I
I
IVANDI SILVA TEIXEIRA
UMA
ANÁLISE DA ATUACÃO DA AUDITORIA OPERACIONAL
EM
EMPRESAS
DE
TRANSFOR~lAÇÃO
NA CIDADE DO RIO
DE
JANEIRO
UM ESTUDO DE CASOS
-. OUTUBRO DE 1989
UMA ANALISE DA ATUAÇXO DA AUDITORIA OPERACIONAL EM EMPRESAS DE TPANSFOR MAçAo NA CIDADE DO RIO DE JANEIRO -UM ESTUDO DE CASOS
IVANDI SILVA TEIXEIRA
DISSERTAÇXO SUBMETIDA AO CORPO DOCENTE DO INSTITUTO
SUPERIOR DE ESTUDOS CONTÂBEIS - ISEC - DA BUNDAÇÃO
GETOLIO VARGAS COMO PARTE DOS REQUISITOS NECESsARIOS
PARA A OBTENÇXO DO GRAU DE MESTRE EM CI~NCIAS CONTÂ-BEIS (M.Se.) APROVADA POR:
-~- ~----~---~ ~-~
PROF. DR. IBERt GILSON (PRESIDENTE)
PROF • JOSIR SIMEONE (ORIENTADOR)
i
r---,
TEIXEIRA, Ivandi SilvaUrna Análise da Atuacão da Auditoria Opera cional em empresas de tr.msfonna.ção na cidade do Rio de Janeiro: um estudo de casos / IvclI"ldi
Silva Teixeira; orientador: Josir Sirreone
Go-IlES. - Rio de Janeiro: FGl-ISEC, 1989.
X, 217f
Dissertação (Mestrado) - Instituto S~~
rior de Estudos Contábeis, 1989. Bibliografia: f. 198-202
l. Auditoria - Brasil. L Instituto Su~
rior de Estudos Contábeis. 11. Funàação Getu= lio Vargas. Instituto Superior de Estudos Con-tábeis. 111. Título.
COD - 657.45
I
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Persistência.
"Nada no mundo pode tirar o lugar da persistên-cia. O talento não; nada é mais comum do que homens fracassa-dos mas talentosos. O gênio não; o gênio não reconhecido e quase um provérbio. A educação também não; o mundo está cheio de homens instruidos desamparados. Persistência e determina-nação são onipotentes. O lema "vá em frente" resolveu·e ainda resolverá os problemas da raça humana"
iv
AGRADECIMENTOS
Ao Prof. Doutor Josir Simeone Gomes quem nos con-duziu e nos propicia o convívio com as verdades.
A minha amiga e irmã Martha Vicenta Doblado Anda-ra pelo gAnda-rande carinho dispensado ao longo deste caminho que
junto percorremos.
A Fundação Getulio Vargas - Doutores, mestres, bi-bliotecârias, funcionários e colegas do ISEC, pelo apoio, ca-rinho e lealdade.
Ao Jayr,
à
Lurdes e Andréa, pelo carinho e zêlo com que datilografou e revisaram este texto.A você especialmente, sem importar os seus voca-tivos, que direta ou indiretamente contribuiu
zação deste trabalho.
para a
v
RESUMO
Esta pesquisa teve corno principal objetivo anali-sar os serviços de auditoria interna em sua modalidade opera-cional nas empresas industriais de transformação na cidade do Rio de Janeiro, no que concerne a' estrutura organizacional e seu funcionamento, considerando-se suas características indi-viduais em conformidade com a área ou setor de atuação de ca-da empresa, em relação com a literatura estuca-daca-da.
A revisão de literatura apresentada no capitulo 11, enfoca aspectos relevantes que foram usados corno fundamen tos teóricos para nortear o presente estudo.
No capítulo 111 é apresentada a metodologia util~
zada, onde se chama a atenção para autilização do método de estudo de casos, levando-se em consideracão a carência de ve-~
rificações empíricas na área de auditoria, utilizadas nas em-presas pesquisadas.
A seguir, no capítulo IV, sao descritos os casos estudados, abordando-se as características de cada Departame~
to de Auditoria, e as respectivas formas com que desenvolvem os seus trabalhos.
vi
Finalmente, no capitulo IV, são' apresentadas as
vii
SUMMARY
The purpose of this research was to analyse the works of internaI auditing in its operational mode on indus-trial firms in the city of Rio de Janeiro, concerning the or-ganizational structure and its functioning, and also consi-dering its individual characteristics in confbrmlty with the field or operated sector of each firm, related to the studied literature.
The literature revised presented on chepter 11, focalizes relevant aspects which were used as theoric bases to guide the present study.
On chapter 111 the methodology used is presented, where we emphasize the case study mehods, consideringthe lack of empirical verifications on internaI auditing, as well as the choice for a thorough description about audit practices used by the firms here studied.
Next, on chapter IV, the cases studied are descri bed cosidering the characteristics of each audit department, and the means with which they develop their work.
On.chapter V, case analysis is presented in comp~
rison with topics seen as important in literature.
viii
ÍNDICE
p.
CAPITULO I - INTRODUÇÃO
...
11 - A Importância do Estudo .••••••••.•••.•.•..• 2 2 - Obj etivo do Estudo ..••.•.••••.••.••••..••.. 7 3 Delimitação do Ambito do Estudo .•••.•..••.. 7
4 - Organização do Estudo 9
CAPITULO II REVISÃO DA LITERATURA E FUNDAMENTOS TEÓRICOS 13
1 - Introdução 14
2 - Considerações Gerais sobre Auditoria Interna 15 2.1 - Origem da auditoria interna • . . . • 16 2.2 - Conceitos de auditoria interna . . . • . . . 20 2.3 - Funções da auditoria interna . . . . • • . . . 22 2.4 - Normas usuais de auditoria interna ... 28 2.5 - Papéis de trabalho de auditoria interna. 41
3
-
Classificação da Auditoria Interna...
43 3.1-
Auditoria financeira e observância...
46 3.2-
Auditoria interna operacional...
48 3.3-
Normas de auditoria in terna q:eracional 534 - Auditoria Operacional do Ciclo Produtivo •.. 55 4.1 - Características ou blocos estruturais. 57 4.2- Fases da auditoria operacional do
ci-elo produtivo . . . '. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 63
ix
p.
CAP !TULO I I I - METODOLOG IA ....•..•.••.•...•.•.••.••.•.•. 83
1 - Introdução . . . 84
2 - Definição das perguntas da pesquisa •••... 85
3 - Plano de referência •.•••••••••••••••..•.. 86
3.1 - Fundamentos teóricos do plano de re-ferência . . . 90
4 - Variáveis da Pesquisa e definições opera-cionais . . . 91
4.1 - Variáveis da pesquisa . • . . . • • . . . 91
4.2 - Definições operacionais • • . . . 92
5 - Critérios de Seleção das Empresas Indus-triais 109 6 - Método de Coleta de Dados 111 7 - Pré-teste e Revisão Final dos Questionários 113 8 - O Trabalho de Campo 113 9 - Análise dos Dados ....•••••.••••••...•.... 115
10 - Limitações da Pesquisa . . . • . • . • . • • . . • . . • . . 116
CAPITULO IV RESULTADOS OBTIDOS ...•.•••••••.••.••....• 117
1
-
Introdução. . .
.
.
.
. . . ...
1181.1
-
Empresa A-I·
...
. .
.
. . .
1201.2
-
Empresa A-2·
. .
. . .
.
