Os princípios constitucionais tributários
Autore: Gustavo Kenner Alcantara In: Diritto brasiliano
Princípios constitucionais – limitações – tributos
O artigo trata dos princípios constitucinais tributários dispostos dentro do capítulo da Constituição Federal que estabelece as limitações constitucionais ao poder de tributar.
A Constituição brasileira é o último elemento de validade semântica do nosso ordenamento jurídico, irradia seus efeitos por todo ele, condicionando-o. Assim, preceitua Paulo de Barros Carvalho4:
“(...) fundamento último de validade semântica que é a Constituição do Brasil”.
Desta forma, entende-se que o sistema constitucional é aquele que dá origem a todo o sistema jurídico, dado a condição de superioridade hierárquica de seus princípios e regras, direcionadores de todo o ordenamento.
Portanto, os princípios e regras não poderão ser tratados de forma estática, e sim, deverão observar os valores em questão, a realidade social quando da sua aplicação, propenso às mudanças históricas que inter-relacionam com a realidade fática.
A Constituição brasileira em seu art. 1o dispõe que a República Federativa do Brasil constitui-se em Estado Democrático de Direito que tem como um de seus fundamentos o exercício da cidadania dos indivíduos que nele habitam.
Em decorrência desta previsão legal, em seu art. 5º, previu os direitos e garantias fundamentais dos indivíduos dentro da sociedade na qual estão inseridos.
Os princípios constitucionais dispostos no artigo acima mencionado têm por fim iluminar todo o ordenamento jurídico, que têm por função, inspirar a compreensão das regras, informando seus sentidos e servindo de comando fundamental destas.
Nesta linha, acrescenta, Roque Carrazza5:
“Os princípios exercem função importantíssima dentro do ordenamento jurídico-positivo, já que orientam, condicionam e iluminam a interpretação das normas jurídicas em geral, aí incluídos os próprios mandamentos constitucionais. A aplicação destes mandamentos deve dar-se de modo consentâneo com as diretrizes fixadas nos princípios”.
Ao dispor sobre as limitações constitucionais ao poder de tributar, a Constituição Federal previu alguns princípios que no exercício da tributação faz-se imprescindível a sua observância, uma vez que, além de delinear perfeitamente suas funções no direito tributário, o que nos posicionará quando da aplicação das normas tributárias, os princípios constitucionais tributários visam garantir a isonomia entre os contribuintes para que se alcance a Justiça Tributária.
O Texto Supremo traz inserido em seus comandos fundamentais os princípios tributários que deverão ser
observados quando da instituição de um tributo por lei tributária como forma de preservar o Estado Democrático de Direito.
Neste entendimento, expõe SACHA CALMON6:
“Primus – os fundamentos do Direito Tributário brasileiro estão enraizados na Constituição de onde se projetam altaneiros sobre as ordens jurídicas parciais da União, dos Estados e dos Municípios;
Secundus – o Direito Tributário posta na Constituição Federal deve, antes de tudo, merecer as primícias dos juristas e dos operadores de direito, porquanto é o texto fundante da ordem jurídico-tributária;
Tertius – as doutrinas forâneas devem ser recebidas com cautela, tendo em vista as diversidades constitucionais”.
Assim, podemos dividir a Constituição em três grupos temáticos:
1.
o da repartição das competências tributárias entre a União, os Estados e os municípios,
2.
o dos princípios tributários e das limitações ao poder de tributar,
3.
o da partilha direta e indireta do produto da arrecadação dos impostos entre as pessoas políticas da Federação (participação de uns na arrecadação de outros)”.7
Pelo exposto, é bom lembrar que o sistema jurídico tributário só encontra respaldo legal se conjugados com os seus princípios informadores, ou mais especificamente, os princípios constitucionais tributários que se encontram implícita e explicitamente previstos no Texto Supremo.
O princípio da estrita legalidade encontra-se disposto no artigo 150, I, da Constituição Federal, a saber:
“Art. 150, I – Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I - Exigir ou aumentar tributos sem lei que o estabeleça”.
O princípio da estrita legalidade é uma decorrência do princípio da legalidade que está previsto no artigo 5o, II da Constituição federal:
“Art. 5º, II – ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”.
O princípio da estrita legalidade encerra, um dogma fundamental, que impede que Estado aja com arbítrio em relação aos seus cidadãos, ou seja, o legislador ao elaborar a lei deverá estar subordinado à Constituição e a seus princípios informadores.
É considerado um dos principais fundamentos sobre qual se assenta o direito tributário. Por este
princípio, a cobrança de qualquer tributo pela Fazenda Pública, seja ela, federal, estadual, municipal ou distrital, só será válida se houver uma lei que o institua e autorize, este princípio garante que nenhum tributo será instituído ou aumentado senão em virtude de lei.
