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Impostos Estaduais para procuradorias
@conteudospgeFichamento do livro Impostos Estaduais para Concursos, ICMS (LC 87/96), Ricardo Alexandre e Leandro Paulsen.
ITCMD
Alíquota máxima -> 8% -> fixada pelo Senado Federal
Fato Gerador: Transmissão mortis causa de bens móveis e imóveis; Doação de bens móveis e imóveis.
2. O fato gerador do imposto de transmissão (art. 35, I, do CTN) é a transferência da propriedade imobiliária, que somente se opera mediante o registro do negócio jurídico junto ao ofício competente. Nesse sentido, acerca do ITBI, já decidiu o STJ: REsp 771.781/SP, Rel. Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, DJ 29/06/07; AgRg no AgRg no REsp 764.808/MG, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, DJ 12/04/07.
3. O recolhimento do ITCMD, via de regra, ocorre antes da realização do fato gerador, porquanto o prévio pagamento do imposto é, normalmente, exigido como condição para o registro da transmissão do domínio.
2 Assim, no presente caso, não é possível afirmar que o pagamento antecipado pelo contribuinte, ao tempo de seu recolhimento, foi indevido, porquanto realizado para satisfazer requisito indispensável para o cumprimento da promessa de doação declarada em acordo de separação judicial.
RESP 1.236.816
Renúncia translativa Gratuita (tranferência gratuita da quota): incide dois ITCMD, um causa morte e outro na doação.
Renúncia translativa onerosa (o herdeiro transfere mediante pagamento): incide ITCD e ITBI(se for bem imóvel).
Renúncia abdicativa (em favor do monte): não incide itcmd nem itbi.
Sujeito Ativo: Estado, conforme os seguintes critérios previstos na CRFB.
Bem imóvel Tanto faz se a transmissão for doação ou causa mortis Estado onde localizado o bem imóvel (obrigatoriamente).
Bem móvel Doação Estado de domicílio do doador
Bem móvel Transmissão causa mortis Estado onde processado o inventário ou arrolamento. Vejamos:
§ 1º O imposto previsto no inciso I: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
3 I - relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal
II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;
Importante! Hipóteses que precisam de lei complementar, artigo 155, CRFB: III - terá competência para sua instituição regulada por lei complementar:
a) se o doador tiver domicilio ou residência no exterior;
b) se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado ou teve o seu inventário processado no exterior;
Base de Cálculo: Valor venal dos bens transmitidos ou doados.
De acordo com o decidido no RE 562.045/RS, é possível estabelecer alíquotas progressivas para o imposto de transmissão, mesmo que ausente autorização expressa na CRFB. Aplica-se o princípio da capacidade contributiva objetiva, que leva em consideração o valor da coisa, não pode ser utilizado critério de parentesco para aumentar a alíquota, tendo em vista que não é fator apto à auferir a capacidade contributiva. Esse julgado foi alvo do meu TCC, então conheço ele por completo, não acho necessário que vocês leiam, salvo se estiverem se preparando para uma segunda fase ou prova oral.
4 Termo inicial da prescrição:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. INVENTÁRIO. ITCMD. TERMO A QUODECADENCIAL PARA LANÇAMENTO DO TRIBUTO. HOMOLOGAÇÃO DO CÁLCULO.
1. Nos termos do art. 173 do CTN, somente no primeiro dia do exercício seguinte ao ano em que o lançamento poderia ter sido realizado é que começa a transcorrer o prazo decadencial de 5 anos para a constituição do crédito tributário.
2. No caso, tratando-se de inventário, compete ao juiz, depois de ouvida a Fazenda Pública, proceder ao cálculo do imposto de transmissão causa mortis, conforme dispõem os arts. 1.012 e 1.013 do CPC.
3. Consequentemente, enquanto não homologado o cálculo do inventário, não há como efetuar a constituição definitiva do tributo, porque incertos os valores inventariados sobre o qual incidirá o percentual da exação, haja vista as possíveis modificações que os cálculos sofrerão ante questões a serem dirimidas pelo magistrado, nos termos dos arts. 1.003 a 1.011 do CPC.
5 4. No caso em apreço, homologado o cálculo em 27.6.2008, o prazo decadencial só ocorrerá após 31.12.2013. Agravo regimental improvido.
Arrolamento sumário: não pode reconhecer causas sobre isenção.
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. ARROLAMENTO SUMÁRIO POST MORTEM. RECONHECIMENTO JUDICIAL DA ISENÇÃO DO ITCMD. IMPOSSIBILIDADE. ARTIGO 179, DO CTN.
1. O juízo do inventário, na modalidade de arrolamento sumário, não detém competência para apreciar pedido de reconhecimento da isenção do ITCMD (Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de quaisquer Bens ou Direitos), à luz do disposto no caput do artigo 179, do CTN, verbis:
"Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para concessão.
Temas Repetitivos: Tema 391
6 Os Estados possuem competência legislativa plena, já que o CTN nada dispõe sobre o imposto.
A fixação da Base de Cálculo não se submete à noventena.
O STF não permite a incidência do IPVA sobre embarcações e aeronaves, sob o argumento de que o mesmo veio para substituir a TRU, o que é muito criticado pela doutrina, em virtude da grande capacidade contributiva dessas pessoas.
50% do IPVA Municípios em que os veículos estão licenciados.
Em caso de leasing, a instituição financeira arrendante é responsável tributária solidária com o adquirente, pois tem a posse indireta do bem.
4. A jurisprudência do STJ é no sentido de que a responsabilidade da arrendante, possuidora indireta do veículo, é solidária, razão pela qual é perfeitamente possível figurar no pólo passivo da execução fiscal. Precedentes: REsp 744.308/DF, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, julgado em 12/8/2008, DJe 2/9/2008; REsp 897.205/DF, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 15/3/2007, DJ 29/3/2007 p. 253; REsp 868.246/DF.
Base de cálculo: valor venal do veículo, incluindo opcionais e acessórios.
Terá as alíquotas mínimas fixadas pelo Senado Federal, para tentar evitar a guerra fiscal entre os Estados.
7 O STF NÃO permite alíquotas diferenciadas em virtude exclusivamente de o veículo ser importado (artigo 152, CF).
Os veículos do correio possuem imunidade ao IPVA. Vejamos:
3. A concessão de imunidade tributária à Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos é matéria que resta amplamente difundida nesta Corte, entendimento esse que foi reafirmado na ACO nº 789/PI, ocasião em que restou assentada a presença da regra de imunidade recíproca a afastar a incidência do Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) sobre os veículos de propriedade da agravada, independentemente da natureza da atividade desempenhada, se serviço público ou atividade de cunho privado. STF - AG.REG. NA AÇÃO CÍVEL ORIGINÁRIA ACO 819 SE (STF)
§ 6º O imposto previsto no inciso III: (IPVA)
I - terá alíquotas mínimas fixadas pelo Senado Federal; (Incluído pela EC 42/2003)
II - poderá ter alíquotas diferenciadas em função do tipo e utilização. (Incluído pela EC 42/2003)
8 EMENTA
[...]
1. O Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) é lançado de ofício no início de cada exercício (art. 142 do CTN) e constituído definitivamente com a cientificação do contribuinte para o recolhimento da exação, a qual pode ser realizada por qualquer meio idôneo, como o envio de carnê ou a publicação de calendário de pagamento, com instruções para a sua efetivação.
