A Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964, estabeleceu a receita do imposto de renda sobre o valor locativo dos imóveis da cidade, cuja utilização é gratuita. O conceito de renda no Brasil para fins tributários. A primeira constituição que tratou do imposto de renda foi a de 1934. 5.172, ou seja, de acordo com o Código Tributário Nacional (CTN), para mitigar o inerente conceito flutuante de renda.
43 do CTN, cumprindo essa missão, desde que o fato gerador do imposto de renda seja a aquisição da disponibilidade legal ou econômica da renda, assim entendida como produto do trabalho, do capital ou da combinação de ambos; ou lucros de qualquer natureza, ou seja, acréscimos de capital que não se enquadrem no conceito de renda (art. 43, capital e incisos I e II). O contribuinte é o titular dessa disponibilidade e a lei pode atribuir-lhe essa condição, inclusive o titular, a qualquer título, de bens que gerem rendimentos ou de lucros tributáveis (art. 45, caput, do CTN). 43 estabeleceu importantes diretrizes para a incidência do imposto, mas ainda assim a definição do conceito de renda gera dúvidas.
Por outro lado, e apesar das diferenças de opinião sobre o assunto, a teoria legalista do aluguel não nos cabe em nosso ordenamento jurídico. Pois bem, esse conceito geral corresponde exatamente ao núcleo conceitual da renda a ser garantida. É o que faremos no próximo tópico, por ora basta afirmar que o fato gerador do imposto de renda é a obtenção da disponibilidade - legal ou economicamente - do acréscimo patrimonial.
Segundo o autor, se o legislador ordinário se basear exclusivamente na ideia de renda do produto, pouco importará a questão temporal (o que ocorre, por exemplo, no caso da tributação exclusiva na fonte).
A aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda
O artigo 43 do CTN confere competência ao legislador ordinário para determinar o momento da ocorrência do fato gerador, onde certamente é imprescindível que o direito ao recebimento de rendimentos seja adquirido, acrescido ou incorporado ao patrimônio do contribuinte35. Pouco importa se o rendimento provém ou não de ações judiciais, pois o facto gerador ocorre independentemente da validade jurídica das ações praticadas (n.º 1 do artigo 118.º da ZTN). 34; o princípio da realização e dois outros princípios, o princípio do lucro líquido e o princípio da capacidade contributiva, são discutidos como princípios fundamentais da tributação da renda.
43 do CTN não incluiu o princípio da realização de renda, sendo sua adoção, se for o caso, pela lei ordinária (SILVEIRA, Ricardo Maitto da. Alcides Jorge Costa destacou que, “quando falamos em aquisição de disponibilidade de renda, é preciso entender a aquisição de rendimentos passíveis de serem utilizados, explorados, utilizados, etc.»43 Esta afirmação, segundo o autor, resulta numa constatação importante: afasta a «tributação de rendimentos virtuais ou ainda não realizados». que para fins práticos é costume a legislação interpretar o conceito de renda com referência a fluxos de riqueza, renda monetária ou espécie, ou seja, é costume a tributação aderir ao princípio da realização da renda45.
47 No próximo tópico veremos que muitos autores veem a realização da renda como um desdobramento da capacidade contributiva, que tem, portanto, estatura constitucional. O dispositivo legal, como se vê, autoriza a tributação, por meio de imposto de renda, das atividades de comodato, ou seja, o empréstimo de bens imóveis a título gratuito (art. 579 do Código Civil). Gutierrez, ao tratar do assunto, disse que o referido dispositivo autoriza a tributação da renda potencial ou da capacidade de obtenção de renda.
4.506, ao tentar introduzir a tributação da renda imputada, é incompatível com as regras do CTN que regem o fato gerador do imposto de renda, em especial com o caput do art. 43 do CTN, que consagra o princípio da realização dos rendimentos e, portanto, dispõe que o fato gerador não se consuma até que surjam os rendimentos, vedada a tributação de expectativas, possibilidades, competências ou possibilidades. Ricardo Mariz de Oliveira defende que o princípio da realização da renda tem status constitucional e representa a concretização do princípio da contribuição de capital49.
Em outras palavras, o imposto de renda só pode ser deduzido da renda, não de qualquer renda, mas da renda realizada para deduzir o imposto a pagar50. 50 Fernando Aurélio Zilveti também se manifestou no sentido de que qualquer imposto só pode ser pago com rendimentos [..] " (ZILVETI, Fernando Aurélio. 23, inciso VI, representa cláusula especial antiabuso responsável por estabelecer presunção absoluta da ocorrência do fato gerador, ou tal regra no ordenamento brasileiro apenas introduziu a tributação da renda imputada.
59 Refira-se que, se a transmissão do bem imóvel for onerosa, a pessoa colectiva, quando tributada sobre o lucro real, estará sujeita às regras que regem a distribuição disfarçada de lucro, sendo o valor da renda notoriamente superior ao seu valor de mercado são indedutíveis (art. 464, inciso V, e art. 467, inciso IV, do RIR/1999). No entanto, a fórmula utilizada pelo legislador, que não admite prova em contrário, legitima a tributação de situações de não abuso e, consequentemente, a tributação de rendimentos imputados não realizados, contrariando o art. 4.506 é incompatível com o ordenamento jurídico, ou porque permite a tributação da renda imputada, em desacordo com o princípio da realização da renda, consagrado no art.
43 do CTN, e também com o princípio da capacidade contributiva, ou porque, como cláusula especial antiabuso, viola a proporcionalidade e a razoabilidade.
Conclusões
Assim, o critério escolhido pelo legislador para desestimular abusos foi muito além dos efeitos positivos que deveriam gerar uma cláusula especial contra abusos dessa natureza. 23, além de causar efeitos adversos em larga escala, dificulta a defesa de que a norma em questão teria o caráter de cláusula especial antiabuso. 43 do CTN para determinar a hipótese de tributação da renda imputada, autorizando que o imposto incida sobre acréscimo não realizado, ou seja, sobre o potencial ou capacidade de geração de renda, mas não sobre a renda efetiva.
Com isso, o contribuinte deve dispor de seu patrimônio para cumprimento da norma legal para o pagamento do tributo, uma vez que não há renda da qual possa ser deduzido o valor necessário ao cumprimento da obrigação tributária. Um imposto que deveria incidir sobre o rendimento torna-se um imposto sobre o património, precisamente porque contraria o princípio da realização do rendimento e, sobretudo, o princípio da capacidade contributiva. Isso porque o espectro de sua aplicação é muito amplo, o que significa tributar inúmeros atos gratuitos que não se caracterizem por abuso ou qualquer tipo de favoritismo.
Portanto, além de tributar os rendimentos atribuídos de forma incompatível com a realização dos mesmos, a norma legal ainda fere a razoabilidade e a proporcionalidade que deveriam nortear o legislador em sua criação.
Bibliografia
Incorporação de ações no direito tributário: conferência de bens, permuta, pagamento em espécie e outros negócios jurídicos.
