FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE FEDERAL DE RONDÔNIA – UNIR
CAMPUS DE CACOAL
DEPARTAMENTO ACADÊMICO DO CURSO DE DIREITO
FERNANDO LAZARI
EFICÁCIA DA NOTA FISCAL ELETRÔNICA
NO COMBATE A FRAUDE FISCAL DO ICMS
Trabalho de Conclusão de Curso Monografia
Cacoal - RO 2010
EFICÁCIA DA NOTA FISCAL ELETRÔNICA
NO COMBATE A FRAUDE FISCAL DO ICMS
Por:
FERNANDO LAZARI
Monografia apresentada à Universidade Federal de Rondônia – UNIR – campus de Cacoal, como requisito parcial para a obtenção do grau de Bacharel em Direito, sob a orientação do Professor Mestre Gilson Tetsuo Miyakava.
Cacoal - RO 2010
FUNDAÇÃO UNIVERSIDADE FEDERAL DE RONDÔNIA – UNIR
CAMPUS DE CACOAL
DEPARTAMENTO ACADÊMICO DO CURSO DE DIREITO
A monografia intitulada EFICÁCIA DA NOTA FISCAL ELETRÔNICA NO
COMBATE A FRAUDE FISCAL DO ICMS, elaborada pelo acadêmico Fernando
Lazari, foi avaliada e julgada aprovada pela banca examinadora formada por:
___________________________________________________
Prof. MSc. Gilson Tetsuo Miyakava – Orientador - UNIR
___________________________________________________ Prof. ... Membro ___________________________________________________ Prof. ... Membro __________ Média Final Cacoal - RO 2010
Agradeço a Deus em primeiro lugar, a minha família, meus pais e aos professores da Unir pelo apoio e incentivo constante.
Aquilo que chamamos de Revolução da Informação é na realidade uma revolução do conhecimento. A rotinização dos processos não foi possibilitada por máquinas. O computador, na verdade, é apenas o gatilho que a desencadeou. O software é a reorganização do trabalho tradicional, baseado em séculos de experiência, por meio da aplicação do conhecimento e, especialmente, da análise lógica e sistemática. A chave não é a eletrônica, mas, sim, a ciência cognitiva
RESUMO
LAZARI, Fernando. Eficácia da nota fiscal eletrônica no combate a fraude fiscal
do ICMS. 2010. 53 f. Trabalho de Conclusão de Curso: Universidade Federal de Rondônia - UNIR. Campus de Cacoal - 2010.
O Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) é um imposto indireto, ou seja, está embutido no preço da mercadoria ou serviço. Assim o consumidor final, quando adquire mercadorias, ao pagar suas compras, acaba por pagar também a parcela do ICMS que está embutida no preço final do produto, passando a ser um contribuinte de fato, aquele que realmente arca com o ônus do imposto. A nota fiscal é base de registro da escrituração fiscal e apuração do ICMS pelos empresários, além de ser o documento que prova a propriedade dos consumidores finais e dá garantia aos produtos adquiridos, assegurando que o valor do imposto será repassado aos cofres públicos. Entretanto, os consumidores finais não exigem a emissão da nota fiscal; e não exigem por diversas razões, dentre as quais se destaca a própria falta de conhecimento sobre a importância desse ato para a própria sociedade. Por outro lado, tem-se, no Brasil, uma carga tributária elevada, o que acaba incentivando a fraude fiscal, comprometendo todo o sistema governamental. Assim, este trabalho estuda a eficácia da nota fiscal eletrônica no combate à fraude fiscal do ICMS.
ABSTRACT
LAZARI, Fernando. Effectiveness of electronic invoicing combating tax evasion
of ICMS. 2010. 53 f. Trabalho de Conclusão de Curso: Universidade Federal de
Rondônia - UNIR. Campus de Cacoal - 2010.
The tax on Transactions relating to the movement of goods and on the services of interstate and intermunicipal transportation and communication (ICMS) is an indirect tax, in other words, is built in to price of the commodity or service. So the final consumer when purchasing goods, to pay for your purchases also end up paying the ICMS that is built into the final product price, becoming the taxpayer actually, who really pays the costs of tax. The invoice is based on record bookkeeping and tax calculation of ICMs by entrepreneurs, besides being the document which proves ownership of the final consumers and assurance to the purchased products ensuring that the tax will be passed to the public safes. However, end consumers do not require the issuance of the invoice, and do not require for various reasons, among which stands out own lack of knowledge about the importance of this act for the society itself. On the other hand, has been in Brazil, a high tax burden, which ends up encouraging tax fraud, which undermines the entire government system. So, the paper studies the effectiveness of electronic invoicing combating tax evasion of ICMS.
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO... 9
1 A NECESSIDADE DA INTEGRAÇÃO FISCAL DOS ENTES FEDERADOS.. 11
2 SURGIMENTO DA NOTA FISCAL ELETRÔNICA... 13
3 NOTA FISCAL ELETRÔNICA... 15
3.1 CERTIFICAÇÃO DIGITAL... 15
3.2 OBRIGATORIEDADE DA EMISSÃO DA NF-E... 16
3.3 EMISSÃO DA NF-E EM CONTINGÊNCIA... 17
3.4 BENEFÍCIOS DA NF-E... 18
4 FRAUDE FISCAL ... 20
4.1 EVASÃO E ELISÃO FISCAL... 20
4.2 SIMULAÇÃO E A DISSIMULAÇÃO NO CAMPO TRIBUTÁRIO... 22
4.3 DETECÇÃO ELETRÔNICA DA FRAUDE FISCAL... 25
5 PARTICIPAÇÃO DA SOCIEDADE... 29
5.1 CONTRIBUINTE... 31
5.2 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA... 32
5.3 RESPONSABILIDADE DE TERCEIROS... 33
6 EFICÁCIA DA NOTA FISCAL ELETRÔNICA... 35
7 CASOS REAIS DE FISCALIZAÇÕES... 41
CONSIDERAÇÕES FINAIS... 44
REFERÊNCIAS... 47
OBRAS CONSULTADAS ... 50
APÊNDICE – DECLARAÇÃO DE AUTORIA ... 51
ANEXO A - PARECER DE ADMINISSIBILIDADE ... 52
INTRODUÇÃO
A escolha do tema “Eficácia da NF-e no combate a fraude fiscal do ICMS” se deu em função da percepção de que os direitos dos cidadãos sofrem reflexos diretos da própria falta de conhecimento do sistema tributário pelos cidadãos e das fraudes fiscais praticadas pelos contribuintes, um dos principais entraves ao desenvolvimento dos trabalhos da administração tributária.
O Estado, no exercício de suas atribuições, busca arrecadar recursos para atender as despesas com a manutenção da máquina pública e os investimentos em bens e serviços (públicos).
Nesse sentido, a atividade fiscalizadora do Estado exerce a função preventiva e repressiva sobre o mercado, buscando resguardar os recursos financeiros sobre as operações realizadas pelos contribuintes; porém, o resultado da fiscalização, muitas vezes, se mostrar ineficaz, por falta de um sistema que controle as operações realizadas pelas empresas. Assim não atinge o seu objetivo final, qual seja: converter o crédito tributário em recursos para que o Estado possa direcioná-los ao bem comum da sociedade.
Todas as administrações tributárias dos entes federados (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) enfrentam esse problema. Assim, estuda-se a necessidade da integração fiscal de todos os entes federados, juntamente com a alteração proposta pela Emenda Constitucional nº 42, de 19 de dezembro de 2003 alterou o inciso XXII do artigo 37 da Constituição Federal (BRASIL, 1988).
Em decorrência dessa alteração, surge o projeto da nota fiscal eletrônica, denominada adiante de (NF-e), que é um documento fiscal eletrônico, com certificado digital, que permite a realização do controle fiscal mais eficaz pelas administrações tributárias brasileiras, além de produzir outros benefícios aos contribuintes.
