ESTUDO DA EVOLUÇÃO DA REFORMA TRIBUTÁRIA VERDADES E ENTRAVES
QUEM GANHA E QUEM PERDE
Monografia apresentada ao Departamento de Contabilidade Setor de Ciências Sociais Aplicadas Universidade Federal do Paraná, como requisito para a obtenção do título de Especialista em Auditoria Integral.
Orientador: Prof. Jaime Bettoni.
CURITIBA 2003
Dedicamos este trabalho as nossas famílias pelo apoio constante.
II
À Universidade Federal do Paraná,
Ao Orientador Prof. Jaime Bettoni, pelo acompanhamento, orientação, colocando sua experiência ao nosso dispor,
Aos professores do Curso de Pós-graduação,
Ao deputado Marcos Cintra, pelo material disponibilizado,
Em especial a Gedalva Baratto pela valiosa colaboração,
A todos que direta ou indiretamente contribuíram para a realização desta monografia.
III
"Transformar o medo em respeito, o respeito em confiança. Descobrir como é bom chegar quando se tem paciência. E para chegar onde quer que seja, não é preciso dominar a força, mas a razão. É preciso antes de mais nada, QUERER"
Almir Klink
IV
AIRE BNDES CAEC CEE CF COFINS
ADICIONAL DO IMPOSTO DE RENDA ESTADUAL
BANCO NACIONAL DO DESENVOLV. ECONÔMICO E SOCIAL COORDENAÇÃO DE ASSUNTOS ECONÔMICOS
COMUNIDADE ECONÔMICA EUROPÉIA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
CONTRIBUIÇÃO P/FINANC DA SEGURIDADE SOCIAL CONFAZ CONSELHO NACIONAL FAZENDÁRIO
CPMF CONTRIBUIÇÃO PROVISÓRIA SI A MOVIMENTAÇÃO FINANC.
CSSL CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CTB CARGA TRIBUTÁRIA BRUTA
FGTS FUNDO DE GARANTIA DO TEMPO DE SERVIÇO FPE FUNDO DE PARTICIPAÇÃO DOS ESTADOS FPEx FUNDO DE PARTICIPAÇÃO NAS EXPORTAÇÕES FPM FUNDO DE PARTICIPAÇÃO DOS MUNICÍPIOS GATI GRUPO DE TRABALHO REFORMA TRIBUTÁRIA
IBGE INSTITUTO BRASILEIRA DE GEOGRAFIA E ESTATÍSTICA ICA IMPOSTO $/OPERAÇÕES RELAT.À CIRC.DE COMBUSTÍVEIS
AUTOMOTIVOS
!CM IMPOSTO S/ A CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS
ICMS IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES RELATIVAS À CIRC. DE MERCADORIAS E SOBRE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSP. INTERESTADUAL E INTERMUNICIPAL E DE COMUNICAÇÃO
IE IMPOSTO DE EXPORTAÇÃO
li IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO
IMF IMPOSTO SOBRE MOVIMENTAÇÃO FINANCEIRA INSS INSTITUTO NACIONAL DA SEGURIDADE SOCIAL IOF IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS
V
IPTU IPVA IR IRPF IRPJ ISS ITCMD IVA IVAA IVC IW IWS LC OCDE OMC PASEP PIB PIS STN
IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL URBANA IMPOSTO S/ A PROPRIEDADE DE VEÍCULOS AUTOMOTORES IMPOSTO DE RENDA
IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA FÍSICA IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS
IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO CAUSA MORTIS E DOAÇÕES IMPOSTO SOBRE O VALOR AGREGADO
IMPOSTO SOBRE VALOR AGREGADO AMPLO IMPOSTO SOBRE VENDAS E CONSIGNAÇÕES IMPOSTO SOBRE VENDA A VAREJO
IMP. SI VENDA A VAREJO DE MERC. E PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS LEI COMPLEMENTAR
ORGANIZAÇÃO DE COOPERAÇÃO E DESENVOLVIMENTO ECONÔMICO ORGANIZAÇÃO MUNDIAL DE COMÉRCIO
PROGRAMA DE ASSISTENCIA AO SERVIDOR PÚBLICO PRODUTO INTERNO BRUTO
PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL
SUFRAMA SUPERINTENDÊNCIA DA ZONA FRANCA DE MANAUS UF's UNIDADES FEDERADAS
VI
QUADRO 1 DISTRIBUIÇÃO DE RECEITAS TRIBUTÁRIAS NA CF/88... 13 QUADRO 2 ESTRUTURA TRIBUTÁRIA DO BRASIL E OS PAISES
PERTENCENTES À COMUNIDADE ECON.EUROPÉIA... 23 GRÁFICO 1 DISTRIBUIÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA POR SUB-
FONTES- 1993.... ... ... ... ... ... . . . ... 24 GRÁFICO 2 CARGA TRIBUTÁRIA BRUTA NO BRASIL POR ESFERAS
DE GOBERNÓ - 1997 A 2001... ... .. .. ... .. . . .... .. . . 27 TABELA 1 DESEMPENHO REAL DA RECEITA TRIBUTÁRIA E, 2001.... 26 TABELA 2 CARGA TRIBUTÁRIA BRUTA - 2000 E 2001 - EM R$
MILHÕES... 29 TABELA 3 COMPARATIVO DAS VARIAÇÕES REAIS DO PIB E DO
ICMS DO BRASIL... 31 TABELA 4 ICMS APÓS 1994... .... ... ... .. .. . . . ... ... .. . . .. ... .. . . 32 TABELA 5 RECEITAS DO ICMS DO BRASIL ACUMULADO ATÉ MAIO
DE 2002... 33 TABELA 6 VARIAÇÃO DO ICMS BRASIL - 2001 E 2002... 33 TABELA 7 PRINCIPAIS TRIBUTOS ANTES E APÓS A REFORMA DE
1965/1967... .. . . . .. . . . .. . . .. . . ... 35 TABELA 8 EVOLUÇÃO DA CARGA TRIBUTÁRIA GLOBAL... 36 TABELA 9 FINANCIAMENTO DA PREVIDÊNCIA SOCIAL - US$
MILHÕES... ... 48
VII
LAMY F. A., SATO J. Y.,ESTUDO DA EVOLUÇÃO DA REFORMA TRIBUTÁRIA - VERDADES E ENTRAVES - QUEM GANHA E QUEM PERDE a escolha do tema em questão despertou sobremaneira a nossa atenção e o interesse, em virtude da polemica que foi criada e o envolvimento da sociedade que vem pressionando os poderes constituídos para que tenhamos produtos menos onerados, com legislação menos complexa, de forma a dar condições competitivas à economia brasileira em um cenário econômico de globalização.O desenvolvimento do trabalho procurará levar o leitor a um contato com a legislação atual e inteirar-se do conteúdo das principais propostas de reforma em andamento; as quais tiveram ativa participação da sociedade, de parlamentares e de setores do governo; objetivando uma análise das propostas de reforma, com comentários pertinentes e possíveis modificações que influenciarão os destinos econômicos do país e o dia a dia do cidadão. Para consecução da finalidade a que nos propomos, ou seja, demonstrar a carga tributária brasileira e estudar as reformas proposta, procuraremos atentar para a legislação, a competência tributária das esferas de governo, bem como, a divisão de receitas; como suporte para apreciar, comentar e analisar as principais propostas de reforma apresentadas.Subsidiariamente foi incluída na monografia, avaliação de grupos de trabalho do CONFAZ, avaliações de Secretárias de Estado de Fazenda, comentários do relator da Comissão Especial de Reforma Tributária.Todo material incluído tem o escopo de elucidar o leitor para que possa ao longo das explanações ir inteirando-se de como ocorreram as tramitações, suas alterações e de como se encontra no presente momento e finalmente a colocação das considerações efetuadas pelos autores desta monografia.