.
.
. .
. . .
.
. . .
.
. . .
1341.3
-
Empresa A-3· . .
.
. . .
.
. .
.
.
.
. .
.
1471.4
-
Empresa A-4· . . .
.
. .
.
. . .
. .
.
.
. . .
159CAPiTULO V ANÂLISE DOS RESULTADOS .••••••.••••••••••• 170 1 - Introduç"ão . . . 171
x
3 - A Organização do Dept9 de Auditoria Inter-na (Quadro V.2) e as Características
Orga-p.
nicacionais •••••••••••••.••••••••.•.•..•• 173 4 - A Capacitação Técnica e Profissional no
Dept9 de Auditoria Interna (Quadro V.3) ••. 178 5 - A Auditoria Operacional Interna (Quadro
V.4) ••••••••••••••••••••••••••••••••••••• 181
6 - A Auditoria do Ciclo Produtivo/Trabalhos e Relatórios (Quadro V.5) ••••••••.•...••.•. 185
CAPITULO VI - SUMÁRIO, CONCLUSÕES E SUGESTÕES PARA
PES-QUISAS FUTURAS ..•.•.•...••••..•.•••..•... 191 192
1 - S 'UInár i o • • . • • • . • • . • • . • • • • • • • • • • • • • • • • • •••.
2 - Conclusões . . . 193
3 - Recomendaçõe s . . . • • . . . • . . . 195
4 - Sugestões para Pesquisas Futuras •.•...••. 196
BIBLIOGRAFIA . . . • . . . • • . . . 198
ANEXOS
~
CAPITULO I
.2.
1.1
A IMPORTANCIA DO ESTUDO
A Auditoria Operacional do ciclo produtivo de em-presas industriais deve estar fundamentada no propósito de viabilizar a otimização dos lucros através de melhores contro les sobre os recursos humanos, financeiros e materiais exis-tentes, cabendo aos auditores por intermédio da execução de seus trabalhos buscar a consecução dos objetivos abrangentes da auditoria operacional junto
à
administração, queMiller, são os seguintes:
segundo
"a - detectar setores nos quais exista riscos ou perdas potenciais;
b - aumentar a eficiência das operaçoes;
c - melhorar a utilização dos recursos humanos e materiais;
d - detectar alternativas ou possibilidades de aumento da rentabilidade da empresai
e - analisar a precisão da informação fornecida
à
administração;f - melhorar os métodos de controle interno;
.3.
h - estabelecer um sistema objetivo de avaliação da capacidade da administração em todos os níveis 11 • 1
Através de exames e avaliações abrangentes das operaçoes inerentes ao setor produtivo de urna empresa indus-trial, a Auditoria Operacional deverá encontrar respaldo téc-nico para informar à Administração se as várias atividades es tão sendo cumpridas de forma compatível com as políticas pré-estabelecidas visando à consecução dos objetivos da AQminis-tração.
A Auditoria Operacional do ciclo produtivo deverá, portanto, avaliar o uso profícuo dos recursos existentes bem corno o desenvolvimento dos vários procedimentos operacionais, com o propósito de emitir recomendações para possíveis solu-ções de problemas detectados durante os trabalhos, e de méto-dos a serem utilizaméto-dos para aumentar a eficiência da produção.
~ de fundamental importância para a Auditoria Op~
racional atingir os seus propósitos no sentido de avaliar as operações do setor produtivo com vistas à consecução dos ob-jetivos da Administração, que estes devem estar, segundo COOK:
"1 bem definidos 2 bem documentados
1 MILLER, James A. EI papel deI auditor en la avaliaciõn deI desempeno ge
rencial. Administraciôn de Empresas, Buenos Aires, 2B: 682, abr./set.
.4 •
3 - amplamente conhecidos de todOS". 2
A Auditoria Operacional do ciclo produtivo deve estar orientada para o futuro e para as melhorias que possam ser introduzidas nas empresas. Sua meta principal e acompa-nhar a atuação de um departamento de produção na execução de atividades específicas e relativas a objetivos previamente es tabelecidos pela administração.
o
Auditor Operacional nao deve estar preocupadoem descobrir pequenos desvios ou violações das políticas, mas sim em procurar ajudar a Administração no sentido de reduzir custos ou riscos em operações, considerações materiai~ quando se observa o elevado volume de operações no processo produti-vo, onde a acentuada competitividade no mercado constitui-se em elemento de significativa importância no que diz respeito
à
continuidade da atividade produtiva da empresa.Desta forma, torna-se possível perceber a grande importância da auditoria operacional na condição de instrumen to auxiliar da administração, no que diz respeito
à
tomada de decisões e controle das operações inerentes ao ciclo produti-vo da empresa.Segundo Nardelli:
2COOK , John W. and WINKLE, Gary M. Auditoria: Fi10safia e Técnica, são Pau
.5.
"o
grande problema para o auditor, é determinar se a empresaes-tã operando ao nível devido de rentabilidade. Sua tarefa ê
ana-lisar todos os fatores que correspondem às operações da empresa, incluindo a relação utilídaàe-volume, os produtos ou serviços, o
mercado, a organização, métodos, ativos físicos e financeiros.
Deve haver o estabelecimento de controles adequados para encade-
--
~ar os elementos da empresa em uma marcha rentavel das
operaçoes.-Contudo, deve ser observada a utilização de méto-dos compatíveis à rentabilidade da empresa* de modo a propi-ciar a comparaçao entre a situação na qual a empresa se encon tra atualmente, em termos de níveis de produção e capacidade produtiva, com os padrões por esta estabelecidos. As causas das discrepâncias observadas devem ser esclarecidas à adminis tração pelo auditor, corno resultado de seus trabalhos, be~ c~
mo das sugestões para a posterior adoção de procedimentos ne-cessários à aplicação de medidas corretivas, com o propósito de procurar ajustar o desempenho operacional do setor produt~
vo da entidade auditada.
Mesmo ratificando-se a importância da auditoria operacional do ciclo de empresas industriais de transformação, onde o auditor deverá desenvolver o seu trabalho em um ambien te que lhe propicie independência, autoridade e responsabili-dade, pode ser observada no Brasil, urna acentuada excassez de bibliografia específica ou detalhada, sobre o assuntor além
da carência de verificações empíricas que possibilitem a
ava-3 NARDELLI, Jorge R. Ensayo sobre um Concepto de Auditoria Operativa.
Ad-ministraciôn de Empresas, Buenos Aires, 3A: 270, oct. 1971/mar.
1972-.-(*) Considerando-se a complexidade da· empresa e a. relação custo-bene
.6 .
liação das atividades inerentes a esta auditoria em setores distintos de produção das referidas empresas, uma vez que pr~
ticamente inexistem pesquisas de qualquer natureza nesta área específica da auditoria interna.
Desta forma, a importância deste estudo encontra-se fundamentada basicamente nos encontra-seguintes aspectos:
- Chamar atenção para a significáncia da Audito-ria Operacional no ciclo produtivo que deve atu ar com o propósito de auxiliar a Administração no desempenho efetivo de suas funções e respon-sabilidades, fornecendo-lhe análises, aprecia-ções, recomendações e comentários pertinentes ~.
atividades examinadas.
- Contribuir de forma efetiva no sentido de redu-zir a carência de pesquisas sobre o desenvolvi-mento da Auditoria Operacional Interna, no Bra-sil, e
.7.
