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O processo de convergência às normas internacionais de contabilidade pública

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Academic year: 2021

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UNIVERSIDADE FEDERAL FLUMINENSE INSTITUTO DE CIÊNCIAS HUMANAS E SOCIAIS

CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

LISSA DA CUNHA FIGUEIRA TAYNARA ALVES SILVA

O PROCESSO DE CONVERGÊNCIA ÀS NORMAS INTERNACIONAIS

DE CONTABILIDADE PÚBLICA: UM ESTUDO EMPÍRICO DO SETOR

PÚBLICO DE VOLTA REDONDA

Volta Redonda/RJ 2014

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LISSA DA CUNHA FIGUEIRA TAYNARA ALVES SILVA

O PROCESSO DE CONVERGÊNCIA ÀS NORMAS INTERNACIONAIS

DE CONTABILIDADE PÚBLICA: UM ESTUDO EMPÍRICO DO SETOR

PÚBLICO DE VOLTA REDONDA

Trabalho de Conclusão do Curso apresentada ao Curso de Graduação em Ciências Contábeis do Instituto de Ciências Humanas e Sociais da Universidade Federal Fluminense, como requisito parcial para obtenção do grau de Bacharel em Ciências Contábeis.

Orientador: Prof. Me. ARLINDO

FREITAS

Volta Redonda 2014

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Aos nossos Pais, por todo o investimento que realizaram para nos fornecer as melhores condições e ao apoio para conseguir chegar nesta etapa.

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AGRADECIMENTOS

Acima de tudo agradecemos a Deus por mais uma conquista em nossa vida, - “Tudo pode aquele que Nele crê” (Marcos. 9:23).

Aos nossos pais que não mediram seus esforços durante todo esse tempo para que chegássemos até aqui, encorajando e dando forças quando tudo parecia difícil. Aos nossos irmãos que nos incentivaram por ser quem são, sempre nos dando força e vontade de ser como eles, é nos espelhando neles que conseguimos mais esta vitória.

Às pessoas que gostaríamos que estivessem em carne ao nosso lado neste momento, mas que estão de outro lado tendo uma visão privilegiada de tudo.

Ao nosso orientador e professor Arlindo de Oliveira Freitas, pela dedicação e paciência inesgotável conosco, mesmo nos momentos em que parecia que não conseguiríamos.

Aos professores do departamento de Ciências Contábeis que contribuíram na nossa jornada e pela sabedoria e conhecimento passados.

Desejamos apresentar nosso carinhoso agradecimento à Equipe da nossa Empresa (Ease Engenharia e Secretaria Municipal de Fazenda, na qual estagiamos) pela oportunidade concedida, no qual além de valores, aprendemos a prática do dia a dia de trabalho.

Pretendemos não ser injustas em citar um amigo ou outro, e então agradecemos a todos os companheiros que nos ajudaram no decorrer desses quatro anos, aos amigos de faculdade e aos amigos da vida.

E um agradecimento a todos que de uma maneira direta ou indireta contribuíram no decorrer desses anos para a conclusão do nosso curso.

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Talvez não tenhamos conseguido fazer o melhor. Mas lutamos para que o melhor fosse feito. Não somos o que deveríamos ser, não somos o que iremos ser, mas graças a Deus não somos o que éramos.

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RESUMO

No Brasil, foi iniciada no ano 2000 a publicação das Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público – IPSAS (InternationalPublic Sector Accounting Standards) com a finalidade de instituir padrões internacionalmente aceitos para a contabilidade governamental. A presente pesquisa possui como objetivo averiguar em que grau se depara a implantação das NBCs com base nas IPSAS na entidade pública do município de Volta Redonda e apresentar quais seriam os problemas detectados neste processo. Observou-se um consenso entre os respondentes de que a implantação das IPSAS é de suma importância para a melhoria dos controles, maior comparabilidade dos demonstrativos e redução das possíveis fraudes. No entanto, mesmo depois de prorrogado por duas vezes o tempo para implantação, seu nível pode ser considerado baixo, bem como o conhecimento das normas nos órgãos pesquisados. Definiu-se três fatores como os principais agentes dificultadores para essa falta de eficiência na implantação: a baixa conscientização dos gestores públicos, a falta de autonomia dos contadores na execução de suas tarefas e o pouco ou até mesmo falta de treinamento dos servidores.

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ABSTRACT

In Brazil, It was started in 2000 the publication of the International Accounting Standards Applied for the Public Sector - IPSAS (International Public Sector Accounting Standards), in order to establish standards accepted internationally for the government accounting. This research has aimed to ascertain in what degree degree if Depara the Implementation of the NBCS with based on IPSAS in public authorities in Volta Redonda city and what are the problems in this process. It was observed a consensus among the respondents, this implementation of IPSAS is very important for the improvement of controls, for achieving greater comparability of statements and reduction of possible fraud. However, even with the extension of deadline for implementation twice, its level can be considered very low, as well as the knowledge of the rules in the studied organs. It was defined three factors, as the main agents by hamper this lack of efficiency in the implantation: the low awareness of public managers, the lack of autonomy of the accountants in the execution of their tasks and little or even none training for the public servers.

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LISTA DE GRÁFICOS

Gráfico 1 – Tempo no Serviço Público...47

Gráfico 2 – Grau de Conhecimento do Conteúdo das NBCTs e IPSAS ...48

Gráfico 3 – Percepção das IPSAS 1 ...50

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LISTA DE TABELAS

Tabela 1 – As NBCTs com base nas IPSAS...44

Tabela 1 – Visão dos Funcionários...52

Tabela 1 – Visão do Diretor Financeiro...53

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LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS

CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis CRC – Conselho Regional de Contabilidade IFAC – Federação Internacional de Contadores IFRS – International Financial Reporting Standard

IPSAS – Normas Internacionais de Contabilidade Pública aplicadas ao Setor Público MCASP - Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público

NBC T SP – Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público SIAFI – Sistema Integrado de Administração Financeira

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SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO ... 15 2 OBJETIVOS ... 17 2.1 Objetivo Geral ... 17 2.2 Objetivos Específicos ... 17 3 REVISÃO DE LITERATURA ... 18 3.1 Benefícios da Convergência ... 19 3.2 Críticas à Convergência ... 22

3.3 Contabilidade Pública Brasileira ... 23

3.4 Dificuldades de pesquisas relacionadas à contabilidade pública ... 28

3.5 Normas Internacionais (IPSAS) ... 28

3.6 As IPSAS e sua Aplicação ... 30

3.6.1 IPSAS 1 - Apresentação das demonstrações contábeis ... 30

3.6.2 IPSAS 2 - Demonstração dos Fluxos de Caixa ... 31

3.6.3 IPSAS 3 - Políticas Contábeis, Mudanças de Estimativas e Retificações de Erros ... 31

3.6.4 IPSAS 4 - Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio ... 32

3.6.5 IPSAS 5 - Custos de Empréstimos ... 32

3.6.6 IPSAS 6 - Demonstrações Consolidadas e Separadas ... 32

3.6.7 IPSAS 7 - Contabilização de Investimento ... 33

3.6.8 IPSAS 8 - Empreendimentos Controlados em Conjunto ... ………33

3.6.9 IPSAS 9 - Receitas com Contraprestação ... 34

3.6.10 IPSAS 10 - Demonstrações Contábeis em Economias Hiperinflacionárias ... 34

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3.6.11 IPSAS 11 - Contratos de Construção ... 34

