INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA Como Fica a Contabilidade de Receitas e Distratos a Partir de NBC TG 47 e CTG 04(R1)

(1)

INCORPORAÇÃO IMOBILIÁRIA

Como Fica a Contabilidade de Receitas e Distratos

a Partir de 2018

NBC TG 47 e CTG 04(R1)

Caio de Passos Melo

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(2)

Sábio é aquele que conhece

os limites da própria ignorância.

(Sócrates)

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(3)

RECEITA DE CONTRATO COM CLIENTES

Nova Contabilidade das Receitas a Partir de 2018 NBC TG 47

Relevância do Tema

Receita tem relação com: • Resultado

• Performance

• Retorno de Investimento • Resultado por Ação

• Tributação

Elementos fundamentais da receita: • Momento de Reconhecimento • Mensuração • Classificação

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(4)

Convergência Contábil

US GAAP IFRS US Generally Accepted Accounting Principles International Financial Reporting Standards

Uma norma geral e várias normas para setores e

operações específicas

Uma norma geral, uma norma específica e Algumas interpretações e

orientações

FASB

Financial Accounting Standards Board

IASB

International Accounting Standards Board

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(5)

Convergência Contábil

IFRS 15

• Revenue from Contracts with Costumers • IASB (IFRS 15) e FASB (ASC 606)

CPC 47

• Receita de Contrato com Clientes • Comitê de Pronunciamentos Contábeis

NBC TG 47

• Receita de Contrato com Clientes • Conselho Federal de Contabilidade

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(6)

1979 IN SRF 84/79

Convergência Contábil

2010 Res CFC 1.187/09 Res CFC 1.412/12 (NBC TG 30) Res CFC 1.171/09 Res CFC 1.411/12 2005 Res CFC 1.011/05 (NBC T 10.1) Pré NBC TG 17 2004 Res CFC 963/03 (NBC T 10.5) Pré ITG 02 2008 Res CFC 1.154/09 (CTG 01) Lei 11.638/07 2009 Res CFC 1.266/09 (ITG 02) Lei 11.941/09 2018 NBC TG 47

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(7)

NBC TG 30 NBC TG 17 CTG 01 ITG 02 CTG 04 Contratos de Construção Incorporação Imobiliária

Principais Normas no Segmento (até 2017)

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(8)

Receitas e Custos

Critério Contábil:

• Princípio da Competência • Custo: Incorrido

• Receita: Progresso da obra ou Entrega das Chaves

Critério Tributário:

• Regime de Caixa • Receita: Recebida

• Custo: Proporcional ao Recebimento

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(9)

Progresso ou Entrega das Chaves? (Até 2017)

O instrumento é só “promessa de compra e venda”:

• Ferramenta para agilizar o negócio jurídico;

• Tem força de uma operação de compra e venda de unidade futura;

• Via de regra, é irrevogável e irretratável para ambos;

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(10)

Progresso ou Entrega das Chaves? (Até 2017)

O instrumento é só “promessa de compra e venda”:

• Seu distrato envolve imposição de perdas para inibir o cancelamento;

• Lei 4.591/64 só admite desistência do incorporador em relação à incorporação se houver declaração fixando prazo de carência;

• Há direitos reais sendo transmitidos.

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(11)

Progresso ou Entrega das Chaves? (Até 2017)

...mas a escritura não foi passada ainda...

• Adquirente pode dispor de direitos em relação à unidade imobiliária;

• Capacidade de alienação;

• Direito de oferecer em garantia;

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(12)

Progresso ou Entrega das Chaves? (Até 2017)

...mas a escritura não foi passada ainda...

• Liquidação da obrigação durante a construção; • Pagamento não é mera operação financeira;

• Essência de venda com forma jurídica de “promessa”.

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(13)

Progresso ou Entrega das Chaves? (Até 2017)

...mas a incorporadora precisa anuir...

• Ocorre pela necessidade de análise de crédito; • Relação com transferência de devedor;

• Não restringe direito de alienação; • Não ocorre sobre imóvel quitado.

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(14)

Progresso ou Entrega das Chaves? (Até 2017)

Outras características do cenário brasileiro:

• Nas revendas dos imóveis, ganhos ou perdas por oscilação de mercado influenciam o adquirente, não a incorporadora;

• Direito dos adquirentes de destituir a incorporadora em atraso injustificado e não sanado superior a 30 dias;

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(15)

Progresso ou Entrega das Chaves? (Até 2017)

Outras características do cenário brasileiro:

• Nos casos de desapropriação, o crédito à indenização é dos adquirentes;

• Na falência, os imóveis vendidos não se incorporam à massa falida;

• Em regra, não é opção de compra, mas efetiva compra e venda.

