Conceitos Iniciais. Auditoria Governamental p/ CGE-SC Prof. Jetro Coutinho. 1 de 80 Prof.

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Prof. Jetro Coutinho

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Auditoria Governamental p/ CGE-SC (pós-edital)

Conceitos Iniciais

Auditoria Governamental p/ CGE-SC

Prof. Jetro Coutinho

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Sumário

SUMÁRIO ... 2

APRESENTAÇÃO ... 3

COMO ESTE CURSO ESTÁ ORGANIZADO ... 6

CONCEITOS INICIAIS ... 8

ERA UMA VEZ... ... 8

AGIMOS EM NOSSO PRÓPRIO INTERESSE.SIM OU CLARO QUE SIM? ... 9

AUDITORIA NO SETOR PRIVADO: O DE FORA E O DE DENTRO ... 14

Evolução da Auditoria: Breve Histórico ... 21

AUDITORIA GOVERNAMENTAL:#PARTIU! ... 22

Normas de Auditoria: Cada macaco no seu galho ... 24

Auditoria, auditoria, auditoria..., mas o que é auditar? ... 29

Auditoria segundo a INTOSAI ... 31

Auditoria Interna segundo o IIA ... 35

Normas do IIA ... 37

QUESTÕES COMENTADAS PELO PROFESSOR ... 41

LISTA DE QUESTÕES ... 67

GABARITO ... 77

RESUMO DIRECIONADO ...78

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Apresentação

Fala aê, povo! Tudo beleza com vocês?

Aqui quem vos fala (ou escreve, sei lá! hahaha) é Jetro Coutinho, Auditor Federal de Controle Externo do Tribunal de Contas da União, aprovado aos 22 anos de idade. Aqui no Direção sou responsável pelas aulas que envolvem Auditoria Governamental e, junto com o Prof. Paulo Ferreira, pelas aulas de Economia e Finanças Públicas.

Além de ser Auditor do TCU, Prof. de Economia e Finanças Públicas e Professor de Auditoria Governamental, também costumo ser bacharel em Administração pela Universidade de Brasília, pós-graduado em Direito Financeiro e Tributário e pós-graduado em Direito Administrativo. Como concurseiro lascado que eu era, estudava que nem um maluco e, com muito esforço, consegui a minha primeira aprovação como Técnico do Banco Central no concurso de 2009. Depois de muito estudo e de 2 anos e meio trabalhando no BACEN, eu fui aprovado em dois concursos “só o ouro”:

Analista de Finanças e Controle da Secretaria do Tesouro Nacional – Área Econômico-Financeira (2013) e no concurso para o qual eu nasci: Auditor do TCU. Aí, acabou que eu nem assumi no Tesouro Nacional, porque eu queria mesmo era ir para o TCU. E assim, com a 13ª colocação em um dos concursos mais concorridos e disputados em todo o Brasil (tem mais de 20 matérias o edital da bagaça!), eu tomei posse no TCU, aos 22 anos de idade.

Agora que a gente já se conhece, vamos falar da tal da Auditoria, nossa matéria aqui. Eu só estudei essa matéria para concursos. Antes, nunca tinha ouvido falar.

Pouca gente sabe, mas eu comecei estudando para a Receita Federal. Como eu estava estudando para a Receita Federal, caía somente a Auditoria Privada. Lá pelas tantas, acabei comprando um livro de Auditoria para Concursos que tinha naquela época (e cujos professores nem dão mais aula). Achei a matéria bem de boa. Como é tudo bem “fechadinho” no setor privado (só tem um emissor de normas, os trabalhos são feitos sobre as demonstrações contábeis e etc), não tive problemas.

Mas, meu irmão, quando eu fui estudar Auditoria Governamental para o TCU, aí o bicho pegou!

Eram trocentas normas, de emissores diferentes, uma norma se contradizia com a outra e aí misturava com as do setor privado e eu não sabia qual aplicava nas questões, tinha traduções malfeitas de palavras que não queriam dizer exatamente aquilo e ficava aquela insegurança danada.

A idéia era a seguinte: o que eu não entendia, decorava. E aí tocava o barco.

Mas a ficha só caiu mesmo DEPOIS que eu fui aprovado no concurso.

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Tomei posse, aquela alegria generalizada (em você e na família), e, um dia depois, vamos nós lá começar a fazer auditoria no TCU. Primeiro trabalho: Auditoria no (antigo) Ministério do Planejamento. Me colocaram junto com um Auditor mais experiente (que a gente chama aqui no TCU de “coordenador de auditoria”) e ele foi me explicando como funcionavam as coisas.

E aí, f-a-z-e-n-d-0, foi que aprendi como fazer.

Do nada, começava a cair a ficha!

“Ah, então aquela norma XYZ queria era dizer isso!”

“Po, décadas para decorar aquele troço e era só para fazer assim?”

Enfim, no meu caso, só entendi mesmo depois que comecei a fazer auditoria. Aqui no trabalho as coisas se ajeitaram logo, mas confesso que, durante a preparação para concursos, auditoria não era uma matéria que eu tinha segurança.

Com você, FELIZMENTE, NÃO VAI SER ASSIM!

Sei exatamente quais são os pontos que mais geram insegurança, sei quais são os pontos que eu precisava decorar porque não entendia e sei exatamente quais conceitos você precisa saber ANTES de estudar auditoria.

Passei por tudo isso, sei como é.

E justamente por isso, sei exatamente onde “pega” para o concurseiro. Também por isso, sei exatamente qual a melhor forma de transmitir conteúdo para você. Acredite, fazer auditoria é meu dia-a-dia.

Por isso, posso dizer com absoluta certeza que você vai ter a sua disposição o melhor professor de Auditoria Governamental (auto-estima não é problema pra mim, fala aí! kkkkk). Mas falando sério, estou me esforçando para que este curso seja uma REVOLUÇÃO em Auditoria Governamental.

Por isso é que ajudo concurseiros de todo o Brasil que tem dificuldade na matéria ou que simplesmente precisam de um material que explique as coisas de uma forma diferente, sabe? Sem aquele blá-blá-bla e toda aquela linguagem formal que dá sono pra caramba.

Mas por melhor professor que eu eventualmente seja (e sempre me esforço muito para melhorar), não conseguirei fazer você aprender Auditoria sozinho. Afinal, preciso muito do seu comprometimento e dedicação.

Costumo dizer que 50% é minha responsabilidade e 50% é sua. Prometo que darei 148,67% dos meus 50%.

E você? Está disposto a se dedicar no mesmo montante? Do que você está disposto a abrir mão para conquistar o seu sonho?

Infelizmente, passar em concurso não é para todo mundo, mas APENAS para aqueles que se dedicam e se comprometem a só parar quando chegarem lá.

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Se você faz parte deste segundo grupo de pessoas, seja muito bem vindo(a) ao Direção Concursos, um lugar que torna os sonhos dos concurseiros em realidade.

Quanto ao curso, garantimos que este material não será mais um cursinho, será a sua maior chance de aprovação. Prometo que, além de estudarmos bastante e nos dedicarmos aos concursos, também brincaremos e nos divertiremos muito (isto é, se você achar graça das minhas piadas! Minha esposa sempre diz que elas não têm graça nenhuma, mas eu acho que ela gosta, sim. Afinal, ela topou casar comigo, haha!). E quem sabe podemos até virar bons amigos.

Neste material você terá:

Você nunca estudou Auditoria Governamental para concursos? Não tem problema, este curso também te atende. Nós veremos toda a teoria que você precisa e resolveremos centenas de exercícios para que você possa praticar bastante cada aspecto estudado. Nossa recomendação, nestes casos, é que você comece pelo PDF e só veja as videoaulas se for necessário mesmo. Sabe como é, concurseiro de alto nível estuda lendo! Ah! E fique à vontade para me procurar no fórum de dúvidas sempre que for necessário.