3.6.12 IPSAS 12 – Estoques ... 35

3.6.13 IPSAS 13 – Arrendamento Mercantil – Leasing ... 35

3.6.14 IPSAS 14 – Eventos Subsequentes ... 35

3.6.15 IPSAS 15 - Instrumentos Financeiros: Divulgação e Apresentação ... 36

3.6.16 IPSAS 16 - Bens de Investimento ... 36

3.6.17 IPSAS 17 – Imobilizado ... 36

3.6.18 IPSAS 18 - Demonstrações Financeiras por Segmentos ... 37

3.6.19 IPSAS 19 - Provisões, Passivos e Ativos Contingentes ... 37

3.6.20 IPSAS 20 - Divulgações de Partes Relacionadas ... 37

3.6.21 IPSAS 21 - Comprometimento de Ativos não Geradores de Caixa .... 38

3.6.22 IPSAS 22 - Divulgação de Informações Financeiras de Setores Gerais do Governo ... 38

3.6.23 IPSAS 23 - Receitas Provenientes de Operações que não sejam de câmbio (Taxas e Transferências) ... 39

3.6.24 IPSAS 24 – Apresentação das Informações Orçamentárias nas Demonstrações Financeiras ... 39

3.6.25 IPSAS 25 - Benefícios a Empregados ... 40

3.6.26 IPSAS 26 - Comprometimento de Ativos Geradores de Caixa ... 40

3.6.27 IPSAS 27 - Agricultura... 40

3.6.28 IPSAS 28, 29 e 30 - Instrumentos Financeiros: Apresentação, Mensuração e Evidenciação ... 41

3.6.29 IPSAS 31 – Ativos Intangíveis ... 41

3.6.30 IPSAS 32 - Contratos de Concessão ... 42

3.7 As Normas de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público e sua Adoção ... 42

3.7.1 Adoção dos Municípios ... 43

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5 RESULTADO E DISCUSSÃO ... 47

5.1 Entrevista ... 54

6 CONSIDERAÇÕES FINAIS ... 56

REFERÊNCIAS ... 58

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1 INTRODUÇÃO

Na segunda década do século XXI, a conjuntura econômica dos países tem se tornado cada vez mais importante, então se fez necessário uma boa administração pública e eficaz, a fim de evidenciar de maneira confiável a realidade no qual o país está presenciando. A partir disso, foi imposta pela sociedade a criação de regras no qual criam empecilhos as más condutas de gestores públicos, incentivando um bom relacionamento internacional.

No Brasil, são diversas as leis que demonstraram a tendência em fundamentar a maneira com que as contas públicas são evidenciadas, como a Constituição Federal de 1988, a Lei 4320 de 1964, a Lei complementar nº. 101 de 04/05/2000 (Lei de Responsabilidade Fiscal), no qual se preocupam com a eficiência, controle das finanças públicas e gestão fiscal de qualidade.

Com foco na Contabilidade, tudo começou em 2004 quando o CFC, membro da IFAC, criou a portaria nº 37/2004, no qual lançou o Grupo de Estudos voltado para a Área Pública. Esse grupo de estudos foi responsável pela edição da NBC T 16 em 2008, nomeadas Normas Contábeis Aplicadas ao Setor Público, onde se tornaram de cumprimento obrigatório em 2010. Conforme Varandas (2013) “a convergência deveria ser concluída para União, Estados e Distrito Federal a partir do ano de 2012 e para os Municípios, a partir de 2013, conforme já está ocorrendo”, entretanto, ainda com dificuldades na implantação, a mesma teve sua prorrogação para o início de 2015.

Com autoria do CFC (Conselho Federal de Contabilidade), através da Resolução CFC nº 1.055 de 2005, foi criado o CPC (Comitê de Pronunciamentos Contábeis), este visa à centralização e uniformização do seu processo de produção, levando sempre em conta a convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais (Comitê de Pronunciamentos Contábeis, 2014).

A globalização, que é a maior comunicação entre países, “escancara” a grande divergência entre as demonstrações contábeis de cada país. Pensando no bem

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comum e principalmente nos usuários da contabilidade, o padrão regional necessitou de uma adequação.

As inúmeras possibilidades descritas impulsionaram diversos órgãos a editar normas internacionais e acabar com o obsoleto padrão regional e dar entrada então ao padrão internacional, no qual objetiva a harmonização entre países. Como delimita Nyiama e Silva (2011) “O termo padronização adquire um caráter mais amplo do que harmonização, ou convergência. Por outro lado, a padronização possui uma conotação mais impositiva do que a harmonização”. Mostrando assim, que a convergência está indo ao encontro da harmonização.

Dessa forma, o Brasil está em processo de convergência às Normas Internacionais de Contabilidade Pública, desenvolvida pela Federação Internacional dos Contadores (IFAC), normas essas chamadas de IPSAS. Apesar da diversidade de órgãos reguladores, ambos objetivam o mesmo fim: a harmonização internacional, a fim de possibilitar uma comparabilidade na avaliação de entidades.

Assim exposto o significado de diversos Órgãos e sua importância, delimitamos que o presente trabalho tem como questão problema: Como a adequação ao processo de convergência às Normas Internacionais da nova Contabilidade Pública ocorre no Setor Público? Um estudo empírico sobre a Prefeitura de Volta Redonda, no estado do Rio de Janeiro.

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2 OBJETIVOS

2.1 Objetivo Geral

Analisar e interpretar a implantação das Normas Internacionais de Contabilidade Pública (IPSAS) no Setor Público do Município de Volta Redonda.

2.2 Objetivos Específicos

● Avaliar as medidas obrigatórias no contexto atual;

● Distinguir as principais diferenças da nova Contabilidade Pública antes e depois das IPSAS;

● Ponderar os principais aspectos no processo de convergência das Normas Internacionais de contabilidade para o setor público (IPSAS), e a inserção do Brasil nesse contexto.

● Discriminar o contexto prático analisando a implementação no Setor Público de Volta Redonda.

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3 REVISÃO DE LITERATURA

Mediante a tendência dos padrões globais, a linguagem contábil dos negócios públicos vem com a função de simplificar o acesso às informações. De uma maneira que englobe a todos os usuários externos, sobretudo aos cidadãos, na digna tarefa de demonstrar o controle social. No entanto, sua apresentação é complexa, abrangendo muitos elementos ou partes.

Diversos autores arriscam em definir Contabilidade Pública e se escolhe abaixo um conceito extraído da obra de Armando Aloe (1960, p. 19)

Contabilidade Pública é o ramo da Contabilidade Geral que estuda, ordena, controla e demonstra a organização e a execução dos orçamentos; os atos e fatos administrativos da azienda pública; o patrimônio público e suas variações; fornecendo os elementos para as tomadas de contas dos responsáveis por bens da União e para a organização dos balanços parciais e gerais de cada exercício” (Manuel Marques de Oliveira – Lições de Contabilidade Pública).

Dantas, Zendersky e Niyama (2004, p. 2) delimitam que a evidenciação “não significa apenas divulgar, mas divulgar com qualidade, oportunidade e clareza”. Assim,o objetivo é que haja uma convergência internacional de normas contábeis aplicadas ao setor público, posto que, diferentes tradições políticas, econômicas e culturais dão origem a grande diversidade de sistemas de contabilidade do setor público em diferentes países. Não é de admirar, portanto, que em vários países há um debate considerável sobre o alcance e o formato dos sistemas de contabilidade (HEALD; DOWDALL, 1999; HODGES; MELLET, 1999).

O Brasil, por sua vez, iniciou este processo no setor privado, com a edição das Leis 11.638/07 e 11.941/09, incorporando, desse modo, procedimentos e regras contábeis contidas nas Normas Internacionais de Contabilidade (International Accounting Standard/International Financial Reporting Standard – IAS/IFRS) (Fragoso et al., 2010).