Em outras palavras, discorre Paulo de Barros Carvalho8:
“Qualquer das pessoas políticas de direito constitucional interno somente poderá instituir tributos, isto é, descrever a regra-matriz de incidência, ou aumentar os existentes, majorando a base de cálculo ou alíquota, mediante a expedição de lei”.
Evidentemente, o tributo deve nascer de lei, que deverá ser editada pela pessoa política competente. A rigor, a lei instituidora há de conter: a descrição do fato hipotético que deverá ser tributado, sua base de cálculo e alíquota aplicável, o critério identificável do sujeito passivo da obrigação tributária, bem como, a identificação do sujeito ativo da relação jurídica tributária.
Irrefutável, assim, considerar a lei como fonte de produção primária por excelência dos tributos.
O princípio da estrita legalidade abrange todos os tributos, contudo, a rigidez do Texto Supremo impõe limites ao legislador no que tange a instituição ou majoração de tributos.
Para que se cumpram todas as exigências abarcadas pelo princípio da estrita legalidade não cabe uma intervenção parcial ou superficial do Legislativo. O princípio em estudo prevê que todos os elementos essenciais da regra-matriz de incidência tributária seja rigorosamente estabelecido por pessoa política competente.
Concordamos, pois, com Roque Carrazza9, quando leciona sobre o tema:
“Procurando sintetizar estas idéias, os contribuintes possuem o direito de ver a atividade fazendária amarrada à lei, que, inclusive, deve conferir-lhes adequados meios de defesa de seus direitos constitucionais. Enquanto lança, o Fisco tem o dever de imparcialidade, limitando-se a sopesar o ato ou fato que vai oficialmente declarar subsumido à hipótese de incidência tributária”.
Do exposto, percebe-se que o Fisco não pode prejudicar ou beneficiar o contribuinte sem que haja previsão legal. Do mesmo modo, não poderá dispor do crédito tributário de forma à renunciar ou transacionar sobre os regularmente nascidos.
O princípio da anterioridade disposto no artigo 150, II, B, da Constituição Federal prevê que nenhum tributo será cobrado no mesmo exercício financeiro que foi criado ou majorado.
Sobre o princípio da anterioridade discorre Roque Carrazza10:
“O princípio da anterioridade exige, evidentemente, que a lei que cria ou aumenta um tributo só venha a incidir sobre fatos ocorridos no exercício subsecutivo ao da sua entrada em vigor. Caso contrário, a Administração Fazendária, por meio ardil de retardar a cobrança do tributo até o exercício seguinte, com facilidade tornaria letra morta o artigo 150, III, b, da Constituição”.
De igual modo, leciona Hugo de Brito Machado11:
“A lei fiscal há de se anterior ao exercício financeiro em que o Estado arrecada tributo. Com isto se
possibilita o planejamento anual das atividades econômicas, sem i inconveniente da insegurança, pela incerteza quanto ao ônus tributário a ser considerado”.
O princípio da anterioridade é corolário lógico do princípio da segurança jurídica, evitando surpresa, ou seja, não permite que de um dia para outro o contribuinte veja-se obrigado a recolher um novo tributo, o conhecimento do pagamento deste tributo deverá dar-se de forma antecipada para que o mesmo possa planejar sua vida econômica.
Em suma, a inobservância ao princípio da anterioridade criaria uma situação de surpresa tributária, que a moral Administrativa condena e a Constituição Federal veda.
Contudo, merece destaque a exceção prevista no artigo 195, § 6o, da Constituição Federal que traz a chamada anterioridade nonagesimal para a lei adquirir eficácia, ou seja, as contribuições sociais de que trata o artigo só poderão ser exigidos decorridos noventa dias da publicação da lei que as houver instituído ou aumentado.
Sobre o tema dispõe Aliomar Baleeiro12:
“A Constituição de 1988 manteve, ao contrário, o princípio da anterioridade das leis tributárias em relação ao exercício financeiro de aplicação para a generalidade dos tributos (artigo 150, III, b) e o interstício de 90 dias entre a data de publicação da lei nova e a sua eficácia para as contribuições sociais, destinadas ao custeio da Seguridade Social (artigo 195, § 6o)”.
Aprofundando o tema, cabe trazer também a exceção prevista no artigo 148, I do Texto Supremo que dispõe sobre a possibilidade de cobrar tributos no mesmo exercício financeiro, para atender despesas
extraordinárias de decorrentes de guerra ou de calamidade pública.
Ainda dentro das exceções cabe trazer a previsão constitucional do artigo 153, § 1o, da Carta Magna que concede ao Poder Executivo alterar as alíquotas dentro dos limites impostos por lei – do Imposto de Importação e Exportação, Imposto sobre Produtos Industrializados, Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio, Seguros, Títulos e Valores Mobiliários.
