ANDRÉIA LIMA DE FRANÇA CAMILA FERNANDA DA ROCHA
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO: ESTUDO DE CASO EM UMA INDÚSTRIA E COMÉRCIO
DE CORTINAS E DECORAÇÕES – EMPRESA DE PEQUENO PORTE.
ANDRÉIA LIMA DE FRANÇA CAMILA FERNANDA DA ROCHA
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO: ESTUDO DE CASO EM UMA INDÚSTRIA E COMÉRCIO
DE CORTINAS E DECORAÇÕES – EMPRESA DE PEQUENO PORTE.
Trabalho de Conclusão de Curso do Curso de Ciências Contábeis, da Faculdade Sul Brasil, exigido como requisito parcial para aprovação na disciplina de Trabalho de Conclusão de Curso II.
Orientadora: Prof.ª Ms. Maria
Aparecida Denardi
Coorientador: Profº Ms. Leandro de Araújo Crestani.
ANDRÉIA LIMA DE FRANÇA CAMILA FERNANDA DA ROCHA
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO: ESTUDO DE CASO EM UMA INDÚSTRIA E COMÉRCIO
DE CORTINAS E DECORAÇÕES – EMPRESA DE PEQUENO PORTE.
Trabalho de Conclusão de Curso de Ciências Contábeis, da Faculdade Sul Brasil, FASUL, exigido como requisito parcial para obtenção do Título de Bacharel, sob Orientação da Professora Ms. Maria Aparecida Denardi e Coorientador Professor Ms. Leandro de Araújo Crestani, considerado APROVADO pela Banca Examinadora, com
a nota ___________.
FOLHA DE APROVAÇÃO
________________________________________________ Prof.ª Ms. Maria Aparecida Denardi
Orientadora – FASUL
________________________________________________ Profº Ms. Leandro de Araujo Crestani
Coorientador – FASUL
_______________________________________________ Profº Esp. Elizabete Pitol
Avaliador – FASUL
DEDICATÓRIA
AGRADECIMENTOS
“Eu tentei 99 vezes e falhei, mas na centésima tentativa eu consegui, nunca desista de seus objetivos mesmo que esses pareçam impossíveis, a próxima tentativa pode ser a vitoriosa.”
RESUMO
Com a alta complexidade do sistema tributário brasileiro, cargas tributárias elevadas e alterações constantes da legislação, é visível a falta de informações por parte dos empresários e até mesmo de alguns contadores ao definir o melhor regime de tributação para uma empresa. O estudo aqui apresentado tem como tema a necessidade da redução da carga tributária através de alternativas apropriadas inclusas na legislação vigente, buscando pela redução, ou diferimento de tal carga através de meios lícitos, sem fazer uso da evasão fiscal, mediante a uma análise detalhada, proporcionando ao contribuinte uma forma menos onerosa. Este trabalho tem por finalidade apresentar aos gestores de uma empresa de pequeno porte com ramo de atividade voltado para a indústria e comércio de cortinas e decorações, que atua no município de Toledo, no Estado do Paraná, a relevância da realização de um planejamento tributário dentro de uma organização. Sendo assim, esse estudo poderá verificar e demonstrar qual o regime de tributação que melhor se enquadra a atividade exercida pela empresa analisada, através da ferramenta de Planejamento Tributário. A pesquisa explanada neste trabalho foi realizada a partir do estudo de caso, considerando como opção os regimes de tributação: Lucro Real, Lucro Presumido e Simples Nacional. A partir de tal estudo foram feitas pesquisas bibliográficas e exploratórias, aplicando a teoria e a prática. Todas as informações, para o estudo de caso, foram extraídas dos relatórios disponibilizados pelo escritório de contabilidade que presta serviço para empresa e são referentes dados que foram utilizados são do exercício de 2015, O resultado obtido aponta que o regime tributário menos oneroso para a atividade e média de faturamento da empresa analisada é o Simples Nacional.
ABSTRACT
With the high complexity of the Brazilian tax system, high tax burden and constant amendments to legislation, it is clear that there is a lack of information from the entrepreneurs and even some accountants to set the best tax system for a company. The present study has as its theme the need to reduce the tax burden through appropriate alternatives included in the current legislation, seeking the reduction or deferral of such charge through lawful means, without using tax evasion by a detailed analysis, giving the taxpayer a less costly way. This study aims to provide the managers of a small company with activity area in the industry of curtains and decorations, which operates in the city of Toledo, in the state of Paraná, the importance of achieving a tax planning in an organization. Thus, this study may be able to verify and demonstrate that the tax system that best fits the activity exercised by the company analyzed through Tax Planning tool. The research process explained in this paper was carried out from the case study, considering as an option the tax regimes: Active Profit, Estimated Profit and Simples National. From this study we bibliographic and exploratory research were done, applying theory and practice. All the information for the case study were extracted from reports provided by the accounting firm that provides service to the company and refer to the data that was used from the 2015 exercise. The result shows that the tax system less burdensome for the activity and the company analyzed sales average is the Simples National.
LISTA DE QUADROS
QUADRO 1 - Faturamento ano calendário 2015 ... 57
QUADRO 2 - Anexo I: Comércio ... 58
QUADRO 3 - Anexo II: Indústria ... 59
QUADRO 4 - Faixa de Faturamento ... 60
QUADRO 5 - Percentual de Redução a ser informado no programa gerador do documento de arrecadação Simples Nacional. ... 61
QUADRO 6 - Apresentação do cálculo sobre receitas decorrentes da revenda de mercadoria não sujeitas à substituição tributária. ... 62
QUADRO 7 - Apresentação do cálculo sobre receitas decorrentes da revenda de mercadoria sujeitas a substituição tributária... 63
QUADRO 8 - Apresentação do cálculo sobre receitas decorrentes da venda de mercadorias industrializadas. ... 63
QUADRO 9 - Apresentação da soma do valor apurado nas vendas de mercadorias sujeitas e não a substituição tributária e industrializadas. ... 64
QUADRO 10 - Encargos incidentes sobre a folha de pagamento. ... 66
QUADRO 11 - Apresentação dos Impostos Recolhido no Simples Nacional. ... 66
QUADRO 12 - Receita Tributável Mensal da Empresa em Estudo com base no Lucro Presumido. ... 68
QUADRO 13 - PIS/PASEP e COFINS com base no Lucro Presumido ... 69
QUADRO 14 - IRPJ com base no Lucro Presumido para comércio e Indústria. ... 70
QUADRO 15 - CSLL com base no Lucro Presumido para o comércio. ... 71
QUADRO 16 - Apuração do ICMS a Recolher. ... 72
QUADRO 17 - Encargos Folha de Pagamento com base no Lucro Presumido... 73
QUADRO 18 - Total dos tributos apurados com base no Lucro Presumido. ... 74
QUADRO 19 - Apuração do PIS/PASEP e COFINS sobre vendas no Lucro Real. .. 76
QUADRO 20 - Apuração do PIS/PASEP e COFINS sobre entradas no Lucro Real. 77 QUADRO 21 - Compensação dos Débitos e Créditos de PIS/PASEP no Lucro Real. ... 78
QUADRO 22 - Compensação dos Débitos e Créditos de COFINS com Base no Lucro Real. ... 79