2. Reconhecida a regular constituição do crédito tributário, não há mais que falar em prazo decadencial, mas sim em prescricional, cuja contagem deve se iniciar no dia seguinte à data do vencimento para o pagamento da exação, porquanto antes desse momento o crédito não é exigível do contribuinte.
3. Para o fim preconizado no art. 1.039 do CPC/2015, firma-se a seguinte
tese: "A notificação do contribuinte para o recolhimento do IPVA perfectibiliza a constituição definitiva do crédito tributário, iniciando-se o prazo prescricional para a execução fiscal no dia seguinte à data estipulada para o vencimento da exação."
9 (REsp 1320825 RJ, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 10/08/2016, DJe 17/08/2016)
ICMS
É um imposto muito peculiar, pois apesar de ser estadual, possui efeitos de repercussão nacional, por isso seu regramento é bastante extenso, tanto na CRFB quanto nas Leis complementares que vamos estudar.
Princípios aplicáveis ao ICMS: De acordo com Eduardo de Castro, ao ICMS são aplicáveis os princípios da legalidade, capacidade contributiva, isonomia, anterioridade anual e nonagesimal, vedação ao confisco, não cumulatividade, essencialidade, entre outros.
O imposto tem função fiscal e PODE ser seletivo (o IPI deve ser seletivo, atenção!). O ICMS também é de arrecadação não vinculada, real, indireto e ordinário. Via de regra, seu lançamento ocorre por homologação, embora possa ocorrer de ofício em determinadas hipóteses.
Materialidade do ICMS: operações relativas à circulação de mercadorias (1) e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal (2) e de comunicação (3 – onerosa), ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
Obs: em caso de transporte intramunicipal, ou seja, dentro dos limites de uma só cidade, não incide ICMS, mas apenas ISSQN.
10 Importante! A circulação é a jurídica, que deve ocasionar mudança de propriedade da mercadoria, não é fato gerador o simples deslocamento entre lojas do mesmo contribuinte, ainda que em estados diferentes. Vejamos:
ICMS. TRANSFERÊNCIA DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DE UM MESMO CONTRIBUINTE SITUADOS EM ESTADOS DISTINTOS DA FEDERAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA. AUSÊNCIA DE FATO GERADOR.
Súmula 166, STJ – “Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte”
Assim como em caso de comodato, também não incide ICMS. Vejamos:
Súmula 573, STF – “Não constitui fato gerador do imposto de circulação de mercadorias a saída física de máquinas, utensílios e implementos a título de comodato”.
Obs: de acordo com o STF, não incide ICMS sobre a água encanada, tendo em vista se tratar de serviço público, mas incide em caso de água engarrafada (para beber), pois é uma mercadoria (Info 701, STF).
Outros exemplos de incidência ou não do ICMS destacados pela jurisprudência:
STF – Súmula 662 – “É legítima a incidência do ICMS na comercialização de exemplares de obras
11 cinematográficas, gravados em fitas de videocassete”. Obs: Se for um filme sobre encomenda, incidirá ISSQN.
Importante e recente decisão do STJ: Incide ISS - e não ICMS - sobre o serviço de montagem de pneus, ainda que a sociedade empresária também forneça os pneus utilizados na montagem.
Não incide ICMS sobre a operação de venda, promovida por agência de automóveis, de veículo usado objeto de consignação pelo proprietário. A circulação de mercadorias prevista no art. 155 da CF é a jurídica, que exige efetivo ato de mercancia, para o qual concorrem a finalidade de obtenção de lucro e a transferência de titularidade, a qual, por sua vez, pressupõe a transferência de uma pessoa para outra da posse ou da propriedade da mercadoria. A mera consignação do veículo, cuja venda deverá ser promovida por agência de automóveis, não representa circulação jurídica da mercadoria, porquanto não induz à transferência da propriedade ou da posse da coisa, inexistindo, dessa forma, troca de titularidade a ensejar o fato gerador do ICMS. Nesse negócio jurídico, não há transferência de propriedade à agência de automóveis, pois ela não adquire o veículo de seu proprietário, apenas intermedeia a venda da coisa a ser adquirida diretamente pelo comprador. De igual maneira, não há transferência de posse, haja vista que a agência de automóveis não exerce sobre a coisa nenhum dos poderes inerentes à
12 propriedade (art. 1.228 do CC). Com efeito, a consignação do veículo não pressupõe autorização do proprietário para a agência usar ou gozar da coisa, tampouco a agência pode dispor sobre o destino da mercadoria, pode, apenas, promover a sua venda em conformidade com as condições estabelecidas pelo proprietário. Em verdade, a consignação do veículo significa mera detenção precária da mercadoria para exibição, facilitando, dessa forma, a realização do serviço de intermediação contratado. REsp 1.321.681-DF, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em 26/2/2013.
De acordo com Eduardo Rodrigues, o conceito de mercadorias para efeitos do ICMS podem ser coisas corpóreas (um carro) ou incorpóreas (programa de computador). Vejamos o que decidiu o STF na ADI 1945 MC:
ICMS. Incidência sobre softwares adquiridos por meio de transferência eletrônica de dados (art. 2º, § 1º, item 6, e art. 6º, § 6º, ambos da Lei impugnada). Possibilidade. Inexistência de bem corpóreo ou mercadoria em sentido estrito. Irrelevância.
Vale ressaltar que o STF decidiu, em sede de repercussão geral, que o livro em formato ebook possui imunidade. Vejamos a ementa:
1. A teleologia da imunidade contida no art. 150, VI, d, da Constituição, aponta para a proteção de valores, princípios e ideias de elevada importância, tais como a liberdade de expressão, voltada à democratização e à difusão da cultura; a formação cultural do povo indene de
13 manipulações; a neutralidade, de modo a não fazer distinção entre grupos economicamente fortes e fracos, entre grupos políticos etc; a liberdade de informar e de ser informado; o barateamento do custo de produção dos livros, jornais e periódicos, de modo a facilitar e estimular a divulgação de ideias, conhecimentos e informações etc. Ao se invocar a interpretação finalística, se o livro não constituir veículo de ideias, de transmissão de pensamentos, ainda que formalmente possa ser considerado como tal, será descabida a aplicação da imunidade.
2. A imunidade dos livros, jornais e periódicos e do papel destinado a sua impressão não deve ser interpretada em seus extremos, sob pena de se subtrair da salvaguarda toda a racionalidade que inspira seu alcance prático, ou de transformar a imunidade em subjetiva, na medida em que acabaria por desonerar de todo a pessoa do contribuinte, numa imunidade a que a Constituição atribui desenganada feição objetiva. A delimitação negativa da competência tributária apenas abrange os impostos incidentes sobre materialidades próprias das operações com livros, jornais, periódicos e com o papel destinado a sua impressão.
3. A interpretação das imunidades tributárias deve se projetar no futuro e levar em conta os novos fenômenos sociais, culturais e tecnológicos. Com isso, evita-se o esvaziamento das normas imunizantes por mero lapso
14 temporal, além de se propiciar a constante atualização do alcance de seus preceitos.
4. O art. 150, VI, d, da Constituição não se refere apenas ao método gutenberguiano de produção de livros, jornais e periódicos. O vocábulo “papel” não é, do mesmo modo, essencial ao conceito desses bens finais. O suporte das publicações é apenas o continente (corpus mechanicum) que abrange o conteúdo (corpus misticum) das obras. O corpo mecânico não é o essencial ou o condicionante para o gozo da imunidade, pois a variedade de tipos de suporte (tangível ou intangível) que um livro pode ter aponta para a direção de que ele só pode ser considerado como elemento acidental no conceito de livro. A imunidade de que trata o art. 150, VI, d, da Constituição, portanto, alcança o livro digital (e-book).