... e a partir de 2018?

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(16)

NBC TG 47

Objetivo:

• Estabelecer os princípios que a entidade deve aplicar para apresentar informações sobre:

• Natureza; • Valor; • Época;

• Incerteza de receitas e fluxos de caixa; provenientes de contrato com cliente.

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(17)

NBC TG 47

Características fundamentais:

• Receita demonstra transferência do controle. • Norma contábil, essência jurídica.

• Previsão de expedientes práticos.

• Análise, julgamento e divulgação serão rotineiros.

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(18)

NBC TG 47

Vigência: 01.01.2018.

Revoga Expressamente:

• NBC TG 17 (CPC 17) - Contratos de Construção;

• NBC TG 30 (CPC 30) - Receitas (inclusive interpretações A e B); • ITG 02 (ICPC 02) - Contrato de Construção do Setor Imobiliário; e

• ITG 11 (ICPC 11) - Recebimento em Transferência de Ativos dos Clientes.

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(19)

NBC TG 47

Vigência: 01.01.2018.

Revisa Tacitamente:

• CTG 04 (OCPC 04) - Aplicação da Interpretação Técnica ITG 02 (ICPC 02) às Entidades de Incorporação Imobiliária Brasileiras.

Além de:

• Intangíveis; • Estoques;

• Propriedades para Investimento; • Imobilizados;

• Etc. (Revisão CFC/CPC/CVM até 06.11.2018)

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(20)

Contrato Obrigação de Desempenho #1 Obrigação de Desempenho #2 Preço da Transação Preço Alocado à O. D. #1 Preço Alocado à O. D. #2 Receita da O. D. #1 Receita da O. D. #2

Aplicação Resumida (IFRS 15)

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(21)

Aplicação Resumida (IFRS 15)

1 • Identificar o Contrato

2 • Identificar Obrigações de Desempenho 3 • Determinar Preço da Transação

4

• Alocar Preço da Transação às Obrigações de Desempenho

5

• Reconhecer a Receita conforme Satisfação das Obrigações de Desempenho

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(22)

Cenário Geral da NBC TG 47

Prestação Contraprestação

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(23)

Prestação / Obrigação de Desempenho Contraprestação / Preço da Transação

Cenário Geral da NBC TG 47

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(24)

Prestação / Obrigação de Desempenho Contraprestação / Preço da Transação Principal Agente

Cenário Geral da NBC TG 47

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(25)

Prestação / Obrigação de Desempenho Contraprestação / Preço da Transação Promessas em Contratos Bens ou Serviços Satisfação da Obrigação Métodos de Mensuração

Cenário Geral da NBC TG 47

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(26)

Prestação / Obrigação de Desempenho Contraprestação / Preço da Transação Fixa ou Variável Alocação às obrigações Monetária ou Não Monetária

Fator Financiamento

Cenário Geral da NBC TG 47

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(27)

Prestação / Obrigação de Desempenho Contraprestação / Preço da Transação Segregação ou Combinação Recebíveis incondicionais Aceite de Clientes

Passivos e Ativos de Contrato Direitos de Devolução Garantia Itens adicionais Acordo de Recompra

Cenário Geral da NBC TG 47

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(28)

Prestação / Obrigação de Desempenho Contraprestação / Preço da Transação Custos Custos Incrementais Amortização destes Taxas Iniciais

Cenário Geral da NBC TG 47

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(29)

Apresentação Contábil de Contratos

ATIVO PASSIVO

Recebíveis Passivos de Contrato

Ativos de Contrato Passivos de Restituição

Ativos de Restituição Custos de Contrato Custos Incrementais

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(30)

RECONHECIMENTO

DA RECEITA

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(31)

Satisfação da Obrigação de Desempenho

Receita auferida por obrigação de desempenho.

Satisfazer ou “estar satisfazendo” a obrigação de desempenho. Foco da norma: transferência de controle.

Não depende de posse ou circulação.

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(32)

Controle do Ativo

Indícios de Controle:

• Direito presente de recebimento; • Titularidade legal;

• Transferência de posse física;

• Riscos e benefícios da propriedade;

• Aceite do ativo.

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(33)

Controle do Ativo

Benefícios do ativo são fluxos de caixa potenciais,

obtidos direta ou indiretamente, que geram: • Aumentos de entrada;

• Reduções de saídas.

Exemplos: uso, venda, troca, garantia etc.

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(34)

Satisfação da Obrigação de Desempenho

Reconhecimento da receita Ao longo do tempo Por método de insumos (entradas) Por método de produtos (saídas) Em momento específico do tempo

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(35)

Satisfação ao Longo do Tempo

I. O cliente recebe e consome simultaneamente os benefícios gerados pelo desempenho por parte da entidade à medida que a entidade

efetiva o desempenho?