QUADRO 23 - Apuração de IRPJ e CSLL. ... 80
LISTA DE GRÁFICOS
GRÁFICO 1 - Comparativo entres as vendas realizadas conforme Anexo I e II. ... 65
GRÁFICO 2 - Disposição dos Tributos no Simples Nacional. ... 67
GRÁFICO 3 - Disposição dos Tributos no Lucro Presumido... 75
GRÁFICO 4 - Disposição dos Tributos no Lucro Real. ... 82
GRÁFICO 5 - Disposição da Comparação entre os Regimes Tributários ... 84
LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS
Art Artigo
CF Constituição Federal
CLT Consolidação das Leis do Trabalho
CNPJ Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica
COFINS Contribuição para Financiamento da Seguridade Social CPP Contribuição Patronal Previdenciária
CSLL Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido CTN Código Tributário Nacional
DARF Documento de Arrecadação de Receitas Federais DAS Documento de Arrecadação do Simples Nacional
DITR Declaração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural
DR Demonstração do Resultado
EPP Empresa de Pequeno Porte
FGTS Fundo de Garantia do Tempo de Serviço
GPS Guia de Previdência Social
IBPT Instituto Brasileiro de Planejamento Tributário
ICMS Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação
IE Imposto de Exportação
IGF Imposto sobre Grandes Fortunas
II Imposto de Importação
IN Instrução Normativa
INSS Instituto de Seguridade Social
IOF Imposto sobre Operações Financeiras IPI Imposto sobre Produtos Industrializados IPTU Imposto sobre Propriedade Territorial Urbana
IPVA Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores
IR Imposto de Renda
IRPJ Imposto de Renda Pessoa Jurídica
ITCMD Imposto sobre Propriedade Territorial Rural ITR Imposto sobre Propriedade Territorial Rural
LALUR Livro de Apuração do Lucro Real
LTDA Sociedade Empresarial de Responsabilidade Limitada
ME Microempresa
NCM Nomenclatura Comum do Mercosul NF-e Nota Fiscal Eletrônica
PASEP Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público PIS Programa de Integração Social
PGDAS Programa Gerador de Documento de Arrecadação do Simples Nacional
RAT Risco Ambiental do Trabalho RFB Receita Federal do Brasil
RIR Regulamento do Imposto de Renda
SEBRAE Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas SISCOMEX Sistema Integrado de Comércio Exterior
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO ... 15
1.FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA ... 17
1.1 CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA ... 17
1.2 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ... 17
1.3 ELISÃO E EVASÃO FISCAL ... 19
1.3.1 Elisão Fiscal ... 19
1.3.2 Evasão Fiscal ... 20
1.4 SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL ... 22
1.4.1 Conceito de Tributo... 22
1.4.2 Impostos ... 23
1.4.3 Taxas ... 24
1.4.3.1 Taxa de Serviço ... 25
1.4.3.2 Taxa de Polícia ... 25
1.4.4 Contribuição de Melhoria ... 26
1.4.5 Contribuição Social ... 27
1.4.5.1 Contribuição Social sobre Lucro – CSLL ... 27
1.4.5.2 Programa de Integração Social – PIS ... 28
1.4.5.3 Contribuição para Financiamento da Seguridade Social – COFINS ... 29
1.4.6 Empréstimos Compulsórios ... 30
1.5 IMPOSTOS PREVISTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL... 30
1.5.1 Impostos Federais ... 30
1.5.1.1 Imposto de Importação - II ... 31
1.5.1.2 Imposto de Exportação - IE ... 32
1.5.1.3 Imposto sobre Propriedade Territorial Rural – ITR ... 34
1.5.1.4 Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI ... 35
1.5.1.5 Imposto de Renda – IR ... 36
1.5.1.6 Imposto sobre Operações Financeiras – IOF ... 38
1.5.1.7 Imposto sobre Grandes Fortunas – IGF ... 39
1.5.2.1 Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadoria - ICMS
... 40
1.5.2.2 Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores – IPVA... 41
1.5.2.3 Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Quaisquer Bens ou Direitos – ITCMD ... 41
1.5.3 Impostos Municipais ... 42
1.5.3.1 Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS ... 42
1.5.3.2 Imposto sobre Transmissão de Bens Imóveis – ITBI ... 43
1.5.3.3 Imposto sobre Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU ... 44
1.6 MODALIDADES DE TRIBUTAÇÃO ... 45
1.6.1 Simples Nacional ... 45
1.6.2 Lucro Presumido ... 48
1.6.3 Lucro Real ... 49
2. METODOLOGIA ... 52
3. ESTUDO DE CASO ... 55
3.1 A EMPRESA ... 55
3.2 APURAÇÕES DOS TRIBUTOS NOS REGIMES: SIMPLES NACIONAL LUCRO PRESUMIDO E LUCRO REAL. ... 56
3.2.1Apuração dos Tributos no Simples Nacional ... 56
3.2.2Apuração dos Tributos no Lucro Presumido ... 67
3.2.3 Apuração dos Tributos no Lucro Real ... 75
3.3 COMPARAÇÕES DOS REGIMES DE TRIBUTAÇÃO ... 83
CONSIDERAÇÕES FINAIS ... 86
REFERÊNCIAS ... 88
APÊNDICES ... 91
INTRODUÇÃO
Planejamento Tributário é uma ferramenta, que surgiu de forma lícita para que as empresas pudessem buscar meios para a redução da carga tributária, pois se sabe no Brasil existe uma carga tributária bastante elevada, que vem dificultando o crescimento das empresas.
O levantamento “A Carga Tributária no Brasil – Repercussões na Indústria de Transformação” mostra também que a carga tributária brasileira atingiu 33,5% do Produto Interno Bruto (PIB) em 2014 – uma alta de 9,1 percentuais desde 1980.1A
tributação brasileira gira em torno do consumo, enquanto em outros países a base de tributação é a renda e o patrimônio.
O estudo tem como tema a necessidade da redução da carga tributária, através de alternativas válidas, dentro da legislação vigente, a redução, ou diferimento do ônus tributário, por meios lícitos sem fazer o uso da evasão fiscal, apontando como opção de ferramenta de análise o Planejamento Tributário, que pode contribuir para que a carga tributária chegue de forma menos onerosa ao contribuinte.
A pesquisa aqui explanada foi pontuada a partir da análise de informações extraídas dos relatórios e documentos, de uma empresa de pequeno porte que atua no ramo de comércio e indústria de cortinas e decorações, no município de Toledo, estado do Paraná, documentos estes referentes ao exercício de 2015 e disponibilizados pelo escritório de contabilidade que presta serviço à empresa.
Após a apuração dos dados da empresa, foram realizados cálculos com base nas demonstrações contábeis e a partir disto, aplicaram-se os regimes de tributação: Lucro Real, Lucro Presumido e Simples Nacional, para identificar se o regime tributário ao qual a empresa está enquadrada é o menos oneroso.
A problemática da pesquisa norteou a seguinte questão: O regime de tributação no qual a empresa está enquadrada é o mais adequado e rentável, baseando-se no faturamento da mesma?
Para que tal pergunta fosse respondida foi evidenciada a importância do Planejamento Tributário dentro de uma organização, identificando qual é o regime de
1 FOLHA DE SÃO PAULO. Carga Tributária é maior para quem tem menor renda, diz Fiesp. Disponível
tributação que melhor se enquadra para o ramo de atuação da empresa, demonstrando alternativas que possam reduzir a carga tributária, possibilitando assim, o aumento na lucratividade.