5. É dispensável para o enquadramento do livro na imunidade em questão que seu destinatário (consumidor) tenha necessariamente que passar sua visão pelo texto e decifrar os signos da escrita. Quero dizer que a imunidade alcança o denominado “audio book”, ou audiolivro (livros gravados em áudio, seja no suporte CD-Rom, seja em qualquer outro).
6. A teleologia da regra de imunidade igualmente alcança os aparelhos leitores de livros eletrônicos (ou e-readers) confeccionados exclusivamente para esse fim, ainda que, eventualmente, estejam equipados com
15 funcionalidades acessórias ou rudimentares que auxiliam a leitura digital, tais como dicionário de sinônimos, marcadores, escolha do tipo e do tamanho da fonte etc.
Esse entendimento não é aplicável aos aparelhos multifuncionais, como tablets, smartphone e laptops, os quais vão muito além de meros equipamentos utilizados para a leitura de livros digitais.
7. O CD-Rom é apenas um corpo mecânico ou suporte. Aquilo que está nele fixado (seu conteúdo textual) é o livro. Tanto o suporte (o CD-Rom) quanto o livro (conteúdo) estão abarcados pela imunidade da alínea d do inciso VI do art. 150 da Constituição Federal. 8. Recurso extraordinário a que se nega provimento. TESE DA REPERCUSSÃO GERAL:
9. Em relação ao tema nº 593 da Gestão por Temas da Repercussão Geral do portal do STF na internet, foi aprovada a seguinte tese: “A imunidade tributária constante do art. 150, VI, d, da CF/88 aplica-se ao livro eletrônico (e-book), inclusive aos suportes exclusivamente utilizados para fixá-lo”.
Embalagens por encomenda: via de regra, são sujeitas apenas ao ISSQN. No entanto, caso as embalagens sejam utilizadas em processo subsequente de industrialização, incidirá o ICMS. Neste sentido já decidiu o Supremo na ADI 4398 MC:
16 Até o julgamento final e com eficácia apenas para o futuro (ex nunc), concede-se medida cautelar para interpretar o art. 1º, Caput e § 2º, da Lei Complementar 116/2003 e o subitem 13.05 da lista de serviços anexa, para reconhecer que o ISS não incide sobre operações de industrialização por encomenda de embalagens, destinadas à integração ou utilização direta em processo subsequente de industrialização ou de circulação de mercadoria. Presentes os requisitos constitucionais e legais, incidirá o ICMS.
É preciso que o contribuinte exerça as vendas com habitualidade. Vejamos o que dispõe a LC 87:
Art. 4º Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.
No entanto, essa regra não é absoluta, pois em determinados casos, a pessoa pode ser considerada como contribuinte, mesmo sem habitualidade. Vejamos o artigo devido a sua grande incidência em provas de concursos:
Parágrafo único. É também contribuinte a pessoa física ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial:
17 I – importe mercadorias ou bens do exterior, qualquer que seja a sua finalidade;
II - seja destinatária de serviço prestado no exterior ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior;
III – adquira em licitação mercadorias ou bens apreendidos ou abandonados;
IV – adquira lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização.
Importante: em caso de ICMS importação, o estado onde domiciliado o importador é que fica com o imposto, mesmo se a importação ocorrer em outro estado. Vejamos:
A Corte firmou entendimento no sentido de que o sujeito ativo da relação jurídico-tributária do ICMS na operação de importação é o estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário jurídico da mercadoria, pouco importando onde o desembaraço aduaneiro tenha ocorrido.
Por exemplo, uma pessoa que mora em BSB comprou um carro importado, que veio por navio e chegou no porto de suape – PE. O sujeito ativo do ICMS nesse caso será o DF.
18 Em relação ao transporte aéreo, só incide ICMS em transporte aéreo nacional de cargas. Todas as outras formas não incide o ICMS. Vejamos a ementa da ADI 1.600/DF que tratou do tema:
CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. LEI COMPLEMENTAR 87/96. ICMS E SUA INSTITUIÇÃO. ARTS. 150, II; 155, § 2º, VII 'A', E INCISO VIII, CF. CONCEITOS DE PASSAGEIRO E DE DESTINATÁRIO DO SERVIÇO. FATO GERADOR. OCORRÊNCIA. ALÍQUOTAS PARA OPERAÇÕES INTERESTADUAIS E PARA AS OPERAÇÕES INTERNAS. INAPLICABILIDADE DA FÓRMULA CONSTITUCIONAL DE PARTIÇÃO DA RECEITA DO ICMS ENTRE OS ESTADOS. OMISSÃO QUANTO A ELEMENTOS NECESSÁRIOS À INSTITUIÇÃO DO ICMS SOBRE NAVEGAÇÃO AÉREA. OPERAÇÕES DE TRÁFEGO AÉREO INTERNACIONAL. TRANSPORTE AÉREO INTERNACIONAL DE CARGAS. TRIBUTAÇÃO DAS EMPRESAS NACIONAIS. QUANTO ÀS EMPRESAS ESTRANGEIRAS, VALEM OS ACORDOS INTERNACIONAIS - RECIPROCIDADE. VIAGENS NACIONAL OU INTERNACIONAL - DIFERENÇA DE TRATAMENTO. AUSÊNCIA DE NORMAS DE SOLUÇÃO DE CONFLITOS DE COMPETÊNCIA ENTRE AS UNIDADES FEDERADAS. ÂMBITO DE APLICAÇÃO DO ART. 151, CF É O DAS RELAÇÕES DAS ENTIDADES FEDERADAS ENTRE SI. NÃO TEM POR OBJETO A UNIÃO QUANDO ESTA SE APRESENTA NA ORDEM EXTERNA. NÃO INCIDÊNCIA
19 SOBRE A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE AÉREO, DE PASSAGEIROS -
INTERMUNICIPAL, INTERESTADUAL E
INTERNACIONAL. INCONSTITUCIONALIDADE DA EXIGÊNCIA DO ICMS NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE TRANSPORTE AÉREO INTERNACIONAL DE CARGAS PELAS EMPRESAS AÉREAS NACIONAIS, ENQUANTO PERSISTIREM OS CONVÊNIOS DE ISENÇÃO DE EMPRESAS ESTRANGEIRAS. AÇÃO JULGADA, PARCIALMENTE PROCEDENTE.
De acordo com Ricardo Alexandre: “No caso da tributação do serviço de comunicação, a incidência recai sobre o prestador de serviços, ou seja, a pessoa que proporciona os meios para a comunicação entre os interlocutores, como ocorre com as empresas de telefonia fixa e móvel”. Para Eduardo Castro, é preciso que exista um contrato oneroso que tenha por objetivo tornar possível uma comunicação. De acordo com o autor, haverá incidência do ICMS-Comunicação nas prestações de serviços onerosos de: a) telefonia (móvel ou fixa), pelas concessionárias de serviço público; b) de radiofusão sonora e de sons e imagens, pelas operadoras de TV a cabo e c) de propaganda, por meio de painéis e outdoors espalhados pela cidade.