1.2
OBJETIVO DO ESTUDO
o
objetivo deste estudo encontra-se fundamentadona exploração da relação existente entre a literatura sobre a auditoria operacional do ciclo produtivo e a prática empresa-rial de utilizá-la na conàição de instrumento auxiliar da ge~
tão de empresas industriais de transformação pertencentes a setores distintos da produção, no momento em que se procura:
a) explorar a relação existente entre as normas e procedimentos de Auditoria Operacional Inte~
na referendadas pela literatura, com aqueles seguidos e praticados pelas empresas industri ais de transformação, em seus ciclos de
produ-Çaoi
b) verificar a relação existente entre os proce-dimentos da auditoria operacional das empresas industriais de transformação, em seu ciclo prc dutivo, que atuam em setores distintos.
1.3 .
DELIMITAÇÃO DO ÂMBITO DO ESTUDO
.8.
A abrangência da Auditoria Operacional Interna, nas empresas, segundo Andersen:
"A Auditoria Operacional Interna envolveuma revisão de todas as áreas da empresa, i.e: Marketing, Engenharia, Produção,
Distri-buição e Contabilidade". 4
Em conformidade com os propósitos deste estudo, optou-se por pesquisar a auditoria operacional do ciclo de produção das sete maiores empresas industriais de transforma ção*, por volume de vendas, de capital aberto, sediadas na cidade do Rio de Janeiro e atuantes em distintos setores da produção. Procurou-se enfatizar basicamente a utilização dos procedimentos de auditoria operacional em suas respectivas fa ses, fundamentados nas normas usuais de auditoria interna, conforme estabelecidas pelo "The institute of internaI audi-tors" e adotadas pelo Instituto dos Auditores Internos do Bra sil - 010, na condição de requisitos básicos a serem observa-dos no desempenho observa-dos trabalhos de auditoria.
A escolha das empresas, baseou-se na condiçdo de estas possuírem o seu capital aberto e no fato da necessidade ·de prestarem obediência aos dispositivos do artigo 89, IIL da
Lei 6.385, de 07/12/86.
4 ARTHUR, Andersen & Co et alli. Auditoria Operacional. Rio de Janeiro,
FGV, 1975. p. 204.
(*) As indústrias apresentam-se em duas classes: Indústrias Extrativas de
produtos minerais e Indústrias de Transformação. "As Extrativas estão
divididas em 1 gênero e 15 grupos e as de Transformação em 23
.9.
As empresas industriais que reunem as condições de se tornarem capazes de propiciar a consecuçao dos objeti-vos da pesquisa, levando-se em consideração as suas naturezas e características operacionais, encontram-se relacionadas pe-la revista exame* entre as 500 maiores no contexto nacional:
Setor Empresas
Fumo Souza Cruz
Bebidas Brahma
Química e petroquimica Whi te Ma'rtins
Siderurgia Consigua
Metalurgia Rheem
Eletro Eletrônica Ficap
Têxtil Nova América
1.4
ORGANIZAÇÃO DO ESTUDO
o
Estudo apresenta-se organizado em 06 (seis)ca-pítulos ordenados numericamente, e anexos, obedecendo a ,
se-guinte disposição:
I - INTRODUÇÃO
11 - REVISÃO DA LITERATURA
111 - PROCEDIMENTOS METODOL6GICOS IV RESULTADOS OBTIDOS
.10.
v -
ANÂLISE DOS' RESULTADOSVI - SUMARIO, CONCLUSÕES, RECOMENDAÇÕES E SUGES-TÕES PARA FUTURAS PESQUISAS
ANEXOS
No capítulo I encontra-se uma introdução de estu-do apresentada de forma concisa e objetiva com o propósito de propiciar uma ampla visão de sua importância, imbuída da pre-tensão de demonstrar que a auditoria operacional do ciclo pr~
dutivo das empresas industriais é essencial à gestão de tais empresas. Neste capítulo inicial, apresenta-se ainda, os
ob-jetivos gerais do estudo, sua delimitação e a forma como foi organizado.
No capítulo 11, destinado à revisão da literatura sobre a auditoria interna, focaliza-se o embasamento teórico que fundamenta e aufere sustentação a esta pesquisa.
Apresenta-se uma revisão das principais obras so-bre auditoria interna no que diz respeito a conceitos, obje-tivos, normas e procedimentos bem como da sua classificação. Enfatizando-se a auditoria operacional, na condição de ativi-dade particular desta auditoria, buscou-se atribuir maior des taque à auditoria operacional do ciclo produtivo de empresas industriais, por se constituir em objeto da pesquisa.
.11.
seu emprego no desenvolvimento da pesquisa, com o propósito de viabilizar a sua utilização em estudos posteriores.
Apresenta-se inicialmente, neste capítulo, a defi nição das questões básicas e as variáveis da pesquisa, e os critérios utilizados para selecionar as empresas industriais. A seguir, procura-se explicitar a forma de execução da coleta de dados e análise dos resultados, enfatizando-se finalmente, as limitações inerentes ao desenvolvimento da pesquisa no que diz respeito às restrições dos resultados obtidos, carência de estudos e verificações empíricas e outrasce natureza finan ceira e temporal.
No capítulo IV, procura-se apresentar os resulta-dos obtiresulta-dos pela pesquisa de campo, através das entrevistas realizadas e observações do pesquisador. Descreve-se os casos estudados de forma individual, discriminando-se em cada um de les, a efetiva utilização da auditoria operacional em seus respectivos ciclos produtivos.
No capítulo V, apresenta-se urna análise dos resul tados obtidos na pesquisa, confrontando-os com a fundamenta-ção teórica referenciada no capítulo 11. Procura-se responder a questões enumeradas no capítulo 111, aO.que diz respeito a relação de aproximação ou distanciamento da auditoria opera-cional do ciclo produtivo nas empresas industriais consulta-das, e o enfoque teórico contido na literatura pesquisada.
.12.
rio da pesquisa. Explicitando-se algumas conclusões, sugere-se a condução de novos esforços no sugere-sentido de propiciar a rea lização de pesquisas posteriores nesta área específica.
Com o propósito de atribuir um maior respaldo ~
CAPÍTULO II
.14.
11.1
INTRODUÇÃO
Este capítulo objetiva apresentar a fundamentação teórica utilizada na pesquisa com o propósito de respaldar o estudo da auditoria operacional interna do ciclo de transfor maçoes em empresas industriais, e posterior análise dos resul tados.
Focaliza-se inicialmente,sob a forma de conside-raçoes gerais, urna discussão generalizada dos principais as-pectos da auditoria interna. Fundamentando-se basicamente na sua abrangência, procurou-se- enfatizar as suas principais fun ções e normas usuais que devem ser observadas por ocasião do desenvolvimento dos trabalhos e os respectivos papéis de tra-balho quanto a sua função, elaboração e utilidade, com o pro-pósito destes elementos servirem de sustentação para o estudo da auditoria operacional, na condição de particularidade da auditoria interna.
- A seguir, apresenta-se a classificação da audito-ria interna em conformidade com a sua conceituação, objetivos e procedimentos em particular. Enfatiza-se as principais ca-racterísticas funcionais da auditoria interna contábil e da operacional, evitando-se o confronto ou comparaçoes por nao se constituírem em objeto do estudo.
.15.
do profissional da auditoria nesta área específica, explici-tando-se fundamentalmente as características estruturais que compõem o bloco estrutural dos trabalhos a serem realizados como também das fases ou etapas desenvolvidas pelos auditores, no desenvolvimento desta atividade em particular.