Além disso, foram explanados os conceitos de tributos federais, estaduais e municipais, elisão fiscal, evasão fiscal. Também foram conceituados os regimes de tributação: Lucro Real, Lucro Presumido e Simples Nacional. E identificado através da Elisão Fiscal, como a empresa pode reduzir o recolhimento dos tributos.
A elisão fiscal, mais conhecida como Planejamento Tributário, é essencial para as empresas, pode proporcionar a diminuição dos custos e abrir oportunidades para que possam ser realizados investimentos em várias áreas da organização, com capacidade de crescimento e melhor posicionamento no mercado, em relação à concorrência. Com a finalidade de obter informações sobre o adequado Planejamento Tributário, conscientizar as empresas que essa ferramenta é tão importante quanto à escolha de sua atividade econômica, pode levar os empresários a maximização dos lucros.
De acordo com Andrade Filho (2009, p. 09) “a expressão “Planejamento Tributário” pode ser utilizada para fazer referência a uma atividade ou método que busca rotas para a redução da carga tributária, sempre em concordância com o poder jurídico em vigor”. É notório que os tributos (impostos, taxas e contribuições) representam importante parcela dos custos das empresas, senão a maior. Com a globalização da economia, tornou-se questão de sobrevivência empresarial a correta administração do ônus tributário.2
Segundo Oliveira (2009, p. 55) “o conhecimento das normas de legislação tributária é de extrema importância para a sobrevivência das empresas, sobretudo para a condução de uma gestão tributária eficiente e eficaz”. Destaca-se que o Brasil é um dos países que possui a carga tributária mais elevada. Logo, é de suma importância uma empresa conhecer a legislação vigente e as alterações que são efetuadas constantemente, para que a mesma conserve-se no mercado.
2 ZALUNCA, Júlio César, Planejamento Tributário: Pague Menos Dentro da Lei. Disponível em:
1.
FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
1.1 CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA
Contabilidade Tributária, mais conhecida como “Contabilidade Fiscal”, é um conjunto de procedimentos utilizados para conciliar a geração de tributos das organizações Esta tem por objetivo de estudo a regra de apuração dos tributos empresariais, verificando sempre que estejam de acordo com as normas básicas de Contabilidade e a Legislação Tributária, de forma que permita ao empresário, analisar a Carga Tributária recolhida pela empresa.
De acordo com Pohlmann (2010, p. 14) entende-se Contabilidade Tributária como:
A Contabilidade Tributária é a disciplina ou ramo da contabilidade que se dedica ao estudo dos princípios, conceitos, técnicas, métodos e procedimentos aplicáveis a apuração dos tributos devidos pelas empresas entidades em geral, à busca e análise de alternativas para a redução da carga tributária e ao cumprimento das obrigações acessórias estabelecidas pelo Fisco.
A legislação fiscal muda constantemente se tornando complexa, o que dificulta a obtenção de sucesso da empresa. Portanto, é necessário que o empresário saiba a importância de uma contabilidade precisa, e um exímio Planejamento Tributário. Nesse contexto surge à função do contador, manter-se informado e atento a legislação fazendo com que a gestão tributária seja fonte de minimização de custos, criando condições para que as empresas possam inovar, competir e se desenvolver de forma contínua e otimizando seus resultados.
1.2 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
prol do bem estar da sociedade”3. Diante disso, surge uma das principais
preocupações das empresas, a elevação dos custos. Em decorrência da elevada carga tributária os contribuintes buscam alternativas para redução do ônus tributário seja de forma lícita ou ilícita. Para Lívio Augusto de Sillos (2005, p. 10) “o planejamento tributário é uma expressão utilizada para representar o conjunto de procedimentos adotados pelo contribuinte com o objetivo de eliminar, reduzir ou diferir para momentos mais oportunos a incidência de tributos”.
O Planejamento Tributário surge com o objetivo de diminuir ou diferir a carga tributária, para que as empresas possam buscar competitividade, por meio da redução dos seus custos, ou simplesmente para manterem a sobrevivência em um mercado globalizado. Segundo pesquisa realizada pelo Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas (SEBRAE) em 2015 no Estado de São Paulo, 2 em cada 10 empresas que eram registradas no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ), fecharam antes de completarem 2 anos no mercado. A taxa de sobrevivência das empresas paulistanas é de 78,1%. A pesquisa também aponta que o fator predominante para o fechamento em 55% das empresas foi a não realização de um Planejamento Prévio. Ou seja, “um maior tempo tende aumentar as chances de sucesso: 31% das empresas em atividades gastaram mais de seis meses no planejamento prévio, enquanto as que fecharam a porcentagem cai para 18%”. 4
Por essas razões o estudo sobre Planejamento Tributário nas empresas é de extrema importância, para que alcancem melhores resultados e possam manter-se no mercado competitivo em que vivemos, para obter resultados finais relevantes “[...] é imprescindível que sejam considerados todos os tributos incidentes na operação empresarial [...]” (AMARAL, 2001, apud OLIVEIRA, 2009, p. 205) após uma análise minuciosa de cada tributo, ter-se-á aptidão para identificar os benefícios passíveis e possíveis para redução do ônus tributário.
O planejamento deve ser entendido como um investimento e não um custo, pois, possibilita diminuição nos gastos, melhores preços, economia de recursos,
3 DUMS, Ronei José. Anatomia do Poder (I): Carga Tributária Brasileira. Disponível em:
http://www.contabeis.com.br/artigos/2454/anatomia-do-poder-i-carga-tributaria-brasileira. Acesso em 13 de Março de 2016.
4 SEBRAE. Panorama das MPEs Paulistas 2015. Disponível em:
expansão no mercado e aumento nos lucros de forma significativa, tudo isso só será possível após o planejamento tributário ser executado.
1.3 ELISÃO E EVASÃO FISCAL
A redução do custo é uma necessidade de todas as empresas, e o planejamento tributário se define como meio preventivo para obter a economia fiscal, reduzindo a carga tributária, fazendo com que o contribuinte recolha o valor real do imposto devido aos cofres públicos. A elisão fiscal e evasão fiscal são caminhos que o contribuinte tem para reduzir, eliminar ou diminuir o recolhimento do imposto e maximização dos lucros. O que diferencia uma da outra é que, a elisão fiscal utiliza-se de meios lícitos e legais enquanto a evasão fiscal utiliza-utiliza-se de meios ilícitos e ilegais, para conseguir diminuir os custos desejados pelos empresários.
1.3.1 Elisão Fiscal
A elevada carga tributária que vem vigorando, levam as empresas a procurarem métodos lícitos que possam ser utilizados para reduzir o custo tributário, aumentar a lucratividade e competitividade junto ao mercado. A elisão fiscal está relacionada com a ferramenta do Planejamento Tributário, que visa à execução de procedimentos legais, antes do fato gerador, para reduzir, eliminar ou postergar a obrigação tributária evitando assim impactos nas finanças empresarias.