Palavras chave: Carga Tributária, Reforma, Propostas, Sistema Tributário.
e-mail: fassisla@ibest.com.br iuliosato@terra.com. br
VIII
DEDICATÓRIA... li AGRADECIMENTOS... Ili PENSAMENTO... IV LISTA DE SIGLAS... V LISTA DE QUADRO, GRÁFICOS E TABELAS... Vil RESUMO... VIII
1 INTRODUÇÃO... 1
2 METODOLOGIA... 3
3 DESENVOLVIMENTO... 4
3.1 SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO... 4
3.1.1 Noções de Direito Tributário... 4
3.1.2 Sistema Tributário Nacional Brasileiro... 5
3.1.3 Competência Tributaria e Repartição dos Tributos entre Esferas de Governo... 8
3.1.4 Características da Competência Tributária... 8
3.1.5 Competência Tributária na Constituição Federal de 1988... ... 9
3.1.6 Repartição das Receitas Tributárias... ... ... 11
3. 1. 7 Classificação Econômica de Tributos... 13
3.1.8 .. Histórico e Característica do Imposto Sobre o Valor Agregado no Brasil. 15 3.2 CARGA TRIBUTÁRIA NO BRASIL... 20
3.2.1 Carga Tributária e Desenvolvimento Econômico... 21
3.2.2 Avaliação da Carga Tributária Brasileira... 23
3.2.3 Desempenho Recente da Receita Tributária no Brasil... 25
3.2.4 Carga Tributária e Desempenho Recente do ICMS... .. . . .. .. .. . . .. .. . . 30
3.3 REFORMA DO SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO... 35
3.3.1 Antes da Constituição Federal de 1988... 35
3.3.2 Reforma Tributária na Constituição de 1988... 37
3.3.3 Reforma Tributária na Década de 1990... ... ... ... ... 40
3.4 "Proposta Alternativa" Luiz Roberto Ponte Emenda nº 8.227-... 42
IX
52 3.4.2. PEC 175/95 do Executivo Federal - Versão Original.. ... . 3.4.3. PEC 175/95 na Visão dos Estados (Avaliação da Secretaria de Estado
da Fazenda do Paraná)... ... 52
3.4.4. Proposta Pedro Parente... 61
3.4.5. Proposta na Visão dos Estados (Avaliação da Secretaria de Estado da Fazenda do Paraná)... 66
3.5 Segunda Versão da PEC 175/95... 74
3.5.1. Parecer do Relator Mussa Demes À PEC 175-A/95 NA Versão de 1999. 7 4 3.5.2. Comentários ao Relatório da Comissão Especial de Reforma Tributária.. 78
3.5.3. Avaliação do Relatório da Comissão Especial de Reforma Tributária... 79
3.5.4. Relatório da Comissão Especial de Reforma Tributária e a "Guerra Fiscal" entre os Estados... 82
3.5.5. Visão dos Estados quanto ao Relatório da Comissão Especial da PEC 175-A/95... 83
3.5.6. Emenda Aglutinativa da Comissão Tripartite à PEC 175-A/95... 86
4 CONSIDERAÇÕES FINAIS... 89
5 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS... 91
6 ANEXOS... 94
ANEXO ANEXO ANEXO ANEXO ANEXO ANEXO li Ili Comparativo das Estimativas de Arrecadação do Deputado Luiz Roberto Ponte (Análise da Emenda nº 8.227-7) e do Grupo de Trabalho Reforma Tributária CONFAZ com os dados da Receita Federal... 95
Recursos Efetivamente Disponíveis por Esferas de Governo 97 Discriminação das Competências Tributárias... 99
IV Recursos Efetivamente Disponíveis por Esferas de Governo 101 V Proposta de Reforma Fiscal do Executivo Federal de nov/1998 (1)- Discriminação das Competências Tributárias 103 VI Proposta de Reforma Fiscal do Executivo Federal - nov/1998 (1 )- Discriminação dos Recursos Disponíveis... 106
X
ANEXO
ANEXO
(Constante de Estudo a Parte)- em R$ mil.. ... 108 VIII Identificação da Base de Cálculo Bruta e Líquida para o
IVAA - 2)Partindo da "Alíquota Média Ponderada Nominal do ICMS" do Método 2 (Constante de Estudos a Parte) - IX
em R$ mil... 111 Identificação da Base de Cálculo Bruta e Líquida para o IVAA.3) Partindo da Alíquota Média Ponderada Efetiva do ICMS do Método 3 ( Constante de Estudo a parte) - em R$
mil. ... 113
XI
No decurso desta monografia procura-se da melhor forma dar uma visão ampla, do que ocorre nos dias de hoje a respeito da reforma tributária em andamento, principalmente se, levarmos em consideração que estas modificações alterarão sensivelmente nossas vidas; razão pela qual, seu acompanhamento é de vital importância para todos, suas conseqüências benéficas ou maléficas definirão o futuro da nação, da qual, somos orgulhosamente, parte integrante.
Se avivar a memória veremos que o sistema tributário brasileiro no correr dos tempos e a mercê de influências de partes envolvidas, que procuravam benefícios próprios, acabou tornando-se complexo, de difícil compreensão e por vezes injusto para alguns, que não dispunham de assessoria adequada, tais como: tributaristas, advogados, contadores e etc.
O agravamento da situação acima criou a urgência de uma reforma tributária que se não for perfeita, possa pelo menos procurar atender a maioria dos anseios da sociedade de forma que cada um participe de acordo com suas condições, sem ser penalizado como é atualmente, em função das desigualdades tributárias.
Ora por interesse de uns, ora por interesse de outros a proposta de reforma tributária vem se arrastando por longos sete anos; procura-se acreditar que no estágio que se encontra ela possa ser concluída dentro de um determinado e razoável tempo; assim sendo, proponho ao leitor acompanhar o desenvolvimento deste trabalho, onde procuro como objetivo geral proceder a uma análise do sistema tributário vigente bem como avaliar as três últimas propostas de reforma encaminhadas ao Congresso Nacional e como objetivo específico:
• Comentar ligeiramente sobre sistema tributário brasileiro e carga tributária;
• Comentar reformas do sistema tributário brasileiro;
• Analisar as propostas em andamento a respeito do tema em questão;
• Demonstrar do ponto de vista econômico, alguns impactos para o caso específico do Estado.
Após a leitura do desenvolvimento dos tópicos acima, terá o leitor uma visão mais ampla das propostas em andamento, melhores condições de análise e poderá
chegar às conclusões finais; o que estará afeto a compreensão de cada um e não necessariamente a do autor desta monografia, DEUS deu ao ser humano poder de discernimento e individualidade de raciocínio, razão pela qual, somos únicos em nossa forma de ser.
2. METODOLOGIA
O atual sistema tributário impõe custos elevados às empresas e ao governo.
É composto por impostos em cascata, contribuições sociais que funcionam como impostos, alíquotas elevadas, incentivos e isenções, o que provoca evasão e sonegação fiscal; contribuições proibitivas sobre a folha de salários, além do que, parte das exportações ainda é, indiretamente, tributada. Logo, urge a necessidade de uma reforma tributária. Este trabalho, de natureza exploratória e bibliográfica, tem como objeto o Imposto sobre a Circulação de Mercadorias, Serviços e Comunicações (ICMS) núcleo da reforma em questão. Para consecução do objetivo proposto "Estudo da Evolução da Reforma Tributária - verdades e entraves - quem ganha e quem perde", seguir-se-á os seguintes passos:
, Considerar a legislação a respeito do tema em questão, parte documental de fontes legislativas, governamentais, além de periódicos, publicações e autores diversos.
Dar uma visão ao leitor a título de recordação, algumas noções a respeito de: Direito Tributário, sistema tributário nacional brasileiro, competência tributária, repartição de tributos entre esferas de governos, características da competência tributária e a carga tributária no Brasil.
Comentar as reformas tributárias anteriores à Constituição de 1988, a dela mesma e a reforma tributária na década de 1990.
Proceder à análise propositiva das principais propostas de reforma tributária em andamento, apresentadas pelo Governo e Parlamentares.
Explicitar as vantagens e desvantagens imediatas do sistema proposto em relação ao atual e às conseqüências para os Estados.