Caso você queira tirar alguma dúvida antes de adquirir o curso ou conhecer mais o meu trabalho, basta entrar em contato conosco pelas redes sociais:

Curso completo em VÍDEO

teoria e exercícios resolvidos sobre TODOS os pontos do edital

Curso completo escrito (PDF)

teoria e MAIS exercícios resolvidos sobre TODOS os pontos do edital

Fórum de dúvidas

para você sanar suas dúvidas DIRETAMENTE comigo sempre que precisar

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Como este curso está organizado

Neste curso nós veremos EXATAMENTE o que é exigido pela FGV no edital da CGE-SC.

Infelizmente, auditoria governamental não é como Direito Administrativo ou Direito Constitucional, que são cobrados em vários concursos e possuem milhares de questões.

Isso implica que nós temos poucas questões de Auditoria Governamental para trabalhar. Por isso, vamos mesclar as questões da banca do concurso com questões de outras bancas também, ok? Inclusive, como temos poucas questões da banca, preferi deixá-las para um simulado ao final do curso. Assim, você pode testar o seu conhecimento e ter uma ideia de como será o seu desempenho na prova.

Bom, o conteúdo programático do edital é este aqui embaixo:

Concurso CGE-SC – Banca FGV Disciplina: Auditoria Governamental

Conteúdo AUDITORIA GOVERNAMENTAL: Auditoria governamental. Controle interno. Auditoria de conformidade e auditoria operacional. Instrumentos de fiscalização: Auditoria, levantamento, monitoramento, acompanhamento e inspeção.

Planejamento de auditoria. Gestão de riscos no setor público. Plano de auditoria baseado no risco. Atividades preliminares.

Determinação de escopo. Materialidade, risco e relevância. Exame e avaliação do controle interno. Risco inerente, de controle e de detecção. Risco de auditoria. Matriz de Planejamento. Programa de auditoria. Papéis de trabalho. Testes de auditoria.

Importância da amostragem estatística em auditoria. Execução da auditoria. Técnicas e procedimentos. Nota de Auditoria.

Solicitação de Auditoria. Evidências. Classificação de achados de auditoria. Matriz de achados e matriz de responsabilização.

Comunicação dos resultados. Relatório de auditoria. Plano de Ação. Documentação da auditoria. Supervisão e controle de qualidade. Governança no setor público. Governança e governabilidade. Princípios da governança pública. Gestão ESG. Lei Estadual nº 17.715/2019 – Programa de Integridade e Compliance na Administração Pública Estadual. Compliance aplicada à gestão pública. Conceito, princípios e normas. ISO 31000:2018 Diretrizes para Gestão de Riscos. COSO I e COSO II. O Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Estadual. Sistemas Administrativos. Lei Complementar SC nº 741/2019 e alterações.

Estrutura Internacional de Práticas Profissionais do Instituto dos Auditores Internos (IPPF/IIA - 2017). O papel da auditoria interna na gestão de riscos. O modelo de três linhas. Manual de Orientações Técnicas da Atividade de Auditoria IN CGE 001/2021. Estrutura básica da CGE/SC. Manual de Operações das Unidades Setoriais de Controle Interno – 1ª edição – CGE/SC (2022).

Para cobrir este edital, o nosso curso será organizado da seguinte forma:

Número da aula

Data de

disponibilização Nome da aula Assunto da aula

00 04/10 ^Conceitos

Iniciais

2 Auditoria governamental. Auditoria de conformidade e auditoria operacional.

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01 04/10

Governança, Riscos e Controles

Controle interno. Diretrizes para Gestão de Riscos. COSO I e COSO II. Governança no setor público. Princípios da

governança pública. O papel da auditoria interna na gestão de riscos.

04/10 ^{Teste de}_Direção Teste de Direção

02 06/10 Planejamento

de Auditoria

Planejamento de auditoria. Plano de auditoria baseado no risco. Atividades preliminares. Determinação de

escopo. Materialidade, risco e relevância. Exame e avaliação do controle interno. Risco inerente, de controle e de detecção. Risco de auditoria. Matriz de

Planejamento. Programa de auditoria.

03 06/10 Execução de

Auditoria

Papéis de trabalho. Testes de auditoria. Importância da amostragem estatística em auditoria. Execução da

auditoria. Técnicas e procedimentos. Evidências.

Classificação de achados de auditoria. Matriz de achados e matriz de responsabilização. Documentação da

auditoria.

04 06/10

Relatório de Auditoria, Monitoramento

e Qualidade

Comunicação dos resultados. Relatório de auditoria.

Plano de Ação. Supervisão e controle de qualidade.

06/10 ^{Teste de}_Direção Teste de Direção

05 10/10 Instrumentos

de Fiscalização

Instrumentos de fiscalização. Auditoria, levantamento, monitoramento, acompanhamento e inspeção.

06 10/10

Riscos e Compliance no

Setor Público

Gestão de riscos no setor público. Compliance aplicada à gestão pública. Conceito, princípios e normas. ISO

31000:2018. O modelo de três linhas.

07 01/11 Governança e

Compliance

Governança e governabilidade. Princípios da governança pública. Gestão ESG. Lei Estadual nº 17.715/2019 – Programa de Integridade e Compliance na Administração

Pública Estadual.

08 10/11 IPPF-IIA Estrutura Internacional de Práticas Profissionais do Instituto dos Auditores Internos (IPPF/IIA - 2017).

09 20/11 MOT

Manual de Orientações Técnicas da Atividade de Auditoria IN CGE 001/2021. Nota de Auditoria.

Solicitação de Auditoria.

10 30/11 MOCI Manual de Operações das Unidades Setoriais de Controle Interno – 1ª edição – CGE/SC (2022).

Pois bem, vamos começar?

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Conceitos Iniciais

Era uma vez...

Imagine que você seja um grande investidor, responsável por investir 600 milhões de dólares, e que esteja procurando uma empresa para investir. Certamente, você seria muito cuidadoso ao investir o dinheiro. Afinal, não vai colocar o capital em empresas que não apresentem capacidade de dar retorno financeiro ao seu investimento.

Ao procurar algum negócio promissor, você acabou chegando à Jetro Coutinho Ltda., empresa de tecnologia. Diligente na busca por um negócio sólido, você, como investidor, vai procurar conversar com o dono da empresa (adivinha quem é? Hahaha) para entender a visão dele sobre o negócio, vai conversar com os funcionários, vai conversar com os clientes, vai fazer uma análise dos concorrentes da empresa, para saber se ela tem condições de bater de frente com a competição e etc. Depois de analisados estes fatores, você com certeza iria para um outro: você vai querer saber como está a saúde financeira da empresa.

Se a empresa estiver com uma saúde financeira boa, você certamente se interessaria em investir, afinal, se após toda a análise do negócio, a empresa ainda tivesse financeiramente bem, não teria dúvida: investimento na certa!

Mas se a empresa não possuir boas perspectivas para gerar dinheiro no futuro, você pode simplesmente deixar para lá. Afinal, uma coisa é a conversa. Outra bem diferente são os números...

Mas digamos que realmente falte apenas a análise financeira. Pergunto: em quem você confiaria para fazer essa avaliação da saúde financeira da empresa?

Você confiaria no próprio dono da empresa? Claro que não. Afinal, ele tem total interesse em receber o investimento e por isso, ele pode transparecer que está tudo bem, quando, na verdade, pode não estar. Portanto, o dono não é imparcial o suficiente para fornecer um diagnóstico isento sobre a saúde da empresa.