Para que se possa obter a redução dos tributos e pagar somente o valor que é devido por lei, Fabretti (2003) explica que “[...] devemos estudar e identificar todas as alternativas legais aplicáveis ao caso ou existência de lacunas (“brechas”) na lei que possibilite realizar essa operação da forma menos onerosa possível para o contribuinte [...]”.5
Conforme Laúdio Camargo Fabretti e Dilene Ramos Fabretti (2003, p. 138):
A economia tributária resultante da adoção da alternativa legal menos onerosa ou de lacuna da lei denomina-se elisão fiscal. A elisão fiscal é legitima e lícita, pois é alcançada por escolhas feita de acordo com o ordenamento jurídico.
Oliveira (2009, p. 193) traz outro conceito de elisão fiscal, para ele:
A elisão fiscal pressupõe a licitude de comportamento do contribuinte que objetive identificar as consequências fiscais de uma decisão, resultando em uma economia de tributos, haja visto que, dentro do direito de se auto organizar, está inserida a liberdade do contribuinte organizar seus negócios do menos oneroso sob aspecto fiscal.
O autor Andrade Filho (2009, p. 9) entende a Elisão Fiscal como “[...] atividade lícita que busca a identificação de alternativas, observados os marcos da ordem jurídica, levem a uma menor carga tributária [...].” Portanto, elisão fiscal é definida como a economia tributária lícita. Para se tornar possível a elisão fiscal em uma organização é necessário ter um breve conhecimento das duas espécies existentes, conforme Zanluca (2007 apud WEBER, 2007, p. 21).
1. Aquela decorrente da própria lei, em que o próprio dispositivo legal permite ou até mesmo induz a economia de tributos. Existe uma vontade clara e consciente do legislador de dar ao contribuinte determinados benefícios fiscais; 2. A que resulta de lacunas e brechas existentes na própria lei, a qual contempla hipóteses em que o contribuinte opta por configurar seus negócios de tal forma que se harmonizem com um menor ônus tributário, utilizando-se de elementos que a lei não proíbe ou que possibilitem evitar o fato gerador de determinado tributo com elementos da própria lei.
Portanto a elisão fiscal se caracteriza como um procedimento lícito, que o contribuinte realiza para estar reduzindo ou postergando o fato gerador, com o intuito de recolher um montante menor de impostos, de uma forma que seja permitida dentro da lei, ou em situações em que a mesma não proíba.
1.3.2 Evasão Fiscal
Evasão Fiscal ou Sonegação Fiscal é a prática ilícita do Planejamento Tributário. Torres (2003, apud, SILLOS, 2005, p. 13) conceitua a evasão fiscal como:
recolhimento do tributo após o fato gerador, através da forma ilícita, que caracteriza crime contra a ordem tributária, ou seja, ao tentar sonegar o contribuinte estará sujeito a penalidades previstas em Lei.
A Lei nº 4.729, de 14 de Julho de 1965, em seu Art. 1º define o crime de sonegação fiscal:
Art 1º Constitui crime de sonegação fiscal:
I - prestar declaração falsa ou omitir, total ou parcialmente, informação que deva ser produzida a agentes das pessoas jurídicas de direito público interno, com a intenção de eximir-se, total ou parcialmente, do pagamento de tributos, taxas e quaisquer adicionais devidos por lei;
II - inserir elementos inexatos ou omitir, rendimentos ou operações de qualquer natureza em documentos ou livros exigidos pelas leis fiscais, com a intenção de exonerar-se do pagamento de tributos devidos à Fazenda Pública;
III - alterar faturas e quaisquer documentos relativos a operações mercantis com o propósito de fraudar a Fazenda Pública;
IV - fornecer ou emitir documentos graciosos ou alterar despesas, majorando-as, com o objetivo de obter dedução de tributos devidos à Fazenda Pública, sem prejuízo das sanções administrativas cabíveis.
V - Exigir, pagar ou receber, para si ou para o contribuinte beneficiário da paga, qualquer percentagem sobre a parcela dedutível ou deduzida do imposto sobre a renda como incentivo fiscal.
Diante disso, pode-se assegurar que evasão fiscal será sempre o comportamento ilegal adotado pelo contribuinte, utilizando-se de condutas e procedimentos ilícitos como dolo, simulação, fraude, conluio e sonegação. São diversos artifícios que o contribuinte encontra, com uma única finalidade, fugir do cumprimento da obrigação tributária ou reduzir a carga tributária. O meio mais utilizado que caracteriza a evasão fiscal é a compra e venda de mercadorias sem emitir o documento fiscal (NF-e – Nota Fica Eletrônica), para não caracterizar o fato gerador, ocultando assim o cumprimento da obrigação tributária, tanto do comprador quanto do vendedor.
Mas esse cenário vem mudando, segundo Flávio Vilela Campos auditor fiscal e coordenador – geral de fiscalização da Receita Federa do Brasil (RFB), que revela “além das fiscalizações normais, pretendemos incrementar vários outros parâmetros um deles é cruzar dados das Notas Fiscais Eletrônicas com os demais valores informados pelas empresas”.6 Os órgãos de fiscalização, também estão utilizando-se
6 FENACON. Receita vai apertar o cerco em 2016, e fiscalizar notas das empresas. Disponível em:
de vários métodos para combater tais práticas, sendo o principal é o investimento tecnológico que está sendo realizado. Este investimento tem como objetivo cruzar informações e dados das pessoas físicas e jurídicas, através das declarações acessórias que são entregues mensalmente e anualmente pelos contribuintes.
Conforme o exposto, conclui-se que elisão fiscal é um ato lícito e legal, no qual há necessidade de um ótimo planejamento tributário, para conseguir se apropriar dos benefícios previstos na legislação brasileira. Enquanto a evasão fiscal utiliza-se de meios ilícitos e ilegais, para eliminar ou reduzir o recolhimento do tributo aos cofres públicos.
1.4 SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL
Segundo Musgrave (1976), o conceito de Sistema Tributário é entendido como sendo o complexo de regras jurídicas formado pelos tributos instituídos em um país ou região autônoma e os princípios e normas que os regem. Desta forma, podemos concluir que o Sistema Tributário Nacional é formado pelas regras jurídicas que disciplinam o exercício do poder imposto pelos diversos órgãos públicos.
No Brasil a espécie tributária é denominada pelo seu fato gerador, pode-se afirmar as mais relevantes espécies tributárias que compõem o sistema tributário brasileiro como: impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuições sociais e empréstimos compulsórios.
1.4.1 Conceito de Tributo
O tributo é a designação genérica de diversas contribuições compulsórias em dinheiro, arrecadadas pelo ente para financiar os serviços públicos.
De acordo com o Código Tributário Nacional (CTN), Art. 3º, “entende-se que Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.
Conforme Oliveira (2009 p. 21-22):
Compulsória: obrigação independente da vontade do contribuinte; Em moeda ou cujo valor se possa exprimir: os tributos são expressos em moeda corrente nacional (reais) ou por meio de indexadores (UFIR, exemplo); Que não constitua sanção de ato ilícito: as penalidades pecuniárias ou multas não se incluem no conceito de tributo; assim, o pagamento de tributo não decorre de infração de determinada norma ou descumprimento da lei; Instituída em lei: só existe a obrigação de pagar o tributo se uma norma jurídica com força de lei estabelecer essa obrigação; Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada: a autoridade não possui liberdade para escolher a melhor oportunidade de cobrar o tributo, a lei já estabelece todos os passos a serem seguidos.
Fica evidente, que a obrigação do pagamento dos tributos independe da vontade do contribuinte, seja pessoa física ou jurídica. O Estado é o sujeito ativo que institui e cobra o tributo a partir que se tem o fato gerador, e o sujeito passivo possui a responsabilidade de ressarcir o mesmo.