Comentar e avaliar os r:elatórios da Comissão Especial de Reforma Tributária.
3. DESENVOLVIMENTO
A ênfase da monografia recairá, então, sobre avaliação efetuada pelos Estados e nas conseqüências que a reforma tributária poderá trazer. Não se negligenciará, aqui, elemento decisivo desta situação, qual seja, o jogo de interesse das partes envolvidas e as discussões advindas das referidas propostas de reforma.
O estudo comparativo servirá de elemento fundamental na interpretação e tomada de posição por parte do leitor.
A seguir, no desenvolvimento, tratar-se-á os temas: Noções de Direito Tributário, Carga Tributária no Brasil e Reforma do Sistema Tributário Brasileiro
3.1. SISTEMA TRIBUTÁRIO BRASILEIRO 3.1.1. Noções de Direito Tributário
"Direito tributário é à parte do Direito Financeiro que estuda as relações Jurídicas entre o Estado (fisco) e os particulares (contribuintes), no que concerne à instituição, arrecadação, fiscalização e extinção do tributo. É direito autônomo, pois rege por princípios e normas próprios", (BETTONI, 2001, p.15).
"Direito tributário (dada a unidade do sistema jurídico, somente por finalidades didáticas se estuda como ramo do Direito positivo), formado pelas proposições jurídico-normativas (normas em vigor nos vários patamares do ordenamento) que cuidam direta e indiretamente da instituição, arrecadação e fiscalização de tributos", (LA TORRACA, 2000, p. 28).
Em outro conceito, o direito tributário, também denominado Direito Fiscal, é ramo do Direito Público Interno que brotou do próprio Direito Financeiro, tendo por objetivo a imposição e arrecadação de tributos. Foi com a CF de 1967 que, pela primeira vez, em nossa História Constitucional, se instituiu um Sistema Tributário ( arts. 18 e segs. ). A atual CF, promulgada em 5.10.1988, manteve tal orientação, prevendo seu Sistema Tributário nos arts. 145 e segs. O Direito Tributário, conceituado por NOGUEIRA (1999, p.65) como a disciplina da relação entre o Tesouro Público e o contribuinte, resultante da imposição, arrecadação e fiscalização dos tributos, é disciplinado, no plano positivo, pelo Código Tributário Nacional (L.5.172/66). A CF prevê, nos arts. 150 e segs., as chamadas limitações ao poder de tributar.
3.1.2. Sistema Tributário Nacional Brasileiro
Sistema, considerado quando existir um princípio unificador no relacionamento dos elementos que o compõem (ordem e unidade). Para Kelsen a norma fundamental é o principio unificador que dá origem à ordem constitucional.
Sistema jurídico - com a existência da norma hipotética fundamental, - não se prova, nem se explica (proposição axiomática) - surge o caráter unitário do conjunto.
Sistema tributário - é o conjunto de tributos em vigência num determinado País, CARVALHO (1996 p.141)
Sistema Tributário Nacional e se faz repetindo o ensinamento do professor HARADA, que nos diz:
"Sistema Tributário é o conjunto de normas constitucionais de natureza tributária, inserida no sistema jurídico global formado por conjunto unitário e ordenado de normas subordinadas aos princípios fundamentais, reciprocamente harmônicos, que organiza os elementos constitutivos do Estado, que outra coisa tida é senão a própria Constituição" (HARADA, 1995,p.63).
O arcabouço jurídico legislativo do atual Sistema Tributário Brasileiro está consubstanciado na Constituição de 05 de outubro de 1988, no Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172 de 25.10.1966) na parte em que não conflita com a Constituição e nas legislações infraconstitucionais federais, estaduais e municipais.
ATALIBA (1990, p.148) nega a existência de um Sistema Tributário Nacional, pois tal instituto se chocaria com o princípio do federalismo, a autonomia dos Estados e dos Municípios que fazem os respectivos Sistemas Tributários, mesmo tendo como escopo os princípios tributários comuns fixados na Constituição Federal. Mas, é verdadeira a existência de um sistema tributário brasileiro, porque se têm em uma multiplicidade de legisladores, federais, estaduais e municipais a influenciarem a modelagem do Sistema Tributário.
Sistema Constitucional Tributário - por exceção em relação ao Direito comparado, tem mais que a estrutura; a Constituição brasileira plasmou todo o sistema tributário, deixando pouco campo ao legislador ordinário. Os princípios constitucionais irradiam por toda a ordem jurídica, imprimindo unidade e informando a compreensão de segmentos normativos.
Para alguns existe hierarquia entre os princ1p1os - as cláusulas pétreas seriam exemplo disso. Para BARROS (1995, p.42) "esses princípios de maior hierarquia, são chamados de sobreprincípios". Entre eles o da segurança jurídica.
Desde que deduzidos da própria Constituição, os princípios explícitos e implícitos têm a mesma validade.
Para SILVA (1989, p.45) os princípios são mais importantes que as normas.
Os princípios ocupam posição privilegiada nos patamares do ordenamento. Os princípios não são passíveis de esquemas objetivos, já que o subjetivismo é ínsito ao domínio do axiológico. Dai não existir fórmula adequada para dimensionar a capacidade contributiva, o confisco, etc. Todo principio atua para implementar valores - "são normas jurídicas portadoras de intensa carga axiológica, de tal forma que a compreensão de outras unidades do sistema ficam na dependência da boa aplicação daqueles vetores".
O Sistema Tributário Brasileiro é bastante recente e surgiu, na verdade, com a Emenda Constitucional 18, de 1°. De dezembro de 1965, que, no artigo 1º., delimitou, com cirúrgica precisão, essa área, desenhando sua composição:
impostos, taxas e contribuições de melhoria, cimentando-se um sistema uno e nacional.
Para MORAES (1984, p.51) foi o primeiro movimento sério, com o objetivo de sanar a caótica estrutura tributária e os defeitos da Constituição de 1946 e ordenar as diversas competências, produzindo significativas inovações, com conceitos doutrinários novos, agasalhando uma classificação de imposto, calçada em nomenclatura econômica, e conciliando as diversas aspirações e tendências das variadas esferas de poder do Estado Brasileiro.
Neste diploma maior, abeberou-se o legislador do Código Tributário Nacional.
Constituiu-se, na palavra sábia MORAES (1993, p.253), em verdadeira e histórica reforma tributária, substantiva, não meramente formal.
O Sistema Tributário Nacional atual produziu inovações e principalmente
"reorganizou" os defeitos contidos na Constituição de 1946, mas que atualmente, apresenta uma elevadíssima carga tributária, uma das mais altas do mundo, que resulta em melancolia econômica e sonegação de tributos.
Para BETTONI (2001, p.15) o Sistema Tributário Nacional esta estruturado no Título VI ("Da Tributação e do Orçamento"). Compreende todo o capítulo 1, com 6( seis) Seções, a saber:
Seção 1 - Dos Princípios Gerais;
Seção li - Das Limitações do Poder de Tributar;
Seção Ili - Dos Impostos da União;
Seção IV - Dos Impostos dos Estados e do Distrito Federal;
Seção V- Dos Impostos dos Municípios;
Seção VI - Da repartição da Receita Tributária.
O atual Sistema, incrustado, nos artigos 145 a 156 da Constituição de 1988, fugiu do excelente projeto elaborado por notáveis juristas, na subcomissão de tributos, remanescendo totalmente desfigurado na Comissão de Sistematização, durante a Constituinte, e plasma-se em uma substancial complexidade e iterativa alteração dos textos, que provoca custos altíssimos e ruinosos, quer para o Fisco, quer para o contribuinte, com propensão para a sonegação e a fatal inadimplência, como forma de sobrevivência.
O sistema atual alicerça-se em quatro princípios gerais, que definem as espécies tributárias, determina a unicidade do sistema e delimita a capacidade contributiva.