II .2
CONSIDERAÇÕES GERAIS SOBRE AUDITORIA INTERNA
A auditoria interna se apresenta com o propósito de se constituir em importante elemento auxiliar da adminis-tração das empresas, procurando mantê-la sempre bem informada a respeito das múltiplas atividades operacionais da empresa.
A necessidade de uma auditoria interna se faz pr~
sente no momento em que as empresas experimentam um crescimen to tal, que os proprietários e demais dirigentes tornam-se impotentes para supervisionar pessoalmente todas, ;as suas ope-raçoes.
Por intermédio da pessoa do auditor interno a ad-ministração pode então examinar e acompanhar todos os regis-tros e operaçoes da empresa como um todo, ou Departamento/Se-tor em particular, de forma continuada. Ao contrário de quan-do contrata os serviços profissionais de auditores externos para uma auditoria, normalmente por ocasião do
do seu exercício social.
·16.
11.2.1
ORIGEM DA AUDITORIA INTERNA
A auditoria interna surgiu em decorrência da ne cessidade que as empresas em franca expansao e dispersadas em localidades distintas apresentavam, no sentido de acompanhar o desenvolvimento das suas transações. Com o número de empre-gados crescendo e as operações tornando-se diversificadas e mais complexas, observou-se nestas empresas, a carência de um instrumento capaz de auxiliar a administração. Tendo sido for malizada para este propósito, a função da Auditoria Interna, que segundo Waddell deveria ser praticada por pessoal que fi-zesse parte de uma assessoria específica da empresa, selecio-nado e treiselecio-nado especificamente para desenvolver tais ativida des, com independência e flexibilidade funcionais. 5
No que diz respeito à época, segundo Thurston6,não existia até 1940 nenhuma literatura sobre Auditoria Interna. A criação do The Institute of InternaI Auditors em Nova Ior-que no ano de 1941 propiciou através do intercâmbio de idéias e experiências comuns de seus membros, um crescente desenvol vimento dos trabalhos de investigações científicas, publica-çoes especializadas e aperfeiçoamento das respectivas técni-caso
Em sua obra, esse autor quando elucida fatos
con-c~rnentes às origens da Auditoria Interna, cita as empresas
5 WADELL, Barold R. Manual de Auditoria. são Paúlo, Ed. Atlas,
. p. 13.
1982 .
6 THURSTON, John B. Basic Internal Auditing: PrincipIe and Techniques.
.17.
de transportes ferroviários norte-americanos, como precurso-ras da implementação de um organismo de tal natureza, onde os funcionários selecionados e treinados para este propósi to se-riam capazes de executar os serviços especializados de confe-rência e verificação, de forma contínua e permanente, a um cus to mais reduzido. Enquanto os auditores externos, estariam liberados para desenvolverem de forma mais efetiva o princi-pal objetivo de seu exame: o enfoque da situação econômico-financeira das empresas.
Os Auditores Internos denominados então Check-clerks (auxiliares de verificação), conferiam e verificavam a documentação observando a contabilização relativa às transa çoes, com o propósito de garantir a obediência destas às nor-mas e aos procedimentos contábeis em vigor. Posteriormente criou-se um corpo de fiscais nas grandes empresas ferroviá-rias, denominado travelling auditors (auditores viajantes) , que desenvolvia suas atividades nas estações localizadas ao longo da rede ferroviária, com o propósito de assegurar a administração de que as receitas oriundas da venda de passa-gens e fretes de carga estariam sendo efetivamente arrecadas e devidamente registradas.
A fundação do The Institute of InternaI Auditors, em Nova Iorque, contribuiu de forma efetiva para o desenvolv! mento e divulgação da Auditoria Interna. De funcionários de
.18.
aplicação de outros controles. Oservou-se que o campo de açao funcional do auditor interno expandiu-se a todas as áreas da empresa, onde o auditor desempenhava funções de assessoria com subordinação direta
à
alta administração, garantindo des-ta forma, a independência de suas atividades.Segundo o tema "Progresso pelo Intercâmbio", o "Institute" não se restringiu aos Estados Unidos. Segundo Waddell:
'~ sua atuaçio progressita foi fazendo-se sentir em prol do
de-senvolvimento e racionalizaçio da Auditoria Interna pelo mundo a
fora". 7,
~
A epoca dos check-clerks e travelling auditors e de outros tipos incompletos de Auditoria Interna, chegou ao Brasil perdurando cerca de duas décadas. Em novembro de 1960 se registra a constituição de um "capítulo" do The Institute of InternaI Auditors, em são Paulo, fato que contribuiu efeti vamente para a evolução do movimento em nosso País.
Segundo o auditor, a iniciativa deste fato marcan te para o desenvolvimento da Auditoria Interna no Brasil, de-veu-se ao grupo seleto de profissionais que exercia cargos de Auditoria Interna em grandes empresas locais subsidiárias de organização multinacionais no Estado de são Paulo.
Estas pessoas e as respectivas empr~sas estariam relacionadas, segundo Waddell:
.19.
"
-
'Ralph L. Sweet (Armour), Joao Batista Rocca (Basmotor), Herbert Antunes (DuPont), Tharcício Citrangulo Tortelli (Squibb), Paulo Meira (Ford), Paul Khoury (Colgate-Palmolibe), Amadeu Aggio Jú-nior (Phillips), Albert L. Dichy (Refinação de Milho Brasil), Cli des Dante Louzetti (Moinho Santista), A.J.F. Mendes Filhos (Sears Roebuck), Paulo Vernardi (First National Bank of Boston), Mário Ferrara (First National City Bank) , Miguel Agostinho Guardia
(A-tlantic de Petróleo), Fernando W. Paniquar (Atlantic de Petróleo), Gerson F. Guimarães (Atlantic de Petrõleo)".8
Estes profissionais imbuídos de elevado espírito de solidariedade funcional fundaram o Instituto de Audirores Internos de são Paulo, ligado ao Instituto Americano, e ele-gendo a sua primeira diretoria.
Assim constituído, o novo Instituto deu continui-dade ao desenvolvimento da Auditoria Interna, desenvolvendo sistematicamente cursos intensivos de Auditoria Interna visan do o aperfeiçoamento e a melhoria do conhecimento teórico-pr2 fissional da Auditoria Interna no Brasil.
Surgia em 1967 a insatisfação por parte dos mem-bros do "capItulo" em continuarem atrelados ãs ideologias do
"Institute". Franz Uhl, o então presidente e seu secretário João Teodorico F. s. Fernandes promoveram entre os demais mem-bros, a realização de um plebiscito com a intenção de verifi-car a aceitação do desligamento do vínculo com a congenere Norte-Americana - TheInstitute of InternaI Auditors. Por
pe-~uena margem de votos a idéia foi aceita, e após reunirem-se, a Diretoria e os Governadores,' nacionalizou-se o "capItulo"em
·20.
abril de 1967, sob a mesma denominação - Instituto dos Audi-res Internos de são Paulo, sendo posteriormente alterado p~ ra o atual: Instituto dos Auditores Internos do Brasil - 101.
II ,.2,2
CONCEITOS DE AUDITORIA INTERNA
Encontram-se no termo Auditoria Interna, o que se refere à Revisão e Avaliação das Operações de uma empresa, através da participação direta de seus empregados na pessoa do Auditor Interno. Distinguindo-se desta forma da Audi~oria
Externa.
Segundo Brinks:
liA Auditoria Interna é uma atividade independente dentro de uma
organ~zaçao, para revisar e avaliar as operações como um serviço
da gerência.