Os provedores de internet não recolhem ICMS porque não são responsáveis por disponibilizar suporte material necessário para que ocorra a comunicação. Elas também utilizam os serviços prestados pelas operadoras de telefonia. Nesse sentido, decidiu o STJ:
20 STJ – Súmula 334 – “O ICMS não incide no serviço dos provedores de acesso à Internet”.
Também é interessante ressaltarmos que o serviço não incide nas atividades conexas, como habilitação, mudança de titularidade de linha, troca de número, etc. Só incidirá se for referente a atividade fim, ou seja, quando existir efetiva geração, transmissão e similares de comunicação. Neste sentido decidiu o STJ:
STJ – Súmula 350 – “O ICMS não incide sobre o serviço de habilitação de telefone celular”
Sobre a materialidade do ICMS sobre serviços de TV a cabo, Leciona Paulsen: “O Serviço de TV a Cabo tem como ponto marcante a fruição de específicos e diferenciados serviços, prestados de modo oneroso a tomadores identificados e materializados em contrato. Tais características operacionais e legais permitem vislumbrar que apenas estas comunicações televisivas tipificam autênticos serviços de comunicação sujeitos ao ICMS”. Vejamos julgado relevante sobre o tema do STJ, que foi alvo de recente informativo da corte:
Caso o prestador de serviços de televisão por assinatura via satélite forneça pacote de canais por valor fixo mensal para assinantes localizados em outros estados federados, deve-se recolher o ICMS em parcelas iguais para as unidades da Federação em que estiverem localizados o prestador e o tomador. De fato, nos termos do art. 11, III, "c-1", da LC 87/1996 (com redação da LC 102/2000), regra geral, o local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do
21 ICMS, é, tratando-se de prestação onerosa de serviço de comunicação, o do estabelecimento ou domicílio do tomador do serviço, quando prestado por meio de satélite. Todavia, o parágrafo 6º do referido artigo traz uma exceção para os casos de serviços não medidos e cujo preço seja cobrado por períodos definidos. Por serviço medido, entende-se que o usuário paga pelo serviço efetivamente utilizado, como por exemplo, os serviços de água, telefonia, luz etc. Nos serviços de televisão por assinatura, o pagamento não é variável pelo tempo de utilização. O assinante opta por um pacote de canais e por ele pagará um valor fixo mensalmente. Logo, entende-se que o entende-serviço prestado pela empresa de televisão por assinatura não é medido e o preço será cobrado por períodos definidos, qual seja, mensal. Desse modo, aplica-se ao caso o disposto no art. 11, § 6º, da LC 87/1996, segundo o qual se deve recolher o ICMS em partes iguais para as unidades da Federação em que estiverem localizados o prestador e o tomador. REsp 1.497.364-GO, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em 3/9/2015, DJe 14/9/2015.
Também é relevante ressaltar que o STJ, decidiu, recentemente, que não incide ICMS sobre os serviços de produtoras de TV que apenas contratam com emissoras/distribuidoras, tendo em vista que não distribuem ao público em geral. Vejamos:
As produtoras de programas para TV a cabo ou comerciais que efetivamente não distribuem tais
22 programas por nenhum meio físico ao público em geral, mas apenas contratam com a operadora/distribuidora de sinais de TV, não estão sujeitas ao recolhimento de ICMS, uma vez que os serviços que prestam não estão previstos na Lei Complementar n. 87/96 (Resp 726.103-MG)
Por outro lado, no caso de transmissões gratuitas, não incidirá o ICMS. Existe imunidade. Vejamos:
X - não incidirá:
d) nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita
Obs: De acordo com o STF, decidido em sede de repercussão geral, incide ICMS sobre a tarifa básica mensal do telefone, independe de qual seja a franquia.
Vejamos parte da ementa:
Assentou que o ICMS não incide sobre serviços preparatórios aos de comunicação, tais quais o de habilitação, instalação, disponibilidade, assinatura (= contratação do serviço), cadastro de usuário e equipamento, etc., já que tais serviços são suplementares ou configuram atividade-meio.
2. A tarifa de assinatura básica mensal não é serviço (muito menos serviço preparatório), mas sim a contraprestação pelo serviço de comunicação
23 propriamente dito prestado pela concessionárias de telefonia, consistente no fornecimento, em caráter continuado, das condições materiais para que ocorra a comunicação entre o usuário e terceiro, o que atrai a incidência do ICMS.
Para o STJ, em casos de serviços de Pager, também conhecido como rádio-chamada, há incidência do ICMS, não ISSQN (INFO 396, Resp 1.088.913/SP.
Não incidência prevista na LC 87/96: De acordo com o artigo 3º, da Lei Kandir:
Art. 3º O imposto NÃO INCIDE sobre:
I - operações com livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão;
II - operações e prestações que destinem ao exterior mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados semi-elaborados, ou serviços;
III - operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industrialização ou à comercialização;
IV - operações com ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial;
24 V - operações relativas a mercadorias que tenham sido ou que se destinem a ser utilizadas na prestação, pelo próprio autor da saída, de serviço de qualquer natureza definido em lei complementar como sujeito ao imposto sobre serviços, de competência dos Municípios, ressalvadas as hipóteses previstas na mesma lei complementar;
VI - operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de propriedade de estabelecimento industrial, comercial ou de outra espécie;
VII - operações decorrentes de alienação fiduciária em garantia, inclusive a operação efetuada pelo credor em decorrência do inadimplemento do devedor;
VIII - operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário;
IX - operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de bens móveis salvados de sinistro para companhias seguradoras.
Em relação às imunidades, aplicam-se todas as imunidades genéricas previstas na constituição. Há precedentes do STF no sentido de que as entidades de assistência social são imunes ao ICMS relativamente à comercialização de bens por elas produzidos (RE 186.175 – INFO 437).
25 No entanto, caso referidas instituições estejam na qualidade de responsável tributário, a imunidade não será aplicável quando o vendedor-produtor não for beneficiário da imunidade (RE 202987).
Em relação à imunidade de exportação, o STJ entende que alcança todas as operações que integram o processo de exportação, inclusive as parciais, como o transporte interestadual (ERESp 710.260/RO).
Também não incide nos casos em que o ouro funciona como instrumento financeiro ou ativo cambial, nessas hipóteses deve incidir o IOF, de competência da União Federal, conforme previsto no artigo 155, parágrafo segundo, x, c, CRFB.
Não incide ICMS em casos de operações societárias, como fusão, cisão, incorporação, etc., tendo em vista que não existirá circulação jurídica de mercadorias. Neste sentido já decidiu o STF (RE 208.932-ED-AGRG e STJ no REsp 242.721/SC).
Também não há incidência do ICMS em casos de alienação fiduciária em garantia. Desta forma, quando um banco contrata com um consumidor com finalidade de financiar um automóvel, só incidirá ICMS sobre a venda realizada pela concessionária do veículo.
Isenções heterônomas: Via de regra, somente o ente que pode instituir o imposto tem competência para isentá-lo, conforme regra prevista no artigo 151, III, da CRFB. No entanto, a jurisprudência do STF vem admitindo uma hipótese de isenção heterônoma no ICMS, quando a União, representando a República Federativa do Brasil, concede benefícios fiscais relativamente ao ICMS. Vejamos julgado sobre o tema:
26 A cláusula de vedação inscrita no art. 151, inciso III, da Constituição – que proíbe a concessão de isenções tributárias heterônomas – é inoponível ao Estado Federal brasileiro (vale dizer, à República Federativa do Brasil), incidindo, unicamente, no plano das relações institucionais domésticas que se estabelecem entre as pessoas políticas de direito público interno (…).