O atual sistema impõe custos administrativos elevados para as empresas e o governo. É composto por impostos em cascata, contribuições sociais que funcionam como impostos, alíquotas elevadas, incentivos e isenções, o que provoca evasão e sonegação fiscais.
Nesse ambiente, predominam, além dos impostos cumulativos, contribuições proibitivas sobre a folha de salários, sobreposição de dois ou mais impostos sobre a mesma base e alíquotas muito elevadas. Parte das exportações e os bens de capital ainda são tributados indiretamente, em flagrante contradição com o resto do mundo.
Essa situação gera ineficiências econômicas, afeta a competitividade dos produtos nacionais e tem impacto negativo sobre os níveis de produção e emprego.
Por isso é necessário adaptar a tributação à nova realidade nacional e ao novo padrão econômico internacional imposto pelo processo de globalização.
Existem três bases clássicas de tributação: a renda, o patrimônio e o consumo. O
resto é variações ou combinações dessas bases clássicas, com exceção, naturalmente, dos impostos de natureza regulatória, incidentes sobre o comércio exterior e sobre as operações financeiras.
3.1.3. Competência Tributária e Repartição dos Tributos entre Esferas de Governo
Pelo princípio da legalidade é a lei que introduz os preceitos jurídicos que criam direitos e deveres. À aptidão que as pessoas políticas possuem para expedir regras jurídicas que inovam o ordenamento positivo chama-se de competência legislativa. Se a produção de normas jurídicas for sobre tributos chama-se competência tributária - desenhar o perfil jurídico de um tributo ou os expedientes necessários à sua funcionalidade, LA TORRACA (2000, p.42).
Diferente é a capacidade tributária ativa - possibilidade de integrar a relação jurídica como sujeito ativo. A primeira situa-se no plano constitucional e é intransferível, enquanto a segunda não {é o princípio da indelegabilidade da competência tributária).
A norma ao dar competências está limitando essas competências porque não há competências ilimitadas. A Constituição Federal não cria tributos, apenas outorga competência tributária (que é competência legislativa dos entes políticos, pois possuem legislativos autônomos e representativos) para criar "in abstrato" os tributos, já previstos na CF - obs.art. 145. (Criar é descrever todos os seus elementos).
3.1.4. Característica da Competência Tributária
a) Privatividade - exclusividade da pessoa política para a qual foi outorgada a competência. A privatividade é só da União, já que em algumas hipóteses ela poderá legislar sobre matérias de competência dos Estados e dos Municípios - art.
154, 1 - regra de fechamento; art. 154 li - mais que uma exceção, confirma a regra em caso de normalidade. Como uma mesma matéria não poderá ser objeto de tributação por duas pessoas políticas diferentes, no direito brasileiro não pode haver bi-tributação. O bís-in-ídem é a incidência duas vezes sobre o mesmo fato, de duas pessoas políticas diferentes. Está previsto da Constituição. É a exceção legítima a bi-tributação. Ex. bis-in-ídem: ICM e IW; IR e AIRE; impostos extraordinários. No
bis-in-idem tem que haver coincidência de todos os aspectos da Hipótese de Incidência. (Alguns autores chamam a bí-tributação de superposição tributária, dada à confusão na doutrina, em torno da palavra bitributação).
Do entrelaçamento dos mandamentos constitucionais, que são postos de uma só vez, é que nasce o perfil jurídico da competência. Daí a impropriedade do Art. 6 CTN e seu parágrafo, diferente do art. 7, que é preciso.
b) Fiscalidade - quando os objetivos ou a estrutura de criação do tributo for exclusivamente para atender o abastecimento dos cofres públicos, sem levar em conta interesses sociais, políticos ou econômicos.
e) Extrafiscalidade - quando os objetivos são alheios aos meramente arrecadatórios, ou seja, quando se pretende prestigiar situações sociais, política e economicamente valiosas.
d) Parafiscalidade - quando a lei tributária nomeia sujeito ativo diverso da pessoa que a expediu, atribuindo-lhe a disponibilidade dos recursos auferidos, para o implemento de seus objetivos peculiares. Todas as espécies tributárias podem ser objeto de parafiscalidade. Ex. contribuição previdenciária que assume o papel de imposto para o empregador e de taxa para o empregado. Quando não utilizar os recursos arrecadados e os repassar aos cofres públicos, será pessoa auxiliar e não caso de parafiscalidade.
3.1.5. Competência Tributária na Constituição Federal de 1988
A Constituição distribui competência aos entes de Direito Público, a Constituição não cria tributos, apenas distribui as competências entre as três esferas de Governo (Federal, Estadual e Municipal).
CF. Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
1 - impostos;
li - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;
Ili - contribuição de melhoria, decorrente de obras publicas.
a) Competência privativa da União:
Imposto de Importação (li) - incide sobre produtos de procedência estrangeira;
Imposto de Exportação (IE) - incide sobre produtos nacionais ou nacionalizados;
Imposto de Propriedade Territorial Rural (ITR) - incide em imóvel, por natureza, fora da zona urbana do município;
Imposto de Renda e Proventos de qualquer Natureza (IR) - incide sobre disponibilidade econômica ou jurídica de rendas e proventos;
Imposto de Produtos Industrializados (IPI) - incide sobre os produtos industrializados;
Imposto de Operações de Crédito, Câmbio e Seguro ou Relativas a Títulos ou Valores Mobiliários (IOF) - incide sobre operações de crédito, câmbio e seguro ou relativas a títulos ou valores mobiliários
Imposto de Grandes Fortunas (IGF) - incide sobre grandes fortunas, conforme definido em lei complementar.
b) Competência dos Estados e Distritos Federal:
Imposto de Transmissão "Causas Mortis" e doação de Bens e Direitos (ITD) - Incide sobre bens ou direitos transmitidos por herança ou doados.
Imposto de Circulação de Mercadoria e Prestações de Serviços de Transportes e Comunicação (ICMS) - Incide sobre mercadoria nacional e estrangeira, alimentação
e
bebida e transporte interestadual e intermunicipal e comunicação;Imposto de Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) - Incide sobre veículos automotores.
e) Competência dos Municípios:
Imposto de Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) - Incide sobre imóvel por natureza ou por acessão física, na zona urbana do município;
Imposto de Transmissão Inter Vivos de Imóvel (ITBI) - Incide sobre bens imóveis e direitos relativos a imóveis;
Imposto de Serviços de qualquer Natureza (ISS) - Incide sobre serviços.
d) Competência Residual:
O legislador constitucional distribui as competências entre as três esferas de governo, mas não esgotou as possibilidades de incidência tributária. No dizer de Alfredo Becker, existem os fatos signo-presuntivos e a pessoa que os pratica revela uma capacidade contributiva. Desse modo, podem ser criados novos tributos, pois há uma faixa de resíduo que ainda pode ser utilizada. A CF/88, em seu art. 154, 1, permitem a União criar novos impostos, atendidos os requisitos exigidos em Lei.
3.1.6. Repartição das Receitas Tributárias
O art. 159 da CF/88 trata da repartição das receitas tributárias. Deste modo, o produto da arrecadação dos tributos claramente definidos nos art. 154, 155 e 156 (competências tributárias), é repartido conforme disposto no art. 159, de modo que a disponibilidade de recursos para as esferas de governo resulta diferente daquele resultante da arrecadação sob a competência de cada esfera. Assim:
a) Pertencem aos Estados e ao Distrito Federal:
o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza, incidente na fonte sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem;
20% do produto da arrecadação do imposto que a União instituir no exercício da competência residual, exceto os impostos em caso de guerra externa, impostos extraordinários.
b) Pertencem aos Municípios:
o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e proventos de qualquer natureza incidente na fonte sobre rendimentos pagos, a qualquer título, por eles, suas autarquias e pelas fundações que instituírem e mantiverem;
50% do produto da arrecadação do imposto da União sobre a propriedade territorial rural, relativamente aos imóveis neles situados;
50% do produto da arrecadação do imposto do Estado sobre a propriedade de veículos automotores licenciados em seus territórios;
25% do produto da arrecadação do imposto do Estado sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. As parcelas referentes a estes 25% serão creditadas conforme os seguintes critérios:
a) três quartos, no mínimo, na proporção do valor adicionado nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, realizadas em seus territórios;
b) até um quarto, de acordo com o que dispuser lei estadual ou, no caso
dos Territórios, lei federal.