Você confiaria nos funcionários? Também não. Afinal, os funcionários também precisam que a empresa funcione bem para poderem receber os salários no final do mês e manterem seus empregos. Se eles souberem que tem um investidor à espreita, isso significa que a empresa pode gerar capital para pagar maiores salários ou maior participação nos lucros, o que beneficiaria os funcionários. Ou seja, assim como o dono, os funcionários também têm alta probabilidade de querer mostrar só as coisas boas e esconderem as demais...

Os concorrentes provavelmente não sabem muito sobre a situação financeira da empresa. Os clientes muito menos... O que fazer?

Bom, você poderia fazer diretamente a análise. Seria uma forma segura de prosseguir. Mas você é um grande investidor, responsável por investir 600 milhões de dólares. Se for fazer isso em toda empresa que procura para investir...

Brava gente brasileira, se liga: É para suprir essa lacuna que existe a Auditoria!

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A auditoria existe justamente para fazer essa avaliação da situação financeira da empresa e poder reportar suas conclusões aos interessados naquela empresa. O auditor não é o dono da empresa e nem um funcionário dela.

Ele é um terceiro independente.

E aí, justamente pelo auditor ser independente, é que o investidor possui maior grau de confiança no auditor do que na própria empresa. Assim, o auditor independente vai à empresa, faz a sua avaliação e publica suas conclusões.

Com base nessas conclusões, o investidor pode decidir se investe ou não naquela empresa.

No entanto, o auditor não emite suas conclusões apenas para o investidor. Na verdade, ele emite suas conclusões para todos os interessados naquela empresa.

Neste exemplo que eu dei, o interessado principal seria o investidor, mas com certeza existem outros interessados. O governo, por exemplo, se interessa para saber se a empresa está gerando empregos e se está pagando impostos corretamente. Os credores (pessoas que emprestaram dinheiro para a empresa) também são interessados, pois querem saber se ela terá condições de honrar suas dívidas. Dependendo da importância da empresa, a sociedade em geral também pode ter algum tipo de interesse no resultado da empresa.

Por ser independente, a auditoria consegue realizar uma avaliação imparcial, reportando informações sobre a situação financeira da empresa para os interessados. Mas vamos aprofundar no conteúdo e entender o fundamento técnico da Auditoria.

Agimos em nosso próprio interesse. Sim ou claro que sim?

Como eu comentei com vocês anteriormente, meu nome é Jetro Coutinho. E “Coutinho” tem uma certa, vá lá, ascendência portuguesa. Imagine aí que um ancestral portuga meu, seu Manoel, quer abrir uma padaria.

Pergunto: Quem toma conta da padaria do seu Manoel? Resposta: o próprio seu Manoel, afinal, ele é o dono do negócio.

Temos, então, uma padaria tocada por seu dono. Até aqui, nada demais, certo?

Mas vamos supor que a padaria do seu Manoel dê muito certo e ele queira abrir uma segunda padaria.

Pergunto: Quem que ele vai chamar para tomar conta da segunda padaria? Bom, seguindo a ordem de hierarquia, provavelmente ele vai chamar a esposa para cuidar da segunda padaria (se bem que, se fosse seguir a ordem de hierarquia mesmo, a esposa é que tomaria conta da primeira padaria! Hahaha).

Uma terceira padaria do seu Manoel poderia perfeitamente ser comandada por um de seus filhos e uma quarta padaria pelo outro filho. Na quinta, se o seu Manoel não tiver mais filhos, vai ser hora de a gente chamar o cunhado, que não é mais família! Kkkkkkkkk

Mas, concorda comigo que, se o negócio der muito certo, vai chegar uma hora que o seu Manoel não vai ter mais parentes nem familiares para cuidar das diversas padarias? Ou seja, vai chegar uma hora que não terão

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mais pessoas do círculo de confiança do seu Manoel para ele empregar. Ou seja, seu Manoel vai precisar contratar alguém no mercado para gerenciar uma de suas padarias...

Neste momento, um outro problema começa a se formar.

Para abrir a sua, sei lá, 10ª padaria, o seu Manoel, agora já sem pessoas do seu círculo de confiança para tomar conta de suas padarias, contrata o José, executivo do mercado. Só que, como é a 10ª padaria, provavelmente não estamos mais no mesmo bairro e talvez nem na mesma cidade. Se estivermos em um país territorialmente pequeno, como Portugal, talvez essa 10 ª padaria já esteja é em outro país, como a Espanha.

Ou seja, seu Manoel está abrindo sua 10ª padaria em outro lugar, bem mais afastado do que onde abriu a primeira padaria. E, justamente nesse local afastado, é onde José (o contratado) vai trabalhar.

Ocorre que, ao longo do tempo, o José começa a conhecer mais do negócio de padarias do que o seu Manoel. Como essa 10ª padaria já está em outra localidade, com o passar do tempo, o José começa a conhecer o gosto local dos consumidores, os melhores fornecedores, começa a conhecer quais são as épocas de melhor e pior venda, os tipos de pães que mais saem, etc. Ou seja, José passa a conhecer muito do negócio do seu Manoel.

Por outro lado, o seu Manoel não tem nem ideia dessas coisas, seja porque o José cuida de uma padaria muito afastada (e não tem como o seu Manoel saber de tudo), seja porque depois de um tempo, o seu Manoel simplesmente quer saber de curtir a vida e desligar um pouco das padarias.

Seja como for, com o passar do tempo, o José vai passar a conhecer mais sobre as padarias do seu Manoel do que o próprio seu Manoel.

Neste momento, temos instalada uma assimetria de informações. Isso porque o José, que é contratado, passa a conhecer mais da padaria do que o dono do Negócio, o seu Manoel. Nessa situação, José pode começar a usar essa informação adicional que possui para atender os seus próprios interesses não para atender os interesses do seu Manoel no negócio.

José pode, assim, tomar algumas atitudes em benefício próprio e não em benefício do seu Manoel. Se a padaria do José está enfrentando uma concorrência muito ferrenha, José pode ter o interesse de baixar a qualidade do pão, diminuindo assim os custos da padaria e ter um preço mais competitivo no mercado.

Mas este não necessariamente é o interesse do seu Manoel. Seu Manoel pode preferir manter as receitas da família, que são muito tradicionais e passadas de geração em geração, do que diminuir a qualidade do pão.

Enquanto José está preocupado com a concorrência, o seu Manoel está preocupado em manter as tradições familiares.

Se José começar a usar ingredientes mais baratos no pão, o que aumentaria o lucro da padaria de José, os pães perderão qualidade e a marca do seu Manoel sairá prejudicada. Atenderíamos o interesse do José (que é o contratado), mas não atendemos o interesse do seu Manoel, que é o dono do negócio.

A questão aqui é que José possui mais informações sobre a situação das padarias do que o seu Manoel. E isso torna José capaz de executar o seu próprio interesse.

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José tem seu interesse próprio (de aumentar o lucro da padaria, reduzindo o custo do pão), mas seu Manoel tem outro interesse (o de manter a tradição familiar, a qualidade e reputação de sua marca). Quando esses interesses entram em rota de colisão, nós temos o chamado conflito de interesses: o interesse de um não é alinhado ao interesse do outro. E este conflito só ocorre porque há assimetria de informações (porque uma parte sabe mais do negócio do que a outra e utiliza essa informação adicional para implementar o seu próprio interesse).

Mas o que faríamos? O seu Manoel tem uma rede de padarias para cuidar, não dá para ficar de olho no José o tempo inteiro. Como garantir que José vai atuar no interesse do seu Manoel?

Essa situação que acabei de descrever para vocês é a chamada Teoria da agência (ou Problema de Agência).