Estudar-se-á alguns conceitos da teoria necessários para uma melhor compreensão do tema, o surgimento da NF-e, seus objetivos, sua validade digital, a obrigatoriedade da emissão, a emissão em contingência, além dos benefícios produzidos.
Em seguida, analisa-se o conceito da fraude fiscal, questões de elisão e evasão fiscal, passando-se pela simulação e a dissimulação no campo tributário, além de algumas considerações sobre a criação de empresas em nome de pessoas interpostas, e qual a relação da NF-e com essa fraude.
Abordar-se-á a importância da participação do cidadão neste processo, o conceito de contribuinte e suas responsabilidades tributárias. Nesse sentido, tentar-se-á demonstrar a responsabilidade dos contribuintes quanto aos tributos devidos nesse novo panorama fiscal.
Em seguida, o artigo 135 do CTN (BRASIL, 1967), que trata, entre outros, da responsabilização pessoal do administrador ou o preposto da empresa será objeto de estudo.
Para subsidiar os estudos, será utilizada a pesquisa bibliográfica, bem como a consulta às normas jurídicas tributárias e penais, lançando mão do método dedutivo que tem por base a observação econômica do setor de frigorífico, onde a NF-e já foi regulamentada, permitindo uma comparação da arrecadação do ICMS entre o antes e o depois da implantação da NF-e.
Com o desenvolvimento tecnológico, aliado à adequação da legislação tributária e a conseqüente criação da NF-e, os controles sobre os contribuintes estão cada vez mais precisos e as ações destes cada vez mais conhecidas do Fisco. Ao final analisa-se a eficácia da NF-e, e como ela pode mudar o panorama fiscal diante de alguns casos reais de fiscalizações.
Nesse momento em que a administração pública vem mostrando sinais de que não mais se coaduna com a prática da fraude fiscal, é fundamental que haja a integração dos vários órgãos que atuam no seu combate. Assim, é importante agir em conjunto e de forma cada vez mais efetiva. Para tanto, a eficácia da NF-e no combate a fraude fiscal é fundamental para resguardar os direitos dos cidadãos brasileiros.
1 A NECESSIDADE DA INTEGRAÇÃO FISCAL DOS ENTES FEDERADOS
A organização político-administrativa da República Federativa do Brasil, consoante o art. 18 da Constituição Federal (BRASIL, 1988), compreende a União, os Estados-membros, os Municípios e o Distrito Federal, os quais são dotados de autonomia política, administrativa e financeira, estando suas atribuições, limitações e competências previstas no próprio texto constitucional, o qual estabelece aos entes federativos a competência de instituir e administrar os seus respectivos tributos.
Neste contexto, a autonomia gera necessidades equivalentes de trabalho para os diversos entes federativos, ou seja, as administrações tributárias não integradas acabam demandando grandes somas de recursos para captar, tratar, armazenar e disponibilizar informações sobre as operações realizadas pelos contribuintes.
Por outro lado, aqueles contribuintes, que acompanhando a evolução tecnológica, aumentaram suas ações em todo o território nacional, não se restringindo às suas bases originais, acabam sendo prejudicados com tantas normas, interpretações e procedimentos diversos adotados em cada unidade da federação. Veja o que diz Dall´Acqua:
É natural que os 27 fiscos estaduais tenham interpretação diversa sobre a legislação federal. Assim, o contribuinte multiestadual - que tem estabelecimento em mais de um Estado - continuará enfrentando diversidade de tratamento tributário, tanto dos fiscos estaduais como dos tribunais administrativos.
Neste sentido segue Müller (2010, p.21) “Cada um dos tributos brasileiros possui legislação específica, e nos casos de tributos estaduais ou municipais, cada unidade possui sua própria legislação.”
A diversidade de tributos no sistema tributário brasileiro o torna complexo, tanto para os entes federativos quanto para os contribuintes. Segundo Müller (2010, p.21):
O sistema tributário brasileiro é o mais complexo do mundo. Temos hoje 62 tributos, entre impostos , taxas e contribuições. O Brasil é o país que mais possui normas tributárias. Existem mais de 3.200 normas que dificultam o acompanhamento de tais medidas legais por parte das indústrias e das pessoas. Desde a promulgação da Constituição Federal, em outubro de 1988, até o momento os Executivos federal, estadual e municipal editaram juntos milhares de normas. Essa foi a conclusão do estudo intitulado “A supressão de direitos dos contribuinte: 18 anos da Constituição Federal de 1988”, elaborado pelo Instituto Brasileiro de Planejamento Tributário (IBPT).
Neste modelo, as ações dos entes administrativos, de forma não integrada, aumentam a burocracia, e consequentemente o custo público e privado, dificultando os investimentos e a geração de empregos. Segundo Moreira (2010, p.1):
O combate à burocracia se impõe, independentemente do governo, do momento, dos partidos políticos e das ideologias, como ação permanente, dentro da visão estratégica de curto, médio e longo prazo. Há de ser projeto hegemônico como instrumento estratégico para a redução dos custos do governo e do setor privado, a maximização da capacidade de competição, o controle de inflação e a geração de empregos.
Assim surge a necessidade da integração e compartilhamento de informações entre os diversos entes federados, que têm como objetivo racionalizar e modernizar a administração tributária brasileira, reduzindo custos e entraves burocráticos, facilitando o cumprimento das obrigações tributárias e o pagamento de impostos, taxas e contribuições pelos contribuintes, além de fortalecer o controle e a fiscalização por meio de intercâmbio de informações entre as administrações tributárias, resguardando os direitos dos cidadãos.
2 SURGIMENTO DA NF-e
Com a promulgação da Emenda Constitucional nº 42, que introduziu o inciso XXII no art. 37, houve a necessidade de realizar o primeiro Encontro Nacional de Administradores Tributários (ENAT), onde os titulares das administrações tributárias federal, estaduais, municipais, de cada capital e do distrito federal se reuniram para buscar uma forma de cumprir o disposto na Constituição Federal (BRASIL, 1988) a saber:
Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também, ao seguinte: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 19, de 1998)
XXII - as administrações tributárias da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, atividades essenciais ao funcionamento do Estado, exercidas por servidores de carreiras específicas, terão recursos prioritários para a realização de suas atividades e atuarão de forma integrada, inclusive com o compartilhamento de cadastros e de informações fiscais, na forma da lei ou convênio. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
O objetivo do encontro era buscar soluções conjuntas das três esferas de Governo, o que antes nunca havia acontecido em nosso país. Essas soluções deveriam promover maior integração administrativa, padronização e melhor qualidade das informações; racionalização de custos e da carga de trabalho operacional no atendimento ao cidadão; maior eficácia da fiscalização; maior possibilidade de realização de ações fiscais coordenadas e integradas; maior possibilidade de intercâmbio de informações fiscais entre as diversas esferas governamentais; cruzamento de dados em larga escala com dados padronizados e procedimentos uniformizados.
Na reunião foram aprovados dois protocolos de cooperação técnica: um na área do Cadastro Nacional Sincronizado e outro do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED), que é composto por três elementos básicos: a NF-e, a Escrituração Contábil Digital (ECD) e a Escrituração Fiscal Digital (EFD).
Para o desenvolvimento e a implantação da NF-e, consolidando de forma definitiva a coordenação técnica e o desenvolvimento do projeto sob a responsabilidade do Encontro Nacional dos Coordenadores e Administradores Tributários Estaduais (ENCAT) com a participação da Receita Federal do Brasil
(RFB), os Secretários de Fazenda dos Estados e Distrito Federal, o Secretário da Receita Federal e os representantes das Secretarias de Finanças dos municípios das Capitais assinaram o Protocolo ENAT 03/2005, na segunda reunião do ENAT; a Superintendência da Zona Franca de Manaus (Suframa) passou a integrar o projeto a partir de novembro de 2005.