A União entregará da seguinte forma os impostos por ela arrecadados do produto da arrecadação dos impostos sobre renda e proventos de qualquer natureza e sobre produtos industrializados, 47% na seguinte forma:
21,5% ao Fundo de Participação dos Estados e do Distrito Federal;
22,5% ao Fundo de Participação dos Municípios;
3% para aplicação em programas de financiamento ao setor produtivo das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste, através de suas instituições financeiras de caráter regional, de acordo com os planos regionais de desenvolvimento, ficando assegurada ao semi-árido do Nordeste a metade dos recursos destinados à Região, na forma que a lei estabelecer;
do produto da arrecadação do imposto sobre produtos industrializados, 10% aos Estados e ao Distrito Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas exportações de produtos industrializados.
As distribuições de receitas tributárias na Constituição Federais de 1988, poderão ser observadas no quadro da página seguinte:
Tributo União Estados/DF Municípios CF/88 (art.) Imposto de Retenções em Recolhimento Recolhimento 157, 1e158,
Renda geral, exceto dos na fonte retido na fonte 1 na Fonte Estados, DF e pelos Estados e retido pelos
Municípios DF. Municípios.
(compõe base dos FPE e FPM).
Imposto de 53% 21,5% 22,5% 159, 1
Renda (1) (FPE) (FPM)
IPJ (2) 43% 21,5% (FPE) 22,5% (FPM) 159, 1, li e 7,5% (FPEX) 2,5% (FPEX) §§ 2° 3°
Art. 154, 1 80% 20% -0- 157, li
IOF s/ouro -0- 30% 70% 153, § 5°
(ativo financeiro)
ITR 50% -0- 50% 158, li
ICMS -0- 75% 25% 158, IVe
par. Único
IPVA -0- 50% 50% 158, Ili
Fonte: CF/88.
(1) Além da destinação ao Fundo de Participação dos Estados (FPE) e dos Municípios (FPM), 3%
(três por cento) da arrecadação do Imposto de Renda e do IPI é destinado a programas de desenvolvimento das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste.
(2) Além da destinação ao Fundo de Participação dos Estados (FPE) e dos Municípios (FPM), ou ao Fundo para Ressarcimento das Exportações (FPEX), 3% (três por cento) da arrecadação do Imposto de Renda e do IPI é destinado a programas de desenvolvimento das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste.
3.1. 7. Classificação Econômica de Tributos
Segundo MACHADO (1994, p.174) "os tributos, quanto à sua natureza, divide-se em três categorias básicas: tributos sobre o estoque de riqueza possuído pelas pessoas num determinado momento; tributos sobre o fluxo de riqueza recebida pelas pessoas num determinado período e tributos sobre o consumo".
Na primeira categoria estão impostos como o IPTU (Imposto Territorial Urbano), o ITR (Imposto Territorial Rural), o IPVA (Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores) e o ainda não regulamentado Imposto Sobre as Grandes Fortunas.
Na segunda categoria estão o IR (Imposto de Renda - na fonte de pessoas físicas e jurídicas), as diversas contribuições sociais incidentes sobre a folha de pagamentos e faturamento das empresas (FGTS, INSS, PIS/PASEP, COFINS) e os Impostos de Transmissão de Bens Imóveis "causa mortis" e Transmissão de Bens Imóveis "Inter vivos".
Na terceira categoria se tem o ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços), o IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados) e o ISS (Imposto Sobre Serviços de qualquer natureza).
As duas primeiras categorias são impostos ditos diretos, do ponto de vista econômico, uma vez que tem com fato gerador a riqueza ou renda de quem os paga.
Os impostos sobre consumo são impostos indiretos, uma vez que é impessoais. Não se baseiam na riqueza nem na renda pessoal de quem paga, mas no ato de consumir. Quanto à forma como os tributos afetam o estoque de riqueza e a renda de quem os paga os tributos podem ser regressivos, proporcionais ou progressivos, também segundo uma classificação econômica.
Na primeira categoria estão os impostos que afetam de forma mais que proporcionalmente os setores sociais de baixa renda. Nessa categoria estão os impostos sobre o consumo. Pesam mais sobre os pobres porque estes tendem a gastar a totalidade de sua renda em consumo, enquanto os mais ricos podem poupar parte do que ganham. Considerada, portanto, a renda total, os pobres acabam, proporcionalmente, pagando mais impostos que os ricos.
Impostos proporcionais são impostos com impacto neutro sobre a distribuição de riqueza. Um imposto de renda com alíquota única seria um imposto proporcional.
A terceira categoria - os impostos progressivos - são aqueles que gravam mais que proporcionalmente os mais ricos. Servem para redistribuir a riqueza, fazendo com que os mais ricos, arquem com custos proporcionalmente maiores na provisão dos bens públicos. É o caso do Imposto de Renda com alíquotas diferenciadas conforme o nível de renda da pessoa.
A incidência de impostos ditos indiretos (também um conceito econômico) existentes no Brasil tem pesadas conseqüências sobre o preço final dos produtos, sobrecarregando o usuário final. A tributação indireta chegou a 43% sobre alimentos, 47% para tecidos, aproximadamente 45% em veículos, e 32% em bens
intermediários, como o polietileno. Dessa forma, a alíquota básica do de Imposto de Renda sobre as indústrias brasileiras foi a 45,8%, comparada com os 33,3%
aplicados aos países da América Latina, 35,6% na América do Norte e Europa e 27, 1 % na Ásia e Pacífico. No imposto sobre o valor agregado (ICMS e IPI), a alíquota média ponderada foi de 28,7% no Brasil, contra apenas 5,5% na Ásia e no Pacífico, 15, 1 % na América do Norte e Europa e 15,3% na América Latina.
Finalmente, os encargos sociais obrigatórios para as empresas também são aqui os mais elevados do mundo, atingindo 37,4% comparados a 10,3% nos blocos Asiático e Pacífico, 26,7% na América do Norte e Europa e 18,9% na América Latina, Gazeta Mercantil (1994, p.14).
Se o Brasil, o maior país do Mercosul, quiser tornar real a sua participação nesse contexto, deve lançar novas luzes sobre velhos e sábios ensinamentos, ainda mais sobrevindo a reforma tributária tão propalada pelo governo que assume em 1995, Jornal O Estado de São Paulo (1999, p.3).
Os países, da mesma forma que as empresas, devem competir para produzir o máximo com o custo mínimo. Os impostos são parte importante dos custos de produção e do custo de vida. Para ganhar mais, as pessoas têm que produzir mais. Logo, o sistema tributário que penaliza os aumentos de renda penaliza, ao mesmo tempo, os aumentos de produção. Não é importante saber se a tributação é direta ou indireta, se recai sobre empresas ou sobre pessoas. O capital e o trabalho pagam todos os impostos, quer na forma de menor rendimento, quer na forma de maior preço.(PEIXOTO, 2001, p.256).
3.1.8. Histórico e Característica do Imposto Sobre o Valor Agregado no Brasil
A partir do exame do papel do IVA/TVA/VAT no processo de integração européia e de conceitos doutrinários básicos relativos ao imposto sobre o valor acrescido, tentar-se-á repassar a experiência brasileira e suas peculiaridades no tocante à implantação, aqui, desse tipo tributário e analisar sucintamente os prós e contras, a indispensabilidade ou não da adoção, de um IVA nacional, a exemplo do que já fizeram os demais países-membros do Mercosul.
A adoção do IVA - Imposto sobre o Valor Agregado (também conhecido nos idiomas francês e inglês como TVA - Taxe sur la Valeur Ajoutée e VAT - Value Added Tax), pelos países do Mercado Comum Europeu, foi vital para o sucesso da integração do continente.