No Brasil, a contabilidade sempre foi dividida entre Pública e Privada; com leis, formação educacional e regras específicas para cada setor. A edição das

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Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público vem destacando a importância dos aspectos patrimoniais no setor público, sem perder de vista as peculiaridades dos aspectos orçamentários, complementada pelas alterações na estrutura do Plano de Contas do Setor Público, na reestruturação dos Anexos da Lei Nº 4.320/64 e nas mudanças na Lei Nº 6.404/76 do setor privado, pelas Leis Nº 11.638/07 e 11.941/09, estão evidenciando aproximação entre as duas contabilidades e, ambas, em busca da convergência com as normas internacionais (CASTRO, 2011).

Assim como em Entidades Particulares, é fato de que a Contabilidade Pública está passando por reformas, no mundo todo, com o alvo de facilitar o diálogo entre países, propiciando desenvolvimento. O principal objetivo desse processo de convergência é reduzir as consequências negativas da diversidade contábil: dificuldade na consolidação das demonstrações contábeis, no acesso a mercados de capitais estrangeiros e falta de comparabilidade entre demonstrações contábeis de organizações sediadas em países distintos (CARVALHO e SALOTTI, 2010).

A STN (2012) delimita fatores que determinam o motivo da padronização:

Discussões mais profundas sobre os conceitos utilizados;maior confiabilidade de investidores internos e externos;redução de custos de ajustes de divergências de critérios contábeis; facilidade de intercâmbio técnico-profissional; facilitar o processo de harmonização com as normas fiscais, dentre outras vantagens (STN, 2012).

3.1 Benefícios da Convergência

A partir da Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar 101/2000) é implementado um sistema de custos,a Secretaria do Tesouro Nacional STN vem liderando o processo de implantação de sistema de custos, por meio da edição de portarias normativas. No manual de contabilidade pública, editado pela STN (SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL, 2011, p. 126) são listados os benefícios de uma contabilidade gerencial:

Assim, na área pública, a contabilidade de custos materializa-se como ferramenta para a otimização de resultados a melhoria de processos e a análise de alternativas. Possibilita dar transparência à gestão pública, principalmente no que tange a qualidade do gasto público, enfocando aspectos como:

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 O aperfeiçoamento da gestão estratégica e da tomada de decisão;

 A melhoria da gestão orçamentário-financeira e aperfeiçoamento na metodologia de avaliação de programas;

 A modernização da gestão tecnológica;

 O aperfeiçoamento dos mecanismos de gestão de desempenho;

 A redução e controle de custos;

A mudança cultural na gestão dos recursos públicos.

Dessa forma, aumenta a qualidade da informação para a tomada de decisão e facilita a comparabilidade entre entes da federação e entre países. Registro de fatos que afetam o Patrimônio Líquido sob o regime de competência, assim ocorrendo uma melhora no processo de prestação de contas. Por fim, ocorre um reconhecimento do profissional contábil no Setor Público.

As benfeitorias trazidas pela adoção de normas contábeis baseadas nas IPSAS trazem uma força positiva até na classificação de dívidas, uma maior contestação fiscal, aumento de credibilidade e uma melhora no entendimento dos momentos reais das decisões políticas e até uma menor potencialidade para corrupção. As demonstrações financeiras com essa implantação ajudam o Governo a demonstrar e os usuários a avaliar a responsabilidade pelo uso de recursos públicos.

Destaca-se como cinco dos principais desafios, segundo pesquisa realizada pela PWC,2013:

FIGURA 1

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É nítido que as Demonstrações Contábeis ficarão mais comparáveis, uniformes e transparentes, propiciando a confiabilidade por parte dos usuários e reduzindo o risco de calotes internacionais. Gilvan Dantas, Subsecretário de Contabilidade Pública, Ministério da Fazenda comenta que: “Com a adoção das normas contábeis pelo regime de competência com base nas IPSAS, o país poderá elaborar projeções mais confiáveis de seus fluxos de caixa, bem como fazer avaliações e estabelecer comparações com outros países”.

Conforme o site do Valor (2013), os especialistas entendem que o principal benefício das IPSAS é permitir que se conheça melhor a situação patrimonial do setor público, com ativos e passivos sendo reconhecidos no balanço por seu valor justo. A norma internacional prevê que no ativo sejam contabilizados pelo valor justo não só bens móveis e imóveis, mas também os bens de uso público, como praças e estradas. No passivo, uma das principais mudanças será o reconhecimento das obrigações futuras com aposentadorias a valor presente como dívida (TORRES, 2013).

Sabe se que mudar esses novos princípios da contabilidade pública, não diminuirá totalmente com as fraudes, corrupções, desvios de verbas entre outros “vícios” da economia pertencente à política de nosso país, pois também, situações podem ser “mudadas” antes mesmo de chegar às prestações de contas. Entretanto, muitas situações que afligem a administração pública do país diminuirão, e cria também uma melhor organização no controle interno da governança pública, um valor maior a esta gestão, e uma continua revisão de relatórios para que gere informações mais claras.

O relatório final, gerado por sistemas responsáveis por coletar, processar e analisar, ficará mais útil para o responsável pela tomada de decisão, já que estas ficarão mais transparentes. Em suma, “é uma mudança radical que traz uma modernidade absurda”, diz Sérgio Romani (2014), sócio-lider de auditoria da EY (antiga Ernst & Young).

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22 3.2 Críticas à Convergência

A implantação da Contabilidade Internacional na área governamental tem proporcionado algumas dificuldades na sua adoção. Jorge et al. (2007, p. 412) afirmam que, no que se refere às reformas da contabilidade governamental, estudos recentes têm enfatizado que a implementação do regime de competência é um dos principais problemas.

Essa maior integração dos sistemas contábeis é um grande desafio, ainda mais devido a crescente dúvida de crédito da maioria dos países e a incapacidade de alguns Governos de quitar suas dívidas têm sido uma preocupação do atual investidor.

Christiaens (2003) sinaliza algumas dificuldades advindas das reformas contábeis envolvendo a contabilidade internacional, tais como uma variedade de problemas advindos da junção da contabilidade financeira com os habituais sistemas de contabilidade orçamentária, a ausência de orientação profissional para a execução da contabilidade e a elaboração dos relatórios e, por fim, o uso muito pequeno dos conhecimentos contábeis pelos interessados, stakeholders ou cidadãos.

A Secretaria do Tesouro Nacional cita algumas dificuldades da convergência: Falta de mão de obra especializada; Falta de preparação dos profissionais (ou falta de educação continuada);Desenvolvimento de sistemas de informação adequados;Necessidade de interligação entre os vários setores da administração pública (setor de patrimônio, contábil, recursos humanos, jurídico, de arrecadação, etc.); Questões culturais (forte influência de uma cultura orçamentária) (STN, 2013).

Conforme Lopes de Sá (2010), "a dura crise que assola muitos países foi respaldada por balanços falsos, amparados por 'normas' que foram incompetentes para proteger os interesses sociais e econômicos de populações inteiras". Este autor chegou a citar que a implantação desse novo sistema no Brasil se deu a

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pressões de diversos órgãos, evidenciando assim, sua insatisfação com o novo modelo.

3.3 Contabilidade Pública Brasileira

Ao decorrer dos anos, o governo público do país evoluiu consideravelmente. As funções tanto cogitadas como concretizadas pelo governo expandiram-se. No passado os temas que eram mais abordados eram relacionados à segurança e a justiça, com o tempo se reformulou e o ambiente econômico foi tomando espaço. Logo, houve então importância na manutenção no equilíbrio econômico, eficiência da alocação dos recursos e adequações nas distribuições de rendas do país. Abordando sobre finanças públicas, Silva (2008, p. 24) afirma que as mesmas,

(...) envolvem toda ação do Estado para satisfação das necessidades coletivas e como consequência o estudo da conveniência e oportunidade da adequabilidade e das ações a serem desenvolvidas para o atendimento de tais necessidades.