Nada impede, portanto, que o Estado Federal brasileiro celebre tratados internacionais que veiculem cláusulas de exoneração tributária em matéria de tributos locais (como o ISS, p. ex.), pois a República Federativa do Brasil, ao exercer o seu treaty-making power, estará praticando ato legítimo que se inclui na esfera de suas prerrogativas como pessoa jurídica de direito internacional público, que detém – em face das unidades meramente federadas – o monopólio da soberania e da personalidade internacional.” (RE 543.943-AgR, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em 30-11-2010, Segunda Turma, DJE de 15-2-2011.)
O ICMS não incide sobre a venda de bens salvados de sinistros pelas seguradoras, tendo em vista que não constitui a atividade final das mesmas e nem pode ser considerado como atividade mercantil. Nesse sentido temos a súmula vinculante número 32. Vejamos:
O ICMS não incide sobre alienação de salvados de sinistro pelas seguradoras.
27 No mesmo sentido (ADI 1648):
3. Incidência de ICMS na alienação, pela seguradora, de salvados de sinistro. 3. A alienação de salvados configura atividade integrante das operações de seguros e não tem natureza de circulação de mercadoria para fins de incidência do ICMS. 4. Inconstitucionalidade da expressão “e as seguradoras”, do inciso IV do art. 15 da Lei nº 6.763, com redação dada pelo art. 1º da Lei nº 9.758/1989, do Estado de Minas Gerais. 5. Violação dos arts. 22, VII, e 153, V, da Constituição Federal. 6. Precedentes.
De acordo com Leandro Paulsen: “Os salvados de sinistro não podem configurar operação mercantil, porque referem-se a negócios jurídicos pertinentes a seguro, de competência federal. Os salvados não são produzidos e nem comprados pelas seguradoras; ao contrário, são adquiridos sub-rogatoriamente por ato unilateral da vontade do segurado, não sendo qualificados como mercadorias”.
E continua: “A tributação de salvados gravaria mais do que duplamente a operação de seguro, porque a União já tributa todos os prêmios recebidos, e não seria concebível tributar as indenizações pagas e muito menos a parcela excessiva delas que corresponde aos salvados”.
Não cumulatividade: visa evitar o efeito cascata, instituindo um sistema de créditos e débitos. Vejamos o que diz Ricardo:
28 A cada aquisição tributada de mercadoria, o adquirente registra como crédito o valor incidente na operação. Tal valor é um “direito” do contribuinte (“ICMS a recuperar”), que pode ser abatido do montante incidente nas operações subsequentes.
A cada alienação tributada de produto, o alienante registra como débito o valor incidente na operação. Tal valor é uma obrigação do contribuinte, consistente no dever de recolher o valor devido aos cofres públicos estaduais (ou distritais) ou compensá-lo com os créditos obtidos nas operações anteriores (trata-se do “ICMS a recolher”).
Periodicamente, faz-se uma comparação entre os débitos e créditos. Caso os débitos sejam superiores aos créditos, o contribuinte deve recolher a diferença aos cofres públicos. Caso os créditos sejam maiores, a diferença pode ser compensada posteriormente ou mesmo, cumpridos determinados requisitos, ser objeto de ressarcimento.
Importante saber o dispositivo que trata da isenção ou não incidência, muito cobrado em provas. Vejamos o que dispõe o artigo 155, p. 2º, da CRFB:
“II – a isenção ou não incidência, salvo determinação em contrário da legislação:
29 a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores”
Obs 1: no caso de imunidade, é assegurada a manutenção dos créditos e aproveitamento do imposto pago!
Obs 2: os correios tem imunidade de ICMS sobre os seus serviços, ainda que em concorrência com os particulares. Todavia, referida imunidade não alcança as franquias dos correios.
Importante: O e-book também possui imunidade, conforme recente decisão do STF. Vejamos a tese de repercussão geral:
A imunidade tributária constante do art. 150, VI, d, da CF/88 aplica-se ao livro eletrônico (e-book), inclusive aos suportes exclusivamente utilizados para fixá-lo. O imposto incide no caso de importação de mercadorias por pessoa física, conforme previsão legal e constitucional.
IX – incidirá também:
a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado
30 onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço.
Súmula Vinculante 48 – “Na entrada de mercadoria importada do exterior, é legítima a cobrança do ICMS por ocasião do desembaraço aduaneiro”.
Operações de leasing: pode acontecer de três tipos: a) leasing operacional; b) leasing financeiro e c) leasing back.
No leasing operacional, o bem já é de propriedade da arrendadora, que apenas aluga o bem ao arrendatário, sem ter custo inicial. Esta modalidade é parecida com o contrato de locação, motivo pelo qual não há, pelo menos inicialmente, incidência do ICMS (RESp 1.164.565/RJ).
Por sua vez, o leasing financeiro ocorre quando o bem a ser locado ainda não pertence à arrendante, que vai adquiri-lo e arrendar. Neste caso, haverá a incidência do ISSQN, salvo se existir a compra, hipótese que incidirá ICMS, nos termos da súmula 293 do STJ e EREsp 213.828.
O leasing back ocorre quando o bem é inicialmente de propriedade do arrendatário, que vende ao arrendador e o mesmo aluga ao proprietário inicial. Também só incidirá ICMS se existir a efetiva opção de compra.
Em caso de leasing internacional, o STF entendeu que só incidirá ICMS caso seja efetivada a opção de compra ou quando a mercadoria seja insuscetível de devolução ao proprietário. Vejamos a ementa:
RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS E
31 SERVIÇOS – ICMS. ENTRADA DE MERCADORIA IMPORTADA DO EXTERIOR. ARRENDAMENTO MERCANTIL INTERNACIONAL. LEASING . CONTRATO DE NATUREZA COMPLEXA. NÃO EXERCÍCIO DA OPÇÃO DE COMPRA. BEM SUSCETÍVEL DE DEVOLUÇÃO AO ARRENDADOR. INEXISTÊNCIA DE CIRCULAÇÃO ECONÔMICA DA MERCADORIA IMPORTADA. NÃO INCIDÊNCIA DO IMPOSTO.
Quando houver uma operação simulada de compra, travestida de contrato de leasing, deve incidir o ICMS no momento de da entrada do bem no território nacional, conforme REsp 959.387/RJ.
Também ressaltamos que, em se tratando de leasing internacional, há uma presunção relativa de circulação jurídica do bem destinado para o ativo fixo da empresa. Desta forma, deve incidir ICMS nas hipóteses em que o objeto de leasing internacional seja destinado ao ativo fixo da empresa, conforme decidiu o STJ no AgRg no AREsp 83402/SP.
Julgado importante sobre a impossibilidade de convênio confaz alterar a sistemática de empresa enquadrada no simples, que depende de lei complementar. A decisão foi tomada em medida cautelar, mas deve ser confirmada posteriormente. Vejamos a notícia publicada:
O ministro Dias Toffoli, do Supremo Tribunal Federal (STF), concedeu liminar para suspender cláusula do Convênio ICMS 93/2015, do Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz), que trata da incidência do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) em operações de comércio eletrônico. A decisão, proferida na Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI)
32 5464, suspende a cláusula nona do convênio, que inclui as micro e pequenas empresas optantes pelo Simples no novo regime do comércio eletrônico.