A reforma tributária promovida no Brasil em 1965, por meio da Emenda no 18 à Constituição de 1946, logo seguida da Lei no 5.172/66, que, afinal, veio a sistematizar, após longos anos de tramitação parlamentar, as normas gerais e os conceitos básicos da tributação, adotou tríplice partilha - que até hoje perdura - do que se constituiria num imposto nacional sobre a produção e a circulação. Criaram- se, assim:
• de competência da União, um IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados, sucessor do Imposto sobre Consumo, que, àquele tempo, já se regia pela técnica do valor agregado, ao lado de um IOF - Imposto sobre Operações Financeiras (crédito, câmbio, seguros e títulos e valores mobiliários) de acentuada função e:xtrafiscal;
• de competência dos Estados e do Distrito Federal, um ICM - Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias, também de valor acrescido, que veio a substituir o antiquado e distorsivo IVC - Imposto de Vendas e Consignações, de incidência cumulativa "em cascata"; (a previsão de um esdrúxulo ICM municipal foi de logo abolida pelo Ato Complementar no 31/66);
• e de competência dos Municípios, um ISS - Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza, objeto, após, de lista delimitativa constante do Dec.-leí no 406/68, alterado pelo Dec.-lei no. 834/69 e atualmente regrada pela Lei Complementar. no 56/87.
O ICM implantado no Brasil seria, na lição de COSTA, um imposto sobre o valor acrescido com as seguintes características:
É calculado pelo método imposto sobre imposto e pago fracionadamente no ciclo da produção e da comercialização. Tem uma completa generalidade vertical pois abrange o ciclo da produção e o da comercialização, até a entrega das mercadorias ao consumidor final. No plano horizontal, não apresenta a mesma generalidade porque não abrange nem imóveis, nem serviços. Embora a Constituição e a lei complementar sejam omissas a este respeito, as deduções permitidas pelas legislações estaduais fazem do ICM um imposto parcialmente tipo produto bruto e parcialmente tipo consumo. Adota o princípio do país de destino, embora parcialmente, porque a desoneração não se estende a todos os produtos exportados. (COSTA, 1999, p.240)
Com a Constituição de 1988, alargou-se o campo de incidência do imposto estadual, incluindo-se no atual ICMS a imposição sobre combustíveis e lubrificantes, energia elétrica e minerais (conseqüência da supressão dos respectivos "Impostos Únicos"), e, ainda, sobre os serviços de transporte não municipal (antes objeto de imposto federal específico) e de comunicações.
Após oito anos de vigência do Convênio no 33/66-ICM, adveio enfim a Lei Complementar. no 87, de 13/9/96 ("Lei Kandir"}, que, regulando as normas gerais sobre o ICMS, consagrou vários avanços em prol da transformação desse tributo em verdadeiro IVA, em condições de paritalizar o Brasil com a concorrência internacional em tempos de globalização econômica. Dentre eles, cabe ressaltar:
a) a exportação de produtos, inclusive semi-elaborados, mercadorias e serviços foram excluída da incidência do ICMS;
b) foram admitidos créditos fiscais relativos a bens adquiridos pelos contribuintes para uso/consumo ou ativo permanente, dando-se eficácia abrangente ao princípio da não-cumulatividade.
A inconformidade dos Estados quanto às perdas de receita provocadas pela Lei Kandir há de desaguar em deslindes outros que não o simples retorno - que significaria lamentável retrocesso - ao status quo ante. Ao revés, a inserção do País na economia global está a indicar que mudanças mais profundas e radicais se produzirão em nosso sistema tributário.
Complicando o quadro da tributação brasileira sobre a produção e a circulação de bens e serviços, lembre-se a crescente proliferação, verificada nos últimos anos, de contribuições sociais criadas pela União, sob o estímulo (escamoteado) da não-participação dos Estados/DF e Municípios na arrecadação destas (a contrário dos principais impostos federais). Aí estão a COFINS, sucedânea do controvertido FINSOCIAL, o PIS/PASEP, a CPMF e outras contribuições da seguridade social, como a CSSL, algumas delas verdadeiros impostos adicionais travestidos, com características que refogem inteiramente a parafiscalidade, como lucidamente denuncia o atento magistério de TORRES (2001, p.153) Recaindo "em cascata" sobre o faturamento, a folha de salários, o lucro ou a circulação financeira, incorporam-se indestacavelmente ao custo e ao preço dos produtos e serviços, e
reduzem a competitividade brasileira no comércio internacional, elevando o "custo Brasil".
Para AMARAL, a federalização do IVA brasileiro, com a correção concomitante de suas distorções, é "uma tendência irreversível". Em suas palavras:
Atualmente, cerca de noventa a cem países do mundo adotam o IV A. É o imposto padrão da União Européia. Dos países membros da OECD apenas os Estados Unidos e a Austrália ainda não o implementaram. Diversas propostas de reforma de seus sistemas tributários, entretanto, defendem sua introdução.
Todos os países da América Latina possuem, com maior ou menor abrangência, tributos sobre o consumo cobrados segundo a técnica do valor agregado. O mesmo ocorre com os países integrantes da antiga União Soviética. (AMARAL, 1998, p.125).
E adiante:
O IVA é considerado o melhor tributo para fins de coordenação tributária relativamente a países integrantes de agrupamentos econômicos regionais. Uma das grandes vantagens do IVA é que, do ponto de vista do comércio internacional, é um tributo que pode legitimamente ser deduzido nas exportações. Sob o GATT, um tributo da natureza do IVA pode ser legalmente restituído nas fronteiras, por ajustes tributários no momento da exportação.(AMARAL, 1998, p.129).
Dentre outras relevantes ponderações do estudioso tributarista especializado em IVA, cabe enfatizar:
a introdução da técnica do IVA no Brasil deu-se em dimensão "mais modesta. .. e paradoxalmente mais complicada", pois, de um lado, cindiu-se a imposição em um imposto federal (o IPI) e outro estadual (o ICM, agora ICMS), enquanto se deixavam a nível municipal quase todos os serviços (ISS), tributados "em cascata";
essas três ordens distintas de regramento legal e contábil penalizam o contribuinte, assoberbando-o de deveres acessórios e tornando o sistema de tributação do consumo "um dos mais complicados do mundo" (o recente regime do "Simples" visa exatamente simplificar e unificar a apuração desses três e outros mais tributos, não sem flagrantes inconstitucionalidades, benéficas embora ao pequeno contribuinte);
algumas características do ICMS brasileiro são "altamente indesejáveis sob a perspectiva dos elementares objetivos de eficiência econômica, justiça tributária e administrabilidade"; são elas:
a) o cálculo "por dentro" ("em que a alíquota real... do tributo é sensivelmente superior à alíquota nominal") - na contramão da opção mundial mais transparente e democrática de efetuar o cálculo do IVA
"por fora", isto é, pela alíquota verdadeira;
b) o emprego da base econômica "produto bruto", em oposição à base denominada "consumo", desencorajando o investimento produtivo e a modernização do parque industrial, por não admitir créditos na aquisição de bens de capital (a crítica é anterior à Lei Complementar. no 87 /96, que corrigiu, em boa parte, a distorção);
e) a utilização de critério híbrido (misto de destino e origem) nas operações interestaduais, com alíquotas diferenciadas visando distribuir a receita entre Estados exportadores e importadores, e distinguir as vendas a intermediário e a consumidor final (neste último caso a incidência se dá pelo princípio da origem);
d) as conseqüentes inadequação e complexidade do regime híbrido brasileiro do IVA dificultam a prática do comércio internacional; a repartição e a transferência de receitas poderiam ser atendidas através dos Fundos de Participação já constitucionalmente previstos;
e) a injustificável exclusão dos serviços da incidência do ICMS, impossibilitando o respectivo creditamento das parcelas, agregadas ao produto, e sujeitando-os à tributação cumulativa, o que afasta a almejada neutralidade do sistema fiscal.
Realizou-se uma análise dos impostos sobre o valor agregado no Brasil para fundamentar as abordagens que serão feitas no capítulo 3, a respeito do processo de reforma tributária, no Brasil, na década de 1990.