Em 22/01/2007, O Governo Federal anunciou o Programa de Aceleração do Crescimento - PAC 2007-2010, onde consta, no tópico referente ao aperfeiçoamento do Sistema Tributário, a implantação do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED) e NF-e no prazo de dois anos.
Em conseqüência, foi publicado no Diário Oficial da União, em 15/07/2009, o Protocolo ICMS nº 66 que instituiu o Sistema de Inteligência Fiscal (SIF), fundamentado no processo de geração de conhecimento através de habilidades humanas, o que não existia até o presente momento.
A NF-e surge como uma ferramenta tecnológica que promove a inserção das autoridades fiscais e dos empresários na Era do Conhecimento, produzindo uma forte transformação da cultura gerencial dos empresários e dos agentes fiscais brasileiros, marcada pela enorme influência das habilidades humanas no que diz respeito ao uso da tecnologia para se obter informações, analisá-las, sintetizá-las, interpretá-las e comunicá-las; tanto no processo de geração de riqueza quanto no de sua mensuração.
3 NOTA FISCAL ELETRÔNICA
A implantação de um modelo nacional de documento fiscal eletrônico objetiva simplificar as obrigações acessórias dos contribuintes, permitindo, ao mesmo tempo, o acompanhamento em tempo real das operações comerciais pelo Fisco.
3.1 ASSINATURA DIGITAL E CERTIFICAÇÃO DIGITAL
A medida provisória nº 2.200-2, que tem força de lei devido à Emenda Constitucional nº 32, de 11 de setembro de 2001, regulamentou a emissão de certificados digitais no Brasil:
E.C. 32 de 11 de setembro de 2001:
Art. 2º As medidas provisórias editadas em data anterior à da publicação desta emenda continuam em vigor até que medida provisória ulterior as revogue explicitamente ou até deliberação definitiva do Congresso Nacional.
Medida provisória nº 2.200-2:
Art. 1o Fica instituída a Infra-Estrutura de Chaves Públicas Brasileira - ICP-Brasil, para garantir a autenticidade, a integridade e a validade jurídica de documentos em forma eletrônica, das aplicações de suporte e das aplicações habilitadas que utilizem certificados digitais, bem como a realização de transações eletrônicas seguras.
Art. 2o A ICP-Brasil, cuja organização será definida em regulamento, será composta por uma autoridade gestora de políticas e pela cadeia de autoridades certificadoras composta pela Autoridade Certificadora Raiz - AC Raiz, pelas Autoridades Certificadoras - AC e pelas Autoridades de Registro - AR.
A implantação da NF-e só foi possível a partir da Certificação Digital, a qual passou a assegurar a origem das comunicações na rede mundial de computadores. Segundo o sítio da Receita Federal do Brasil a Certificação Digital, utilizada nas transações eletrônicas garantem:
a) Privacidade nas Transações: As informações trocadas nas transações eletrônicas não serão lidas por terceiros;
b) Integridade das Mensagens: As informações trocadas nas transações eletrônicas não foram alteradas no caminho que percorreram;
c) Autenticidade: A identidade da origem e do destino da informação; d) Assinatura Digital: Permite aferir, com segurança, a origem e a
integridade de um documento eletrônico;
e) Não-repúdio: Somente o titular do certificado digital pode ter realizado determinada operação.
Segundo Pinheiro (2007, p.172), para o Direito Digital, a assinatura eletrônica é reconhecida com a mesma validade da assinatura tradicional:
[...] a assinatura eletrônica é mais segura que a real, pois é certificada, ‘autenticada’, ou seja, verificada em tempo real no sistema de duas chaves, enquanto as assinaturas tradicionais não são verificadas imediatamente e muitas nem sequer são verificadas, como acontece muito com cheques e cartões de crédito.
Para Almeida Filho (2007, p. 173), “[...] é importante destacar que qualquer alteração no documento inviabiliza, imediatamente, a assinatura, o que impedirá fraudes no processamento eletrônico”.
Assim verifica-se que a NF-e foi desenvolvida em um ambiente seguro, muito mais eficaz que a forma manual de emissão de notas fiscais.
3.2 OBRIGATORIEDADE DA EMISSÃO DA NF-E
O Protocolo ICMS 10/07 estabeleceu inicialmente a obrigatoriedade da utilização da NF-e para os setores de fabricação de cigarros e distribuição de combustíveis líquidos a partir de 1º abril de 2008. Esta obrigatoriedade foi gradativamente ampliada para outros contribuintes, através dos Protocolos ICMS 30/07, 88/07, 24/08, 68/08, 87/08, 4/09, 41/09, 43/09, 101/09, 102/09, 103/09, 112/09.
A estratégia de implantação nacional para os demais contribuintes que não foram obrigados pelos protocolos acima, é de que estes, voluntariamente e gradualmente, independente do porte, se interessem em substituir a nota fiscal modelo 1 e 1 A, pela NF-e tendo em vista os benefícios produzidos por esta, aliado à exigência do próprio mercado. Segundo Duarte (2009, p. 100):
As empresas que participam voluntariamente do projeto NF-e, objetivam ganhos de produtividade, maior integração de sua cadeia produtiva, redução de erros operacionais e menor risco fiscal.
Ao enviarem e receberem NF-e através de seus sistemas de informação, procedimentos administrativos como digitação e conferência de documentos serão eliminados. Informações relevantes serão enviada a clientes e distribuidores antes da circulação da mercadoria.
A maior parte dessas empresas está solicitando ou ajudando seus fornecedores a participar do processo de emissão de NF-e.
Em um futuro próximo, acredito: quem quiser ser fornecedor destas empresas, deverá emitir NF-e.
Vê-se o reconhecimento dos benefícios produzidos pela NF-e por parte dos empresários. E como conseqüência a exigência do uso da NF-e pelo mercado.
A cláusula segunda do Protocolo ICMS 10/2007 estabeleceu exceções à obrigatoriedade, quais sejam:
a) Estabelecimentos que não pratiquem, nem tenham praticado as atividades previstas na clausula primeira, há pelo menos 12 (doze) meses;
b) Operações realizadas fora do estabelecimento, relativas às saídas de mercadorias remetidas sem destinatário certo, desde que os documentos fiscais relativos à remessa e ao retorno sejam NF-e; c) Os distribuidores de cigarros; distribuidores, atacadistas ou
importadores de bebidas alcoólicas, inclusive cervejas e chopes; distribuidores, atacadistas ou importadores de refrigerantes; nas operações praticadas por estabelecimento que tenha como atividade preponderante o comércio atacadista, desde que o valor das operações com cigarros ou bebidas, conforme a hipótese, não tenha ultrapassado 5% (cinco por cento) do valor total das saídas do exercício anterior;
d) Os fabricantes de aguardente (cachaça) e vinho que tenham auferido receita bruta, no exercício anterior, inferior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais);
e) Na entrada de sucata de metal, com peso inferior a 200 Kg (duzentos quilogramas), adquirida de particulares, inclusive catadores, desde que, ao fim do dia, seja emitida NF-e englobando o total das entradas ocorridas.
Essas exceções visam resguardar aqueles contribuintes que possuem características distintas das demais empresas, ou estão em nível de desenvolvimento diferente. Buscou assim o legislador efetivar o princípio da isonomia.
3.3 EMISSÃO DA NF-E EM CONTINGÊNCIA
Com a evolução tecnológica dos últimos anos e a facilitação do acesso ao crédito às classes mais baixas, o computador se popularizou na sociedade. As pessoas se tornaram dependentes da tecnologia sem perceber tal processo.