Segundo o entendimento adotado pelo ministro, a norma prevista na cláusula nona do convênio cria novas obrigações que ameaçam o funcionamento das empresa optantes pelo Simples, e invade área reservada a disciplina por lei complementar – o Simples é regulado pela Lei Complementar 123, de 2006. Segundo o relator, a norma criada pela cláusula nona do convênio contraria o regime diferenciado das micro e pequenas empresas previsto na legislação.
A cláusula questionada na ADI determina às empresas do Simples, assim como às empresas incluídas nos demais regimes de tributação, o recolhimento de alíquotas do ICMS sobre operações que destinem bens e serviços ao consumidor final localizado em outro estado. Segundo o pedido feito pelo Conselho Federal da Ordem dos Advogados do Brasil (OAB), autor da ADI, pela Lei Complementar 123/2006 as empresas do Simples são sujeitas a uma alíquota única sobre a receita bruta mensal. A nova regra, ao impor a cobrança do ICMS sobre cada operação, ameaça a competitividade e a própria sobrevivência das pequenas empresas, conforme a entidade.
“A Constituição dispõe caber a lei complementar – e não a convênio interestadual – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte”, afirmou o ministro Dias Toffoli em sua decisão.
33 O ministro entendeu ser o caso de concessão da liminar em razão do perigo da demora, uma vez que a norma questionada coloca em risco as micro e pequenas empresas optantes pelo Simples. Citando o pedido feito pela OAB, o ministro afirma que a norma ameaça o funcionamento dessas empresas ao impor custos burocráticos e financeiros, encarecer seus produtos e dificultar o cumprimento de obrigações assessórias.
A decisão deve ser submetida a referendo do Plenário do STF.
ADI 5469
O relator observou ainda que o Convênio ICMS 93/2015 como um todo é objeto de questionamento na ADI 5469, ajuizada pela Associação Brasileira de Comércio Eletrônico (Abcomm), e também de sua relatoria.
Segundo a Abcomm, o convênio é ato normativo inadequado para tratar de fato gerador específico (as operações envolvendo consumidor final não contribuinte do ICMS e localizado em outra unidade da federação), pois a matéria cabe à lei complementar (artigo 146 da Constituição).
Entre outros pontos, a associação a Lei Complementar 87/1996, que trata do ICMS, não dispõe sobre a base de cálculo aplicada ao consumidor final da forma descrita no Convênio 93, que criou quatro bases para estas operações – uma para aplicação da alíquota interestadual, outra diferencial de alíquota partilha para o estado de origem, a terceira diferencial de alíquota partilha para o estado de destino e a quarta destinada ao Fundo de Amparo à Pobreza (FECOP). E aponta “a superficialidade com a qual o tema foi tratado, ferindo por completo qualquer segurança jurídica”.
34 A ADI 5469 pede a concessão de medida cautelar para suspender a eficácia dos dispositivos questionados até o julgamento do mérito. A Abcomm acena para o risco que o convênio representa para a manutenção da ordem econômica e financeira, “tendo por fim principal a busca da segurança jurídica do sistema tributário nacional”.
Importante! Restituição do ICMS em caso de Fato Gerador a menor: o tribunal acabou com a divergência e estabeleceu, em sede de repercussão geral, que é devida a restituição, sob pena de enriquecimento sem causa por parte do estado. Vejamos:
É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) pago a mais no regime de substituição tributária para a frente se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida.
Obs: Esse tema é muito importante, sendo cobrado na segunda fase da prova da PGE AC, motivo pelo qual indico leitura do PDF que fiz sobre o tema, para melhor detalhamento.
Importante! Restituição do ICMS: o contribuinte de fato pode pedir a restituição do que pagou a mais na conta de energia, tendo em vista a natureza jurídica da relação entre concessionária e poder público, o que legitima o pedido por parte do cidadão. Vejamos (tema da PGE PR):
Diante do que dispõe a legislação que disciplina as concessões de serviço público e da peculiar relação envolvendo o Estado-concedente, a concessionária e o
35 consumidor, esse último tem legitimidade para propor ação declaratória c/c repetição de indébito na qual se busca afastar, no tocante ao fornecimento de energia elétrica, a incidência do ICMS sobre a demanda contratada e não utilizada.
Importante ressaltar que só incide o imposto no caso em que a energia for efetivamente consumida, tendo em vista que esse é o fato gerador. Não incide na demanda contratada e não utilizada. Assim, não incide sobre a energia perdida ou furtada antes do consumo (assunto importante – caiu na segunda fase da PGE MA).
A energia furtada antes da entrega ao consumidor final não pode ser objeto de incidência do ICMS, tomando por base de cálculo o valor da última operação realizada entre a empresa produtora e a que distribui e comercializa a eletricidade. O fato gerador do ICMS é o consumo de energia elétrica, portanto o momento do consumo é o elemento temporal da obrigação tributária, sendo o aspecto espacial o local onde ela é consumida, logo o estado de destino é que recolhe o imposto. Dessa forma, o ICMS deve incidir sobre o valor da energia efetivamente consumida. Portanto, embora a base de cálculo do ICMS inclua as operações de produção e distribuição, conforme determinam os arts. 34, § 9º, do ADCT e 9º da LC n. 87/1996, essas fases não configuram isoladamente hipótese de incidência do mencionado imposto. Assim, a energia elétrica furtada nas operações de transmissão e distribuição não sofre
36 incidência de ICMS por absoluta "intributabilidade" em face da não ocorrência do fato gerador.
Súmula 391 do STJ: "O ICMS incide sobre o valor da tarifa de energia elétrica correspondente à demanda de potência efetivamente utilizada".
Importante: Salvo o imposto de importação e exportação, nenhum outro imposto além do ICMS incidirá sobre as operações com energia elétrica (Art. 155, p. 3º, CRFB). No entanto, é legítima a incidência de PIS, COFINS e FINSOCIAL (Súmula 659, STF).
Decisão recente do STJ: A Tarifa de Uso do Sistema de Distribuição (TUSD) compõe o preço final da operação de fornecimento de energia elétrica e está incluída na base de cálculo do ICMS. Vale ressaltar que esse julgado leva em consideração os consumidores “livres”, ou seja, empresas que podem escolher de quem comprar energia elétrica; para os particulares – que dependem da concessionária – existe muita divergência sobre o tema.
Em relação aos consumidores particulares, que não podem escolher a quem contratar, o entendimento do STJ é no sentido de que não pode incidir ICMS sobre a TUST e TUSD, já que não houve o fato gerador, qual seja, o efetivo consumo.
Sobre a subvenção, vale saber o informativo do STJ:
A subvenção concedida com base no art. 5º da Lei n. 10.604/2002 às concessionárias e permissionárias de
37 energia elétrica compõe a base de cálculo do ICMS. O tribunal entendeu que a união não pode interferir na relação tributária dos estados, instituindo uma verdadeira isenção heterônoma e também pela ausência de disposição legal no caso, devendo o imposto incidir sobre o valor total da operação.
Importante: Ainda que as prestações de serviços de comunicação sejam inadimplidas pelo consumidor-final (contratante), não cabe a recuperação dos valores pagos pela prestadora (contratada) a título de ICMS-comunicação incidentes sobre o serviço prestado.
