incorrer em inconstitucionalidade.
Para o segundo a norma é compulsória no sentido de que a ela cabe declarar a aludida inconstitucionalidade, bem como reconhecer a inexistência ou insuficiência de efetiva capacidade contributiva no caso concreto. 203
Posto isto, forçoso concluir que existem entendimentos distintos no que tange à natureza da norma constitucional acolhedora do princípio da capacidade contributiva.
3.7.1 Eficácia e aplicabilidade das normas constitucionais
Com o fulcro de melhor compreender a temática da eficácia e da aplicabilidade do dispositivo constitucional que acolhe o princípio da capacidade contributiva, faz-se necessário analisar esses dois aspectos no que concernem as normas constitucionais como um todo.
201 TAVARES, Alexandre Macedo. Fundamentos de direito tributário, 2005, p. 26.
202 COSTA, Regina Helena. Principio da capacidade contributiva, 2003, p. 46.
203 COSTA, Regina Helena. Princípio da capacidade contributiva, 2003, p. 46-47.
Desse modo, quanto aos aspectos da eficácia e da aplicabilidade, as normas constitucionais são classificadas, de acordo com Silva, citado por Costa em: normas de eficácia plena e aplicabilidade direta e integral, normas de eficácia contida e aplicabilidade imediata, mas passíveis de restrição e normas de eficácia limitada e reduzida, compreendendo as normas definidoras de princípio institutivo e as definidoras de princípios programáticos.204
A propósito, Silva define as normas de eficácia plena e aplicabilidade direta, imediata e integral nos seguintes termos:
são aquelas que, desde a entrada em vigor da Constituição, produzem ou têm a possibilidade de produzir, todos os efeitos essenciais, relativamente aos interesses, comportamentos e situações, que o legislador constituinte, direta e normativamente quis regular. 205
Noutro giro, no que se refere às normas de eficácia contida e aplicabilidade imediata, Costa parafraseando a lição de Silva explica que:
As normas de eficácia contida, por seu turno, também gozam da mesma normatividade, porém prevêem meios normativos (leis, conceitos genéricos, etc) não destinados a desenvolver sua aplicabilidade, mas, ao contrário, permitindo limitações à sua eficácia e aplicabilidade. 206
Com efeito, seguindo a classificação, as normas de eficácia limitada ou reduzida, por não serem dotadas de normatividade suficiente para a efetiva e imediata aplicação, podem ser divididas em normas definidoras de princípio institutivo ou definidoras de princípios programáticos.
As primeiras são definidas por Silva como aquelas "através das quais o legislador constituinte traça esquemas gerais de estruturação e atribuições de órgãos, entidades ou institutos, para que o legislador ordinário os estruture em definitivo, mediante lei”. 207
204COSTA, Regina Helena. Princípio da capacidade contributiva, 2003, p. 47.
205SILVA, José Afonso da. Aplicabilidade das normas constitucionais. 3 ed. São Paulo: Malheiros, 1998, p. 101.
206COSTA, Regina Helena. Princípio da capacidade contributiva, 2003, p. 48.
207SILVA, José Afonso da. Aplicabilidade das normas constitucionais, 1998, p. 126.
Por outro lado, para Silva as normas de eficácia limitada definidoras de princípios programáticos são:
Normas constitucionais através das quais o constituinte, em vez de regular, direta ou imediatamente, determinados interesses, limitou-se a traçar-lhes os princípios para serem cumpridas pelos seus órgãos (legislativo, executivo, judiciário e administrativo), como programas das respectivas atividades, visando à realização dos fins sociais do Estado.208
A propósito, como se assevera do conceito supra mencionado, as normas de conteúdo programático geram uma significativa polêmica no que se refere a sua juridicidade e imperatividade, questionando-se por vezes a efetiva aplicabilidade das mesmas.
Contudo, contrapondo-se ao entendimento da ausência de juridicidade das normas programáticas, Canotilho adverte:
Marcando uma decidida ruptura em relação à doutrina clássica, pode e deve dizer-se que hoje não há normas constitucionais programáticas. É claro, que continuam a existir normas-fim, normas-tarefa, normas programa que ‘impõem uma atividade’ e
‘dirigem’ materialmente a concretização constitucional. Mas o sentido dessas normas não é o que lhes assinalava tradicionalmente a doutrina: ‘simples programas’, ‘exortações morais’, ‘declarações’, ‘sentenças políticas’, ‘aforismos políticos,
‘promessas’, ‘apelos ao legislador’, ‘programas futuros’, juridicamente desprovidos de qualquer vinculatividade. Às ‘normas programáticas’ é reconhecido hoje um valor jurídico constitucionalmente idêntico ao dos restantes preceitos da Constituição. Mais do que isso: a eventual mediação de instância legiferante na concretização das normas programáticas não significa a dependência deste tipo de normas da interpositio do legislador; é a positividade das normas-fim e normas-tarefa (normas programáticas) que justifica a necessidade da intervenção dos órgãos legiferantes. Concretizando melhor, a positividade jurídico-constitucional das normas programáticas significa fundamentalmente:
208SILVA, José Afonso da. Aplicabilidade das normas constitucionais, 1998, p. 138.