3.2. CARGA TRIBUTÁRIA NO BRASIL
O conceito de Carga Tributária Bruta refere-se à relação entre o montante total da receita de natureza tributária, arrecadada em determinado período, e o
Produto Interno Bruto nesse mesmo período,
www.fazenda.gov. br/estudostributarios/administracaotributaria, 11. 05.2002.
consultada em
Em lugar nenhum do mundo as pessoas sentem prazer em pagar impostos.
Pagam-nos, porque, como já diz o próprio nome, são impostos. Sua natureza coercitiva está diretamente relacionada com o papel que desempenham: servem para custear a execução e fornecimento de bens e serviços que ninguém estaria disposto a custear de livre e espontânea vontade, por conta do que os economistas chamam de "externalidades".
Um outro aspecto, entretanto, torna os tributos ainda mais antipáticos - pelo menos para quem os paga. É o fato de que além de serem utilizados para custear o fornecimento de bens públicos puros ou que carregam forte dose de
"externalidades", os tributos também são utilizados como instrumento de redistribuição de renda. Através dos impostos, parte da renda auferida pelos setores mais ricos da sociedade é transferida aos setores mais pobres na forma de fornecimento de serviços gratuitos de saúde, educação, remédios, material escolar, cestas básicas, salário-desemprego, programas de renda mínima, etc ...
A disputa entre União, Estados e Municípios, sobre as competências de arrecadar e as responsabilidades de prestação desses serviços, é eterna. Os Estados e Municípios, com razão reclamam maior participação no bolo tributário, uma vez que, em última instância, é a eles - aos municípios em particular - que a população reivindica a prestação dos serviços essenciais.
A União reivindica grande parte do bolo tributário sob o argumento de que a própria existência da federação depende da capacidade do governo central transferir recursos das regiões mais ricas para as mais pobres do país, mantendo assim o equilíbrio federativo. Serviços como segurança nacional, a manutenção do próprio poder judiciário, legislativo e a administração central do país exige recursos que devem gravar cada Estado de acordo com capacidade de geração de riqueza.
3.2.1. Carga Tributária e Desenvolvimento Econômico
A literatura internacional apresenta exaustivos estudos que constatam uma participação crescente da despesa pública (e por decorrência da receita) no PIB nos países desenvolvidos durante os últimos cem anos. Concluem esses estudos que há uma relação direta entre a carga tributária e o nível de desenvolvimento: quanto mais desenvolvida a economia, maior a carga tributária. Com efeito, países subdesenvolvidos vivem basicamente dos impostos sobre comércio exterior; países em desenvolvimento extraem as receitas tributárias majoritariamente de impostos sobre consumo, apresentando, por isso, um sistema tributário regressivo; enquanto os países desenvolvidos apóiam sua receita na tributação da renda, apresentando um sistema tributário progressivo, socialmente mais justo. Nessa ótica, o Brasil apresenta uma carga tributária compatível com o seu nível de desenvolvimento, uma vez que sua base de arrecadação tem no consumo a principal fonte, BORGES (2001 p.63).
Essa linha de análise acabou consolidando, na literatura internacional, o conceito de carga tributária e suas relações com o nível de desenvolvimento. Não obstante, alguns economistas incursionaram nesta área interpretando equivocadamente o conceito de "pressão fiscal" para justificar a necessidade de redução da carga fiscal.
Para calcular a chamada "pressão fiscal" divide-se a carga tributária pela renda "per capta". Normalmente, compara-se a pressão fiscal brasileira com a de países desenvolvidos para chegar à conclusão de a brasileira ser a maior.
Entretanto, a comparação apenas com esses países esconde a realidade deste indicador. Se comparar a pressão fiscal brasileira com a de países mais pobres, observa-se que esse indicador apresenta uma relação inversa com a renda per capta: quanto mais pobre o país, maior a pressão fiscal. Logo, não é correto afirmar que a pressão fiscal brasileira é uma das mais altas do mundo. A pressão fiscal dos países da África é muito superior à brasileira e, nem por isso, se tem notícia de rebelião popular contra uma possível "fúria fiscal" entre os africanos.
Para avaliar a carga tributária e a pressão fiscal ideais para o Brasil não cabe estabelecer padrões externos, mas decidir o que se querer do nosso Estado. Talvez
se esteja consumindo bens públicos acima da nossa capacidade de pagamento.
Quem sabe, a renda seja muito baixa para poder consumir educação e saúde nos níveis de hoje. Talvez nossa renda seja suficiente apenas para gastar com a saúde.
Se concluir que a população brasileira deva ter a garantia de acesso à educação, à previdência social e à saúde, a carga tributária obrigatoriamente terá de ser próxima à de hoje e a pressão fiscal superior à dos países desenvolvidos. Se o sistema tributário é injusto por arrecadar relativamente mais de quem menos ganha, a saída do Estado significará a marginalização total das camadas populacionais mais pobres, por mais paradoxal que isso possa parecer,
www.receita.fazenda.gov.br/estudostributarios/caraatributaria, 11.05.2002
consultada em
Na verdade, a regressividade do sistema tributário é intrínseca ao nível de desenvolvimento de cada país. Os impostos indiretos não são predominantes no Brasil porque os legisladores e os administradores tributários sejam perversos. É o sistema compatível com a realidade econômica brasileira, a exemplo dos demais país em desenvolvimento.
Neste contexto, sistemas tributários regressivos podem ser compensados por uma distribuição da despesa mais voltada para os programas sociais. O que importa, em última análise, é a atuação do Estado como um todo, respeitadas as características próprias do estágio de desenvolvimento econômico de cada país.
Nesta linha de raciocínio, o crescimento contínuo da carga de tributos verificado nos últimos anos no Brasil dá razão aos que criticam a contrapartida oferecida pelo Estado em termos de serviços públicos. De fato, o aumento da carga fiscal, que fez com que se atingisse, em 2000, patamares de receita semelhantes aos de países desenvolvidos, como o dos Estados Unidos, não determinou um acréscimo de qualidade na prestação de serviços públicos, especialmente no que se refere às despesas de natureza social que beneficiam as camadas de mais baixa renda. Ao contrário, estudos recentes de órgãos de pesquisa, como, por exemplo, o IPEA e o BNDES, demonstraram que as funções ditas sociais (saúde, educação, saneamento) estão perdendo espaço na composição dos orçamentos públicos federal e estaduais nos últimos anos.
Há consenso no Brasil de que o Sistema Tributário Nacional deva ser modificado no sentido de sua simplificação e melhor distribuição da carga. A maneira de se atingir esses objetivos, porém, apresenta distintas alternativas. Como o sistema vigente é complexo (embora nem tanto, quando comparado com outros sistemas tributários), e o ato de pagar imposto não ser agradável, por ser imposto, o discurso contra o Fisco e contra a ganância do Estado e as propostas radicais de redução do número de impostos acabam ganhando a simpatia popular.
3.2.2. Avaliação da Carga Tributária Brasileira
Um estudo do IESP/FUNDAP chegou à seguinte comparação entre a estrutura tributária do Brasil e os países pertencentes à Comunidade Econômica Européia conforme demonstra o quadro a seguir:
Renda Lucros e Contribuições Bens e
Outros Total Propriedade Sociais Serviços
Brasil (Média 1989/91)
Em percentagem 5.6 8.4 10.9 0.1 25.0
do PIB
Em percentagem 22.4 33.8 43.8
O.O
100.0da Receita total CEE (Ano de 1990)
Em percentagem 16.0 11.5 12.8 u.5 40.8
do PIB
Em Percentagem 38.5 28.4 31.9 1.2 100.0
da Receita Total
Fonte: OCDE, apud Affonso, Rui de Britto Alvares et alli. Federalismo no Brasil. Reforma Tributária e Federação. Fundap. Editora UNESP. 1995
Como é possível observar a participação dos impostos sobre a Renda, os Lucros e a Propriedade no Brasil são significativamente menores que a média dos países europeus tanto em termos de percentagem do PIB, quanto em termos de percentagem da receita total.