E
um controle administrativo que opera avaliando aefetividade de outros controles.9
Desta forma, a auditoria interna se apresenta na condição de um elemento auxiliar da gerência, no momento em que lhe propicia informações precisas e oportunas sobre o de-senvolvimento das operações, sugerindo-lhe modificações sem-pre que necessário. Conforme o posicionamento de Bueno Campos:
liA Auditoria Interna é a verificação dos procedimentos de contra
le interno da empresa, com a finalidade de medir a sua
eficiên--. . b Ih . . , . d " 1 o
c~a e op~nar so re a sua me or~a e poss~ve~s mu anças •
9. BRINKS, Victor Zinn and WITT, Herbert. Modern Interna A~diting: Appr
ai-sing Operations and ContraIs. New York, 4. ed. The Ronald Press Com
pany, 1982. p. 16.
10 BUENO CAMPOS, Eduardo. Los Principias de Ia Auditoria Operativa.
.21.
Torna-se oportuno salientar portanto, que a Audi-toria Interna não se restringe exclusivamente a verificar os registros contábeis e financeiros, mas também os demais regi~
tros capazes de proporcionar para a gerência uma compreensao geral das operações desenvolvidas em setores distintos da em-presa, e passíveis de revisão.
Levando-se em consideração o amplo conceito de controle interno publicado pelo AICPA (American Institute of Certified Public Accountants) 11, pode ser observada a amplitu
de ou abrangência àos trabalhos desenvolvidos pela Auditoria In-terna em uma organização. Compreende o plano organizacional e todos os procedimentos, os métodos e medidas utilizados pela empresa com o propósito de garantir o seu patrimônio Assegu-rando a precisão da informação utilizada pela gerência, além de contribuir efetivamente para o estímulo da eficiência ope-racional, incentivando a observância das políticas e diretri-zes estabelecidas oportunamente pela alta direção.
Segundo Kell:
tIA Audi toria Interna contribui para um bom controle do meio
am-biente através do monitoramento do funcionamento dos procedimen-tos de controles prescriprocedimen-tos. Uma efetiva função da auditoria
in-terna pode assi~tir a ~erência no exercício de contínua
supervi-são sobre o sistema".!
llANDRADE, Armando. Controle Interno. Brasília, 249 Caderno de Auditoria, Instituto dos Auditores Internos do Brasil, 1980. p. 21
12KELL , Walter G. et alli. Modern Auditing. New York, 3a. ed. John Willey
.22.
Salienta-se que a relevância, utilidade, oportuni dade e confiabilidade das informaç6es produzidas pela Audito-ria Interna constituem-se em elemento primordial para eficá-cia administrativa de uma empresa como um todo, ou de um seg-mento em particular. A tarefa de gerenciar as operaç6es e con duzir os destinos de uma empresa em particular, ou um grupo destas, encontra-se diretamente relacionada ao grau de confia bilidade das informaç6es produzidas disponíveis aos seus ní-veis gerenciais.
No que diz respeito
à
condução das operaçoes den-tro de uma empresa, a confiabilidade do fluxo de informaç6es a estas relacionadas, torna-se portanto, uma necessidade bá-sica. Desta forma, o controle interno que deve se apresentar como sustentáculo para o desenvolvimento da Auditoria Interna assume um caráter mais abrangente dentro da empresa, devendo atuar sobre os sistemas de registro e processamento de infor-maç6es bem como sobre as atividades de planejamento e condu-ção dos objetivos da empresa, através das operaç6es e transa-ç6es executadas por seus distintos setores. Constitui-se des-ta forma em parte integrante das prõprias operaç6es, transa-çoes, registro e processamento das informaç6es, na empresa.II .2.3
FUNÇÕES DA AUDITORIA INTERNA
confor-.23.
midade com as características das Empresas, das suas políti-cas e de seus critérios gerenciais. Contudo é possível indi-car as suas principais funções, que podem ser interpretadas também na condição de serviços que a auditoria interna se en-contra propensa a prestar à administração, cujas responsabili dade devem estar previamente fixadas, devendo contudo, o au-ditor interno ser possuidor de autoridade necessária para re-visar todos os registros e documentos da empresa bem corno ava
liar as suas políticas, planos, sistemas, procedimentos e téc nicas.
Segundo Delácio:
liA administração necessita de uma verificação
ta1mente do trabalho de linha, a fim de saber
tão se processando como programados". 13
que independa to-
-.
se os negoc10s es
Deve contudo ser enfatizado que o Auditor Interno, no desempenho de suas funções, não possui responsabilidade d~ reta nem autoridade sobre as atividades que examina, uma vez que a Auditoria Interna se apresenta na condição de função de assessoramento em vez de função de linha, salvo raríssimas ex ceçoes. A revisão e avaliação que o auditor interno executa não eximem outras pessoas pertencentes à organização das res-ponsabilidades que lhes são pertinentes ou atribuídas.
13 DELÃCIO~ Agenor. Auditoria Interna: Um instrumento de gerência.
Re-vista Brasi leir a de Contabilidade, Rio de Janeiro (38): 18, abro /jlli1.
.24.
Estas funções podem ainda ser entendidas nas con-dições do objetivo geral, uma vez que a Auditoria Interna po~
sui como propósito auxiliar todos os membros da Administração no desempenho de suas funções e responsabilidades, atuandonos distintos e diversos setores da empresa afim de obter uma vi-são completa das diversificadas operações submetidas a exames.
Para a consecuçao deste objetivo geral, segundo Cook, é necessário:
"1. revisar e avaliar a confiabilidade, adequa-ção e aplicaadequa-ção dos controles contábeis, fi-nanceiros e outros de natureza operacional e propiciar controles a um custo razoável;
2. determinar até que ponto se observam as dire-trizes traçadas, assim como os planos e proce dimentos propostos;
3. determinar até que ponto a empresa registra seus bens e os protege contra perdas ou danos de qualquer espécie;
4. determinar a credibilidade dos dados adminis-trativos criados na própria organização;
.25.
6. recomendar melhorias operac1onal".11+
Desta forma pode ser evidenciado além da multipl~
cidade das atividades concernentes à Auditoria Interna dentro de suas funções peculiares, a sua distinção em relação às ati vidades específicas da Auditoria Externa, conforme explicita Stettler*. Além do fato de a Auditoria Interna apresentar ca-racterísticas ímpares, a saber:
a) O Auditor Interno dedica a sua atividade pro-fissional exclusivamente a uma única entidade, de forma ininterrupta e sistemática;
b) ~ proporcionado à pessoa do auditor interno um conhecimento aprofundado no que diz respeito aos procedimentos específicos da empresa.
Assim sendo, a Auditoria Interna constitui-se em parte integrante da estrutura organizacional da empresa, pos-suindo funções específicas e independentes em cada setor dis-tintos, abrangendo:
1)· exame, comprovaçao, análise, avaliação, reco-dações, assessoria e informações relativas à estrutura da organização;
11+ COOK, John W. & WINKLE, Gary M. ~p. cito p. 252-3.
(*) Ver quadro comparativo In: STETTLER, Howard F. Audi ting PrincipIes. NewJersey, Prentice-Ha11, Inc., Eng1ewood C1iffs. Third Edition,
.26.