Neste cenário, o projeto da NF-e criou um manual do sistema de contingência eletrônica, o qual visa orientar os contribuintes em caso de falhas eletrônicas, falta de energia elétrica, falta de sinal da internet, etc. Veja-se o que diz o manual (2010) a respeito dessas falhas:
A obtenção da autorização de uso da NF-e é um processo que envolve diversos recursos de infraestrutura, hardware e software. O mau funcionamento ou a indisponibilidade de qualquer um destes recursos pode prejudicar o processo de autorização da NF-e, com reflexos nos negócios do emissor da NF-e que fica impossibilitado de obter a prévia autorização de uso da NF-e exigida na legislação para a emissão do DANFE para acompanhar a circulação da mercadoria.
O objetivo da emissão da NF-e em contingência é evitar prejuízos às empresas decorrentes da indisponibilidade de qualquer um dos recursos necessários à emissão da NF-e.
3.4 BENEFÍCIOS DA NF-e
A NF-e já está promovendo mudanças significativas no processo de documentação da circulação de bens e serviços, e na gestão das informações fiscais, trazendo para os contribuintes, as administrações tributárias e consequentemente para a sociedade, grandes benefícios, conforme descrito no portal da NF-e:
Para o Contribuinte Vendedor (Emissor da NF-e):
a) Redução de custos de impressão;
b) Redução de custos de aquisição de papel;
c) Redução de custos de envio do documento fiscal;
d) Redução de custos de armazenagem de documentos fiscais; e) Simplificação de obrigações acessórias, como dispensa de AIDF;
f) Redução de tempo de parada de caminhões em Postos Fiscais de Fronteira;
g) Incentivo a uso de relacionamentos eletrônicos com clientes (B2B).
Para o Contribuinte Comprador (Receptor da NF-e):
a) Eliminação de digitação de notas fiscais na recepção de mercadorias;
b) Planejamento de logística de entrega pela recepção antecipada da informação da NF-e;
c) Redução de erros de escrituração devido a erros de digitação de notas fiscais;
d) Incentivo ao uso de relacionamentos eletrônicos com fornecedores (B2B).
Para a Sociedade:
a) Redução do consumo de papel, com impacto positivo no meio ambiente;
b) Incentivo ao comércio eletrônico e ao uso de novas tecnologias; c) Padronização dos relacionamentos eletrônicos entre empresas; d) Surgimento de oportunidades de negócios e empregos na prestação
de serviços ligados à NF-e.
Para as Administrações Tributárias:
a) Aumento na confiabilidade da Nota Fiscal;
b) Melhoria no processo de controle fiscal, possibilitando um melhor intercâmbio e compartilhamento de informações entre os fiscos; c) Redução de custos no processo de controle das notas fiscais
capturadas pela fiscalização de mercadorias em trânsito; d) Diminuição da sonegação e aumento da arrecadação;
e) Suporte ao Sistema Público de Escrituração Digital da Secretaria da Receita Federal do Brasil.
A implantação da NF-e introduziu o Brasil definitivamente na Era do Conhecimento, pois trouxe benefícios para todos os setores da sociedade: redução de custos, simplificação de obrigações acessórias, ganho de tempo, preservação do meio ambiente, oportunidades de negócios, agilidade nos processos de controle fiscal, além de combater à fraude fiscal.
4 FRAUDE FISCAL
Fraude Fiscal é a forma de evasão ou de sonegação fiscal; de modo irrestrito, a fraude fiscal é o ato malicioso praticado com o objetivo de prejudicar terceiros. A fraude e o imposto se constituem em dois eventos vinculados e inseparáveis.
Para Monteiro (1998, p. 96), a fraude deve ser revestida da intenção do contribuinte:
[...] conduta dolosa, artifício ilícito, meio insidioso de que se serve o contribuinte para sonegar, embora tal conduta seja ainda um meio [...] para chegar à consumação do delito-fim: à supressão ou redução do tributo devido ou simplesmente à sonegação fiscal consumada.
Trata-se apenas de um meio para se chagar ao objetivo final, no qual a meta é suprimir ou reduzir o tributo devido.
O art. 72 da Lei nº 4.502 (BRASIL,1964), também na mesma direção, dispõe que fraude fiscal é:
[...] toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
Desta forma, a fraude fiscal se traduz na transgressão de um dever jurídico, materializado através de falsear a vontade ou ocultar um fato ou um ato em prejuízo do Fisco. A fraude fiscal pode ocorrer em razão de uma ação ou omissão, dolosa ou culposa, o que não elimina a responsabilidade do contribuinte; veja-se o art. 136 do CTN (BRASIL, 1967): “Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”.
Encontra-se a fraude e a simulação entre as formas de evasão fiscal no campo do direito tributário. Os dois institutos são formas de sonegação fiscal.
4.1 ELISÃO E EVASÃO FISCAL
A distinção entre planejamento tributário e sonegação fiscal se dá pelos conceitos de elisão fiscal e evasão fiscal. O ponto fundamental entre os dois conceitos é bastante sutil.
A evasão fiscal é conceituada como qualquer ação ou omissão tendente a elidir, reduzir ou retardar o cumprimento da obrigação tributária. Não importa se os meios são lícitos ou ilícitos. De forma restrita a evasão fiscal é a ação do contribuinte que tem objetivo eliminar, reduzir ou retardar o lançamento do tributo devido, através de meios ilícitos; diferente da elisão fiscal que se traduz em um ato lícito. Outra característica da evasão fiscal é o fato de ser concretizada, normalmente, após a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária.
Como exemplo de evasão fiscal pode-se citar a prática reiterada de contribuintes que deixam de emitir notas fiscais aos consumidores finais, omissão de registros fiscais nos livros de registros de entradas e saídas de mercadorias e outras hipóteses inseridas nos incisos dos artigos 1º e 2º da Lei nº 8.137 (BRASIL, 1990):
Art. 1° Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas: (Vide Lei nº 9.964, de 10.4.2000)
I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias; II - fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;
III - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer outro documento relativo à operação tributável;
IV - elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber falso ou inexato;
V - negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento equivalente, relativa a venda de mercadoria ou prestação de serviço, efetivamente realizada, ou fornecê-la em desacordo com a legislação.
Pena - reclusão de 2 (dois) a 5 (cinco) anos, e multa.
Parágrafo único. A falta de atendimento da exigência da autoridade, no prazo de 10 (dez) dias, que poderá ser convertido em horas em razão da maior ou menor complexidade da matéria ou da dificuldade quanto ao atendimento da exigência, caracteriza a infração prevista no inciso V. Art. 2° Constitui crime da mesma natureza:
I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo;
II - deixar de recolher, no prazo legal, valor de tributo ou de contribuição social, descontado ou cobrado, na qualidade de sujeito passivo de obrigação e que deveria recolher aos cofres públicos;
III - exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário, qualquer percentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida de imposto ou de contribuição como incentivo fiscal;
IV - deixar de aplicar, ou aplicar em desacordo com o estatuído, incentivo fiscal ou parcelas de imposto liberadas por órgão ou entidade de desenvolvimento;
V - utilizar ou divulgar programa de processamento de dados que permita ao sujeito passivo da obrigação tributária possuir informação contábil diversa daquela que é, por lei, fornecida à Fazenda Pública.
Por outro lado, a elisão fiscal se relaciona com o planejamento tributário, o qual trata do estudo das operações da empresa e da legislação tributária, objetivando buscar lacunas ou brechas existentes no ordenamento jurídico para que a tributação possa ser reduzida ou até eliminada, antes da ocorrência do fato gerador do tributo.