Tributo é caracterizado pelos seguintes elementos: “fato gerador, contribuinte ou responsável e a base de cálculo. Para que venha a existir uma obrigação tributária, é preciso que exista um vínculo jurídico entre um credor (Sujeito Ativo) e um devedor (Sujeito Passivo) [...]”. (FABRETTI, 2009, p.74).
Em todos os atos de consumo do dia a dia, estão presentes os tributos, trata-se da principal fonte de arrecadação do governo, eles determinam o equilíbrio e funcionamento do ente público. Pode-se configurá-los como: Impostos, taxas, contribuições de melhoria, contribuição social e empréstimos compulsórios.
1.4.2 Impostos
Impostos são valores pagos por pessoas físicas e jurídicas, no qual são arrecadados pelo Estado, e servem para custear os gastos públicos e investimento em obras públicas. Eles podem incidir sobre a renda e o patrimônio.
Pela sua definição no código tributário nacional CTN, o imposto é pago pelo contribuinte que não recebe nenhuma contraprestação direta e imediata do estado, sendo essa a característica principal desse tributo para a distinção dos demais. A receita arrecadada não pode estar vinculada por lei a nenhuma despesa específica, fundo ou órgão predeterminado, isto é, precisa ser
vinculado ao “bolo do orçamento” de onde será repartida segundo os critérios
da lei orçamentária anual (OLIVEIRA, 2005, p. 58).
Está previsto no Art. 145, Inciso 1º, da Constituição Federal/88:
§ 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.
A instituição de impostos é prevista na Constituição Federal/88, que os dividiu em impostos condignos para a União, para o Estado e Distrito Federal, e para o Município. Em retribuição da cobrança e manutenção dos impostos, o Estado deve compensar com serviços voltados ao bem estar da sociedade, como saúde e educação, entre outros.
1.4.3 Taxas
As taxas decorrem de atividades estatais, tais como os serviços públicos ou exercício do poder de polícia, para os quais é cobrado um determinado valor do contribuinte, com a justificativa de ser um benefício para o mesmo.
Conforme o Art. 145° da CF/88:
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
§ 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte. § 2º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.
1.4.3.1 Taxa de Serviço
Também chamada de Taxa de Utilização, é por meio desta que o contribuinte faz valer o seu direito, com a utilização do serviço público que lhe é oferecido. Conforme disposto no Art. 79 do CTN:
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram- I - utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento; II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de utilidade, ou de necessidades públicas;
III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.
Somente será cobrada a taxa quando houver a utilização do serviço público específico, quando o contribuinte sabe por qual serviço está pagando. Segundo Sabbag (2011) “específico é aquele destacável que permite a identificação do sujeito contribuinte. Direciona-se a um número determinado de pessoas. E é divisível quando o Estado consegue identificar os usuários do serviço a ser financiado com a taxa”.
1.4.3.2 Taxa de Polícia
A cobrança da Taxa de Polícia versa sobre os serviços prestados pelo Estado, através do poder de polícia, a qual limita os direitos e atividades de relevante interesse coletivo, visando à proteção do interesse público maior que possa ser afetado.
Cabe somente à autoridade competente exercer ou regular o poder de polícia, ela é exigida por órgãos fiscalizadores, por atos de polícia e pela administração pública.
1.4.4 Contribuição de Melhoria
Origina-se da realização de obra pública que implica valorização do imóvel do contribuinte. Conforme o Art. 81 do CTN, a contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
Contribuição de melhoria pode-se definir como um instrumento de ressarcimento ao poder público como uma contraprestação, por meio da valorização causada pela obra pública.
O Art. 82 do CTN diz que:
Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos:
I - publicação prévia dos seguintes elementos: a) memorial descritivo do projeto;
b) orçamento do custo da obra;
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;
d) delimitação da zona beneficiada;
e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;
II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior; III - regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial.
Segundo Alexandre (2010, p. 72), “o fato gerador da contribuição de melhoria não é a realização da obra, mas sim, sua consequência, a valorização imobiliária”. Portanto, a base de cálculo desse tributo será a diferença entre o valor inicial e final do imóvel beneficiado.
1.4.5 Contribuição Social
As contribuições sociais estão fixadas sobre a remuneração paga, durante o mês, aos empregados e trabalhadores da empresa, sobre a folha de pagamento das pessoas físicas e sobre o faturamento total ou receita, quando se diz respeito às pessoas jurídicas.
As contribuições sociais são umas das principais fontes de arrecadação da União, para financiamento das despesas do Estado. Conforme o Art. 195° da CF/88:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I - dos empregadores, incidente sobre a folha de salários, o faturamento e o lucro;
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício;
b) a receita ou o faturamento; c) o lucro;
II - dos trabalhadores;
II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de previdência social de que trata o art. 201;
III - sobre a receita de concursos de prognósticos.
IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar.
Este tributo visa garantir o financiamento da seguridade social, os quais são relativos à saúde, previdência e a assistência social. Por exemplo, o Instituto de Seguridade Social (INSS).
1.4.5.1 Contribuição Social sobre Lucro – CSLL
Foi instituída pela Lei n° 7.689/1988 e se utiliza das mesmas formas de apuração e de pagamento do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas e das alíquotas previstas na legislação em vigor (Lei nº. 8.981, de 1995, Art. 57).
exercício, antes da provisão para o Imposto de Renda (PORTAL TRIBUTÁRIO, 2015).
A base de cálculo da contribuição social é o resultado do período da apuração, antes de computar sua própria apuração para pagamento e a correspondente ao imposto de renda das pessoas jurídicas, ajustado por adições e exclusões autorizadas pela legislação vigente.
A variação da alíquota dependerá do ramo de atividade exercido pela empresa, de acordo com a tabela estipulada pela Receita Federal, o recolhimento e através de DARF.
1.4.5.2 Programa de Integração Social – PIS
O PIS foi instituído pela Lei Complementar n.º 07, de 07 de setembro de 1970 com objetivo promover a integração do empregado na vida e no desenvolvimento das empresas, conforme se apresenta no Art. 1 da citada Lei Complementar, “é instituído, na forma prevista nesta Lei, o Programa de Integração Social, destinado a promover a integração do empregado na vida e no desenvolvimento das empresas”.
São contribuintes do PIS as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhe são equiparadas pela legislação do Imposto de Renda, inclusive empresas prestadoras de serviços, empresas públicas e sociedades de economia mista e suas subsidiárias, excluídas as microempresas e as empresas de pequeno porte submetidas ao regime [...] (FERREIRA, 2008, p. 01).
O imposto destina-se ao programa de seguro desemprego, do governo federal, bem como ao abono do PIS, que destina 01 (um) salário mínimo anual aos trabalhadores que recebem até 02 (dois) salários mínimos mensais e cumpram outros requisitos legais. Para ter direito, o trabalhador deve estar cadastrado e o número do PIS consta na carteira de trabalho, desde o momento da sua emissão.
De acordo com a Caixa Econômica Federal, “o PIS tem a finalidade de promover a integração do empregado com o desenvolvimento da empresa. Por meio do cadastramento no programa o trabalhador”.