2) análise dos fluxos operacionais, sistemas de processamento, registro e informações de dados contábeis, financeiros e operacionais;
3) apreciação dos planos, orçamentos, diretrizes, normas, metas, objetivos e regulamentos da em-presa.
o
Auditor Interno, no desenvolvimento de suas atidades, deve portanto:
- buscar a simplificação dos procedimentos esta-belecidos pela direção da empresa, visando
me-lhorar a qualidade de sua execuçao;
- sugerir a correçao de problemas organizacionais e funcionais ou de natureza tipicamente opera-cionais;
- orientar sobre otimização da aplicação da Legi~
lação Fiscal vigente, na empresa;
- buscar a melhoria da qualidade e velocidade das informações para a tomada de decisão;
.27.
Desta forma, o esforço do Auditor Interno em uma empresa deve ser canalizado de modo a encontrar soluções para os problemas detectados, ao invés de somente informar sobre a
exist~ncia destes.
g
oportuno salientar que o auditor interno, no t~cante às suas responsabilidades, deve gozar de independ~ncia
em relação às atividades que examina, de forma a possibilitar o desempenho das suas funções de maneira livre e objetivamen-te.
Deve tornar-se plenamente responsável pela exati-dão das análises, apreciações, avaliações e informações que transmitir à direção sobre as atividades então examinada como também pelas declarações de opiniões que expressar sobre o controle interno e o grau de exatidão, adequação e efici~ncia
do desempenho da Empresa, nas áreas especificamente por ele examinadas.
A responsabilidade do Auditor Interno, em uma or-ganização, deve ser claramente determinada pelas diretrizes administrativas da empresa, e diretamente proporcional ao grau de independ~ncia com que desenvolve o seu trabalho. Se-segundo Castr01S , a independência é essencial para a efifácia
do trabalho de Auditoria Interna, podendo esta independ~ncia
ser observada conforme dois aspectos:
1S CASTRO, Jair Brelaz de. A Auditoria Interna e as entidades Públicas e
.28.
- O status do Auditor na empresa e o apoio admi-nistrativo que lhe
é
proporcionado;- os Auditores Internos nao devem desenvolver ati vidades que normalmente viriam a ser objeto de sua revisão e avaliação.
Assim sendo, o Auditor Interno deve prestar con-tas de seu trabalho a um administrador de nível bastante ele-vado na hierarquia da empresa, de forma a garantir a sua am-pla atuação, decisões adequadas e ação eficaz com relação as suas descobertas ou às suas recomendações.
Não deve envolver-se com a instalação de procedi-mentos, preparaçao de registros e demais atividades que post~
riormente viriam a se tornar objeto de seu trabalho.
11.2.4
NORMAS USUAIS DE AUDITORIA INTERNA
As normas usuais de auditoria interna elabora-das pelo The Institute of InternaI Auditor (INC) , fundamenta-das na difusão acelerada desta atividade junto a administra-çao de empresas, representam os requisitiso básicos para a consecução do trabalho do Auditor Interno.
.29.
As normas usuais, segundo Sanger, encontram-se sub divididas em cinco itens referentes a:
na - Independincia
b Competincia profissional c - Escopo do trabalho
d - Execução do trabalho de Auditoria e Administração da Auditoria Interna" 1 6
a} QUANTO A INDEPENDENCIA
.
A independência do auditor interno ocorre no mo-mento em que este possa exercer as suas funções de forma li-vre e objetiva, tornando possível a execução de julgamento i~
parcial e sem tendenciosidade, conseguidos através do status dentro da organização e objetividade na consecuçao de suas atividades, conforme exposto anteriormente.
b} QUANTO A COMPETENCIA PROFISSIONAL
Zelo e competência profissional sao condições im-prescindíveis à consecução de um bom trabalho de Auditoria Interna:
Cabe ao departamento de Auditoria Interna e seus auditores individualmente, a responsabilidade de
demonstra-16 SANGER, Maurício. Normas para o Exercício Profissional de Auditoria In
terna, in: CONGRESSO BRASILEIRO DE AUDITORIA INTERNA, 10. Fortaleza:
23,
.30.
rem competência e zelo no desenvolvimento de seus trabalhos, onde o departamento devera indicar profissionais com experiê!!, cia e conhecimentos técnicos necessários para executar as ta-refas solicitadas, em observância com a aplicação de normas, procedimentos e técnicas de audi toria interna. No que diz res-peito a esta norma, deve ser observado as atribuições do de-partamento de auditoria e da pessoa do auditor.
b.l) O Departamento de Auditoria Interna
Cabe ao departamento de Auditoria Interna da em-presa a responsabilidade de contratar pessoal para a função de auditor interno, estabelecendo critérios específicos para a seleção, e a supervisão adequada dos auditores internos no desempenho de suas funções. Um programa sintético de supervi-são, segundo Attie, consiste em:
". instruir coerentemente os subordinados no iní-cio do serviço e aprovar o programa;
• cuidar para que o programa seja cumprido, a me nos que os desvios eventuais possam ser justifi cados e autori.zados;
· determinar se os papéis de trabalho de audito-ria fundamentam devidamente as descobertas, as conclusões e os relatórios de auditoria;
·31.
-ria sao exatos, objetivos, claros, concisos, construtivos e oportunos; e
• verificar se os objetivos de auditoria foram alcançados". 18
~ de responsabilidade do Departamento de Audito-ria Interna elaborar e aprovar junto a alta administração o Manual de Organização de Auditoria Interna, que deverá aconte cer formalmente, restringindo-se a sua divulgação em nível da própria Unidade de Auditoria e da Alta Administração, que de-verão se apropriar de'urna cópia do respectivo manual.
Em conformidade com os pronunciamento de Ramos .Filho:
"o
referido manual é um contrato existente entre a Auditoria In terna e a Alta Administração. Nele estarão contidos os aspectos de atuaçã6 da auditoria, a definição da filosofia, seusobjeti-vos, a organização interna, política de pessoal, estruturação
interna e forma de reportar o resultado das auditoria".18
Este manual deve conter a definição dos tipos de auditoria, de acordo com as específicas áreas de atuação.
Além do Manual de Organização da Auditoria Inter-na, deve ser da competência do Departamento de Auditoria
In-17 ATTIE, William. Auditorià Interna. são Paulo, Ed. Atlas, 1987, p. 61.
18 RAMOS FILHO, Moacyr et LOPEZ, J.F. Arcoverde. Padronização de Manuais
·32.
terna a elaboração do Manual de. procedimentos que deverá des-tacar nitidamente as áreas de atuação da auditoria, já que os
.
respectivos procedimentos apropriados às distintas áreas, apr~sentam características diferenciadas, como aqueles inerentes à auditoria contábil e auditoria operacional*.
b.2) A Pessoa do Auditor Interno
o
Auditor Interno, no desenvolvimento de seutra-ba lho , deverá:
- observaras normas de conduta estabelecidas pa-ra a profissão atpa-ravés do código de ~tica do Instituto de Auditores Internos que exige eleva do padrão de honestidade, objetividade, diligê~
eia e lealdade a ser integrante do comportamen-to do Audicomportamen-tor Interno i
possuir conhecimento específico, capacidade e instrução essenciais à realização dos exames de Auditoria Interna, conforme a natureza do exame. Cabe ao Departamento de Auditoria Interna, con-tratar técnicos de outras áreas especificamente para auxiliar os trabalhos, quando isto for ne-cessárioi
(*) Ver o-propósito - RAMOS FILHO, Moacir et LOPES, João F. Arcoverde. op.
.33.