A introdução da contabilidade e sua profissão no Brasil e estudos sobre o comércio teve início com a vinda Família Real, no começo do século XIX, e também com uma publicação em 1804, quando José da Silva Lisboa, (titulado como Visconde de Cairu), publica a obra “Princípios de Economia Política”. Com esses acontecimentos foram então ocorrendo várias mudanças, um exemplo é a abertura dos portos às nações próximas, que permitiu que então o Brasil comercializasse com outros países e não só Portugal.

À medida que foram ocorrendo os desenvolvimentos sociais e econômicos, houve então o aumento de gastos da colônia, sendo então necessário um controle maior nas contas públicas e do governo. Para isso então foi implantado o órgão Erário Régio (Tesouro Real).

No Brasil, o Tesouro Real foi de forma progressiva adotando novas funções e novas estruturas, até que, com a independência em 1822, a parte do Tesouro Real que era situado no Rio de Janeiro, se tornou então Tesouro Público do Rio de

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Janeiro, assumindo o nome Ministério da Fazenda em 1824, por força da entrada em vigor a Constituição do Império.

Em 1922, representando uma crescida evolução técnica; que introduziam em um singular texto de lei, as regras e procedimentos orçamentários, contábeis, patrimoniais, financeiros e outros, que já estavam em uso pelo Governo Federal, foi aprovado então o Código de Contabilidade da União.

A Contabilidade, como uma ciência, encontra-se como uma porção social, pois, segundo Franco (1997, p. 21), estuda os fenômenos ocorridos no patrimônio das entidades, mediante o registro, a classificação, a demonstração expositiva, a análise e a interpretação desses fatos, com o fim de oferecer informação e orientação – ambas necessárias à tomada de decisões – sobre a composição do patrimônio, suas variações e o resultado econômica decorrente da gestão da riqueza patrimonial.

A própria necessita gerar dados úteis e cabíveis a qualquer pessoa que tenha interesse a respeito da organização. Introduzindo no contexto público, a informação contábil trabalha sucessivamente no sentido de traduzir e transparecer o máximo de informações viventes para a população em geral. Iudícibus (2000, p. 19) afirma:

“Fornecer aos usuários, independentemente de sua natureza, um conjunto básico de informações que considerem, igualmente bem, todos os tipos de usuários, ou seja, construir “um arquivo básico de informação contábil que possa ser utilizado, de forma flexível, por vários usuários, cada um com ênfases diferentes neste ou naquele tipo de informação, neste ou naquele princípio de avaliação, porém extraídos todos os informes do arquivo básico ou ‘data base’ estabelecido pela Contabilidade.”

O Decreto-Lei n° 9.295 de 27 de maio de 1946, instituiu o Conselho Federal e os Conselhos Regionais de Contabilidade, com a finalidade que estes fiscalizassem e administrassem a profissão contábil. Mediante a esses dispositivos legais, que no período foi avaliado extremamente moderno, enfim foi adotada uma própria amostra orçamentária para os três ambientes do governo (federal, estadual e municipal) e, para a contabilidade governamental, foi destinado um capitulo característico que constituía as normas de escrituração e a composição dos demonstrativos contábeis.

Já a década de 60 foi fundamental para a evolução contábil pública, pois foram empregados esforços no significado de aperfeiçoar as normas de orçamento público e contabilidade, e esse procedimento ganhou eficácia com a lei nº 4.320, de

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17 de março de 1964, editada sob a égide da Constituição Federal de 1946. A Lei 4.320, nasce com o desígnio de reformular as normas de orçamento público e contabilidade. A mesma tem por objetivo instituir “Normas Gerais de Direito Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal” (BRASIL, 1964).

Em seu inicial título abrange a Lei dos Orçamentos juntas as suas formas e desdobramentos. Destaca que a precisão das receitas e despesas precisará evidenciar a política econômica financeira e também programa de trabalho do governo.

Quando se menciona receita, a Lei 4.320 de 1964 traz o conceito de tributo, que “é uma receita derivada que compreende impostos, taxas e contribuições” (BRASIL, 1964). Define que as receitas se fragmentem em Receitas Correntes e Receitas de Capital se analisadas suas divisões econômicas. As despesas igualmente são classificadas de acordo com as categorias econômicas, por Despesas Correntes e Despesas de Capital. Esta Lei particulariza em seguida a especificação da despesa por componente.

Pela Lei Federal n.º 4.320/64, em seu art. 83 “a contabilidade evidenciará perante a fazenda pública a situação de todos quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou confiados”. Ou seja, estabelece o processo de empenho, liquidação e pagamento para execução da despesa. O orçamento é o apoio e o embasamento da contabilidade pública; a fundamental característica da contabilidade pública relacionada à contabilidade geral é o sistema orçamentário.

Em 25 de fevereiro do ano de 1967, entrou em vigor o Decreto-Lei n° 200, que aborda sobre a organização da Administração Federal, que constitui regras para a Reforma Administrativa que ocorreu a partir daquele ano sob tutela do regime militar, instaurado desde 1964. O art. 69 do Decreto-Lei n° 200/1967 presidia um plano de contas único para a Administração Direta Federal, no ensaio de unificar a contabilidade governamental em nível federal.

O Conselho Federal de Contabilidade emitiu a Resolução nº 529, em 1981, que doutrinava as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC), e em 1993 essa

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resolução foi substituída pela Resolução CFC n° 751 que aborda sobre as Normas Brasileiras de Contabilidade, por motivo de transformações sofridas pelo país na década de 80.

De marco relevante para a contabilidade pública do Brasil, é originada em 1986 a Secretaria do Tesouro Nacional mediante do Decreto 94.452 com os principais desígnios:

As principais atribuições da nova Secretaria eram planejar, normatizar, coordenar e controlar a programação e a administração financeira do Governo. Ou seja, gerenciar o caixa. Essa administração do caixa deveria gerar a contabilidade do Governo. A STN ficou encarregada também de fazer a auditoria dos gastos da União. Além disso, deveria ser responsável pelo controle dos riscos diretos e indiretos assumidos pelo Tesouro. Outra tarefa prioritária foi avaliar os impactos da execução financeira em todas as entidades do setor público. Em síntese, a missão definida para a Secretaria do Tesouro Nacional, nesse objetivo comum de defender o contribuinte de hoje e do futuro, passou a ser a busca permanente do equilíbrio dinâmico entre receitas e despesas e da transparência do gasto público (FERREIRA,2006, p. 94)

No ano de 1987 foi criado o Sistema Integrado de Administração Financeira – SIAFI, com a destinação de administração dos cálculos públicos e a invenção e um plano de contas único federal. No ano de 2000 foi publicada a Lei de Responsabilidade Fiscal com a fundamental finalidade de propagar a transparência no controle fiscal.

A Lei de Responsabilidade Fiscal tem a intenção fundamental designar normas de finanças públicas para a responsabilidade da gestão fiscal, constituiu o projeto e a transparência como seus suportes. Dentre as suas fundamentais características, compete destacar que aborda de uma lei complementar e, assim sendo, as condições necessárias para a mudança de suas ferramentas são mais rígidas e exigentes.

A Lei de Responsabilidade Fiscal, de 4 de maio de 2000 (BRASIL, 2000), determina em seu Artigo 1º que o envolvimento desta lei é sobre União, Estados, Distrito Federal e Municípios e que seus desígnios afetam administração direta, rendas, autarquias, organizações e empresas estatais dependentes, e define que:

§ 1º A responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planejada e transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante o cumprimento de metas

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de resultados entre receitas e despesas e a obediência a limites e condições no que tange a renúncia de receita, geração de despesas com pessoal, da seguridade social e outras, dívidas consolidada e mobiliária, operações de crédito, inclusive por antecipação de receita, concessão de garantia e inscrição em Restos a Pagar.