II. O desempenho por parte da entidade cria ou melhora o ativo que o cliente controla à medida que o ativo é criado ou melhorado?

III. O desempenho por parte da entidade não cria um ativo com uso

alternativo para a entidade e a entidade possui direito executável

(enforcement) ao pagamento pelo desempenho concluído até a data presente?

Se uma das respostas for afirmativa, aplica reconhecimento ao longo do tempo.

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(36)

Satisfação ao Longo do Tempo

Sobre não possuir uso alternativo:

• Entidade contratualmente impedida de direcionar prontamente o ativo para outro uso;

• Avaliação deve ser feita no início do contrato;

• Reavaliação somente com modificação contratual substancial; • Distrato não deve ser levado em consideração.

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(37)

Satisfação ao Longo do Tempo

Sobre direito executável (enforcement): • Considerar termos do contrato;

• Considerar legislação aplicável; • Direito de recebimento:

• Não precisa ter relação com valor fixo;

• Precisa compensar o desempenho concluído

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

Todos os Direitos Reservados

(38)

Satisfação ao Longo do Tempo

Método de Produtos (Saídas)

Exemplos:

• Estudo de desempenho concluído; • Avaliação de resultado atingido; • Marcos/metas alcançados; • Unidades produzidas; • Unidades entregues.

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(39)

Satisfação ao Longo do Tempo

Método de Insumo (Entradas)

Exemplos:

• Recursos consumidos;

• Horas de trabalho despendidas; • Custos Incorridos;

• Tempo transcorrido;

• Horas de máquina utilizados; • Itens utilizados.

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

(40)

Resumo de Decisão do Método de Mensuração

sim não não sim sim

Cliente recebe e consome itens à medida que

entidade realiza?

Cliente controla itens à medida que ativo é criado

ou melhorado?

Item não possui uso alternativo e entidade tem

direito executável sobre parte realizada? Reconhecer ao Longo do Tempo (POC) Reconhecer em

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(41)

Receita pelos custos incorridos não sim Método de Produtos Método de Insumos

Resumo de Decisão do Método de Mensuração

É possível mensurar o progresso? Reconhecer ao Longo do Tempo (POC)

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

(42)

Minuta CTG 04 (R1)

8. O CPC analisou a essência econômica dos contratos de compra e venda de

imóveis no setor e a jurisprudência local, no que tange a indústria de incorporação imobiliária brasileira e, em relação ao momento do reconhecimento das receitas, concluiu que, em alguns tipos de contrato,

não há dúvida quanto ao reconhecimento ao longo do tempo, como no

caso dos projetos “Minha Casa Minha Vida” e crédito associativo, desde que mantidos os fatos e condições relevantes atualmente aplicáveis a esses contratos. Para esses contratos, o CPC entende que há clara transferência do

controle ao cliente, ao longo do tempo (prazo da construção) e que a entidade adquire direito executável a recebimento conforme performance concluída até a data. Essa análise permitiu ao Comitê deliberar sobre a

necessidade de aplicação do método Percentual de Completude (POC) a esses tipos de contrato.

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(43)

Minuta CTG 04 (R1)

9. Outros tipos de contratos também foram apresentados e analisados por este

Comitê e, considerando as informações providas, concluiu-se ser possível no

ambiente econômico brasileiro, enquanto estiverem presentes as condições

descritas no item 9 do CPC 47, observado o item 13, o reconhecimento de

receita ao longo da construção do bem utilizando-se o método Percentual

de Completude (POC), uma vez que ocorre a transferência de controle

progressiva ao cliente a medida da evolução da obra. Dessa forma, é

imperiosa a necessidade de que cada contrato seja analisado particularmente, visando identificar se a transferência de controle ao cliente ocorre ao longo da construção, considerando as condições específicas da entidade, do cliente e da obra.

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

(44)

Minuta CTG 04 (R1)

10. Podem ainda existir tipos de contratos em que a entidade possua obrigações de performance que somente permitam a transferência do controle do ativo em momento específico no tempo, como, por exemplo, quando da entrega do imóvel pronto (entrega da chave). Nesse caso o reconhecimento das

receitas e despesas deve ocorrer de uma única vez, quando da entrega do imóvel para uso do comprador, conforme o Pronunciamento CPC 47.

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(45)

Minuta CTG 04 (R1)

11. Assim sendo, cada entidade deve analisar seus contratos, aditivos, práticas atuais e passadas e, principalmente, seu modelo de negócio, a fim de efetuar uma adequada determinação de sua política de reconhecimento de receitas e despesas, considerando que o objetivo final é o pleno atendimento do axioma de que qualquer norma emitida pelo CPC está subordinada ao objetivo da contabilidade que é o de demonstrar uma visão justa e verdadeira (true and fair view) da situação patrimonial da entidade e do seu desempenho.