1) vinculação do legislador, de forma permanente, à sua realização (imposição constitucional);
2) como directivas materiais permanentes, elas vinculam positivamente todos os órgãos concretizadores, devendo estes tomá-las em consideração em qualquer dos momentos da atividade concretizadora (legislação, execução, jurisdição);
3) como limites negativos, justificam a eventual censura, sob a forma de inconstitucionalidade, em relação aos atos que as contrariam. 209
Em desfecho, verifica-se que as normas constitucionais programáticas ao elencarem os valores de justiça social que devem ser protegidos pelo Estado, apresentam eficácia jurídica e imediata para vincular tanto o legislador infraconstitucional, bem como o Poder Judiciário e a própria Administração Pública, condicionando-os em suas atividades discricionárias.
3.7.2 Eficácia e aplicabilidade da norma hospedeira do princípio da capacidade contributiva
No tocante a eficácia e aplicabilidade da norma que acolhe o princípio da capacidade contributiva, impende assinalar que apesar da natureza da norma ser predominantemente programática, isto não exclui a preceptividade e nem a conseqüente eficácia deste dispositivo constitucional.
Atenta a esta particularidade, Costa anota em que momento pode-se verificar a preceptividade do art. 145, §1º da CRFB/88, nos seguintes termos:
Desse modo, a preceptividade da norma constitucional que acolhe o postulado em exame revela-se, exatamente, quando do exercício da competência tributária em matéria de impostos, que não poderá ser exercida em desapreço à capacidade econômica dos contribuintes.210
Por outro lado, no que toca a análise de sua eficácia, cumpre perquirir que apesar de possuir conteúdo próprio, a capacidade contributiva é considerada o critério de comparação necessário para a
209CANOTILHO, José Joaquim Gomes. Direito constitucional, 1993, p. 132.
210COSTA, Regina Helena. Princípio da capacidade contributiva, 2003, p. 51.
materialidade e conseqüente efetividade do princípio da isonomia, de tal sorte que, se este princípio tem aplicação imediata concedido pelo próprio texto constitucional, o mesmo deve ocorrer com o princípio da capacidade contributiva.
Nesse sentido, o pensamento de Tipke e Yamashita:
Ao expressamente determinar que “(...) os impostos serão (...) graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte”, o art. 145, §1º, da Constituição Federal/1988 reconhece na expressão “graduados segundo a (...)” que a capacidade econômica é o principal e mais adequado critério de comparação do princípio da igualdade aplicado ao Direito Tributário.
Portanto, se o princípio da capacidade contributiva é norma definidora da própria garantia fundamental à igualdade em matéria tributária e se, nos termos do art. 5º, §1º, da Constituição Federal/1988, “as normas definidoras dos direitos e garantias fundamentais têm aplicação imediata”, logo, o princípio da igualdade segundo a capacidade contributiva tem aplicação imediata.211
Na mesma linha de entendimento e por idênticos fundamentos, Costa consigna:
Como expressão, no campo tributário, de princípio de maior amplitude, que é o da igualdade, o postulado da capacidade contributiva carrega consigo a plenitude de eficácia atribuída àquele. Na verdade, se não há discordância quanto à eficácia plena e aplicabilidade direta, imediata e integral do princípio da igualdade, parece dezarrazoado entender-se diversamente no que concerne à diretriz da capacidade contributiva. 212
Sem embargo, a norma acolhedora do princípio da capacidade contributiva não encerra mera diretriz programática, possuindo aplicabilidade imediata no instante do exercício da competência tributária, uma vez que esta deve observar o estereótipo objetivo de riqueza do contribuinte.
No entanto, apesar deste princípio produzir efeitos jurídicos ao vincular a atuação do juiz, do legislador e do administrador público, sua
211TIPKE, Klaus; YAMASHITA, Douglas. Justiça fiscal e o princípio da capacidade contributiva, 2002, p. 56.
212COSTA, Regina Helena. Princípio da capacidade contributiva, 2003, p. 50.
eficácia é variável de acordo com o nível de importância a ele atribuído, tanto pela população em geral, como pelos membros dos Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário no exercício de suas atribuições. Elucidativo, neste sentido, é o pensamento de Machado:
A eficácia do princípio da capacidade contributiva, como a eficácia de qualquer princípio jurídico, depende do grau de desenvolvimento cultural do povo, que define o grau de disposição das pessoas para defenderem os seus direitos.
No plano jurídico, todavia, tem-se que o princípio da capacidade contributiva pode ser apenas um princípio implícito, ou um desdobramento, ou uma forma de manifestação do princípio da isonomia jurídica. Pode-se, todavia, ter no sistema jurídico uma norma expressa que o consubstancia. Tal norma, tanto pode situar-se no plano constitucional, como acontece no Brasil, como no plano infraconstitucional.
Residindo o princípio no plano constitucional, tem-se que a sua eficácia dependerá apenas do grau de interesse que tenham as pessoas na defesa de seus direitos, e especialmente do preparo e da independência dos que corporificam o poder decisório do Estado, vale dizer, no Brasil, o Poder Judiciário, e especialmente, o Supremo Tribunal Federal, a quem cabe, em última instância, fazer valer a Constituição. 213
A guisa de conclusão deste tópico, cabe salientar que o caráter programático da norma constitucional hospedeira do princípio da capacidade contributiva não retira de seu conteúdo certa preceptividade, o que assegura sua eficácia plena de forma a vincular o titular do poder normativo à observância deste postulado constitucional quando da criação das diversas figuras tributárias.