Origina a conjectura da Lei de Diretrizes Orçamentárias - LDO, que precisará estruturar sobre o equilíbrio entre receitas e despesas, critérios e formas de limitação de empenho, normas para controle de custos e condições e exigências para transparência. A ação inicial do projeto da LDO é específica do chefe do Poder Executivo (no âmbito federal, o Presidente da República, por meio da Secretaria de Orçamento Federal). O projeto é após então encaminhado ao Congresso Nacional até o dia 15 de abril de cada ano, para admissão. O Poder Executivo avaliará o cumprimento das metas fiscais de cada quadrimestre nos meses de maio, setembro e fevereiro.

Esta lei complementar tem por fim o domínio das finanças públicas em todo o país e a mesma foi à última modificação antes da experiência da metodologia da unificação da contabilidade governamental. Os iniciais empenhos, direcionados a convergências aos moldes internacionais de contabilidade se manifestaram mediano a administração pública com a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis em 2005. A Resolução CFC (2005), nº 1.055, de 7 de outubro de 2005, que sustenta esta criação constitui em ser Artigo 3º

Art. 3º - O Comitê de Pronunciamentos Contábeis - (CPC) tem por objetivo o estudo, o preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos de Contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para permitir a emissão de normas pela entidade reguladora brasileira, visando à centralização e uniformização do seu processo de produção, levando sempre em conta a convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais.

No ano de 2007 é expressa a Lei nº 11.638, que modifica e revoga a Lei 6.404 de 1976 com observações à unificação internacional da contabilidade. Entretanto, no período de sua publicação já está desatualizada para os fins a que se designava, na qual era de orientar a administração pública aos padrões das normas internacionais de contabilidade (IFRS, 2012).

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28 3.4 Dificuldades de pesquisas relacionadas à contabilidade pública

A contabilidade governamental não é muito citada nas pesquisas relacionadas à contabilidade. De modo geral, são raros os trabalhos de qualidade oferecidos em seminários e palestras, com uma abordagem recursiva, bem centralizada na legislação. Nota se dificuldades para pesquisar e analisar o tema, até porque os estudos contábeis nos dias atuais é preeminente quantitativa, fundamentado em um amplo número de análises, o estudo apontou que o fato na área pública é outra.

Prepondera à peculiar pesquisa desempenhada na área contábil de anos atrás, a maioria fundamentada em pesquisas bibliográficas, ou seja, de caráter qualitativo. E no caso, não seria por falta de informações, ainda mais com elevadas quantidades de dados disponíveis para informação de qualquer cidadão interessado. Muitas pessoas têm em mente que a quantidade de dados disponíveis são bem limitada, quando na verdade, se encontra muitas informações, um exemplo seria o site Portal VR. No qual podemos ver facilmente na aba de Utilidade Publica> Prefeitura Transparente onde aparecem as principais receitas e despesas dos últimos cinco anos.

3.5 Normas Internacionais (IPSAS)

As IPSAS têm por objetivo estabelecer normas gerais de reconhecimento, mensuração, apresentação e divulgação dos requisitos em matéria de transações e eventos nas demonstrações financeiras de finalidades gerais. Estas normas foram confeccionadas para um padrão mundial, e cada unidade de autoridade máxima tem por obrigação, uma vez que seguir as definições do IFAC, de estabelecer normas a nível nacional objetivando a convergência, porém observando delimitações locais (IFAC, 2006).

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Segundo expõe a Secretaria do Tesouro Nacional (STN) o contexto internacional dos Setores Privado é tido como referência para elaboração das IPSAS e seu Ponto de partida é a identificação de necessidades do Setor Público à luz das normas usadas no Setor Privado. (STN, 2012)

Ainda de acordo com o STN (2013), são características das IPSAS:

Baseadas nas IFRS (Normas Internacionais do Setor Privado), quando cabível; Não contemplam as Empresas Governamentais (GBE –

Government Business Enterprises), que observam as IFRS; Necessidade

de aprovação por 2/3 dos participantes do IPSASB com direito a voto; Contemplam normas em regime de competência (origem IFRS) e uma de caixa; Não impositivas – respeitam a soberania de cada país.

Observa-se que IPSASB (conselho) é formado por diversos comitês, citados pelo STN (2012): “Padrões de Garantia e Auditoria, Padrões de Educação Contábil, Padrões de Ética para Contadores, Contabilidade Gerencial, Práticas Contábeis Simplificadas, Auditorias Transnacionais, Painel Consultivo p/ Conformidade, Desenvolvimento de Nações e Padrões de Contabilidade Pública.”

Com a inclusão das normas IAS/IFRS, em razão da semelhança conceitual existente entre as normas emitidas pelo IASB para o setor privado e aquelas emitidas pela IFAC, no caso as IPSAS. Percebe-se, de imediato, que o conteúdo conceitual vigente nas IAS/IFRS são bastante aproximados daquele vigente nas IPSAS, sugerindo uma aproximação conceitual significativa para os ambientes contábeis prevalecentes no setor privado e no setor público (FRAGOSO, 2011).

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30 3.6 As IPSAS e sua Aplicação

3.6.1 IPSAS 1 - Apresentação das demonstrações contábeis / NBC 16.6

Essa norma facilita na comparabilidade das demonstrações de diversos países, pois estabelece requisitos para a apresentação das demonstrações contábeis sob o regime de competência, a STN (2013) comenta sobre a norma:

Representação fiel dos efeitos das transações (trueand fair view);DC em conformidade com as IPSASs – evidenciação em notas explicativas;Presume-se que as entidades continuem indeterminadamente;Os desvios materiais, mesmo decorrentes de aspectos legais, caracterizam não conformidade com as IPSASs;Deve haver consistência de critérios de apresentação (IPSAS3);Itens materialmente relevantes devem ser apresentados de forma separada nas DC; As IPSASs aplicam-se apenas às Demonstrações Contábeis.

A norma dispõe sobre as Demonstrações Contábeis obrigatórias, delimitando as características qualitativas das Demonstrações: “Compreensibilidade, Relevância, Confiabilidade, Comparabilidade, Materialidade, Apresentação Adequada, Primazia da Essência sobre a Forma, Neutralidade, Prudência, Integridade” (STN, 2013).

Esta Norma exige a divulgação das seguintes demonstrações contábeis: Balanço Patrimonial; Demonstração do Desempenho Financeiro (DVP); Mutações do Patrimônio Líquido; Demonstração de fluxos de caixa; Informações Orçamentárias; e Notas Explicativas. E apresenta as informações mínimas a serem divulgadas em cada uma destas demonstrações (IFAC, 2000).

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3.6.2 IPSAS 2 - Demonstração dos Fluxos de Caixa

Assim como no meio Privado, essa norma estabelece que as entradas e saídas de caixa são separadas por atividades: operacionais, de investimento e de financiamento.

A Demonstração de Fluxo de Caixa pode ser um importante instrumento de análise financeira se elaborada e utilizada adequadamente, permitindo à contabilidade desempenhar com eficiência o seu papel de auxílio na tomada de decisões. Porém, deve-se lembrar que apesar da norma internacional citar vários benefícios dessa demonstração, nenhuma demonstração (STN, 2013).

3.6.3 IPSAS 3 - Políticas Contábeis, Mudanças de Estimativas e Retificações de Erros

Essa norma, criada em consonância com a IAS 8, institui o tratamento contábil no qual deve ser dado às entidades,assim como as regras aplicadas na preparação e na divulgação das demonstrações contábeis. Conforme o publicou a Secretaria do Tesouro Nacional (2013) a norma:

 Define critérios para o tratamento contábil e evidenciação de mudança nas políticas contábeis, a mudança nas estimativas contábeis e a retificação de erro.

 Tem como objetivo proporcionar a comparabilidade da entidade ao longo do tempo e a comparabilidade com as demonstrações contábeis de outras entidades.