A teoria da agência vai dizer que o dono do negócio (chamado de Principal. No caso do exemplo, é o seu Manoel) vai delegar a gestão do seu negócio para um contratado (chamado de agente). A questão é que o Principal tem seus interesses, mas o Agente também tem seus próprios interesses, que não necessariamente são os mesmos interesses do Principal.

E aí, ao longo do tempo, como a ação do agente é não observável (isto é, o principal não consegue ficar de olho no agente o tempo inteiro: seu Manoel não consegue viver apenas para fiscalizar José). Pode haver um conflito de interesses, causado pela assimetria de informação, já que o agente passa a conhecer mais do negócio do que o principal e tem condições de fazer com que o seu interesse prevaleça.

Olhe só a figura abaixo:

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Ou seja, o principal, dono do negócio, tem seus próprios interesses. Ele, então, contrata um agente para executar os interesses que o Principal tem em relação negócio. Mas o agente também tem seus próprios interesses, que não necessariamente se alinham com o do Principal.

Assim, como o agente possui mais informação sobre o negócio do que o Principal, ele pode utilizar essa informação adicional para executar seus próprios interesses (do agente) e não os interesses do Principal, o que leva ao conflito de interesses.

Na teoria da agência, o principal contrata o agente para implementar seus interesses. No entanto, o agente tem interesses próprios que não necessariamente estão alinhados com os do principal. Como o agente está no dia a dia do negócio, passa a conhecer mais do negócio do que o principal. Assim, o agente pode usar essa informação que o Principal não possui (assimetria de informação) para viabilizar seus próprios interesses no negócio, fazendo com que os interesses do dono do negócio não se concretizem (conflito de interesses).

A Teoria de Agência é muito famosa e é objeto de estudos de vários artigos científicos. Isso porque a teoria da agência perpassa todas as relações humanas (você votou em um deputado, portanto, você é o principal. Como você garante que o deputado, agente, está agindo no seu interesse de Principal e não no dele próprio? Outro exemplo: você contratou um advogado para te defender em um processo. Como você garante que ele, agente, está agindo no seu interesse de Principal e não no dele próprio? Você contratou um corretor de imóveis para comprar uma casa. Como você garante que o corretor, agente, está agindo no seu interesse (de comprar/alugar uma casa legal) e não no interesse dele de maximizar a corretagem? Tudo isso envolve a teoria de agência).

Pois bem, mas e aí? Como que eu faço para que o agente atenda os interesses do Principal e não os seus próprios ou de outrem?

Para isso, é que nós precisamos de...

Uma coisinha chamada...

Uma parada muito importante cujo nome é...

Sinistramente relevante essa tal de...

Governança!

Governança é um conjunto de ações, procedimentos e estruturas das empresas (e do setor público também) que buscam fazer com que o agente atenda os interesses do principal!

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A Governança, então, vai minimizar o problema de agência, para viabilizar o alinhamento do interesse do agente com os interesses do principal.

No caso de uma empresa, a governança vai atuar na organização para garantir que os agentes (funcionários da empresa) atuem de acordo com o interesse dos acionistas e investidores da empresa.

E um dos pilares da governança é justamente a Auditoria!

Ou seja, a auditoria é um dos instrumentos utilizados para alinhar os interesses do agente ao do Principal.

Existem outros instrumentos e instâncias também, mas a auditoria é um dos instrumentos de governança mais importantes para alinhamento dos interesses em uma organização.

A atividade de auditoria atua para mitigar o conflito de agência agindo sobre a assimetria de informação.

Quando um auditor vai a uma empresa realizar uma avaliação sobre a situação financeira e reporta as suas conclusões, ele está ajudando os interessados na empresa (entre os quais está o Principal ou Principais) a obterem mais informações sobre ela.

Com base nessas informações propiciadas pela auditoria, o Principal pode avaliar se o agente está agindo no seu interesse ou não.

Mas que tipo de informação o Principal se preocupa em obter?

Historicamente, o centro das informações avaliadas pela auditoria tem sido as informações financeiras.

Estas informações estão contidas nas demonstrações contábeis, que são documentos elaborados pela Contabilidade.

Contabilidade é a ciência que estuda o patrimônio das organizações. E a Contabilidade elabora alguns documentos, chamados de Demonstrações Contábeis (ou demonstrações financeiras), que tem por objetivo expressar a situação patrimonial da entidade aos interessados (“entidade” aqui, não tem a ver com a “entidade” lá do Direito Administrativo, ok? É só uma forma de chamar as organizações no geral).

Essas demonstrações contêm várias informações sobre a empresa: qual foi o lucro do último exercício, se os custos estão aumentando ou diminuindo, onde a empresa investe mais, se a empresa está altamente endividada, quais são as atividades que mais geram caixa para a empresa, etc.

Com base nessas informações, o Principal consegue verificar se o agente está alinhado com seu interesse ou não (consegue ver, por exemplo, se o agente está investindo naquilo que o Principal acha que é mais relevante, ou se o agente está dando a atenção devida à dívida da empresa assim como o Principal acha que deve).

Ao realizar a avaliação e confirmar, ou não, as informações contidas nas Demonstrações Contábeis e reportar suas conclusões aos usuários dessa informação, o auditor ajuda a diminuir a assimetria de informação entre agente e principal e permite que o Principal tenha mais condições de tomar conta do seu negócio.

Uma das grandes vantagens do auditor, é que ele é independente, por isso, chamamos ele de “auditor independente”. De fato, a grande vantagem para o Principal, é ter um terceiro independente, o auditor, checando

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as informações do agente. Afinal, o Principal não pode viver para fiscalizar o agente. Melhor deixar isso para especialistas no assunto.

Bom, como o auditor é independente, ele não está vinculado nem ao principal nem ao agente. O seu papel é verificar se as informações financeiras da empresa estão ok ou não. Uma vez realizada a avaliação, o relatório da auditoria é publicado e aí principal e agente que se entendam! Hahahaha

No entanto, a atuação do auditor independente reduz a assimetria de informação, pois possibilita que o Principal confie nas informações prestadas pelo Agente e que, além disso, todos os interessados naquelas informações tenham conhecimento da situação da empresa.

Afinal, o trabalho da auditoria auxilia não só o Principal, mas também outros interessados na empresa, como o Governo, os credores, etc. Esse conjunto todo de pessoas interessadas na empresa é denominado

“usuários” justamente porque eles é que fazem uso das informações geradas pela empresa (para decidir se vão emprestar dinheiro, se vão investir, o quanto a empresa precisa recolher de impostos, etc).

Assim, a auditoria independente permite que todos os usuários possam confiar nas informações contidas nas Demonstrações Contábeis da empresa. Essa atuação trabalha para mitigar a assimetria de informação, ao proporcionar ao Principal, e também aos demais usuários, informações essenciais sobre a organização auditada.

Justamente por isso é que o objetivo da auditoria independente é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por parte dos usuários. Ao fazer isso, o auditor independente permite que os usuários das informações (principal, governo, credores, etc) tenham acesso a informação qualificada, o que os auxilia na tomada de decisão (investe ou não investe, demite ou não o agente, etc).

O objetivo da auditoria independente é aumentar o grau de confiança nas demonstrações contábeis por parte dos usuários.

Auditoria no Setor Privado: o de fora e o de dentro

O que acabei de descrever é a chamada “auditoria independente” que tem um foco muito grande nas demonstrações contábeis e é bastante comum no setor privado, principalmente em empresas grandes.

Quando a empresa é pequena, geralmente nós temos apenas 1 principal, que é o dono do negócio. No entanto, com a evolução da sociedade, as empresas cresceram muito. Chegou uma hora que elas começaram a ser divididas em pequenas parcelas, chamadas ações e, aí, foram chamadas de “Sociedades por Ações – S.A.”.