Diante do exposto, fácil perceber que alguns tributos não obedecem ao princípio da anterioridade, haja vista terem o propósito de propiciar a Sociedade os indispensáveis meios de defesa contra situações extremas.
Por fim, cabe destarcar que o princípio da anterioridade está implicitamente relacionado com o princípio da segurança jurídica.
De acordo com os princípios constitucionais tributários não se pode deixar de mencionar o princípio da irretroatividade da lei tributária conforme previsto no artigo 150 III, “a”, da Constituição Federal.
Complementando essa diretriz não se pode deixar de mencionar que o princípio da irretroatividade está diretamente relacionado com o artigo 5º, XXXVI, da Constituição Federal que estabelece que “a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada”.
Com base neste princípio, fica garantido ao contribuinte a não incidência de tributos sobre fatos geradores ocorridos anteriormente a lei que os houver instituído ou aumentado.
Corroborando a assertiva acima mencionada leciona Paulo de Barros Carvalho13:
“O simples vedar que a lei não prejudique o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada, seria o bastante para obstar qualquer incursão do legislador dos tributos pelo segmento de fatos sociais que, por se terem constituído cronologicamente antes da edição da legal, ficariam a salvo de novas obrigações”.
Dentro desse estudo, cabe traçar o perfil do princípio da isonomia tributária, princípio este que está intimamente relacionado com o princípio republicano, tendo em vista que por este último princípio busca- se o tratamento isonômico entre os contribuintes.
O artigo 150, II, da Constituição Federal dispõe sobre o princípio da isonomia tributária.
Nesses termos, fundamental citar os critérios elaborados pela prof.ª MIZABEL DERZI14, que traçam as linhas gerais para a aplicação do princípio da igualdade, comparando-se a distinção entre iguais e desiguais:
" (...) de cinco maneiras se traduzem os critérios de comparação:
1. na proibição de distinguir (universalmente) na aplicação da lei, em que o valor básico protegido é a segurança jurídica;
2. a proibição de distinguir no teor da lei, vedação que salvaguarda valores democráticos como abolição de privilégios e de arbítrio. Os princípios da generalidade e da universalidade estão a seu serviço e têm como destinatários todos aqueles considerados iguais;
3. no dever de distinguir no conteúdo da lei entre desiguais, e na medida dessa desigualdade. No direito
tributário, o critério básico que mensura a igualdade ou a desigualdade é a capacidade econômica do contribuinte;
4. no dever de considerar as grandes desigualdades econômico-materiais advindas dos fatos, com o fim de atenua-las e restabelecer o equilíbrio social. A progressividade dos tributos favorece a igualação das díspares condições concretas, em vez de conservá-las ou acentua-las;
5. na possibilidade de derrogações parciais ou totais ao princípio da capacidade econômica pelo acolhimento de valores constitucionais como critérios de comparação, os quais podem inspirar progressividade, regressividade, isenções e benefícios, na busca de um melhor padrão de vida para todos, dentro dos planos de desenvolvimento nacional integrado e harmonioso."
Dentro dessa classificação, a lei instituidora de tributos deve ser aplicada com igualdade para os contribuintes que se encontrem na mesma posição.
Em decorrência do exposto, aduz Hugo de Brito Machado15:
“Apresenta-se aqui, como garantia de tratamento uniforme, pela entidade tributante, de quantos se encontrem em situações iguais. Como manifestação desse princípio temos, em nossa Constituição, a regra da uniformidade dos tributos federais em todo território nacional”.
No âmbito tributário, vale ainda as considerações ao princípio da capacidade contributiva disposto no artigo. 145, § 1o, da Lei Fundamental.
No tocante ao princípio da capacidade contributiva, discorre Roque Carrazza16:
“O princípio da capacidade contributiva hospeda-se nas dobras do princípio da igualdade a ajuda a realizar, no campo tributário os ideais republicanos. Realmente é justo e jurídico que quem, em termos econômicos, tem muito pague, proporcionalmente, mais impostos do que quem tem pouco”.
O princípio da capacidade contributiva por estar intimamente ligado ao princípio da igualdade, é um dos princípios mais utilizados para que haja uma justa aplicação no exercício da tributação.
O princípio da capacidade contributiva tem por destinatário imediato o legislador infraconstitucional, que deverá, quando da criação dos tributos observar seu caráter pessoal, graduando-os de acordo com a capacidade econômica dos contribuintes.
Os tributos de um modo geral são utilizados como meio de fiscalidade, tendo por fim específico angariar renda para os cofres públicos.
Apenas para constar, como corolário dos princípios federativo e da autonomia municipal e distrital que nosso sistema jurídico consagra, cabe trazer a importância da observação da competência tributária delimitada a União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios.