 Políticas contábeis são os princípios, as bases, as convenções, as regras aplicados pela entidade na elaboração e na apresentação de demonstrações contábeis.

 Mudança na estimativa contábil é um ajuste nos saldos contábeis de ativo ou de passivo. As alterações nas estimativas contábeis decorrem de nova informação ou inovações e, portanto, não são retificações de erros.

 Erros de períodos anteriores são omissões e incorreções nas demonstrações contábeis da entidade de um ou mais períodos anteriores decorrentes da falta de uso, ou uso incorreto, de informação confiável.

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32 3.6.4 IPSAS 4 - Os Efeitos de Alterações em Taxas de Câmbio

Uma entidade pode realizar atividades estrangeiras de dois modos. Pode realizar transações em moeda estrangeira ou pode realizar operações no exterior. Para incluir transações em moeda estrangeira e operações no exterior nas demonstrações contabilísticas de uma entidade, as transações devem ser apresentadas na moeda vigente no país da entidade e as demonstrações contabilísticas de operações estrangeiras devem ser também convertidas para a moeda vigente desta entidade (Goldman Academy, 2014).

3.6.5 IPSAS 5 - Custos de Empréstimos

Este padrão indica o tratamento contábil dos custos de empréstimo obtidos Geralmente exige o reconhecimento imediato no resultado do exercício dos custos de empréstimos obtidos; porém permite, como um tratamento alternativo, a capitalização dos custos de empréstimos obtidos que são diretamente atribuíveis à aquisição, construção ou produção de um ativo qualificável. (Goldman Academy, 2014).

3.6.6 IPSAS 6 - Demonstrações Consolidadas e Separadas / NBC T 16.7

A IFAC define como demonstrações consolidadas “as demonstrações contábeis de uma entidade econômica apresentadas admitindo‐se que sejam uma única entidade” (IFAC, 2000d). A norma determina, de acordo com a STN (2013):

 As demonstrações contábeis consolidadas devem incluir todas as controladas da controladora.

 Uma controlada deve ser excluída da consolidação quando há evidências de que (a) o controle é temporário porque a controlada foi adquirida e é mantida exclusivamente com o propósito de venda em até doze meses da data de aquisição e (b) a administração está procurando um comprador ativamente.

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 Uma controlada deve ser excluída da consolidação quando há evidências de que (a) o controle é temporário porque a controlada foi adquirida e é mantida exclusivamente com o propósito de venda em até doze meses da data de aquisição e (b) a administração está procurando um comprador ativamente.

3.6.7 IPSAS 7 - Contabilização de Investimento em Coligadas e Controladas

O site da Goldman Academy de Portugal, afirma que esta norma “apresenta a base para a contabilização da participação acionista em entidades coligadas. Isto é, o investimento noutra entidade concede ao investidor os eventuais riscos e recompensas relativos a participação acionista”. Como afirma a STN (2013), a norma diz que: “um investimento numa associada deve ser contabilizado nas demonstrações financeiras consolidadas pelo método de equivalência patrimonial”.

3.6.8 IPSAS 8 - Empreendimentos Controlados em Conjunto (Joint Venture)

O IFAC (2006) define que “empreendimento controlado em conjunto (Joint Venture) é o acordo vinculativo em que duas ou mais partes se comprometem a empreender em uma atividade sujeita a controle conjunto”. Dessa forma, a STN (2013) também diz que:“O entendimento dessa norma é aplicável aos consórcios públicos – utilização da consolidação proporcional, embora dependa da implantação de mecanismos de exclusão de saldos e transações, que deve ser controlado pelo consórcio público”.

O consórcio público surgiu com a Emenda Constitucional nº 19/98, que alterou o art. 241 da Constituição da República Federativa do Brasil, dando-lhe a seguinte redação:

A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios disciplinarão por meio de lei os consórcios públicos e os convênios de cooperação entre os entes federados, autorizando a gestão associada de serviços públicos, bem como a transferência total ou parcial de encargos, serviços, pessoal e bens essenciais à continuidade dos serviços transferidos.

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34 3.6.9 IPSAS 9 - Receitas com Contraprestação / NBC T 16.4

A questão primordial na contabilização da receita é a de determinar quando reconhecer a mesma. A receita é reconhecida quando for provável que futuros benefícios econômicos ou potencial de serviço fluirão para a entidade e esses benefícios possam ser mensurados de forma confiável. Esta Norma identifica as circunstâncias em que estes critérios serão atendidos e, por isso, a receita será reconhecida e também proporciona orientação prática na aplicação destes critérios (Goldman Academy, 2014).

Conforme a STN (2013) Transações com Contraprestação são “aquelas em que uma entidade recebe ativos ou serviços ou tem passivos extintos, e diretamente entrega em troca aproximadamente valor igual (em caixa, mercadorias, serviços ou uso de ativos) para a outra entidade.”

3.6.10 IPSAS 10 - Demonstrações Contábeis em Economias Hiperinflacionárias

Numa economia hiperinflacionária, a divulgação do resultado e da Demonstração da Posição Financeira em moeda local sem correção não é útil. O dinheiro perde o poder de compra de tal maneira que a comparação de quantias provenientes de transações e de outros acontecimentos ocorridos em períodos diferentes, mesmo dentro do mesmo período contabilístico, acaba por ser subavaliada (Goldman Academy, 2014).

3.6.11 IPSAS 11 - Contratos de Construção

Contrato de construção é um contrato, ou um acordo de licitação similar, negociado especificamente para a construção de um ativo ou de uma combinação de ativos interligados ou interdependentes em termos de projeto, tecnologia e função ou do seu propósito ou uso final (Goldman Academy, 2014).

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35 3.6.12 IPSAS 12 – Estoques

Tem por objetivo descrever o tratamento contábil para os inventários sob o sistema de custo histórico; proporcionar orientação prática sobre a determinação do custo e o seu subseqüente reconhecimento como um gasto e; orientar sobre as fórmulas de custeio que serão utilizadas para atribuir custos aos estoques (IFAC, 2001), semelhante ao que diz a Goldman Academy (2014).

3.6.13 IPSAS 13 – Arrendamento Mercantil – Leasing

O objetivo desta Norma é identificar a melhor forma de mensuração e evidenciação desses ativos. A STN (2013) delimita o que a norma diz:

 Um arrendamento mercantil é classificado como financeiro se ele transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade. Um arrendamento mercantil é classificado como operacional se ele não transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade.

 Deve-se separar o leasing financeiro do operacional.

 Leasing Financeiro: Aquisição reconhecida como um ativo (sujeito a depreciação) e as obrigações associadas como um passivo.

 Leasing Operacional: Pagamentos reconhecidos como despesas (STN, 2013).

O Conselho Regional do Rio Grande do Sul (CRCRS) diz que a norma “estabelece, para arrendatários e arrendadores, políticas contábeis e divulgações apropriadas a aplicar em relação a arrendamentos mercantis”.

3.6.14 IPSAS 14 – Eventos Subsequentes

O objetivo do padrão é indicar: a) quando uma entidade deve ajustar suas demonstrações contábeis conforme eventos subsequentes à data de apresentação destas; b) as divulgações que uma entidade deve fazer sobre a data de autorização da emissão das demonstrações contábeis e sobre eventos subsequentes que ocorrem após a data da apresentação destas. A norma ainda diz que a entidade não

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deve elaborar suas demonstrações com base no pressuposto da continuidade. (CRCRS, 2013).

3.6.15 IPSAS 15 - Instrumentos Financeiros: Divulgação e Apresentação

A natureza dinâmica dos mercados financeiros internacionais resultou na comunicação do uso de uma variedade de instrumentos financeiros que vão desde os instrumentos mais primários e tradicionais, como os títulos, até as várias formas de instrumentos derivados, como as operações de troca cambial de taxa de juro. As entidades do setor público usam diversos instrumentos financeiros desde instrumentos simples como contas a pagar e a receber até aos mais complexos nas suas operações (GOLDMAN, 2014).