As lacunas são, muitas vezes, causadas pela diversidade de legislação tributária existente em nosso ordenamento jurídico, as quais propiciam diversas interpretações. Para se ter idéia do problema, basta lembrar que são 27 (vinte e sete) entes federados, com 27 (vinte e sete) legislações tratando do mesmo assunto, qual seja: ICMS.
Ao contrário da evasão fiscal, a elisão busca meios lícitos para não pagar o tributo. O Planejamento Tributário nos dias de hoje, com alta carga tributária, se torna essencial para as empresas. Assim visa-se pagar o mínimo de tributos para não sucumbir diante da quantidade de tributos cobrados pelo Estado.
Com os estudos, que já se prolongam por anos, para a realização da Reforma Tributária, vislumbra-se uma diminuição dessas lacunas da legislação. Com a implantação da NF-e os dados econômico-fiscais serão mais confiáveis e a tendência é de que a Reforma Tributária seja realizada.
Para que haja justiça fiscal, deve o administrador tributário, assim como o legislador, estarem sempre atentos às condutas praticadas pelos contribuintes em suas atividades, a fim de detectar possíveis lacunas no ordenamento jurídico. Quanto mais clara a legislação, menor é a possibilidade da existência de interpretações dúbias, a qual da origem à elisão fiscal.
4.2 SIMULAÇÃO E A DISSIMULAÇÃO NO CAMPO TRIBUTÁRIO
Na doutrina, a palavra dissimulação tem no Direito Civil o conceito de simulação relativa em oposição à simulação absoluta. Para Coêlho (2006, p. 136), “[...] enquanto a simulação expressa o que não existe na realidade (total ou parcialmente) a dissimulação oculta o que na realidade se constituiu”.
Por isso, alguns vislumbram na simulação relativa dois aspectos distintos, segundo Monteiro (1989 apud COÊLHO, 2009, p.136):
[...] do ato que se aparentou fazer e o do ato que na realidade foi feito, o fingido e o real, o invólucro e o conteúdo. Desfeito o ato aparente, roto o invólucro, cumpre examinar a validade do que restou, do conteúdo. Se não
houver intenção de prejudicar a terceiros, ou de violar disposição de lei, o ato dissimulado é válido (plus valet quod agitur quam quod simulate
concipitur); na hipótese contrária, ilícito o conteúdo, será anulável.
A professora Derzi (1999 apud COÊLHO, 2006, p. 58) já se pronunciou sobre a diferenciação entre simulação e dissimulação:
[...] A simulação caracteriza-se pelo intencional desacordo entre a vontade interna e a declarada, no sentido de criar, aparentemente, um ato jurídico que, de fato, não existe, ou então oculta, sob determinada aparência, o ato realmente querido [...].
O objetivo é burlar a lei ou prejudicar terceiros procurando alguma vantagem econômica. A simulação é uma declaração enganosa da vontade, visando produzir efeito diverso do indicado. Vale dizer, quando há uma divergência entre a vontade real e a vontade declarada (negócio simulado).
Nessa simulação encontra-se com freqüência a falsa declaração bilateral de vontade, o ato de combinação entre duas partes, e a intenção de iludir ou prejudicar terceiros.
A simulação e a dissimulação, formas de fraude fiscal, são também defeitos do negócio jurídico que objetivam burlar a lei ou prejudicar terceiros procurando alguma vantagem econômica. A primeira é a simulação absoluta e a segunda é a chamada simulação relativa. Se diferenciam apenas na conceituação e não nos efeitos.
A simulação estava regulada nos artigos 102 a 105 do Código Civil (BRASIL 1916):
Art. 102. Haverá simulação nos atos jurídicos em geral:
I - quando aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas das a quem realmente se conferem, ou transmitem;
II - quando contiverem declaração, confissão, condição, ou cláusula não verdadeira;
III - quando os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
Art. 103. A simulação não se considerará defeito em qualquer dos casos do artigo antecedente, quando não houver intenção de prejudicar a terceiros, ou de violar disposição de lei.
Art. 104. Tendo havido intuito de prejudicar a terceiros ou infringir preceito de lei, nada poderão alegar, ou requerer os contraentes em juízo quanto à simulação do ato, em litígio de um contra o outro, ou contra terceiros. Art. 105. Poderão demandar a nulidade dos atos simulados os terceiros lesados pela simulação, ou os representantes do poder público, a bem da lei, ou da Fazenda.
No direito tributário, as situações relativas à simulação visam prejudicar o fisco e os cidadãos (terceiros), pois visam reduzir os custos tributários e acabam por diminuírem os recursos disponíveis aos entes federativos, que necessitam investir
em bens e serviços públicos, além de manterem a máquina estatal; as simulações são indicativas de capacidade econômica, apresentando vício na manifestação da vontade.
Aliás, o artigo 149, VII do CTN (BRASIL, 1967), prevê a possibilidade de revisão do lançamento do imposto, quando se comprovar dolo, fraude ou simulação. Este fenômeno pode incidir sobre vários elementos da obrigação tributária, como por exemplo, fato gerador, base de cálculo ou alíquota. Abaixo segue o dispositivo legal:
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos:
VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação;
Desta forma, o fisco detém autorização legal para proceder ao lançamento ou à sua revisão de ofício, desde que se prove a ilicitude do sujeito passivo.
A expressão dissimulação foi recentemente incluída no CTN (BRASIL, 1967). Trata-se do parágrafo único do artigo 116. Apresenta um novo conteúdo, o de falsear a interpretação da norma, o de encobrir o real sentido do negócio jurídico praticado. O contribuinte manipula o fato gerador previsto na norma para que sua transação comercial fique fora do âmbito de incidência tributária. É a manipulação do fato gerador previsto in abstrato.
A jurisprudência já coibia a evasão fiscal e agasalhava a elisão fiscal - planejamento tributário - bem antes da edição do parágrafo único, do art. 116, do CTN (BRASIL, 1967). Veja o acórdão da ADIN nº 1.643-1 do STF de 05/12/2002:
EMENTA: ACÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. SISTEMA INTEGRADO DE PAGAMENTO DE IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES DAS MICROEMPRESAS E EMPRESAS DE PEQUENO PORTE. CONFEDERAÇÃO NACIONAL DAS PROFISSÕES LIBERAIS. PERTINÊNCIA TEMÁTICA. LEGITIMIDADE ATIVA. PESSOAS JURÍDICAS IMPEDIDAS DE OPTAR PELO REGIME. CONSTITUCIONALIDADE. 1. Há pertinência temática entre os objetivos institucionais da requerente e o inciso XIII do artigo 9º da Lei nº 9317/96, uma vez que o pedido visa a defesa dos interesses de profissionais liberais, nada obstante a referência a pessoas jurídicas prestadoras de serviços. 2. Legitimidade ativa da Confederação. O Decreto de 27/05/54 reconhece-a como entidade sindical de grau superior, coordenadora dos interesses das profissões liberais em todo o território nacional. Precedente. 3. Por disposição constitucional (CF, artigo 179), as microempresas e as empresas de pequeno porte devem ser beneficiadas, nos termos da lei , pela "simplificação de suas obrigações administrativas, tributárias, previdenciárias e creditícias, ou pela eliminação ou redução destas" (CF, artigo 179). 4. Não há ofensa ao princípio da isonomia tributária se a lei, por motivos extrafiscais, imprime tratamento desigual a microempresas e empresas de pequeno porte de capacidade
contributiva distinta, afastando do regime do SIMPLES aquelas cujos sócios têm condição de disputar o mercado de trabalho sem assistência do Estado. Ação direta de inconstitucionalidade julgada improcedente.
As empresas que realizam negócios acobertados por documentos fiscais irregulares ou que omitem os registros das notas fiscais em livros fiscais, se enquadram na condição de dissimulação fraudulenta, pois ocultam a verdadeira natureza do negócio realizado, ficando passível a atribuição da responsabilidade constante no artigo 135 do CTN (BRASIL, 1967).