- entender de relações humanas, procurando manter
sempre que possível um bom relacionamento com os setores ora submetidos a exame. Deve ser um
bom comunicador de modo a transmitir de forma eficaz assuntos relacionados
à
profissional;
sua atividade
- participar dos programas de educação contínua
com o propósito de se manter atualizado sobre
novos eventos, normas, procedimentos e técnicas
de Auditoria Interna. Seja através de
ativida-des de associações de classe, conferências, se-minários ou cursos formais, ou mesmo sendo trei
nado na própria empresa ou participando de pro-jetos de pesquisas;
- possuir zelo profissional no desempenho das
in-cumbências de Auditoria Interna, compreendendo a
verificação da aceitação e cumprimento destas.
Caso as Normas de desempenho operacional se apre-sentem vagas ou confusas, cabe aos auditores internos
provin-'denciar uma interpretação segura destas, em comum acordo com
os responsáv~is pelo exame das operações, compreendendo ade-quação e propriedade necessárias para se executar a avaliação
do desempenho operacional.
Além de possuir as condições supra mencionados, o
.34.
pessoal direta ou indiretamente relacionado com o seu traba-lho e ser possuidor de espírito participativo, uma vez que de verá recorrer sempre qUe necessário ao pessoal da empresa, em busca de informações necessárias ao desenvolvimento de seu trabalho.
Segundo Miller, os componentes da equipe de audi-toria interna além de conhecer os princípios de contabilidade e as técnicas de auditoria, deverão possuir as seguintes qua-lidades essenciais ao trabalho:
"- capacidade analític~
- ampla experiência e conhecimentos - capacidade criati v'a" 1 9
c) QUANTO AO ESCOPO DO T~~ALHO
O auditor interno deve estar preocupado com o exa me e a avaliação da adequação e eficácia do sistema de contro le interno da empresa, com o propósito de assegurar que esse sistema encontra-se funcionando a contento.
A alta administração contudo, necessita fornecer orientação ~eral quanto a abrangência do trabalho e setores a serem examinados, onde o Auditor deverá avaliar o desempe-nho de forma a certificar-se de que os objetivos e as metas da .organização foram atingidos.
·35.
Em observância a esta norma, os auditores verificar principalmente:
devem
- a integridade e confiabilidade das informações financeiras e operacionais e os respectivos mei os utilizados para localizar, aferir, classifi car e comunicar, verificando se os relatórios e registros operacionais contêm informações pre cisas e oportunas, possuindo capacidade de ofe-recer dados ao administrador para que este pos-sa vir a tomar decisões, exercer controle e ob-servância de exigências externas;
- as políticas, planos, procedimentos, leis e re-gulamentos da empresa, com o propósito de ava-liar sua adequação e eficácia, como também se o comportamento da organização é compatível com tais regras;
- a proteção do ativo contra diversos tipos de da nos, como aqueles decorrentes de roubo, incên-dio, atividade incorreta ou ilegal e exposição çãodos bens às intempéries. O auditor interno deve se certificar da existência do ativo e em-pregar os procedimentos adequados;
exis-.36.
tência de trabalho improdutivo, capacidade pro-dutiva ociosa, procedimentos não justificados e dispensáveis, e disposição indevida de pessoal.
A administração deve estabelecer normas para ava-liar o emprego eficiente e econômico dos recursos,
aos auditores internos verificar se:
cabendo
existem normas operacionais compatíveis à ava-liação da economia e eficiência;
• existe plena compreensao das normas da empresai
existe desvio em relação às normas operacionais e se estes são comunicados a alta administração.
d) QUANTO Â EXECUÇÃO DO TRABALHO
O auditor interno deve planejar e realizar o tra-balho que lhe é concernente, sujeito a supervisão e aprovaçao, compreendendo basicamente: planejamento do exame, verificação e avaliação das informações, comunicação dos resultados e a-companhamento.
d.l) Planejamento do Exame
.37.
planejar as suas atividades deverá, segundo Attie:2o
• definir os objetivos de auditoria e âmbito do trabalho;
obter informações precisas e básicas sobre as atividades que serão por ele examinadas;
• estabelecer os recursos necessários ao trabalho;
manter contatos com as pessoas que precisam ter conhecimento da auditoria;
• realizar levantamento no local do trabalho, de modo a propiciar entrosamento dos encarregados com a área a ser auditada, estimulando a apre-sentação de comentários e sugestões:
· elaborar um programa de audi toria;
determinar a oportunidade da comunicação dos re sultados da auditoria;
• obter aprovaçao do plano de trabalho junto a ad ministração.
.38.
d.2} Exame e Avaliação da Informação
o
auditor interno deve ser responsável pelacole-ta, análise e interpretação das informações, devendo documen-tá-las de forma suficiente- para fundamentar os resultados da auditoria.
d.3) Comunicação dos Resultados
o
auditor interno deve se utilizar de relatóriospara comunicar os resultados de seu trabalho, após a conclusão de seu exame. Antes da elaboração do texto definitivo o audi-tor deve reunir-se com representantes de níveis adequados* da administração para discutir as pO$síveis conclusões e recomen dações objetivando reduzir o máximo possível mal-entendidos, elaborando para tanto, um relatório intermediário que pode ser apresentado oralmente ou por escrito e transmitido formal ou informalmente.
Atualmente, os relatórios se apresentam como si-nônimo de toda a comunicação escrita nas empresas. Normalmen te são apresentados sob várias formas e com finalidades dis-tintas, tais como: memorando; inquérito; inspeção; pesquisa; contábil; financeiro e técnico, entre outras.
A complexidade da estrutura de um relatório pode-rá variar em conformidade com o seu enf.oque, segundo Pastori,
·39.
estes podem ser resumidos em dois modelos básicos: Formal e Informal.
"Formal - está revestido de cerimônia e pompa. Há protocolo, convençoes e apego aos padrões tradi-cionais. ~ muito comum incluir-se o sumário, re-cursos excelentes à compreensão e consulta post~
r ior •••
Informal - nao está preso a padrões e obediência a esquemas rígidos. A independência do convenci~
nalismo torna bem usual este tipo de relatório, porque se adapta à situação do cotidiano".21
Os relatórios devem portanto, evidenciar as fina-lidades, abrangência e resultados da auditoria, contendo se necessário o parecer do auditor de forma objetiva, clara, con-cisa, construtiva e oportuna, recomendando melhorias poten-ciais com vistas a maximizar o desempenho, sugerindo a adoção de providências de natureza corretiva, sempre que necessário. Cabe ao dirigente da auditoria interna decidir sobre o encami nhamento de tais relatórios.
d.4) Acompanhamento
O auditor interno deve acompanhar o trabalho com . o propósito de verificar se foram adotadas as medidas necessá
21 PASTORI, Antonio Carlos D. Relatarias de Auditoria: Novas Tecnicas e
·40.
rias a respeito das descobertas e alcançados os resultados es perados ou se a administração optou por não adotar as medidas sugeridas pelo auditor interno em seus comunicados, assumindo o risco.
e) QUANTO A ADMINISTRAÇÃO DA AUDITORIA INTERNA
A administração do departamento de auditoria in-terna é da responsabilidade exclusiva dos dirigentes deste departamento, que deve assegurar a consecução dos objetivos gerais e a responsabilidade a ele atribuídas pela administra-ção, através da utilização dos recursos desse departamento de forma eficiente.