I – as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos, o Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI e o [...] ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário;
II – as reversões de provisões operacionais e recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de novas receitas, e o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;
III – os valores que, computados como receita tenha sido transferida para outra pessoa jurídica, observadas normas regulamentadoras expedidas pelo Poder Executivo (revogado pelo art. 53 da MP nº 2,037);
IV – receita decorrente de bens do ativo permanente. Para as entidades que recolhem o PIS sobre a folha de salários, a base de cálculo será o total da folha de pagamento mensal, composto pelo total dos rendimentos do trabalho assalariado.
O cálculo do PIS se dá sobre o faturamento, a receita bruta mensal, aplicando-se a alíquota de 0,65%. É uma obrigação tributária mensal da empresa com vencimento no último dia útil da primeira quinzena do mês subsequente da ocorrência.
1.4.5.3 Contribuição para Financiamento da Seguridade Social – COFINS
A Contribuição par Financiamento da Seguridade Social - COFINS - foi instituída pela Lei Complementar n.º 70/1991, em obediência ao disposto no art. 195 da Constituição Federal de 1988.
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais [...].
A COFINS é uma contribuição federal, de natureza tributária, incidente sobre a receita bruta das empresas em geral, destinada a financiar a seguridade social que é, atualmente, regida pela Lei 9.718/98.
1.4.6 Empréstimos Compulsórios
De modo a promover o financiamento de despesas extraordinárias, os empréstimos compulsórios buscam obter receitas para o Estado, em razão do interesse nacional.
O Artigo 15° do CTN traz que, a União somente pode instituir empréstimos compulsórios nos seguintes casos: “I - guerra externa, ou sua iminência; II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender com os recursos orçamentários disponíveis; III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo”. De acordo com o Art. 148 da CF/88:
A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b".
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
Esses empréstimos somente podem ser cobrados em situações específicas, conforme citadas anteriormente, acontece com o governo em determinadas circunstâncias, que detém o dinheiro compulsoriamente dos contribuintes.
1.5 IMPOSTOS PREVISTOS NA CONSTITUIÇÃO FEDERAL
1.5.1 Impostos Federais
Os Impostos Federais estão contidos no Art. 153 da Constituição Federal, onde regulamenta e defini quais são os de competência da União. Segundo pesquisa feita pela Receita Federal e disponibilizada em outubro de 2015, com análise comparativa de dados referente ao ano de 2014 e 2013, a União foi responsável pela maior parte das arrecadações, contribuindo com o percentual de 68,47%, no ano de 2014.7
http://idg.receita.fazenda.gov.br/dados/receitadata/estudos-e-tributarios-e-1.5.1.1 Imposto de Importação - II
Imposto de Importação conhecido também como Tarifa Aduaneira, de competência adstrita à União, possui função extrafiscal, utilizado como forma de controle de política cambial e de comércio exterior. Segundo Art. 19 do Código Tributário Nacional, “o fato gerador do tributo é à entrada de mercadoria no território nacional”. Segundo Sabagg (2004, p.376) “o Imposto de Importação é um dos mais antigos no mundo, possuindo, hodiernamente, função extrafiscal, ao visar proteger a indústria nacional, como verdadeira arma da política econômica e fiscal”. A incidência do imposto ocorre sobre o valor de bens e produtos/mercadorias vindas do exterior. O Art. 69 e 70 do Regulamento Aduaneiro (Decreto nº 6.759, de 5 de Fevereiro de 2009), dispõe sobre a incidência do imposto:
Art. 69. O imposto de importação incide sobre mercadoria estrangeira (Lei nº 37, de 1966, art. 1º, caput, com a redação dada pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 1988, art. 1º).
Parágrafo único. O imposto de importação incide, inclusive, sobre bagagem de viajante e sobre bens enviados como presente ou amostra, ou a título gratuito (Decreto no 1.789, de 12 de janeiro de 1996, art. 62).
Art. 70. Considera-se estrangeira, para fins de incidência do imposto, a mercadoria nacional ou nacionalizada exportada, que retorne ao País, salvo se (Decreto-Lei nº 37, de 1966, art. 1º, § 1º, com a redação dada pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 1988, art. 1º):
I - enviada em consignação e não vendida no prazo autorizado;
II - devolvida por motivo de defeito técnico, para reparo ou para substituição; III - por motivo de modificações na sistemática de importação por parte do país importador;
IV - por motivo de guerra ou de calamidade pública; ou V - por outros fatores alheios à vontade do exportador.
Parágrafo único. Serão ainda considerados estrangeiros, para os fins previstos no caput, os equipamentos, as máquinas, os veículos, os aparelhos e os instrumentos, bem como as partes, as peças, os acessórios e os componentes, de fabricação nacional, adquiridos no mercado interno pelas empresas nacionais de engenharia, e exportados para a execução de obras contratadas no exterior, na hipótese de retornarem ao País (Decreto-Lei no1.418, de 3 de setembro de 1975, art. 2o, caput e § 2º).
A base de cálculo do imposto está definida no Código Tributário Nacional em seu Art. 20:
Art. 20. A base de cálculo do imposto é:
I - quando a alíquota seja específica, a unidade de medida adotada pela lei tributária;
II - quando a alíquota seja ad valorem, o preço normal que o produto, ou seu similar, alcançaria, ao tempo da importação, em uma venda em condições de livre concorrência, para entrega no porto ou lugar de entrada do produto no País;
III - quando se trate de produto apreendido ou abandonado, levado a leilão, o preço da arrematação.
Diante disso, pode-se assegurar que o imposto de importação em questões de arrecadações não é considerado o mais significativo, porém ele tem uma função muito maior, que é influenciar a política econômica, o contribuinte deste imposto é o importador ou quem a lei a ele equiparar, e o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, conforme entendimento do art. 22 CTN, “pode considerar qualquer pessoa que promova a entrada de mercadoria dentro do território nacional”.8 Cabe
ainda ressaltar que o imposto de importação não visa somente à arrecadação, porém tem uma função predominante, que é intervir na economia brasileira.
1.5.1.2 Imposto de Exportação - IE
Imposto de Exportação é um imposto de competência da União, tem função predominante extrafiscal, utilizado como forma de controle de política cambial e de comércio exterior, da mesma forma que o imposto de importação. Tem como fato gerador a saída de produtos nacionais ou nacionalizados do território nacional, já a legislação tributária para fins de cálculo do tributo, considera a data de registro da exportação no Sistema Integrado de Comércio Exterior (SISCOMEX), o disposto acima está previsto no Regulamento Aduaneiro (Decreto nº 6.759, de 5 de Fevereiro de 2009) em seu Art. 213:
Art. 213. O imposto de exportação tem como fato gerador a saída da mercadoria do território aduaneiro (Decreto-Lei nº 1.578, de 1977, art. 1º, caput).
Parágrafo único. Para efeito de cálculo do imposto, considera-se ocorrido o fato gerador na data de registro do registro de exportação no Sistema Integrado de Comércio Exterior (SISCOMEX) (Decreto-Lei nº 1.578, de 1977, art. 1º, § 1º).