O Código Civil, vigente a partir de 11/01/2003, deixou de tratar a simulação ao lado dos demais vícios de consentimento, inserido-a no capítulo referente à invalidade dos negócios jurídicos (art. 167) e considerando-a como causa de nulidade e não mais de anulação do ato jurídico:
Art. 167 – É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.
§1°. Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I – apresentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem;
II – contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira; III – os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados. §2°. Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do negócio jurídico simulado.
Os dispositivos legais foram adequados pelo legislador para que os administradores tributários possam promover a recuperação dos recursos sonegados.
4.3 DETECÇÃO ELETRÔNICA DA FRAUDE FISCAL
O Estado aparelhou-se de importantes ferramentas eletrônicas, capazes de combater a fraude fiscal tradicional com maior eficácia. A NF-e, o Passe Fiscal, o SISCOMEX, o SINTEGRA e o Harpia são exemplos de alguns sistemas que se destacam ao promoverem o intercâmbio de informações entre as administrações tributárias. Veja o que diz Duarte (2009, p.29) sobre o Harpia:
Começou a funcionar o “Harpia”, um sistema de inteligência artificial desenvolvido em parceria com a Universidade Estadual de Campinas (Unicamp) e com o Instituto Tecnológico da Aeronáutica (ITA), para a Secretaria da Receita Federal. Este sistema desenvolve o perfil de cada um dos contribuintes ao longo dos anos, de maneira a acompanhar qualquer variação substancial nas suas transações, como também permite o cruzamento das informações obtidas com a CPMF, cartões de créditos, operações entre empresas, etc.
Esse avanço tecnológico possibilitou a detecção, com maior agilidade, de distorções existentes nos registros fiscais e contábeis das empresas, porém, com o aprimoramento dos métodos de controle fiscal pelo Estado, é natural que ocorra o aprimoramento dos métodos fraudulentos.
A presença de empresas constituídas em nome de pessoas que não possuem condições intelectuais e financeiras para tal é um exemplo claro das organizações criminosas se adaptando ao novo cenário fiscal. Veja o que diz CORAL (2006, p.134): “A situação exposta sobre o crime organizado não é imaginária, os trabalhos de campo comprovam a existência real de quantidade enorme de quadrilhas constituídas para a sonegação fiscal”.
Os registros de empresas constituídas em nome de falsos empresários provocam grandes prejuízos para os entes federativos, trazendo inúmeras dificuldades para a efetivação e recebimento dos créditos tributários. Neste sentido segue parte da sentença exarada no Processo 2003.8505-4 1ª Vara Federal de Mato Grosso:
A ré Ely não tem antecedentes, mas as conseqüências do crime foram graves, tendo em mira o alto valor sonegado e que hoje poderia estar corporificado em hospitais, escolas e estradas para atender a população. Não há outros elementos, favoráveis ou não, comprovados nos autos, dentre aqueles indicados pelo art. 59 do CP. Diante disso, fixo a pena base em dois anos e seis meses de reclusão e multa de 100 dias, multa, para o art. 1o , II, da Lei nº 8.137/90, e reclusão de um ano e seis meses, para o art. 288 do CP, considerando-a como a medida necessária e suficiente para a reprovação e prevenção do crime. A condição financeira da Ré no presente não é conhecida, sabendo-se apenas que ela trabalhava com o pai (réu Luiz) no escritório de contabilidade deste e é casada com o réu Davi, razão pela qual fixo o valor de cada dia multa em 50 BTN´s (art. 8º da Lei nº 8.197/90), que deverão ser convertidas e atualizadas até o efetivo pagamento. Não vejo presentes quaisquer causas atenuantes ou agravantes. Não vejo presentes também causas especiais de aumento ou diminuição da pena. A sonegação e a quadrilha constituem duas condutas apartadas e sem vínculo de continuidade, pelo que se aplica o concurso material. Assim, nos termos do art. 69 do CP, chego à pena final de quatro anos de reclusão, além da multa já fixada.
Por outro lado, as empresas que procuram trabalhar de forma honesta, ameaçadas com esse tipo de concorrência desleal, indignadas com essa situação formaram uma entidade, o Instituto Brasileiro de Ética Concorrencial (ETCO), criado por grandes empresas dos setores de bebidas, cigarros e combustíveis, com a finalidade de auxiliar o poder público na investigação e combate ao crime de sonegação fiscal. A iniciativa revela a percepção dos empresários de que o Estado está perdendo a batalha para esse tipo de crime.
Com a política de desburocratização e simplificação de procedimentos cadastrais, o Congresso Nacional aprovou Lei Complementar 123, de 14 de dezembro de 2006, a qual dispensa as microempresas e empresas de pequeno porte de uma série de procedimentos, dentre os quais destacam-se:
a) Autorizações prévias da Prefeitura como atestados de segurança sanitária, controle ambiental e prevenção contra incêndios para começar a funcionar. A documentação pode ser feita até seis meses depois da abertura da empresa. Isso se a atividade não apresentar alto risco;
b) Declarações oficiais de antecedente criminal, de provas de quitação de tributos administrativos, previdenciários ou trabalhistas tanto para abrir quanto para fechar a empresa. Isso não quer dizer que ele não responderá sobre as irregularidades e contravenções de outro modo;
c) Contrato de locação ou escritura de propriedade do imóvel, onde vai funcionar a empresa;
d) Comprovar contribuição a órgãos de classe.
Assim, é possível conseguir, dependendo do ramo de atividade da empresa, a inscrição no cadastro de contribuintes em poucos dias.
Não há como negar a importância do processo de desburocratização para a sociedade, mas ao mesmo tempo em que o Estado facilita a abertura de empresas, também facilita a atuação criminosa.
Há quadrilhas especializadas na constituição de empresas, simulando sua existência de forma planejada. Segundo CORAL (2006, p.128):
Integram as quadrilhas especializadas para constituição de empresas de direito, simulando sua existência de forma planejada e com divisão de tarefas, as seguintes personagens: a) contador; b) interposta pessoa; c) estabelecimento gráfico; d) intermediário dos documentos inidôneos; e) empresas transportadoras e f) empresas de fato, que se utilizam deste artifício.
Os sócios interpostos, normalmente, os mais fracos da relação acima, muitas vezes, disponibilizam seus nomes, em troca apenas de um emprego. Assim, as pessoas que estão gerindo os negócios de fato, não aparecem formalmente na constituição das empresas, e se vêem despreocupadas com a prática de sonegação dos tributos devidos. Quando o Estado consegue detectar a fraude fiscal e autuar a empresa, o prejuízo ao erário público já está consumado.
A constituição do crédito tributário através do auto de infração passa primeiro pelo processo administrativo tributário, o qual dá ao contribuinte o direito à ampla defesa e ao contraditório. Esses processos geralmente demoram de dois a três anos para serem julgados no Tribunal Administrativo de Tributos dos Estados. Quando finalmente os processos são julgados, as empresas já não existem mais no local onde desenvolviam suas atividades, os sócios já se mudaram e não há mais notícias de seu paradeiro. Mesmo que o Estado notifique através da publicação de edital e o processo seja finalizado com ganho de causa a favor do Estado, a execução fiscal não encontrará bens em nome da empresa ou dos sócios “pessoas interpostas”.
Há ainda aqueles casos, em que os verdadeiros proprietários, completando seu planejamento tributário ilícito, discutem no judiciário as autuações promovidas pelo Estado, o que demanda mais tempo para julgamento, e assim vão vivendo, provocando prejuízos aos Estados e consequentemente aos cidadãos brasileiros.