3.6.16 IPSAS 16 - Bens de Investimento

O escopo desta norma é constituir o tratamento contábil de bens para investimento e delimita os pré-requisitos de divulgação.

3.6.17 IPSAS 17 – Imobilizado

O objetivo da norma é estabelecer o tratamento contábil para Imobilizados, assim como sua contabilização, também auxilia a calcular os encargos de depreciação. Ainda conforme diz o CRCRS “os principais pontos a serem considerados na contabilização do ativo imobilizado são o reconhecimento dos ativos, a determinação dos seus valores contábeis e os valores de depreciação e perdas por desvalorização a serem reconhecidas em relação aos mesmos”.

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37 3.6.18 IPSAS 18 - Demonstrações Financeiras por Segmentos

O objetivo desta norma é estabelecer princípios para relatar informações financeiras por segmento. A evidenciação dessa informação vai: a) ajudar os usuários das demonstrações contábeis a entender melhor o desempenho passado da entidade, e a identificar os recursos alocados para suportar as principais atividades da entidade; e b) aprimorar a transparência das demonstrações contábeis e permitir que a entidade melhor cumpra com suas obrigações de accountability (CRCRS, 2013).

3.6.19 IPSAS 19 - Provisões, Passivos e Ativos Contingentes

Identifica as circunstâncias em que as provisões devem ser reconhecidas, como devem ser medidas e as divulgações que devem ser feitas. A Norma também exige que certas informações sejam divulgadas sobre passivos contingentes e ativos contingentes nas notas explicativas (IFAC, 2002). Expõe ainda o significado de provisões, ativos contingentes e passivos contingentes:

Ativo Contingente é um ativo que resulta de acontecimentos passados e cuja existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob o controle da entidade. Passivo Contingente é uma obrigação possível que resulta de acontecimentos passados e cuja existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos ou; uma obrigação presente que resulta de acontecimentos passados, mas não é reconhecida. Provisão é um passivo de tempestividade ou quantia incerta

(IFAC, 2002).

3.6.20 IPSAS 20 - Divulgações de Partes Relacionadas

O objetivo desta norma é orientar a divulgação da existência de partes relacionadas onde existe controle e a divulgação de informação sobre transações entre a entidade e partes relacionadas sob certas circunstâncias. Esta informação é

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exigida para fins contábeis e para facilitar o entendimento da posição e desempenho financeiro da entidade (GOLDMAN, 2014).

As transações com partes relacionadas devem ser divulgadas para uma melhor transparência da entidade, sobretudo um melhor entendimento dos usuários das demonstrações contábeis. Veja como Ribeiro (2014) define partes relacionadas:

Partes relacionadas podem ser definidas, de um modo amplo, como aquelas entidades, físicas ou jurídicas, com as quais uma companhia tenha possibilidade de contratar, no sentido lato deste termo, em condições que não sejam as de comutatividade e independência que caracterizam as transações com terceiros alheios à companhia, ao seu controle gerencial ou a qualquer outra área de influência. Os termos “contrato” e “transações” referem-se, neste contexto, a operações tais como: comprar, vender, emprestar, tomar emprestado, remunerar, prestar ou receber serviços, condições de operações, dar ou receber em consignação, integralizar capital, exercer opções, distribuir lucros, etc.

3.6.21 IPSAS 21 - Comprometimento de Ativos não Geradores de Caixa

Seu objetivo é definir os procedimentos que uma entidade deve adotar para determinar se um ativo não gerador de caixa sofreu redução ao valor recuperável e garantir que as perdas por redução ao valor recuperável sejam reconhecidas. Também especifica quando uma entidade deve reverter uma perda por redução ao valor recuperável e estabelece conteúdo mínimo a ser evidenciado (CRCRS, 2013).

3.6.22 IPSAS 22 - Divulgação de Informações Financeiras de Setores Gerais do Governo

Cria regras de evidenciação para os governos que optem por apresentar a informação sobre o setor do governo geral (SGG) em suas demonstrações contábeis consolidadas. A evidenciação da informação adequada sobre o SGG de um governo pode melhorar a transparência de relatórios financeiros e proporcionar uma melhor compreensão do relacionamento entre as atividades comerciais e não comerciais do governo e entre as demonstrações contábeis e as bases estatísticas dos relatórios financeiros (CRCRS, 2013).

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3.6.23 IPSAS 23 - Receitas Provenientes de Operações que não sejam de

câmbio (Taxas e Transferências)

A norma afirma que o ativo referente a arrecadação de tributos deve ser reconhecido no momento da ocorrência do fato gerador, respeitados os critérios de reconhecimento do ativo e, o ativo referente a transferências deve ser reconhecido no momento em que os recursos transferidos satisfazem os critérios de reconhecimento de um ativo (IFAC, 2006c).

Quando há uma separação entre o momento do fato gerador e a arrecadação dos tributos, as entidades do setor público podem mensurar de forma confiável os ativos oriundos de transações tributárias utilizando, por exemplo, estimativas com modelos estatísticos baseados no histórico da arrecadação do tributo em particular em períodos anteriores (STN, 2011).

3.6.24 IPSAS 24 – Apresentação das Informações Orçamentárias nas Demonstrações Financeiras

Esta norma promove uma comparação dos valores orçados e os valores reais oriundos do cumprimento do orçamento a ser compreendido nas demonstrações financeiras das entidades que são exigidas a publicar o seu orçamento aprovado e àquelas que são responsáveis, conforme afirma o CRCRS (2013):

Requer uma comparação dos valores orçados e dos valores realizados decorrentes da execução do orçamento a ser incluído nas demonstrações contábeis das entidades que são requeridas ou eleitas a tornar publicamente disponível seu(s) orçamento(s) aprovado(s) e, portanto, àquelas que são publicamente responsáveis. Também exige a evidenciação de uma explicação das razões para as diferenças materiais entre os valores realizados e orçados. O cumprimento das suas exigências garantirá que as entidades do setor público cumpram suas obrigações de prestação de contas e reforcem a transparência das demonstrações contábeis, apresentando conformidade com o(s) orçamento(s) aprovado(s), para que ele(s) seja(m) publicamente apresentado(s) e, onde o(s) orçamento(s) e as demonstrações contábeis sejam preparados sob o mesmo regime, seu desempenho financeiro para conseguir os resultados incluídos no orçamento.

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3.6.25 IPSAS 25 - Benefícios a Empregados

O objetivo é estabelecer a contabilização e a divulgação dos benefícios concedidos aos empregados. Para tanto, requer que a entidade reconheça: a) um passivo quando o empregado prestou o serviço em troca de benefícios a serem pagos no futuro; e b) uma despesa quando a entidade se utiliza do benefício econômico proveniente do serviço recebido do empregado em troca de benefícios a esse empregado (CRCRS, 2013).

3.6.26 IPSAS 26 - Comprometimento de Ativos Geradores de Caixa

Esta norma estabelece quando uma entidade deve reconhecer uma perda por impairment (redução ao valor recuperável) e quando se deve reverter tal perda. Conforme diz o CRCRS (2013): Define os procedimentos que uma entidade adota para determinar se um ativo gerador de caixa sofreu redução ao valor recuperável e garantir que as perdas por redução ao valor recuperável sejam reconhecidas. Também especifica quando uma entidade deve reverter uma perda por redução ao valor recuperável e estabelece evidenciações.

3.6.27 IPSAS 27 - Agricultura

Prescreve o tratamento contábil e divulgações relacionadas com a atividade agrícola. A atividade agrícola significa a gestão, por uma entidade, da transformação biológica de animais vivos ou plantas (ativos biológicos) para venda ou para distribuição ou para a conversão em produtos agrícolas ou em ativos biológicos adicionais (GOLDMAN, 2014).