O Art. 214 do Regulamento Aduaneiro dispõem da base de cálculo e do cálculo, o mesmo considera “[...] o preço normal que mercadoria ou similar alcançaria, ao
8Brasil. Lei n° 5.172, de 25 de Outubro de 1966. Disponível em:
tempo da exportação, em uma venda em condições de livre concorrência no mercado internacional [...]”.9
Art. 214. A base de cálculo do imposto é o preço normal que a mercadoria, ou sua similar, alcançaria, ao tempo da exportação, em uma venda em condições de livre concorrência no mercado internacional, observadas as normas expedidas pela Câmara de Comércio Exterior (Decreto-Lei nº 1.578, de 1977, art. 2º, caput, com a redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, art. 51).
§ 1oQuando o preço da mercadoria for de difícil apuração ou for suscetível de oscilações bruscas no mercado internacional, a Câmara de Comércio Exterior fixará critérios específicos ou estabelecerá pauta de valor mínimo, para apuração da base de cálculo (Decreto-Lei nº 1.578, de 1977, art. 2º, § 2º, com a redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, art. 51). § 2oPara efeito de determinação da base de cálculo do imposto, o preço de venda das mercadorias exportadas não poderá ser inferior ao seu custo de aquisição ou de produção, acrescido dos impostos e das contribuições incidentes e da margem de lucro de quinze por cento sobre a soma dos custos, mais impostos e contribuições (Decreto-Lei nº 1.578, de 1977, art. 2º, § 3º, com a redação dada pela Lei nº 9.716, de 1998, art. 1º).
Art. 215. O imposto será calculado pela aplicação da alíquota de trinta por cento sobre a base de cálculo (Decreto-Lei nº 1.578, de 1977, art. 3º, caput, com a redação dada pela Lei nº 9.716, de 1998, art. 1º).
§ 1oPara atender aos objetivos da política cambial e do comércio exterior, a Câmara de Comércio Exterior poderá reduzir ou aumentar a alíquota do imposto (Decreto-Lei nº 1.578, de 1977, art. 3º, caput, com a redação dada pela Lei nº 9.716, de 1998, art. 1º).
§ 2oEm caso de elevação, a alíquota do imposto não poderá ser superior a cento e cinquenta por cento (Decreto-Lei nº 1.578, de 1977, art. 3º, parágrafo único, com a redação dada pela Lei nº 9.716, de 1998, art. 1º). (DECRETO nº 6.759, de 5 de Fevereiro de 2009).
Ao pagamento do imposto devido, será fixado um prazo pelo Ministério do Estado e da fazenda, que poderá determinar sua exigibilidade antes da efetiva saída do território aduaneiro da mercadoria a ser exportada. O contribuinte do referido imposto é exportador, que pode ser considerado qualquer pessoa que promova a saída de mercadoria do território aduaneiro, conforme dispostos no art. 216 e 217 do Regulamento Aduaneiro.
Assim como o imposto de importação o imposto de exportação, em questões de arrecadações, não é considerado o mais significativo, mas sim tem por função intervir na economia brasileira.
9REZENDE, Amaury José; PEREIRA, Carlos Alberto; ALENCAR, Robert Carvalho. Contabilidade Tributária: Entendo a lógica dos tributos e seus reflexos sobre os resultados das empresas. 1. Ed. São
1.5.1.3 Imposto sobre Propriedade Territorial Rural – ITR
O ITR é um imposto de competência da União, possui fato gerador permanente, o mesmo ocorre quando há posse do imóvel, localizado na área rural do município. Conforme dispõem o Art. 1º da Lei nº 9.393, de dezembro de 1966:
Art. 1º O Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR, de apuração anual, tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, localizado fora da zona urbana do município, em 1º de janeiro de cada ano.
§ 1º O ITR incide inclusive sobre o imóvel declarado de interesse social para fins de reforma agrária, enquanto não transferida à propriedade, exceto se houver imissão prévia na posse.
§ 2º Para os efeitos desta Lei, considera-se imóvel rural a área contínua, formada de uma ou mais parcelas de terras, localizada na zona rural do município.
§ 3º O imóvel que pertencer a mais de um município deverá ser enquadrado no município onde fique a sede do imóvel e, se esta não existir, será enquadrado no município onde se localize a maior parte do imóvel.
Sua incidência ocorre sobre os imóveis localizados fora das áreas urbanas do município, cabe a União arrecadar o montante dos impostos pagos pelos contribuintes, e repassar para os Municípios e Distrito Federal, a proporção de 50% da arrecadação relativa a estes, onde estão localizadas as terras tributadas para os entes não conveniados, e 100% para os conveniados com a Receita Federal do Brasil (RFB), que se responsabilizam pelas fiscalizações e lançamento de ofício de cobrança do imposto. As pequenas terras que são consideradas propriedades familiares, e que o proprietário não possua outro imóvel rural ou urbano, a legislação concede um benefício, as mesmas possuem imunidade, ou seja, o imposto não incide sobre essas pequenas glebas rurais, Art. 2º da Lei nº 9.393 definem o que são as pequenas glebas rurais:
Art. 2º Nos termos do art. 153, § 4º, in fine, da Constituição, o imposto não incide sobre pequenas glebas rurais, quando as explore, só ou com sua família, o proprietário que não possua outro imóvel.
Parágrafo único. Para os efeitos deste artigo, pequenas glebas rurais são os imóveis com área igual ou inferior a:
I - 100 ha, se localizado em município compreendido na Amazônia Ocidental ou no Pantanal mato-grossense e sul-mato-grossense;
II - 50 ha, se localizado em município compreendido no Polígono das Secas ou na Amazônia Oriental;
O contribuinte do imposto pode ser o proprietário do imóvel rural, titular em seu domínio útil ou possuidor em qualquer título. A apuração e cobrança deste imposto é feita anualmente, mediante o preenchimento e homologação da Declaração do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (DITR).
1.5.1.4 Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI
O IPI é um imposto de competência da União, incide sobre produtos industrializados, sejam eles nacionais ou estrangeiros, conforme especificações constantes na Tabela do Imposto de Produtos Industrializados (TIPI). Sabbag traz sua definição “o IPI é um imposto real, que recai sobre uma determinada categoria de bens, isto é, produtos da indústria” (SABBAG, 2004, p. 386). Diante disso, O Art. 4º do Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados, aprovado pelo Decreto nº 7.212/2010, dispõem sobre as características para considerar um produto industrializado:
Art. 4o Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei nº 5.172, de 1966, art. 46, parágrafo único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único): I - a que, exercida sobre matérias-primas ou produtos intermediários, importe na obtenção de espécie nova (transformação);
II - a que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto (beneficiamento);
III - a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de que resulte um novo produto ou unidade autônoma, ainda que sob a mesma classificação fiscal (montagem);
IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou reacondicionamento); ou
V - a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente de produto deteriorado ou inutilizado, renove ou restaure o produto para utilização (renovação ou recondicionamento).
Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação como industrialização, o processo utilizado para obtenção do produto e a localização e condições das instalações ou equipamentos empregados.
produtos essenciais são consumidos por todas as classes sociais [...]”, devendo estar sujeitos a uma alíquota menos onerosa, enquanto os considerados supérfluos, conforme Alexandre (2010, p. 563) “[...] são presumidamente consumidos apenas (ou, ao menos, principalmente) pelas pessoas das classes sociais mais privilegiadas [...]”. Diante do exposto, pode-se definir o fato gerador do IPI, conforme está disciplinado pelo art. 35 da Lei nº 7.212/2010, e sua base de cálculo de acordo com o art. 47 do CTN, abaixo transcritos:
Art. 35. Fato gerador do imposto é (Lei nº 4.502, de 1964, art. 2º): I - o desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira; ou II - a saída de produto do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial.