Apenas como exemplo dessa prática, tem-se o processo nº 010.02.004308-2 no Estado de Rondônia, que apurou a prática de fraude fiscal em umas das maiores empresas de varejo do Estado, sendo decretada sua falência em 08 de novembro de 2004; o processo se arrasta na justiça até os dias de hoje, tendo o juiz concedido Hábeas Corpus ao verdadeiro proprietário, o qual estava na iminência de ser preso.
Dessa forma, pode-se concluir que um dos principais efeitos da NF-e é a inibição da fraude fiscal. Se não a elimina definitivamente em um primeiro momento, acaba por minimizá-la em muito, desencorajando a sua prática através do constante acompanhamento das transações comerciais pelo Fisco.
5 PARTICIPAÇÃO DOS CIDADÃOS
Na Grécia antiga, cidadão era o indivíduo que desfrutava do direito de participar da vida política da cidade, o que era vedado à mulher, ao estrangeiro e ao escravo.
A palavra cidadão está relacionada à cidade, e traduz a responsabilidade dos cidadãos com o bem comum de todos.
Segundo Moura (apud SILVA, 2003, p.9) cidadão: “[...] é o ser de direitos e de deveres e, ainda é o ser levado a participar. Participar nas decisões, nos resultados, fazer parte, estar incluído entre os que são contados e os que contam”.
O art. 205 da Constituição Federal (BRASIL, 1988) estabelece que educação terá como objetivo preparar as pessoas para o exercício da cidadania:
A educação, direito de todos e dever do Estado e da família, será promovida e incentivada com a colaboração da sociedade, visando ao pleno desenvolvimento da pessoa, seu preparo para o exercício da cidadania e sua qualificação para o trabalho.
Com a evolução da humanidade, o conceito de cidadania também evoluiu e hoje pode-se dizer que cidadão é o indivíduo que, como membro de um Estado, usufrui de direitos civis e políticos, garantidos pelo mesmo Estado, e desempenha os deveres que, nesta condição, lhe são atribuídos.
A consciência do cidadão sobre o seu dever de pedir a emissão da Nota Fiscal no momento em que adquire mercadorias no comércio é muito pequena; se soubessem quais os efeitos da falta desse documento, talvez exercessem mais seus direitos e consequentemente sua cidadania.
Os projetos de educação fiscal desenvolvidos ao longo de décadas não atingiram os seus objetivos, tendo em vista o atual panorama fiscal; dentre eles pode-se citar: Em 1969, a "operação bandeirante"; Em 1970, a operação “Brasil do Futuro”; Em 1977, o programa “Contribuinte do Futuro”; na década de 80 e no início dos anos 90, alguns estados brasileiros implementaram trabalhos de educação tributária nos estabelecimentos de ensino. A maioria deles foi interrompida, demonstrando a falta de conhecimento do assunto por parte dos administradores públicos, minimizando os efeitos positivos da educação fiscal (PNEF, 2002).
A Lei nº nº 860 (RONDÔNIA, 1999), instituiu o Programa de Educação Tributária, o qual foi regulamentado pelo Decreto nº 9061, estabelecendo parceria entre a Secretaria de Finanças e a Secretaria de Educação.
O Estado de Rondônia mantém um programa de estímulo à cidadania Fiscal, denominado “Rondônia Nota 10”, o qual tem o objetivo de incentivar os consumidores de mercadorias, bens e serviços de transporte interestadual e intermunicipal, a exigirem do fornecedor a nota fiscal.
O programa visa estimular a cultura cidadã, ao mesmo tempo em que exige a emissão da nota fiscal por parte dos comerciantes e assegura o direito do cidadão em ter o documento fiscal da mercadoria que adquiriu.
O Coordenador do Grupo de Educação Fiscal-GEFE/CRE/SEFIN, Orlando Pereira da Silva Júnior (2010), idealizador do projeto, declarou que:
“Com base nos resultados atingidos tanto sociais quanto econômico é que surgiu a idéia de lançar o novo programa de incentivo a emissão da nota fiscal, pois as pessoas na pressa do dia a dia ou até mesmo por desconhecer seus direitos acabam esquecendo de pedir a nota fiscal”.
Os seres humanos vivem em grupos (sociedade) e sua forma de se relacionar com o grupo social é a partir de direitos e deveres para com o mesmo grupo.
Veja o que Machado (2008) fala sobre solidariedade social e a necessidade que tem os Estados de obter recursos para alcançar seus objetivos, além da importância da tributação nesse contexto:
A solidariedade social não é apenas uma idéia. É um princípio de nosso Direito Positivo, pelo menos a partir da Constituição Federal de 1988, que o alberga expressamente em dispositivo segundo o qual constituem objetivos fundamentais de nossa República “construir uma sociedade livre, justa e solidária” - art.3º, inc. I. (p.72)
O princípio da solidariedade constitui fundamento para a atuação do Estado, que há de promover a solidariedade social. E, para tanto, pode mesmo utilizar a tributação como mecanismo para a redistribuição de renda. Tudo isto, porém, há de ser feito sem desconsideração alguma pelo princípio da legalidade, até porque um não se contrapõe ao outro [...] (p. 74)
[...] qualquer que seja a concepção de Estado (Centralizado ou Descentralizado) que se venha a adotar, é inegável que ele desenvolve atividade financeira. Para alcançar seus objetivos precisa de recursos financeiros e desenvolve atividade para obter, gerir e aplicar tais recursos. A tributação é, sem sombra de dúvida, o instrumento de que se tem valido a economia capitalista para sobreviver. Sem ela não poderia o Estado realizar os seus fins sociais, a não ser que monopolizasse toda a atividade econômica. O tributo é inegavelmente a grande e talvez única arma contra a estatização da economia. (p.56)
O destaque dado pelo autor à tributação como instrumento da manutenção do sistema capitalista, por si só já justifica a pesquisa realizada, pois
um Estado que monopoliza ou estatiza a sua atividade econômica, nos dias atuais, estaria na contra mão da história contemporânea.
Por outro lado, o princípio da solidariedade como fundamento da tributação, a qual exerce um papel na sociedade redistribuindo renda, deve estar alicerçada por um sistema que combata as fraudes fiscais, e coloque todos os contribuintes em pé de igualdade no cenário capitalista.
Dessa forma a participação na sociedade, o ideal do bem comum de um povo e a solidariedade são elementos culturais básicos de um cidadão pleno.
Nossa sociedade, porém, está longe desses elementos culturais básicos, pois o que se vê na prática são pessoas que poderiam ser denominadas de: meio-cidadãos, ou seja, aqueles que não conhecem seus direitos, e não os conhecendo não podem usufruí-los; ou os chamados cidadãos passivos, que apesar de conhecerem seus direitos, não os exercem, nem lutam por eles; ou quando encontra-se um cidadão ativo, que conhece seus direitos e luta para defendê-los, o faz de forma egoísta (vício inerente ao ser humano que deve ser superado), age individualmente, em defesa de seus interesses próprios, não tem consciência do coletivo, do grupo social, da sociedade que reflete todas as decisões tomadas pelos governos.
A consciência de cidadania deve ser ampliada para que se promovam as mudanças que tanto almeja a sociedade. O direito do cidadão de participar no poder está previsto no § único do art. 1º da Constituição Federal (BRASIL, 1988), ao estabelecer que: “Todo o poder emana do povo, que o exerce por meio de representantes eleitos ou diretamente, nos termos desta Constituição”.
Neste sentido, conclui-se que não basta eleger representantes para a sociedade, é preciso que o cidadão acompanhe os atos políticos no exercício do controle social e da ação política. A sociedade que não participa, não exige seus direitos, e não cumpre suas obrigações, não está fazendo sua parte, portanto, não está exercendo o seu poder de cidadão, preceito constitucional básico do Estado brasileiro.