Geralmente, essas ações são negociadas nas bolsas de valores. Dizemos que as ações são negociadas no mercado de capitais (que nada mais é do que o mercado de ações e mais algumas coisinhas).

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Então, se você comprar uma ação, você é considerado acionista daquela empresa e, portanto, você é dono dela. Claro que, se a empresa tem 10 bilhões de ações e você só tem 1, você é dono de apenas uma minúscula parte da empresa. Mas se você for dono de 3 bilhões de ações, você é dono de 30% da empresa.

Pois bem, numa empresa de capital aberto, quem possui ação de uma empresa é sócio dela e, portanto, é também um principal. Mas pare para pensar no tanto de acionista que empresas como Apple, Facebook, Itaú e Vivo possuem! É principal pra caramba! hahaha

Por força de regulamentação, aqui no Brasil, todas as S.A., que possuem capital aberto na Bolsa, precisam passar por uma Auditoria Independente. Funciona mais ou menos assim: O Itaú contrata um auditor independente. O auditor vai no Itaú, realiza o trabalho nas demonstrações contábeis e divulga suas conclusões para os usuários, emitindo sua opinião sobre as demonstrações contábeis da empresa (se estão ok, se não estão, etc).

No ano seguinte, o Itaú contrata o auditor independente (que pode ser o mesmo ou outro). O auditor vai no Itaú, realiza o trabalho nas demonstrações contábeis e divulga suas conclusões para os usuários, emitindo sua opinião sobre as demonstrações contábeis da empresa. E por aí vai.

A regulamentação brasileira também exige, em algumas circunstâncias, que haja auditorias independentes trimestrais nas SAs. Mas apesar de as SAs terem a obrigação de serem auditadas, empresas menores e outras organizações também podem passar por auditoria independente (na minha igreja, por exemplo, é rotina ter auditoria independente).

Mas vamos voltar ao exemplo do Itaú.

Bom, a primeira coisa a notar é que o auditor independente não faz parte do Itaú. O auditor independente não é nem principal (não é acionista do Itaú) nem agente (não faz parte da gestão do Itaú). Dizemos que o auditor independente está fora da estrutura do Itaú.

Como o auditor independente está fora do Itaú, é comum chamarmos este auditor de “auditor externo”, já que ele não faz parte da empresa auditada. Por isso, dizemos que o grau de independência deste auditor é alto, pois ele não faz parte do Itaú.

Quando o Itaú contrata este auditor, o auditor vai lá apenas prestar um serviço e nada mais (guardadas as devidas proporções, é a mesma natureza de quando você contrata alguém para fazer algum reparo na sua casa).

Na situação em questão, ele irá prestar um serviço de auditoria. O auditor não é funcionário do Itaú. Ele não recebe salário do Itaú nem nada do tipo: ele vai assinar um contrato de prestação de serviço (daqueles lá do Direito Civil), no qual haverá responsabilidades para ambas as partes, tanto para o auditor quanto para a empresa.

Justamente por isso, o auditor é um profissional independente, que irá até a empresa prestar um serviço e pronto.

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O serviço do auditor vai envolver a emissão de uma opinião sobre as demonstrações contábeis, ou seja, o auditor vai precisar dizer se as demonstrações contábeis estão ok ou não. E aí, a conclusão do auditor será destinada aos usuários da informação, como os acionistas, credores, governo e etc.

Uma última coisa: pela regulamentação brasileira, especialmente nas SAs, o auditor independente precisa realizar o serviço de tempos em tempos (3 em 3 meses e anualmente). Por isso, dizemos que a auditoria externa possui trabalhos periódicos (de período a período).

O auditor independente não pertence à estrutura da entidade auditada, por isso, seu grau de independência é alto. É um profissional independente que, periodicamente, presta um serviço ao auditado.

O seu serviço envolve emitir uma opinião sobre as demonstrações contábeis aos usuários e tem natureza periódica.

Além da auditoria independente, existe um outro tipo de auditoria no setor privado. Com o passar do tempo, as organizações passaram a perceber que valia a pena manter uma estrutura de auditoria dentro da própria organização.

Claro que essa auditoria interna (dentro da organização) não poderia fazer a mesma coisa que a auditoria independente faria. Até porque se fosse apenas para repetir o que o auditor independente faz, só haveria duplicação de esforços e desperdício de recursos. Essa auditoria interna tem um outro propósito, que é muito diferente da auditoria independente.

A grande vantagem de ter uma auditoria interna é ter alguém fiscalizando, em todo o tempo a própria empresa. No entanto, justamente por essa fiscalização contínua é que a auditoria interna não se limita às demonstrações contábeis.

As demonstrações têm prazo certo para sair (de 3 em 3 meses e anualmente), por isso, além da questão da duplicação, não faria sentido a auditoria interna da empresa trabalhar só de 3 em 3 meses, por exemplo.

Pelo contrário. Como possui atividade contínua, a auditoria interna precisa focar em outros aspectos que não as demonstrações contábeis. Por isso, o objetivo da auditoria interna é agregar valor e melhorar as operações da empresa.

Ou seja, a auditoria interna realizará avaliações para melhorar as operações da empresa. As vezes, um ajuste no centro de distribuição da empresa podem permitir que ela economize muito em logística. A mudança de um procedimento pode incrementar muito a eficiência de uma atividade. Um ajuste em um sistema pode evitar que a empresa sofra um ataque hacker e etc.

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O propósito da auditoria interna, portanto, é fiscalizar a entidade para ajudá-la a melhorar a forma como trabalha e, com isso, agregar valor ao negócio da empresa. “Agregar valor” significa deixar a organização mais próxima de atingir os objetivos dela.

Se uma organização possui o objetivo de reduzir os custos em 30%, a auditoria interna pode ajudar a organização a atingir este objetivo ao identificar pontos em que as operações possam ser mais eficientes, por exemplo. Ao deixar a organização mais perto de atingir os objetivos, a auditoria interna agrega valor à organização.

Repare que enquanto a auditoria independente possui seu foco voltado para área contábil, se debruçando sobre as demonstrações contábeis, a auditoria interna tem um caráter mais gerencial, mais administrativo, com o foco em melhorar a forma como a empresa opera, incrementando a qualidade dos processos e atividades da organização.

Até por isso é que para ser auditor independente é obrigatório ser bacharel em ciências contábeis, mas não há essa exigência para ser auditor interno.

Seja como for, a auditoria interna tem um propósito diferente da independente. Enquanto a auditoria independente tem por objetivo aumentar o grau de confiança dos usuários nas demonstrações contábeis, a auditoria interna tem por objetivo ajudar a melhorar as operações da empresa, agregando valor à entidade.

Assim, os destinatários do trabalho da auditoria interna não são os usuários da informação das demonstrações contábeis, como na auditoria independente. O principal interessado na melhoria dos processos da entidade é a própria administração da empresa. A Administração da empresa é que tem interesse em utilizar os trabalhos de auditoria interna para melhorar os processos. Por isso, a auditoria interna também é um dos instrumentos de governança, para garantir que o agente está gerindo bem a empresa em prol do Principal.

Além disso, diferentemente da auditoria independente, que é periódica, a atividade de auditoria interna é contínua, isso é, nunca para. Afinal, uma empresa não pode deixar nunca de melhorar, certo?

No entanto, a auditoria interna é localizada dentro da estrutura da entidade (até por isso que o nome é

“interna”). Essa característica faz com que a auditoria interna tenha mais algumas diferenças em relação à auditoria independente. Olhe, como exemplo, o organograma do Itaú:

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Repare que enquanto a auditoria independente está “pontilhada”, o que indica que ela não faz parte da estrutura do Itaú, a Auditoria Interna está vinculada às demais instâncias hierárquicas do Itaú. E isso terá um impacto na independência da auditoria interna.