No Brasil as Contribuições Sociais respondem por uma parcela significativamente superior da carga tributária que a média européia (33,8% Brasil contra 28,4%). Tal fato está relacionado com as tentativas do governo federal de
reconcentrar receitas no âmbito da União apelando para a criação de novas contribuições sociais que não entram na partilha dos impostos federais entre Estados e Municípios.
Finalmente a parcela da receita total decorrente dos impostos sobre consumo é expressivamente mais alta no Brasil que na Europa. Lá, enquanto os impostos sobre consumo contribuem com 31,9% da receita total, no Brasil, esse percentual é de 43,8%.
Não é difícil concluir, olhando o quadro acima, que a estrutura tributária brasileira abusa dos impostos sobre o consumo, que são impostos regressivos e taxa relativamente pouco a renda e o patrimônio. Quando se observa a taxação sobre a renda em particular percebe-se que as distorções são ainda mais graves.
De uma carga total estimada em 23,29% do PIB em 1993, o Imposto de Renda contribuía com apenas 3, 78% do PIB, conforme o estudo do IESP citado acima. Desses 3,78% do PIB, as pessoas físicas contribuíam apenas com 0,20% do PIB, as pessoas jurídicas, 1,27% do PIB e o imposto de renda retido na fonte com 2,31%.
Conforme pode ser observado no Gráfico 1, são os assalariados através do Imposto de Renda Retido na Fonte que contribuem com a maior parcela do montante arrecadado através do Imposto de Renda.
Gráfico 1 - DISTRIBUIÇÃO DO IMPOSTO DE RENDA POR SUB-FONTES -1993
20% - + - - - - ---
El1I Retido na Fonte QI Pessoas Jurídicas D Pessoas Físicas
Fonte: AFFONSO, Rui de Britto Álvares Affonso e SILVA, Pedro Luiz Barros (Organ.).
Federalismo no Brasil. Reforma Tributária e Federação. Fundap. Editora Unesp. 1995.
O quadro da página 23 e o Gráfico 1 da página 24 dão uma boa dimensão do grau de distorção da estrutura tributária brasileira. Os impostos diretos além de contribuírem muito pouco para a arrecadação tributária total, estão concentrados.
Numa outra comparação da estrutura tributária, o jornal a Gazeta Mercantil em matéria publicada no dia 25 de setembro de 1995 confirma o que já se mostrou acima e diz literalmente: "Quem sustenta a arrecadação federal de impostos no Brasil é o trabalho e não o capital". Segundo levantamentos do jornal junto à Receita Federal, desde 1989 as pessoas físicas pagam mais imposto de renda que as pessoas jurídicas.
Afirma-se que a carga tributária brasileira é superior em comparação com economias com nível de desenvolvimento semelhante ao nosso e que a pressão fiscal brasileira é inaceitável, por ser uma das mais altas do mundo. A receita tributária brasileira tem efetivamente crescido de forma contínua desde o início do Plano Real. Em 1998, a arrecadação total no Brasil atingiu o equivalente a 29,3% do PIB. Com o Plano de Estabilização Fiscal, que aumentou a alíquota da CPMF e da COFINS, a carga fiscal aumentou em 1999, chegando a R$ 308,9 bilhões, correspondendo a quase 32% do PIB. Em 2000 houve um total arrecadado de R$
361,5 bilhões, equivalentes a 33, 1 % do PIB,
www.fazenda.gov. br/estudostributarios/cargatributaria
3.2.3. Desempenho Recente da Receita Tributária no Brasil
A arrecadação agregada de tributos e contribuições no Brasil, segundo a Receita Federal, em 2001, foi de R$ 406,87 bilhões, um acréscimo nominal de R$
48,85 bilhões (13,6%) em relação ao ano anterior. Em termos reais, e utilizando o deflator implícito do PIB (7,04%), verifica-se que o crescimento real das receitas tributárias foi de 5,88%, mais de quatro pontos percentuais acima da taxa de crescimento do PIB.
A tabela 1 da página seguinte apresenta uma desagregação das receitas tributárias por esfera de governo e unidade administrativa. Pode-se observar que a União, que administra cerca de 70% da carga tributária bruta, expandiu suas receitas tributárias, em termos reais, em 5,34%. As unidades federadas, em conjunto,
apresentaram expressiva expansão em sua receita de impostos, registrando crescimento real de 7,30%. Por fim, as receitas tributárias dos municípios aumentaram, em termos reais, em 5,82%.
Tabela 1 - DESEMPENHO REAL DA RECEITA TRIBUTÁRIA EM 2001
ADMINISTRAÇÃO % PART. NA VARIAÇÃO VARIAÇÃO
CARGA TOTAL NOMINAL(%) REAL(%)
União 68,72 13,06 5,34
Administrada pela SRF 46,97 14,14 6,34
Administrada pelo INSS 15,80 10,17 2,64
CEF (FGTS) 5,18 12,64 4,95
MEC (Salário-Educação) 0,77 11,90 4,25
Estados 26,80 15,17 7,30
ICMS 23,17 14,57 6,74
Demais 3,61 19,14 11,00
Municípios 4,48 13,58 5,82
Total 100,00 13,64 5,88
Fonte: Estudos tributários(www.Fazenda.gov.br/cargatributaria)
Obs.: Variação real calculada com base no deflator implícito do PIB.
A Secretaria da Receita Federal logrou obter acréscimo real nos impostos e contribuições por ela administrados da ordem de 6,34%. Para tanto, contribuiu uma conjunção de fatores econômicos e jurídicos. Algumas alterações no marco legal, implementadas no ano de 2000, basicamente relativas a PIS/COFINS e CPMF, implicaram maior arrecadação em relação ao ano anterior1.
A elevação da CTB deveu-se, basicamente, ao comportamento da arrecadação de três tributos: IR Retido na Fonte, ICMS e PIS/COFINS. Entretanto, praticamente todos os tributos apresentaram variação real positiva ou mantiveram-se relativamente estáveis. Retrações significativas, justificadas pelo fraco desempenho da indústria e por arrecadações extraordinárias em 2000, só foram registradas na CSLL, IRPJ e IPI.
1 A Medida Provisória 2.158-35, de 08/2001, alterou a forma de recolhimento do PIS/COFINS relativo aos setores de combustível (cobrança monofásica) e automotivo (substituição tributária).
Com relação à contribuição para o PIS/COFINS, a mudança na forma de tributação do setor de combustíveis e a introdução do mecanismo de pagamento por substituição pelo setor automotivo contribuíram significativamente para a obtenção de um aumento real de arrecadação de R$ 4, 12 bilhões. Cabe a ressalva que o resultado final de tais alterações foi o de frustrar as ações elisivas e evasivas, reduzindo as demandas judiciais contra o fisco e colocando ao alcance da lei aqueles que tergiversavam no cumprimento das obrigações tributárias.
No que concerne a CPMF, tanto em 2000 quanto em 2001, vigoraram as alíquotas de 0,30% e 0,38% na cobrança dessa contribuição. Entretanto, a incidência a 0,38%, em 2000, ocorreu apenas em um semestre, contra uma incidência, em 2001, por um período de praticamente 1 O meses. Essa diferença na tributação explica o acréscimo real de aproximadamente R$1, 70 bilhão na arrecadação da CPMF.
Por seu turno, a legislação referente aos tributos diretos (IRPF e IRPJ) manteve-se relativamente inalterada. A rubrica que apresentou variação positiva mais significativa (crescimento real de 14,69%) foi a referente ao Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), que agrega tanto a arrecadação do IR sobre o trabalho assalariado quanto sobre ganhos no mercado capital.
No gráfico 2, nota-se perfeitamente a carga tributária bruta no Brasil por esfera de governo.
Gráfico 2 - CARGA TRIBUTÁRIA BRUTA NO BRASIL POR ESFERAS DE GOVERNO 1997 A2001
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