5.1 CONTRIBUINTE
Contribuinte é a denominação dada pela legislação tributária para identificar às pessoas que promovem, de forma geral, o comércio e
consequentemente incorrem em hipóteses de incidência estabelecidas na lei, gerando assim o fato gerador da obrigação tributária.
O art. 121 do CTN (BRASIL, 1967) conceitua contribuinte como: “[...] sujeito passivo da obrigação tributária principal que tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador.”
Em suma, contribuinte é o indivíduo que produz o aspecto material da hipótese tributária, o qual está diretamente relacionado ao fato gerador desta obrigação. Em suma: quem praticou o ato que deu ensejo ao nascimento do fato gerador.
No momento do fato gerador dá-se o nascimento da hipótese tributária criando-se a relação jurídico-tributária estabelecida entre o particular (sujeito passivo), e um ente estatal (sujeito ativo).
Por exemplo: a pessoa que aufere renda (fato gerador de imposto de renda) adquire mercadoria e promove o seu transporte (circulação fato gerador do ICMS), através do carro de sua propriedade (fato gerador do imposto de propriedade de veículos automotores) ou realiza uma retificação no motor de seu automóvel (fato gerador do imposto sobre serviços).
Assim, ocorrendo a hipótese de incidência prevista na lei, nasce o fato gerador do tributo, o qual deve ser recolhido pelo contribuinte ou responsável.
5.2 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
A lei nem sempre atribui, de maneira única, a obrigação do pagamento à pessoa diretamente vinculada ao nascimento do fato gerador do tributo, isto é, a lei poderá atribuir a responsabilidade dessa obrigação à pessoa diversa. Dentro desse conceito, a doutrina vem chamando essa pessoa de sujeito passivo indireto, pois, atribui a este, e não a quem gerou a obrigação tributária, a responsabilidade de fazer chegar aos cofres públicos o valor do tributo gerado.
Assim, pela própria definição de contribuinte no código, vê-se que este possui uma relação direta com a hipótese de incidência tributária. Não é o que acontece com o responsável tributário. O legislador, com o fim de dar maior segurança ao recebimento do crédito tributário, em vários casos, nomeou pessoas diversas e as trouxe para a relação jurídica. Apesar de não serem diretamente contribuintes, podem ser chamadas para responder por seu inadimplemento.
Veja o que disse a respeito do tema, o autor Machado (2004, p. 97): “por conveniência da administração tributária, a lei pode atribuir o dever de pagar o tributo a outra pessoa, que não tenha relação de fato com o fato tributário, eliminando ou não esse dever do contribuinte”.
A responsabilidade é, portanto, uma conveniência que o legislador concedeu ao ente tributante para o recebimento do crédito tributário. Deve obrigatoriamente ser prevista através de lei. Assim, mesmo não se revestindo na condição de contribuinte, pode este ter um vínculo que o responsabiliza em relação à obrigação.
O instituto da responsabilidade tributária atribui a uma terceira pessoa, estranha ao fato jurídico, chamando-a a responderem ao fato na condição de responsável tributário. O artigo 128 do CTN (BRASIL, 1967) mostra-nos que a lei poderá atribuir a condição de sujeito passivo tanto ao contribuinte, como ao responsável, seja este substituto ou responsável. O que se exige da lei, com relação ao responsável, é que esta lhe dê condições para que possa cumprir com sua obrigação, isto é, lhe dê condições de cobrar o tributo do contribuinte de fato e o repassar aos cofres públicos.
5.3 RESPONSABILIDADE DE TERCEIROS
A responsabilidade de terceiros não tem o cunho da anterior, em que o intuito era favorecer ao ente público a facilidade maior na arrecadação dos tributos. Nesse caso o cunho é de sanção. O artigo 135 do CTN (BRASIL, 1967) diz:
Art. 135 - São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados, com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:
I – as pessoas referidas no artigo anterior; II – os mandatário, prepostos ou empregados;
III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
Esse artigo tem uma peculiaridade com relação aos demais artigos que tratam da responsabilidade, pois, aqui, a responsabilidade é pessoal. Isso significa que os demais entes da pessoa jurídica não serão responsabilizados pelos atos que estes tomaram contrários a lei, contrato social ou aos estatutos da empresa.
O artigo em tela abrange os casos em que o administrador, gerente, preposto, etc., age com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatuto, ou seja, que não cumprem seu dever legal com relação aos créditos correspondentes às obrigações tributárias.
A responsabilidade não é objetiva, automática. A jurisprudência tem admitido que é imprescindível a citação dos sócios-gerentes como responsáveis pela sociedade: “Embora não tenham eles figurado na referida certidão, para que seus bens particulares possam responder pelos débitos tributários, desde que tenha agido com excesso de poderes ou infração de lei ou de contrato social” (RE n.º 95.022, Ac. de 04/10/83, Rel. Min. Aldir Passarinho, DJU 04/11/83, p.17.146).
O dolo e a culpa devem ser provados, não se pode presumir. O STF já ressalvou que o ônus da prova nos casos do artigo 135, inciso II do CTN é da Fazenda Pública (RE n. 97.612, Ac. De 21.9.82, Rel. Min. Soares Muñoz, HUJ 8.10.82, p. 10.191). Segue a ementa:
SOCIEDADE. EXECUÇÃO FISCAL. NÃO EVIDENCIADOS PELA FAZENDA EXEQUENTE OS REQUISITOS DA RESPONSABILIDADE TRIBUTARIA DOS SOCIOS, NÃO E POSSIVEL FAZER QUE A EXECUÇÃO PROSSIGA CONTRA ELES, EMBORA NÃO ENCONTRADA A SOCIEDADE. RECURSO EXTRAORDINÁRIO NÃO CONHECIDO.
Nas sociedades por cotas de responsabilidade limitada, os sócios respondem somente até o limite do capital social, porém caso venham a agir com infração à lei, estatuto ou contrato social da empresa poderão responder de maneira pessoal e ilimitada.
6 EFICÁCIA DA NF-E
A palavra eficácia segundo o dicionário Luft (2001, p.259) representa um substantivo feminino que quer dizer “qualidade de eficaz” e, por conseguinte, eficaz significa “que tem força, virtude de produzir efeito”. Já o dicionário Aurélio on line apresenta a palavra eficácia como “qualidade daquilo que produz o efeito que se espera”.
Nesse contexto, buscar-se-á demonstrar se o objetivo do projeto da NF-e está sendo alcançado, e qual o efeito produzido para o contribuinte e para a administração tributária do Estado de Rondônia.
O projeto da NF-e tinha como objetivo, em um primeiro momento, apenas os grandes contribuintes, os quais passariam a substituir seus documentos fiscais, modelos de notas fiscais, em papel, tipo 1 e 1 A, por um modelo nacional de documento fiscal eletrônico, com validade jurídica garantida pela assinatura digital do remetente, simplificando as obrigações acessórias dos contribuintes e permitindo, ao mesmo tempo, o acompanhamento em tempo real das operações comerciais pelo Fisco. Mas pode-se perceber que os reflexos da implantação foram muito além disso, pois ao padronizar o modelo nacional de documento fiscal eletrônico, as administrações tributárias contribuíram para que o Estado brasileiro efetivasse o princípio da isonomia tributária, previsto no inciso II do art. 150 da Constituição Federal (BRASIL, 1988), o qual estabelece que:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos.
Este princípio constitucional representa a pedra fundamental da tributação, e garante equilíbrio entre os contribuintes brasileiros.
Os fatores que mais comprometem esse princípio, causando graves prejuízos às empresas cumpridoras de suas obrigações tributárias, geralmente, são dois: A guerra fiscal travada entre os entes federativos e a fraude fiscal.
A denominada Guerra Fiscal representa a disputa entre Estados e Municípios, que tem como objetivo atrair investimentos para os seus territórios,