Parágrafo único. Para efeito do disposto no inciso I, considerar-se-á ocorrido o respectivo desembaraço aduaneiro da mercadoria que constar como tendo sido importada e cujo extravio ou avaria venham a ser apurados pela autoridade fiscal, inclusive na hipótese de mercadoria sob regime suspensivo de tributação (Lei no 4.502, de 1964, art. 2o, § 3o, e Lei no 10.833, de 2003, art. 80).
Art. 47. A base de cálculo do imposto é:
I - no caso do inciso I do artigo anterior, o preço normal, como definido no inciso II do artigo 20, acrescido do montante:
a) do imposto sobre a importação;
b) das taxas exigidas para entrada do produto no País;
c) dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador ou dele exigíveis; II - no caso do inciso II do artigo anterior:
a) o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria;
b) na falta do valor a que se refere à alínea anterior, o preço corrente da mercadoria, ou sua similar, no mercado atacadista da praça do remetente; III - no caso do inciso III do artigo anterior, o preço da arrematação.
Os contribuintes do imposto são o importador, o industrial, o comerciante de produtos sujeitos à tributação do IPI, o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão, ou a quem a lei equiparar, é lançando por homologação, conforme dispostos do CTN. O IPI possui isenções e reduções, que contribuirão para que a empresa tenha uma carga tributária menos onerosa, cabe ao empresário ou contador saber aplicar de maneira correta, para passar a se valer desses benefícios.
1.5.1.5 Imposto de Renda – IR
qualquer natureza”. Segundo Alexandre (2010, p. 558) renda “[...] compreende o produto capital (como os rendimentos obtidos com uma aplicação financeira), do trabalho (como o salário recebido pelo empregado) ou da combinação de ambos [...]”, portanto renda abrange qualquer recebimento que se obtiver, conforme Alexandre “[...] proventos é definido por exclusão, compreendendo todos os acréscimos patrimoniais não enquadráveis no conceito legal de renda [...]”10. É contribuinte do imposto sobre
a renda a pessoa física e jurídica, titular da renda ou provento de qualquer natureza, segundo Sabbag:
“[...] a Lei pode atribuir a fonte pagadora da renda a responsabilidade pela
retenção e recolhimento do IR, figurando o empregado como contribuinte, e o empregador, como responsável [...], [...] por conveniência administrativa e sempre por meio de lei, visando à praticabilidade da arrecadação, a fonte pagadora pode ficar no polo passivo da relação jurídica na situação de
responsável pelo recolhimento do tributo [...]” (SABBAG, 2016, p. 1295).
Segundo Sabbag (2016, p. 1295) o fato gerador do IR “é aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de renda e de proventos de qualquer natureza, assim entendidos todos os acréscimos não compreendidos no conceito de renda”. A definição legal do fato gerador e da base de cálculo do IR está previsto no art. 43 e 44 do CTN, conforme segue:
Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.
§ 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. (Incluído pela Lei nº 104, de 2001) § 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo. (Incluído pela Lei nº 104, de 2001)
Art. 44. A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis.
Sendo assim, a base de cálculo para o imposto de renda incide sobre o montante referente à renda ou proventos, oriundos tanto de território nacional ou
provido do exterior, neste caso cabe a lei estabelecer o momento e a condição em que o imposto estará desimpedido para que ocorra a incidência.
1.5.1.6 Imposto sobre Operações Financeiras – IOF
O IOF é um imposto de competência da União, tendo claramente a função extrafiscal, ou seja, tem a função de regular a economia, pois é através dessas arrecadações que o Governo tornar-se ciente sobre a demanda e oferta de crédito no país. Está previsto na Constituição Federal em seu Art. 153, no CTN no Art. 63 e seguintes e Decretos nº 6.306/2007 e 6.339/2008. Este imposto é conhecido de forma resumida como sendo o sucessor do antigo Imposto do Selo, substituindo com advento da Emenda Constitucional nº 18/65.
Segundo Sabbag (2016, p. 1262) as arrecadações ocorrem pela seguintes formas: “operações realizadas por instituições financeiras, como os bancos, Caixas Econômicas, corretoras, lojas de câmbio, empresas de seguros privados etc.”
A cobrança e o recolhimento do imposto são efetuados pelo responsável tributário: a pessoa jurídica que conceder o crédito; as instituições autorizadas a operar em câmbio; as seguradoras ou as instituições financeiras a quem estas encarregarem da cobrança do prêmio de seguro; as instituições autorizadas a operar na compra e venda de títulos ou valores mobiliários. (RECEITA FEDERAL DO BRASIL, 2015).
O art. 2º do Regulamento do IOF (Decreto n° 6.306, de 14 Dezembro de 2007), define nitidamente a incidência do imposto:
Art. 2° O IOF incide sobre:
I - operações de crédito realizadas: a) por instituições financeiras [...]
b) por empresas que exercem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring) (Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995,
art. 15, § 1o, inciso III, alínea “d”, e Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997,
art. 58);
c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física [...] II - operações de câmbio [...]
III - operações de seguro realizadas por seguradoras [...] IV - operações relativas a títulos ou valores mobiliários [...]
O IOF conforme disciplinado no Art. 2° do Decreto 6.306/2007, designa que o responsável pela cobrança e recolhimento deste imposto, será sempre a pessoa jurídica que conceder o crédito, portanto não haverá incidência do mesmo, quando quem conceder o crédito se tratar de pessoa física. O fato gerador deste imposto são as operações de crédito, câmbio, seguros e operações relativas a títulos e valores mobiliários, como previsto no art. 63 do CTN e art. 3 do Decreto nº 6.306/2007. A base de cálculo do imposto do IOF está definida no CTN em seu art. 64:
Art. 64. A base de cálculo do imposto é:
I - quanto às operações de crédito, o montante da obrigação, compreendendo o principal e os juros;
II - quanto às operações de câmbio, o respectivo montante em moeda nacional, recebido, entregue ou posto à disposição;
III - quanto às operações de seguro, o montante do prêmio; IV - quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários: a) na emissão, o valor nominal mais o ágio, se houver;
b) na transmissão, o preço ou o valor nominal, ou o valor da cotação em Bolsa, como determinar a lei;
c) no pagamento ou resgate, o preço.
É imprescindível que o empresário tenha um pleno conhecimento sobre este imposto, pois o mesmo incide sobre diversas operações financeiras, umas das ferramentas mais utilizadas pelos empresários atualmente. O IOF foi instituído para ser um instrumento regulatório da economia e através disso o governo ter como avaliar a oferta e demanda de crédito no País além de gerar receita aos cofres públicos.
1.5.1.7 Imposto sobre Grandes Fortunas – IGF
O IGF é de competência da união, conforme dispõem o art. 153, inciso VII, da CF/88, apenas está previsto na constituição, o mesmo não foi instituído, pois, demanda de uma lei complementar para sua regulamentação que ainda não foi aprovada. Segundo Alexandre (2010, p. 583):
“Alguns doutrinadores mais críticos afirmam que o tributo não foi criado porque as grandes fortunas estariam muito bem representadas no parlamento federal, de forma a inibir qualquer iniciativa no sentido de exercício da
competência”.