A Constituição Federal tida como lei tributária fundamental dispõe sobre as competências tributárias das pessoas políticas, especificando quem poderá exercê-la e de que forma será feita.
Nesta linha de raciocínio discorre Roque Carrazza17:
“Competência tributária é a aptidão para criar, in abstracto, tributos. No Brasil, por injunção do princípio da legalidade, os tributos são criados, in abstracto, por meio de lei (art. 150, I da CF), que deve descrever todos os elementos essenciais da norma jurídica tributária. Considerando-se como elementos essenciais da norma jurídica tributária os que, de algum modo, influem no an e no quantum do tributo, a saber: a hipótese de incidência do tributo, seu sujeito ativo, seu sujeito passivo, sua base de cálculo e sua alíquota”.
Pelo exposto, é patente que a pessoa política competente para tributar, bem como, aumentar, diminuir, isentar, conceder parcelamentos dos tributos, contudo, observando as diretrizes constitucionais.
Cabe lembrar, que o titular da competência tributária não poderá em hipótese alguma renunciá-la ou aliená-la.
Em suma, a competência tributária simplesmente delegada as pessoas políticas, deverá ser exercida dentro dos parâmetros e limites impostos pela Constituição Federal, visto que tais limites operam como balizas intransponíveis da tributação.
A Constituição Federal em seu art. 150, inciso V, estabelece o princípio do livre trânsito de pessoas e bens. A partir da análise desse princípio tem-se a garantia de que, com exceção da cobrança de pedágio, que tem caráter de taxa, não poderá, nenhum tributo interestadual ou intermunicipal vedar a livre trânsito de pessoas e bens, ou seja, os tributos não poderão incidir sobre as pessoas, na condição de viajantes, tampouco sobre os mercadorias transportadas.
Com base nessas limitações constitucionais tributárias, merece destaque o princípio do não-confisco, disposto no artigo 150, inciso IV, da Constituição Federal.
A observância desse princípio serve para todos os tributos e, não apenas aos impostos, o dispositivo poderá ser invocado sempre que o contribuinte entender que o tributo está lhe confiscando o patrimônio.
Sobre o matéria, cabe ressaltar o posicionamento de Hugo de Brito Machado18:
“Cabe ao judiciário dizer quando um tributo é confiscatório. A regra constitucional, no mínimo, deu ao Judiciário mais um instrumento de controle de voracidade fiscal do Governo, cuja utilidade certamente fica a depender da provocação dos interessados e da independência e coragem dos magistrados, especialmente dos que integram o Supremo Tribunal Federal”.
Por outro lado cumpre lembrar, que a vedação ao confisco, diz respeito apenas ao tributo em si, não a multa decorrente do não pagamento do mesmo, uma vez que, ambos são essencialmente distintos.
Para concluir, cabe ressaltar que os princípios constitucionais tributários não consistema apenas em um repertório de recomendações, que poderão ou não ser observadas pelo legislador infraconstitucional e pelo aplicador da lei. Pelo contrário, configuram preceitos que deverão ser incondicionalmente observados na instituição ou majoração de tributos.
BIBLIOGRAFIA
BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário. 11ª ed. atual. por Mizabel Derzi, Rio de Janeiro: Forense, 1999.
Limitações Constitucionais ao poder de tributar. 7ª ed. rev. e atua. por MIZABEL DERZI. Rio de Janeiro:
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CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 15ª ed. ver. amp. São Paulo: Saraiva, 2003.
COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro. 6ª ed. ver. amp. Rio de Janeiro:
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MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 23ª ed. ver. e amp. São Paulo: Malheiros Editores, 2003.
4 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 15a ed.rev. amp. São Paulo: Saraiva, 2003. p.
141.
5 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. 16ª edição rev. atual. amp. São Paulo: Malheiros, 1998. p.38.
6 COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro. 6a ed. Editora Forense: Rio de Janeiro, 2002. p.46.
7 COÊLHO, op. cit., p. 46.
8 CARVALHO, op. cit., p. 157.
9 CARRAZZA, op. cit., p.229.
10 CARRAZZA, op. cit., p.167.
11 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 23ª edição. rev. amp. São Paulo: Malheiros Editores, 2003. p.48.
12 BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 11a ed. atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi.
Forense: Rio de Janeiro, 2002. p.99.
13 CARVALHO, op. cit., p. 159.
14 BALEEIRO, Aliomar. Limitações constitucionais ao poder de tributar. 7ª ed. rev. e atual por Mizabel Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 1999.p.34.
15 MACHADO, op. cit., p.50.
16 CARRAZZA, op. cit., p. 76.
17 CARRAZZA, op. cit., p. 415.
18 MACHADO, op.cit., p.53
https://www.diritto.it/os-principios-constitucionais-tributarios/