A primeira diferença em relação à independência é que o auditor interno é um funcionário da empresa.

Isso faz com que ele não tenha independência total, como é o caso do auditor externo. Por ser funcionário, o auditor interno possui um vínculo trabalhista com a empresa. Ou seja, ele recebe o seu salário da empresa e não tem total isenção ao avaliar a sua própria organização.

A segunda diferença é que enquanto o auditor independente possui um contrato de prestação de serviços com a entidade auditada, o auditor interno, por ser funcionário da empresa, possui um contrato de trabalho.

Assim, enquanto o contrato do auditor externo é regulado pelo Direito Civil, o contrato do auditor interno é regulado pelo Direito do Trabalho.

Dessa forma, por estar dentro da organização, ser funcionário da entidade e ter um contrato de trabalho, o auditor interno não tem tanta independência quanto o auditor externo. Dizemos, então, que a independência da auditoria interna é “relativa”.

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Mas mesmo tendo uma independência relativa, o grau de independência da auditoria interna ainda precisa ser elevado, pois ela precisa ter condições de poder auditar os processos e os serviços da empresa de maneira imparcial.

Por isso, é comum que as auditorias internas sejam hierarquicamente vinculadas às instâncias mais altas da organização, direta ou indiretamente, a exemplo do Conselho de Administração.

O Conselho de Administração é formado por pessoas eleitas pelos sócios de uma empresa para realizar a supervisão estratégica da entidade. No dia a dia da empresa, o Conselho é uma instância de governança na empresa e representa a vontade do Principal, supervisionando a gestão.

Mas o ponto principal aqui é o seguinte: ao estar vinculada ao Conselho de Administração, uma das instâncias mais altas, a Auditoria Interna mantém preservada sua independência, pois ela está hierarquicamente acima das demais áreas da empresa, que serão auditadas pela auditoria interna.

Estranho seria se a auditoria interna pudesse avaliar uma instância que fosse hierarquicamente superior a ela! Fiscalizar o próprio chefe não é saudável! Hahaha

Ao estar vinculada ao Conselho de Administração, a auditoria interna mantém independência em relação às atividades e aos serviços auditados. Vale dizer que é necessária não apenas a vinculação da auditoria interna. É necessário também que o chefe da auditoria interna (normalmente chamado de “auditor geral”) tenha acesso direto ao conselho de administração da entidade. Isso garante que o Principal tenha conhecimento das conclusões da auditoria interna.

O auditor interno pertence à estrutura da entidade auditada, por isso, seu grau de independência é relativo.

É um funcionário da empresa, com vínculo trabalhista, que fiscaliza os processos da organização. O auditor interno tem por finalidade agregar valor e melhorar as operações da empresa. Sua atividade é exercida de modo contínuo.

Podemos resumir assim a diferença entre Auditoria Externa e Auditoria Interna:

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Vale mencionar que se a organização for muito pequena, nem sempre há custo-benefício em manter uma auditoria interna dentro da empresa. Afinal, manter uma auditoria interna própria custa muito grana.

Justamente por ser pequena, a organização não precisa ser tão exigente e rigorosa consigo mesma, pois pode adotar procedimentos mais flexíveis, que sejam compatíveis com o seu porte. Por isso, é comum que empresas menores contratem uma empresa que forneça os serviços de auditoria interna. Este seria um caso em que a atividade de auditoria interna é prestada por alguém de fora da organização, embora a auditoria seja exercida sobre os processos internos da empresa contratante e com o objetivo de melhorar as operações da empresa contratante.

É legal saber também que há uma relação entre auditoria interna e externa. Apesar de serem duas instâncias distintas, elas tem uma intercambialidade.

A auditoria interna objetiva melhorar as operações da sua organização e, portanto, é livre para escolher o que vai auditar, quando vai auditar e até que ponto vai auditar. E ela faz essas auditorias continuamente.

No entanto, alguns desses trabalhos podem ajudar o auditor externo. É bastante comum que quando o auditor externo chegue em uma organização para realizar o seu trabalho, ele vá diretamente na auditoria interna, para ver se algum trabalho realizado pela auditoria interna pode ser utilizado na auditoria independente.

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O auditor externo não determina o que a auditoria interna deve auditar, ele apenas verifica se pode aproveitar algum trabalho que a auditoria interna já tenha feito. Se algum trabalho do auditor interno for adequado para a auditoria externa, aí o auditor independente pode até mesmo solicitar que o auditor interno realize alguns pontos da auditoria (a chamada “assistência direta”). Mas, mesmo neste caso de assistência direta, a responsabilidade pela condução da auditoria externa continua com o auditor independente.

Ou seja, cada um tem funções próprias e distintas, mas é comum que auditoria interna e externa troquem informações sobre as suas conclusões e até compartilhem algum trabalho, sob a forma de assistência direta.

Evolução da Auditoria: Breve Histórico

Não sei se você já reparou, mas parece que quase tudo da civilização começou ou na Inglaterra, ou na Revolução Industrial (que também começou na Inglaterra) ou no vale do silício (este aqui é nos EUA, que já foi colônia da Inglaterra! Hahaha). É, não tem como negar que os ingleses tiveram um papel muito importante no desenvolvimento da humanidade.

E pior é que os caras também têm um dos registros mais antigos da auditoria! Há documentos da Inglaterra que remontam ao século XVIII, quando o rei da Inglaterra designava um responsável para fazer um exame das contas da coroa inglesa.

Também existem relatos de outras civilizações que tinham uma função parecida com a de auditor. No Egito (muito antes do século XVIII), por exemplo, algumas pessoas precisavam confirmar a arrecadação de impostos, enquanto os cretenses, gregos e romanos exerciam controle sobre as atividades financeiras.

Na antiga suméria, existia uma profissão denominada de “guarda livro”. Esta profissão era dada para um profissional que fazia registros financeiros no livro (daí o nome “guarda livro”), o que se assemelharia hoje à profissão de contador. Segundo relatos, o primeiro auditor teria sido um guarda livros a serviço do mercado italiano no século XV ou XVI e que teria sido procurado por outras pessoas para confirmar a veracidade dos registros contidosnos livros de outros guarda livros.

Aqui no Brasil, lá em 1931 foi publicado um decreto reconhecendo a profissão de guarda livros. Entre as atividades dos guarda livros estava inclusa a função de auditor. Mesmo na era colonial, muito antes desse decreto, a coroa portuguesa designava um juiz para conferir o recolhimento do tesouro que Portugal extraía aqui do Brasil.

Como dá para perceber, temos diversos registros de atividades que se assemelham ao que conhecemos como auditoria hoje em dia. Essa diversidade de registros faz com que seja impossível dizer exatamente quando foi que a auditoria surgiu e até hoje não há consenso sobre a questão.

Mas é tranquilo afirmar que o principal berço da auditoria se deu na Inglaterra mesmo, já que foi a partir da Revolução Industrial que a auditoria ganhou força. Com a revolução industrial, o comércio deixou de ser artesanal, deixou de ser um negócio de família, e ganhou maiores escalas. Essa revolução fez com que os comércios fossem configurados como grandes indústrias, que produzem em larga escala.

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Por isso, a administração dessas empresas se tornou muito mais complexa. Uma dessas complexidades foi que as indústrias precisavam de dinheiro para funcionar e expandir a produção. Assim, eram necessários credores e investidores para financiar a atividade empresarial. Como vimos anteriormente, credores e investidores têm interesse em conhecer a situação financeira da empresa, o que impulsionou a atividade de auditoria.