A administraação da Auditoria Interna deve esta-belecer políticas, planos e procedimentos para a
dos objetivos do departamento, para isso deverá:
consecuçao
•. definir as políticas para determinar e declarar as finalidades, autoridade e responsabilidade do departamento de auditoria interna, devendo ob-ter aprovação e aceitação da Administração para esta declaração;
11.2.5
.41.
• as políticas e procedimentos devem ser transmi-tidos pelo dirigente da auditoria interna, por escrito, e adequados
à
estrutura do departamen-to eà
extensão e complexidade do trabalho por este executado;• estabelecer e executar programas de seleção, trei namento e desenvolvimento de recursos
alocados em seu departamento;
humanos
• coordenar os trabalhos de auditoria interna e externa com o propósito de assegurar a redução máxima da duplicação de esforços;
• estabelecer a manutenção de um programa que ve-nha a garantir a qualidade do trabalho executa-do, avaliando as operaçoes dentro de seu depar-tamento, com o propósito de garantir a execuçao dos trabalhos em conformidade com as Normas, d~
claração de finalidade, autoridade e responsabi lidade do departamento de auditoria interna e com as demais normas de auditoria aplicáveis às circunstâncias.
PAPÉIS DE TRABALHO DA AUDITORIA INTERNA
.42.
que fundamentado nestes papéis é que o auditor encontrará sub
sidios para relatar as suas opiniões, críticas e sugestões.
Os principais objetivos destes papéis
encontram-se relacionados pelo OIO:
"- auxiliar na execuçao dos exames;
- evidenciar o trabalho feito e as conclusões
e-mitidas;
- servir de suporte aos relatórios;
- constituir um registro que possibilite
consul-tas. posteriores, afim de se obter detalhes
re-lacionados com a auditoria;
- fornecer um meio de revisão por sur:eriàres,para:
determinar se o serviço foi executado de for
ma adequada e eficaz, bem corno julgar sobre a
solidez das conclusões emitidas;
considerar possíveis modificações nos
proce-dimentos de auditoria adotados, bem corno
no
programa de trabalho para o exame
subse-qüente".22
22 CURSO INTENSIVO. DE AUDITORIA INTERNA, 010 - Instituto dos Auditores
·43.
Com o propósito de prestar esclarecimento ou in-formações em anos posteriores a outros auditores que não tive ram ligação direta com o trabalho executado, sobre os aspec-tos e descobertas da área auditada, os papéis de trabalho de-vem ser preparados de forma a cobrir com detalhes a amplitude do exame, devendo conter basicamente:
1I.3
informações precisas sobre fatos relevantes; a abrangência do trabalho executado;
• base de fatos que fundamentaram as informações;
e
conclusões e opiniões dos auditores que execu-taram o trabalho.
CLASSIFICAÇAO DA AUDITORIA INTERNA
A termo Auditoria Interna atualmente ultrapassa os limites conceituais tradicionalmente divulgados e aceitos, og de os respectivos trabalhos encontram-se atrelados às demons trações contábeis-financeiras da empresa, elaboradas geralmeg te através de um determinado sistema contábil.
.44.
Em decorrência da evolução dos sistemas econômi-cos e do crescimento das organizações, observa-se que os tra-balhos do Auditor Interno estão sendo canalizados para seto-res específicos, atuando cada vez mais junto à administração, expandindo a sua atuação, extrapolando os limites das infor-mações contábeis-financeiras.
~ comum encontrar o departamento de Auditoria In-terna direcionando os trabalhos de auditoria para as informa-ções de natureza econômico-financeira, adrrunistrativa e, eco-nÔmico-social, com o propósito de avaliar a eficiência da or-ganização e a eficácia da gestão.
Conforme a atual postura assumida pela administr~
çao das empresas em relação as Auditorias Internas, Atklnson estabelece de forma conceitual uma visão mais abrangente para estes trabalhos, a saber:
liA Auditoria Interna é uma atividade de apreciação independente
dentro de uma organização para executar revisão da
contabilida-de, finanças e demais operaçõ~s, na condição de elemento
aUX1-liar da gerência".2 3
Desta forma, o escopo atual da Auditoria Interna deve abranger, conforme
Scantlebury:~~-23 ATKINSON, Robert M. etalii. Modern InternaI Auditing. New York, John
Willey & Sons, 1986. p. 3.
2~ SCANTLEBURY, D.L. & RAAM, Romell B. Operational Auditing. New
The Association of Government Accountants, 1986. p. 2.
·45.
- Auditoria Financeira e de Observância - deve ob servar se as demonstrações financeiras apresen tam adequadamente a situação financeira e os resultados operacionais e se foram obedecidas as leis e os regulamentos.
- Auditoria Operacional - deve observar se os re-cursos foram utilizados de maneira econômica e eficiente e se os resultados ou benefícios alme
jados foram alcançados.
Em se tratando de uma atividade independente den-tro da organização, caracterizando-se como uma função de as-sessoria, o departamento de Auditoria Interna em uma estrutu-ra organizacional, poderia estar posicionado, segundo Almei-da:25
PRESIDt;NCIA
I
DEPARTAMENTOI
DE AUDITORIA 1INTERNA
I
I
I
DIRETORIA DIRETORIA DIRETORIA
TgCNICA . FINANCEIRA ADMINISTRATIVA
25 ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: Um Curs~ Moderno e Completo.
.46.
11.3.1
AUDITORIA FINANCEIRA E DE OBSERVÂNCIA
Comumente identificada como Auditoria Interna Contábil, apresenta a característica' marcante de suas fun-ções se
encontrarem
voltadas primordialmente para a revisão e avaliação das atividades financeiras ou contábeis da empresa.Os auditores internos ao executarem o seu traba-. lho, devem estar preocupados basicamente com a avaliação da
solidez e adequação dos controles contábeis internos de sua empresa, tornando-se ainda responsáveis pela avaliação da efi ciência do departamento de contabilidade e dos critérios ado-tados para proteger os ativos da empresa.
Segundo Cook:
"Essa atividade pode ser especialmente significativa para
fi-liais e divisões distantes da sede e em grandes empresas cuja
administração não tem possibilidade de conhecer, em primeira
mão, dados sobre os bens da fabrica central ou de uma remota
filial".26
A contagem de caixa e a verificação de Estoques, se encontram, por exemplo, dentre as atribuições auferidas a auditoria interna contábil, cujos trabalhos devem ser execu-tados mediante levantamentos e observações pessais das conta-gens físicas e as reais condições em que se encontram cada
item do Estoque, verificando-se sempre que possível, a adequa çao com a política de preços.
.47.
A observância quanto a confiabilidade, adequabili dade e oportunidade das informações contábeis, através de re-gistros específicos e dós relatórios fundamentados nos fatos contábeis, devem constituir-se também em trabalhos da respon-sabilidade do auditor interno contábil, verificando-se as con dições de independência e objetividade.
No desempenho dessa atividade, o auditor interno deve examinar de forma pormenorizada toda a documentação há-bil existente, testando a classificação das transações e con-ferindo os registros auxiliares através de contas controlado raso
Cabe portanto, ao auditor interno contábil veri-ficar os registros contábeis de uma empresa, em sua forma e essência, em consonância com as transações realizadas em um determinado período, observando a adequação com a política da empresa. Estas atividades básicas são melhor esclarecidas me-diante o pronunciamento de Andrade, que destaca seus pontos chaves:
"1) O exame dos sistemas de registros e informa-ções contábeis e financeiras, tendo em vista a verificação da sua confiabilidade, exatidão, completabilidade, pontualidade e justeza;