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41 3.6.28 IPSAS 28, 29 e 30 - Instrumentos Financeiros: Apresentação,

Mensuração e Evidenciação

Cria princípios para a apresentação, mensuração e evidenciação de instrumentos financeiros como passivo ou patrimônio líquido e para compensação de ativos financeiros e passivos financeiros (CRCRS, 2013).

Exige que a entidade divulgue nas suas demonstrações contábeis aquilo que permita que os usuários avaliem: a) a significância do instrumento financeiro para a posição financeira e para o desempenho da entidade; e b) a natureza e a extensão dos riscos resultantes de instrumentos financeiros a que a entidade está exposta durante o período e ao fim do período contábil, e como a entidade administra esses riscos (CRCRS, 2013).

3.6.29 IPSAS 31 – Ativos Intangíveis

Os entes públicos não costumavam contabilizar esses Ativos, antigamente era contabilizado diretamente como despesa pois não havia legislação normatizando o tema, portanto essa nova norma visa melhorar a transparência e qualidade das Demonstrações Contábeis do Setor Público. Segundo pronuncia a STN (2013):

Antes da alteração da legislação os ativos intangíveis eram contabilizados como subgrupo do ativo imobilizado, porém, não havia orientações legais sobre a contabilização desse ativo. Com a crescente criação de websites pelos diversos órgãos do setor público, a contabilidade deverá estar atenta aos custos desses sites que deverão ser reconhecidos como ativo intangíveis dessas entidades. A comissão de servidores deverá realizar estudo para determinar a vida útil dos websites reconhecidos como intangível e terá que contar com a ajuda de outros profissionais da área de tecnologia da informação e informática. A contabilidade da união tem registrado como intangível, marcas e patentes, direito de uso e concessão de serviços de comunicação, sendo que o montante maior está nas estatais. Esses ativos deverão ser amortizados e dependerão de um estudo para a apuração da vida útil.

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42 3.6.30 IPSAS 32 - Contratos de Concessão

A norma trata das parcerias público-privadas. Em consonância com o site do STN (SEFAZ, 2013), que fez um estudo da norma recém traduzida, este diz:

IPSASB não considera apropriada a abordagem baseada no controle e /ou em riscos e benefícios, mas sim, na fruição de potencial de serviços dos ativos, neste sentido, mesmo que os parceiros privados obtenham receita por meio de tarifas, o ativo, via de regra, é registrado no parceiro público; Ativo no setor público associado a um passivo então ocorre a baixa do passivo proporcional à vigência do contrato.

3.7 As Normas de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público e sua Adoção

De início, é sólido que as NBCTSP absorvem das IPSAS sua essência técnica, acrescentando ao contexto internacional as particularidades previstas na legislação brasileira semelhante ao tema, como na Lei Federal 4.320/1964 (“Estatui Normas Gerais de Direito Financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal”) e como na Lei Complementar nº 101/2000 (Lei de Responsabilidade Fiscal).

No Brasil o CFC editou, em 2008, as normas brasileiras técnicas de contabilidade aplicadas ao setor público (NBCTSP), fato inédito desde que o sistema CFC foi organizado há mais de 60 anos. Ao mesmo tempo estabeleceu um cronograma para a convergência das NBCTSP com as IPSAS, de forma que o País possa se inscrever no rol daquelas nações que caminham para a incorporação de padrões uniformes de contabilidade para o setor público. (FRAGOSO, FILHO, LOPES, PEDERNEIRAS, 2011).

A STN (2012) afirma que para o processo de convergência no Brasil ainda não foi possível analisar todas as normas internacionais, as IPSAS, e que portanto, apenas algumas destas normas serviram de base para a criação das NBCASP. Similar ao que diz Santos (2012, p.10), a portaria do Ministério da Fazenda nº 184 de 25 de agosto de 2008, dispõe sobre diretrizes a serem observadas no “setor público (pelos entes públicos) quanto aos procedimentos, práticas, elaboração e

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divulgação das demonstrações contábeis”, tornando-as convergentes com as NBCASP.

Deste modo, as NBCASP foram criadas com o objetivo de aumentar, em um processo de convergência, a contabilidade pública brasileira aos padrões internacionais de contabilidade. A adoção dessas normas promove uma contabilidade patrimonial integral, através da aplicação de todos os princípios contábeis. Destacamos como principais mudanças a obrigação do registro de todos os atos e fatos que alteram ou possam chegar a modificar a posição patrimonial das entidades, independentemente da execução orçamentária, acatando os princípios da oportunidade e competência.

Para a implantação das NBCs com base nas IPSAS é necessário um cronograma, este definido pelo Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público (MCASP):

“I - Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos créditos, tributários ou não, por competência, e a dívida ativa, incluindo os respectivos ajustes para perdas;II - Reconhecimento, mensuração e evidenciação das obrigações e provisões por competência; III - Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos bens móveis, imóveis e intangíveis; IV - Registro de fenômenos econômicos, resultantes ou independentes da execução orçamentária, tais como depreciação, amortização, exaustão;V - Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos ativos de infraestrutura; VI - Implementação do sistema de custos; VII - Aplicação do Plano de Contas, detalhado no nível exigido para a consolidação das contas nacionais; VIII - Demais aspectos patrimoniais previstos no Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público” (MCASP, 2013).

3.7.1 Adoção dos Municípios

Foi analisado o site do TCE – RJ (Tribunal de Contas do Estado do Rio de Janeiro) no qual afirma que de acordo com a legislação vigente, as novas normas aplicadas ao Setor Público (NBCASP) devem ser integralmente adotadas pelo setor público brasileiro até o fim do próximo ano. No entanto, os representantes dos TCs ressaltaram os desafios enfrentados pelos órgãos e entidades públicas para sua implantação (TCERJ, 2013).

A seguir o que Adriana Passos, integrante do fórum do TCERJ (2013), diz:

O fórum avaliou que, ante as dificuldades apresentadas pelos estados e municípios, alguns procedimentos contábeis mais complexos, estabelecidos no cronograma de implantação têm o risco de não serem implementados

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até o final de 2014, o que reforça a necessidade de atuação dos Tribunais de Contas na sua função orientadora, como, por exemplo, através de cursos e reuniões técnicas, bem como no monitoramento do cumprimento das ações constantes dos cronogramas.

Observa-se, então, a responsabilidade conselheira do órgão estadual, com a finalidade do adequado aproveitamento dos modernos conceitos e procedimentos contábeis por parte dos municípios e estados.

Também foi analisada a Cartilha do Tesouro Nacional sobre as IPSAS, este sinaliza que a partir de 2015 os entes que não encaminharem suas contas de acordo com o novo padrão, poderão ficar impedidos de receber transferências voluntárias e de contratar operações de crédito, além de estarem sujeitos a outras restrições por parte do seu respectivo tribunal de contas (STN, 2013).

Tabela 1 – As NBCTs com base nas IPSAS

NBCT 16.1 – Conceituação, objeto e Campo de Aplicação IPSAS 1 NBCT 16.2 – Patrimônio e Sistemas Contábeis

NBCT 16.3 – Planejamento e seus Instrumentos sob o Enfoque Contábil

NBCT 16.4 – Transações no Setor Público IPSAS 23

NBCT 16.5 – Registro Contábil

NBCT 16.6 – Demonstrações Contábeis IPSAS 1

NBCT 16.7 – Consolidação das Demonstrações Contábeis IPSAS 6 NBCT 16.8 – Controle Interno

NBCT 16.9 – Depreciação, Amortização e Exaustão

NBCT 16.10 – Avaliação e Mensuração de Ativos e Passivos em Entidades do Setor Público

NBCT 16.11 – Sistema de Informação de Custos do Setor Público

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