Regime de responsabilidade tributária no ICMS: O artigo 6º, da Lei Kandir autoriza a instituição do regime de responsabilidade tributária no ICMS, para as operações anteriores, posteriores e concomitantes. Os princípios que fundamentam a responsabilidade tributária são praticidade e
economicidade, já que um modo que impede a sonegação e aumenta a
fiscalização e arrecadação.
Vale Ressaltar que o responsável tributário precisa ter vínculo com o fato gerador, ainda que não seja de maneira pessoal e direita. Vejamos o que dispõe o CTN:
Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a
38 responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.
O STJ já admitiu o regime de responsabilidade tributária progressiva para os casos em que o ICMS incide sobre a venda de produtos médicos e hospitalares (AgRg no REsp 1.278.200).
De acordo com o artigo 7º, da Lei Kandir, nas hipóteses de substituição tributária, considera-se como fato gerador do imposto a entrada de mercadoria ou bem no estabelecimento do adquirente ou em prédio por ele indicado.
Base de cálculo na substituição tributária: As hipóteses vem previstas no artigo 8º, da Lei Kandir e são bastante cobradas em concursos públicos, motivo pelo qual vou transcrever o artigo:
Art. 8º A base de cálculo, para fins de substituição tributária, será:
I - em relação às operações ou prestações antecedentes ou concomitantes, o valor da operação ou prestação praticado pelo contribuinte substituído;
II - em relação às operações ou prestações subseqüentes, obtida pelo somatório das parcelas seguintes:
a) o valor da operação ou prestação própria realizada pelo substituto tributário ou pelo substituído intermediário;
b) o montante dos valores de seguro, de frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis aos adquirentes ou tomadores de serviço;
39 c) a margem de valor agregado, inclusive lucro, relativa às operações ou prestações subseqüentes.
§ 1º Na hipótese de responsabilidade tributária em relação às operações ou prestações antecedentes, o imposto devido pelas referidas operações ou prestações será pago pelo responsável, quando:
I – da entrada ou recebimento da mercadoria, do bem ou do serviço;
II - da saída subseqüente por ele promovida, ainda que isenta ou não tributada;
III - ocorrer qualquer saída ou evento que impossibilite a ocorrência do fato determinante do pagamento do imposto. § 2º Tratando-se de mercadoria ou serviço cujo preço final a consumidor, único ou máximo, seja fixado por órgão público competente, a base de cálculo do imposto, para fins de substituição tributária, é o referido preço por ele estabelecido. § 3º Existindo preço final a consumidor sugerido pelo fabricante ou importador, poderá a lei estabelecer como base de cálculo este preço.
§ 4º A margem a que se refere a alínea c do inciso II do caput será estabelecida com base em preços usualmente praticados no mercado considerado, obtidos por levantamento, ainda que por amostragem ou através de informações e outros elementos fornecidos por entidades representativas dos respectivos setores, adotando-se a média ponderada dos preços coletados, devendo os critérios para sua fixação ser previstos em lei.
§ 5º O imposto a ser pago por substituição tributária, na hipótese do inciso II do caput, corresponderá à diferença entre o valor resultante da aplicação da alíquota prevista para as
40 operações ou prestações internas do Estado de destino sobre a respectiva base de cálculo e o valor do imposto devido pela operação ou prestação própria do substituto.
§ 6o Em substituição ao disposto no inciso II do caput, a base de cálculo em relação às operações ou prestações subseqüentes poderá ser o preço a consumidor final usualmente praticado no mercado considerado, relativamente ao serviço, à mercadoria ou sua similar, em condições de livre concorrência, adotando-se para sua apuração as regras estabelecidas no § 4o deste artigo.
Importante: O valor pago pelo consumidor final ao comerciante a título de "seguro de garantia estendida" não integra a base de cálculo do ICMS incidente sobre a operação de compra e venda da mercadoria. Isso porque tal seguro é opcional, bem como se trata de operação subsequente, que não guarda relação com a compra e venda, não sendo possível a incidência do ICMS.
Pauta fiscal: modalidade arbitrária da fixação de valores por parte da administração pública, que escolhe a base de cálculo sem levar em consideração as circunstâncias do caso concreto. Não é permitido, conforme súmula 431, do STJ. Vejamos:
É ilegal a cobrança de ICMS com base no valor da mercadoria submetido ao regime de pauta fiscal
No entanto, é permitida a referência fiscal, que ocorre quando a administração leva em consideração critérios legalmente estabelecidos, sendo válido.
41 Descontos: De acordo com Paulsen: “Os valores relativos a descontos (condicionais ou incondicionais) sempre implicam diminuição do preço das mercadorias, e deveriam acarretar a redução da base de cálculo”.
E continua: “Entretanto, a LC 87/96 (art. 13, § 1º, II, a) determina que integram a base de cálculo os descontos concedidos sob condição, significando a cláusula que, derivando exclusivamente da vontade das partes, subordina o efeito do negócio jurídico a evento futuro e incerto (art. 121 do Código Civil)”.
Desta forma, podemos concluir que os descontos condicionados, integram a base de cálculo do ICMS. Por sua vez, os descontos incondicionados não compõe a base de cálculo, tendo em vista que não fazem parte do valor referente a saída da mercadoria. Neste sentido:
O valor dos descontos incondicionais oferecidos nas operações mercantis deve ser excluído da base de cálculo do ICMS, ao passo que os descontos concedidos de maneira condicionada não geram a redução do tributo. Precedentes.
Responsabilidade tributária entre estados: Para que exista o regime de responsabilidade tributária no ICMS entre estados, é preciso, conforme artigo 9º, da Lei Kandir, que exista um acordo entre os estados envolvidos e lei de cada ente federativo para instituí-la (PGE/AC/2012).
No entanto, referido convênio não é exigido nas operações internas, posteriormente à entrada de mercadoria no Estado de destino (EDCL no RESP 936.497/RJ).
42 Inclusão do IPI na base de cálculo do ICMS: De acordo com o artigo 155, parágrafo segundo, XI, da CRFB, o ICMS:
XI - não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos;
De acordo com Paulsen: “Por decorrência lógica, o IPI pode ser incluído na base de cálculo do ICMS quando a operação for efetivada com produto não destinado à industrialização, ou comercialização, e/ou entre contribuintes e não-contribuintes do ICMS. Esta situação aplica-se no caso do produto destinar-se a consumo ou ativo fixo do adquirente”.
Não Inclui IPI Inclui IPI
Operações entre contribuintes e forem sujeitas à incidência
dos dois impostos (artigo
acima)
Operações com não
contribuintes dos dois
impostos ou se uma delas não for sujeita ao IPI
Notas fiscais inidôneas e direito ao creditamento: De acordo com o decidido pelo STJ, o comerciante de boa-fé pode aproveitar os créditos de ICMS decorrentes de nota fiscal declarada inidônea, quando for demonstrada a veracidade da compra e venda (Súmula 509).
43 Vale ressaltar que, conforme o Art. 23, parágrafo único da Lei Kandir, o direito de utilizar o crédito extingue-se após o prazo de 5 anos contados da data de emissão do documento. Apesar de o STJ se referir ao prazo como prescricional (AgRg no AgRg nos Edcl no Resp 935.462/MG), a doutrina entende que esse prazo tem natureza decadencial, já que se trata de um direito potestativo.
De acordo com o Art. 24 da Lei Kandir, cabe à legislação tributária estadual estabelecer o período de apuração do ICMS. Via de regra, o prazo será de 30 dias, findo o qual será feito o encontro de contas, confrontando as entradas e saídas.