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

(46)

Exemplo

Uma Incorporadora negociou com o adquirente Fulano uma unidade imobiliária em etapa inicial de construção. O empreendimento em questão foi objeto de Patrimônio de Afetação e adesão ao RET. O contrato foi firmado pelo valor de R$ 400.000,00, cujo pagamento se deu através de entrada de R$ 50.000,00 e o restante a ser liberado por financiamento junto à instituição financeira.

Para a escrituração contábil destas operações, é necessário o uso de controle societário do estoque, do percentual de evolução da obra e dos custos incorridos e orçados. Com base nos controles da entidade, foi verificado que este empreendimento possui um total de quatro unidades, cujas frações ideais são idênticas. O custo incorrido da obra como um todo, até o momento, é de R$ 100.000,00, identificando-se o percentual de obra concluída (POC) de 20%.

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(47)

Exemplo

D - Clientes* (AC/ANC) 80.000,00 C - Receita com Venda de Imóveis (Resultado) 80.000,00 D - CIV - Custo dos Imóveis Vendidos (Resultado) 25.000,00 C - (-) Custo Transf p/ Resultado (Estoque de Imóveis em Construção - AC) 25.000,00 D - Banco Conta Movimento (AC) 50.000,00 C - Clientes (AC) 50.000,00 D - RET (Resultado) 3.200,00 C - RET a Recolher (PC) 3.200,00 D - RET a Recolher (PC) 1.200,00 C - RET Diferido (PNC) 1.200,00

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

(48)

Exemplo

Banco (AC) (3) 50.000,00 50.000,00 Clientes (AC/ANC) (1) 80.000,00 50.000,00 (3) 30.000,00 Estoque (AC) 100.000,00 25.000,00 (2) 75.000,00 Receita (RES) 80.000,00 (1) Custo (RES) (2) 25.000,00

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(49)

Exemplo

RET a Recolher (PC) (5) 1.200,00 3.200,00 (4) 2.000,00 RET Diferido (PNC) 1.200,00 (5) 1.200,00 RET (Resultado) (4) 3.200,00 3.200,00

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

(50)

Exemplo (com controle de clientes)

D - Fulano (Clientes - AC/ANC) 400.000,00 C - (-) Receita a Apropriar (Redutora de Clientes - AC/ANC) 400.000,00 D - (-) Receita a Apropriar (Redutora de Clientes - AC) 80.000,00 C - Receita com Venda de Imóveis (Resultado) 80.000,00 D - CIV - Custo dos Imóveis Vendidos (Resultado) 25.000,00 C - (-) Custo Transf p/ Resultado (Estoque de Imóveis em Construção - AC) 25.000,00 D - Banco Conta Movimento (AC) 50.000,00 C - Fulano (Clientes - AC) 50.000,00 D - RET (Resultado) 3.200,00 C - RET a Recolher (PC) 3.200,00

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(51)

Exemplo (com controle de clientes)

Banco (AC) (4) 50.000,00 50.000,00 Clientes (AC/ANC) (1) 400.000,00 400.000,00 (1) (2) 80.000,00 50.000,00 (4) 30.000,00 Estoque (AC) 100.000,00 25.000,00 (3) 75.000,00 Receita (RES) 80.000,00 (2) 80.000,00 Custo (RES) (3) 25.000,00 25.000,00

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

(52)

RET a Recolher (PC) (6) 1.200,00 3.200,00 (5) 2.000,00 RET Diferido (PNC) 1.200,00 (6) 1.200,00 RET (Resultado) (5) 3.200,00 3.200,00

Exemplo (com controle de clientes)

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(53)

DISTRATOS EM

POTENCIAL

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

(54)

NBC TG 30 – Reconhecer Receita

Ausência de Envolvimento Associado a Propriedade e Controle Transferência de Riscos e Benefícios Probabilidade de Benefícios Econômicos Custo Receita

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

(55)

NBC TG 47 – Identificar Contrato

Substância Comercial Termos de Pagamento

Identificáveis

Direitos das Partes são Identificáveis Probabilidade de

Receber a Contraprestação

Aprovação das Partes Compromisso das

Partes em o Cumprir

Có

pia, reprodu

çã

o e distribui

çã

o n

ão permitidas

ITC Cursos e Treinamentos

(56)

Devo Continuar Reconhecendo a Receita?

• Cliente está comprometido em cumprir a parte dele?

• É provável que a entidade irá receber os recursos?

• Houve alterações significativas nos fatos ou circunstâncias?

• O que me dizem as condições do caso, a experiência da entidade e do setor?