A criação das SAs também foi um fator que fez com a auditoria se popularizasse. Nos EUA por exemplo, eles criaram uma organização pública apenas para fiscalizar o mercado das SAs. Essa organização é chamada de Security Exchange Comission – SEC, e é similar à brasileira Comissão de Valores Mobiliários – CVM. Bom, uma das primeiras medidas que a SEC adotou foi a obrigatoriedade de todas as SAs passarem por auditorias independentes.

A evolução da auditoria independente é bem paralela à evolução da Contabilidade. Sempre que a Contabilidade avançava, a auditoria independente também avançava. O surgimento das auditorias internas também foi um movimento bastante expressivo, que levou diversas organizações a melhorarem suas atividades e seu nível de governança.

Hoje em dia, a auditoria não está vinculada apenas a aspectos contábeis e gerenciais, pois também leva em conta aspectos ambientais, sociais, de tecnologia e de inovação (a exemplo do que fazemos lá no TCU, utilizando inteligência artificial para alguns procedimentos de auditoria e cruzando grandes massas de dados).

Essa evolução tem se dado no setor privado, mas principalmente no setor público, com a ampliação das atividades da auditoria governamental: a auditoria por organizações públicas em organizações públicas (o TCU auditando um ministério, por exemplo), que começaremos a estudar a partir de agora.

Auditoria Governamental: #partiu!

Apesar de a auditoria privada ter se desenvolvido de forma muito mais rápida e abrangente, a auditoria governamental é bastante antiga. Não há certeza sobre qual das duas surgiu primeiro, mas há relatos da auditoria governamental na França em 1318 e na Índia, no século XVI, nos quais se percebe a presença de funções de auditoria pública.

De forma geral, enquanto na auditoria no setor privado nós temos duas empresas envolvidas (a de auditoria e a auditada), na auditoria governamental nós temos duas organizações públicas envolvidas: o auditor (órgão que possui a competência normativa para auditar) e a auditada (organização pública que, por fazer parte do governo, precisa se sujeitar ao processo de auditoria).¹

1 Uma exceção a essa regra seria a Auditoria Fiscal, que é a auditoria que a Receita Federal faz em empresas, por exemplo. Ou seja, é um órgão governamental auditando uma empresa privada, para avaliar se a empresa está recolhendo os impostos corretamente etc. No entanto, a Auditoria Fiscal se debruça sobre as demonstrações contábeis e utiliza as regras da auditoria

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Essa diferença existe porque a relação agente-principal no setor público é diferente da relação agente- principal no setor privado. Enquanto no setor privado nós temos os donos do negócio como principal e a administração da empresa como agente, o setor público possui a sociedade como principal (já que ela é a proprietária de todo o governo) e os servidores públicos e agentes políticos como agentes (pois estes é que administram a coisa pública em prol do Principal).

E aí, para que a sociedade possa saber como a gestão da coisa pública está acontecendo, é necessário um terceiro independente para realizar essa avaliação. Aí entra o auditor governamental que irá auditar o setor público para fornecer informações à sociedade brasileira, que é o Principal.

No setor público, a relação agente-principal envolve a sociedade (principal) e os servidores e agentes políticos (agentes).

Além dessa diferença, existem muitas outras. Por exemplo, antes de ser contratado, o auditor independente precisa fazer a aceitação do trabalho. Esta aceitação ocorre quando o auditor verifica se existem condições prévias para fazer a auditoria, como por exemplo se a empresa auditada dará a ele acesso irrestrito a todas as informações que ele precisar e se o auditor poderá conversar com qualquer pessoa que ele ache relevante para a auditoria. Sem essas condições prévias, o auditor nem consegue fazer o trabalho. Sendo este o caso, deve rejeitá-lo.

Mas não faz sentido falar de aceitação do trabalho na auditoria governamental. Isso porque, no setor público, não existe um contrato de prestação de serviço entre auditor e auditado. O auditor possui a competência normativa (prevista na Constituição e nas leis) e exerce suas atribuições de forma ampla e irrestrita. Ele não precisa avaliar essas condições prévias, pois elas já estão normativamente postas, saca?

Bom, essas diferenças entre a auditoria no setor privado e no setor público podem vir tanto da própria natureza do trabalho (a exemplo da questão da aceitação) como durante a realização da auditoria. Elas são tão relevantes que até quem tem competência para emitir normas de auditoria para o setor público difere de quem emite normas de auditoria para o setor privado!

O quê? Não sabe o que são normas de auditoria?

privada. Além disso, o foco não é avaliar o governo, mas sim a empresa. Estas duas razões permitem dizer que a Auditoria Fiscal se aproxima mais da auditoria privada do que da governamental.

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Normas de Auditoria: Cada macaco no seu galho

Lá no Direito, cada um dos ramos tem suas próprias normas: o Direito Administrativo tem, por exemplo, a Lei 8.112/90 e a Lei 9.784/99 enquanto o Direito Processual Civil tem o Código de Processo Civil. As normas do Direito orientam como deve ser o comportamento das pessoas físicas e jurídicas que estão sujeitas àquelas normas.

Aqui na Auditoria, nós também temos normas, as chamadas Normas de Auditoria. Estas normas orientam como o auditor deve fazer o seu trabalho. A diferença em relação às normas do Direito é que as normas de auditoria não são normas jurídicas (não são leis), elas são normas técnicas, que compilam as boas práticas da profissão de auditoria e estabelecem a melhor forma de realizar o trabalho.

As normas de auditoria são essenciais para aumentar a credibilidade, a qualidade e o profissionalismo da auditoria.

Uma das vantagens é a padronização. Imagine, por exemplo, que você esteja querendo comprar ações de um banco e esteja em dúvida se compra ações do Banco do Brasil ou do Itaú. Você, então, quer dar uma olhada nas conclusões do auditor, mas descobre que o auditor independente auditou o Banco do Brasil de um jeito e o Itaú de outro. Como a auditoria foi feita de forma diferente, você não consegue comparar o desempenho dos dois bancos para escolher um para investir.

Isso não passaria a segurança que você espera para alocar o seu dinheiro, concorda? Porque você não sabe a razão da diferença de tratamento dada pelo auditor entre os dois bancos. E aí, em vez de a auditoria trazer aumento de confiança, ela trouxe o contrário. Além de tornar o trabalho do auditor desnecessário, tal situação ainda prejudica a imagem do auditor, pois ele aparenta ter pedido a imparcialidade na atuação dele ( “o que será que ele ganhou para fornecer tratamento diferenciado para um dos bancos?”). Isso pode fazer com que os destinatários não confiem no trabalho do auditor. Aí, em vez de o auditor gerar confiança, ele gerou foi desconfiança.

Ao padronizar como a auditoria deve ser feita, as normas permitem que qualquer auditor siga sempre os mesmos passos ao realizar o trabalho. Isso implica que, diante dos mesmos fatos e das mesmas informações, qualquer auditor chegaria, sempre, às mesmas conclusões. Ou seja, independente do auditor que esteja realizando a auditoria, as conclusões seriam as mesmas.

Isso é muito relevante, já que melhora demais a credibilidade do auditor perante os usuários da informação, pois estes sabem que se as conclusões são as mesmas independentes do auditor, isso significa que cada um dos auditores consegue deixar as subjetividades de lado e extraírem suas conclusões com base nos fatos e informações obtidos durante a auditoria.

As normas também aumentam o grau de profissionalismo do auditor, pois elas estabelecem diversos requisitos, pessoais e técnicos, que o auditor necessita possuir ao realizar a auditoria. Se o auditor cumpre os requisitos, isso significa que ele está apto a realizar o trabalho e, por isso, as partes interessadas podem esperar uma atuação do auditor pautada pelo exercício das melhores práticas de auditoria.