Caso exista saldo devedor, o sujeito passivo deve emitir a guia de recolhimento no respectivo valor do débito e efetuar o pagamento, conforme Art. 24, II, Lei Kandir. No entanto, se houver crédito, o mesmo será transferido para o período seguinte (Art. 24, III, Lei Kandir).
Conforme entendimento do STJ (RESP 141.112/SP), não existe óbice à antecipação do período para apuração do ICMS por decreto estadual.
A lei Kandir (Art. 25) ainda regra que os débitos e créditos devem ser apurados em cada estabelecimento, compensando-se o saldo credor e devedor entre estabelecimentos do mesmo sujeito passivo localizados no estado. Vejamos o que dispõe o restante do artigo:
§ 1º Saldos credores acumulados a partir da data de publicação desta Lei Complementar por estabelecimentos que realizem operações e prestações de que tratam o inciso II do art. 3º e seu parágrafo único podem ser, na
44 proporção que estas saídas representem do total das saídas realizadas pelo estabelecimento:
I - imputados pelo sujeito passivo a qualquer estabelecimento seu no Estado;
II - havendo saldo remanescente, transferidos pelo sujeito passivo a outros contribuintes do mesmo Estado, mediante a emissão pela autoridade competente de documento que reconheça o crédito.
§ 2º Lei estadual poderá, nos demais casos de saldos credores acumulados a partir da vigência desta Lei Complementar, permitir que:
I - sejam imputados pelo sujeito passivo a qualquer estabelecimento seu no Estado;
II - sejam transferidos, nas condições que definir, a outros contribuintes do mesmo Estado.
Sobre o tema, importante mencionar o julgado RESP 1.505.296/SP, que foi noticiado informativo 574:
Não viola o princípio da não cumulatividade a vedação prevista em legislação estadual, de aproveitamento de crédito de ICMS decorrente de exportação quando o contribuinte possuir débito superior ao crédito.
45 Importante: caiu na segunda fase da PGE RN: somente lei em sentido formal pode instituir o regime do ICMS por estimativa. Vejamos o que foi decidido no RE 632.265/RJ:
TRIBUTO – PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. A exigibilidade de tributo pressupõe lei que o estabeleça – artigo 150 da Constituição Federal.
ICMS – REGIME DE APURAÇÃO – ESTIMATIVA – DECRETO – IMPROPRIEDADE. A criação de nova maneira de recolhimento do tributo, partindo-se de estimativa considerado o mês anterior, deve ocorrer mediante lei no sentido formal e material, descabendo, para tal fim, a edição de decreto, a revelar o extravasamento do poder regulamentador do Executivo.
Para entender o julgado, vamos nos valer da brilhante explicação do professor Márcio André, do dizer o direito:
Regimes de apuração do ICMS:
Quando se fala em regime de apuração, isso significa a forma por meio da qual o valor tributo será calculado.
No caso do ICMS, existem vários regimes de apuração do imposto, podendo-se destacar os podendo-seguintes:
a) Regime normal; b) Regime sumário;
46 d) Regime simplificado de apuração;
e) Regime de apuração por estimativa (por arbitramento)
Art. 24. A legislação tributária estadual disporá sobre o período de apuração do imposto. As obrigações consideram-se vencidas na data em que termina o período de apuração e são liquidadas por compensação ou mediante pagamento em dinheiro como disposto neste artigo:
Art. 26. Em substituição ao regime de apuração mencionado nos arts. 24 e 25, a lei estadual poderá estabelecer:
III -que, em função do porte ou da atividade do estabelecimento, o imposto seja pago em parcelas periódicas e calculado por estimativa, para um determinado período, assegurado ao sujeito passivo o direito de impugná-la e instaurar processo contraditório.
Obs: Na hipótese de venda a prazo, o imposto incide sobre o valor total da operação, também conhecido como valor “cheio”. Neste sentido:
Súmula 395, STJ - O ICMS incide sobre o valor da venda a prazo constante da nota fiscal.
No entanto, caso exista uma operação envolvendo cartão de crédito, os encargos não entram na base de cálculo do imposto estadual. Vejamos:
Súmula 237: Nas operações com cartão de crédito, os encargos relativos ao financiamento não são considerados no cálculo do ICMS. Isso ocorre porque
47 o comerciante receberá o valor à vista, ainda que o consumidor pague parceladamente ao cartão.
Lançamento: Via de regra, o lançamento do ICMS é por homologação, devendo o contribuinte antecipar o pagamento com base na sistemática de débitos e créditos. Isso não impede que o fisco efetue o lançamento de ofício caso constate alguma irregularidade.
ICMS sobre combustíveis: De acordo com a previsão constitucional, O ICMS sobre combustíveis incidirá uma única vez, qualquer que seja a sua finalidade (art. 155, p. 2º, XII, “h”, CRFB).
De acordo com Ricardo Alexandre: “Trata-se da incidência monofásica (em etapa única) do ICMS. O objetivo foi submeter a cobrança do tributo à sistemática da substituição tributária para frente, antecipando a cobrança, otimizando a utilização da mão de obra fiscal e diminuindo a possibilidade de sonegação”.
O produto do ICMS monofásico irá ficar com o Estado onde acontecer o consumo do combustível (p. 4º, I, do mesmo artigo). Vejamos a lição do Professor Ricardo: “Com as novas regras, caso a lei complementar defina a gasolina como sujeita à incidência monofásica do ICMS, a saída do combustível da Bahia para Pernambuco será tributada no regime de substituição para frente, cobrando-se antecipadamente todo o combustível da cadeia de produção/circulação – da refinaria ao posto –, mas sendo o produto da arrecadação direcionado integralmente para Pernambuco”.
As alíquotas serão definidas conforme convênio dos estados, configurando exceção ao princípio da legalidade. Além disso, serão uniformes em todo o
48 território nacional, podendo ser diferenciada por produtos. Para o professor Ricardo: “Assim, as alíquotas da gasolina serão uniformes em todo o território nacional, mas podem ser diferentes das alíquotas do álcool combustível”.
Em relação às alíquotas, dispõe a CRFB que poderão ser específicas, por unidade de medida adotada, ou ad valorem, incidindo sobre o valor da operação ou sobre o preço que o produto ou seu similar alcançaria em uma venda em condições de livre concorrência. Para o professor Ricardo: “Dessa forma, pode-se estipular como alíquota um valor em reais por unidade de medida (centavos por litro, por exemplo), caso em que a alíquota é específica. Também se pode estipular como alíquota determinado percentual a incidir sobre a base de cálculo indicada, caso em que a alíquota é ad valorem”.
As alíquotas podem ainda ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b (anterioridade anual). Vale ressaltar que se a alíquota for aumentada, deverá respeitar a anterioridade, além disso, mesmo no caso em que for restabelecida, deve respeitar a noventena.
Por fim, as regras necessárias sobre o ICMS monofásico, inclusive sobre a destinação e apuração do imposto devem ser estabelecidas mediante convênio dos Estados.
ICMS sobre gás natural, derivados e combustíveis não incluídos no regime acima: Nesse caso, poderá ocorrer de duas maneiras
a) Operações entre contribuintes -> o imposto será repartido entre os Estados de origem e de destino, mantendo-se a mesma proporcionalidade que ocorre nas operações com as demais