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O interessante é que a preocupação com a padronização, a credibilidade e o profissionalismo é tamanha, que hoje falamos em normas internacionais de auditoria. Ou seja, normas que auditores do mundo inteiro seguem.

Isso significa que se um auditor do Brasil e um do Japão seguem as mesmas normas, eles realizariam o trabalho da mesma maneira e chegariam nas mesmas conclusões, caso auditassem a mesma organização.

Normas de auditoria são essenciais para aumentar a credibilidade, a qualidade e o profissionalismo da auditoria.

O problema é que existem diversas normas de auditoria. E isso é causa de muita confusão para os alunos e até para os professores de auditoria!

Os alunos ficam confusos com tantas normas porque não sabem quais devem ser estudadas e quais não. Isso já complica muito, já que o aluno não sabe o que é relevante para o seu estudo. Mesmo que o aluno estude as normas certas, existem algumas diferenças entre as normas e nem sempre o aluno se atenta a isso.

Adicionalmente, ao se deparar com uma questão, o aluno não sabe qual a norma que embasou a questão. Isso dificulta, e muito, a aprendizagem, pois o aluno não sabe qual a origem do conteúdo que a banca utilizou.

Infelizmente, vários professores de auditoria governamental sofrem da mesma confusão. Muitos deles não sabem quais normas devem ser ministradas nos cursos e quais não. É muito frequente que ensinem conteúdos da auditoria privada que não fazem nenhum sentido na auditoria governamental (como a questão da “aceitação do trabalho” e também outros assuntos). Ao comentarem uma questão de auditoria governamental, usam como embasamento uma norma da auditoria privada ou simplesmente utilizam autores cujos livros não versam sobre auditoria governamental.

Enfim, a confusão é brutal.

Para desatar o nó dessa parada aí, precisamos saber quem são os emissores das normas de auditoria, o nome dessas normas e a quem elas se destinam. Só isso já vai ajudar muito na compreensão.

Bom, vamos começar pelo setor privado e, depois, vamos ao setor público. Não se assuste com a sopa de letrinhas, ok? Kkkkkkkkkkkkkkkkkkkk

Como vimos, a auditoria independente no setor privado tem foco nas demonstrações contábeis. Por isso, nada mais natural que os órgãos emissores das normas para o setor privado sejam contadores!

As normas internacionais de auditoria independente e da auditoria interna são emitidas pela Federação Internacional de Contadores (do inglês: International Federation of Accountants). O IFAC emite essas normas voltadas para o setor privado, ou seja, o IFAC normatiza como auditores independentes e internos no setor privado devem conduzir a sua auditoria. As normas do IFAC são chamadas de ISA (Padrões Internacionais de Auditoria, na tradução do Internacional Standards on Auditing).

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Um exemplo de ISA pode ser encontrado na ISA 540, que trata sobre a auditoria de estimativas contábeis.

Assim, ao seguir a ISA 540, o auditor encontrará ali aspectos para auditar estimativas contábeis.

Só que as ISA são publicadas em inglês. Por isso, aqui no Brasil, o Conselho Federal de Contabilidade – CFC (que é a organização brasileira responsável por regulamentar a profissão de auditor independente) fez uma convergência das normas brasileiras às normas internacionais do IFAC e realizou uma tradução para o português dessas normas.

Por isso, as normas BRASILEIRAS de Auditoria independente e de auditoria interna são emitidas pelo CFC com base nas normas internacionais. Aqui no Brasil, as normas emitidas pelo CFC são as NBC TA e NBC TI (normas Brasileiras de Contabilidade Técnicas de Auditoria e Normas Brasileiras de Contabilidade Técnica de Auditoria Interna). É o mesmo conteúdo das normas internacionais, mas considerando o contexto brasileiro.

No caso específico da Auditoria Interna, há mais um emissor relevante de normas INTERNACIONAIS, que é o Instituto dos Auditores Internos – IIA (sigla em inglês deriva de The Institute of Internal Auditors). O IIA publica normas específicas para Auditoria Interna. Suas normas são chamadas de IPPF (International Professional Practices Framework: Estrutura Internacional de Práticas Profissionais).

O IPPF é voltado apenas para as auditorias internas, a exemplo do IPPF 1010: Reconhecimento das orientações mandatórias no Estatuto de Auditoria Interna. Ao cumprir o IPPF 1010, o estatuto da auditoria interna (o documento que estabelece a responsabilidade e as atribuições da auditoria interna em uma empresa) conterá todas os requisitos que o IIA considera importantes para que a Auditoria Interna seja efetiva no seu trabalho.

Além destas normas principais (ISA, NBC TA e TI e IPPF), existem outras normas emitidas por órgãos reguladores do mercado, a exemplo do Banco Central (Bacen), da Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e da Superintendência de Seguros Privados (Susep). Assim, se um auditor for auditar um banco, ele deve observar as normas do CFC mais as normas do Banco Central. Se um auditor for auditar uma SA, ele precisa seguir as normas da CVM. Se um auditor for auditar uma seguradora, ele seguirá as normas da Susep. E se um auditor for auditar uma seguradora que é uma SA? Neste caso, ele deve seguir tanto as normas da CVM quanto as da Susep.

Para o setor público, temos outros emissores.

O principal deles é a Organização Internacional de Entidades de Fiscalização Superior – INTOSAI (International Organization of Supreme Audit Institutions). A INTOSAI emite as normas internacionais aplicáveis às Entidades de Fiscalização Superior que, no Brasil, são os Tribunais de Contas.

O nome das normas que a INTOSAI emite é ISSAI (International Standards for Supreme Audit Institution:

Padrões Internacionais para as Entidades de Fiscalização Superior). Assim, a INTOSAI emite as ISSAI para os Tribunais de Contas.

Um exemplo de ISSAI pode ser encontrada na ISSAI 100 (que nós até vamos ver um pouco dela ainda nesta aula). Esta ISSAI versa sobre os princípios fundamentais de auditoria no Setor Público, estabelecendo os principais conceitos e definições sobre a auditoria governamental.

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Além disso, como o número de auditores internos governamentais cresceu bastante, o IIA também começou a publicar algumas normas do IPPF voltadas para o setor público.

Só que tanto as ISSAI quanto o IPPF também são publicadas em inglês. Por isso, para adaptar as normas internacionais ao Brasil, foram criadas normas nacionais, baseadas nas ISSAIS (auditoria externa governamental) e IPPF (auditoria interna governamental).

O Instituto Rui Barbosa - IRB (a escola corporativa dos Tribunais de Contas brasileiros) fez uma adaptação das ISSAI e emitiu as NBASP (Normas Brasileiras de Auditoria do Setor Público). As NBASP são adaptações das ISSAI ao contexto brasileiro e são aplicáveis exclusivamente aos Tribunais de Contas.²

Um exemplo da NBASP é a NBASP 10, que trata sobre a independência dos Tribunais de Contas, estabelecendo requisitos para que a atuação dos TCs seja independente.

Já no caso do IPPF cada auditoria interna publica sua própria norma, fazendo a adaptação das normas do IIA para si. Um exemplo é a Instrução Normativa da Controladoria-Geral da União 3/2017, que estabeleceu diversos referenciais para a auditoria interna no Poder Executivo Federal, ou as Resoluções 308 e 309 do Conselho Nacional de Justiça, que estabeleceram normas baseadas no IPPF para as Auditorias Internas no Poder Judiciário.

2 Antigamente, o IRB publicava as NAG (normas de auditoria governamental) que, agora, estão em desuso, já que as NBASP foram emitidas.