Revista do Curso de Direito da Universidade Braz Cubas V1 N2: Junho de 2017
DEDUÇÃO COM INSTRUÇÃO DO IRPF
Estefânia Sebastiana de Oliveira1 Resumo
Este trabalho busca estudar a temática da dedução com instrução da base de cálculo do imposto sobre a renda da pessoa física no Brasil. Observando o princípio da capacidade contributiva e o conceito de renda, pretende-se demonstrar que a limitação contida no item b, inc. II, do art. 8º da lei 9250/95 deve adequar-se aos valores constitucionais, para que a justiça fiscal seja alcançada. Atualmente o Brasil é considerado um país emergente, deste modo, a tributação por meio de um caráter pessoal e transparente deve atender e respeitar as limitações que os contribuintes apresentam, para que a disponibilidade financeira seja respeitada e a educação incentivada.
Palavras - chave: Imposto de Renda, hipótese de incidência, princípio da capacidade contributiva, conceito de
renda, dedução com instrução.
Abstract
This work seeks to study the theme of deduction on the instruction of the footing of calculation of the tax on the income of the person physics in Brazil. Behold the principle of contributory capacity and the concept of income, it is intended to demonstrate that the restriction contained in item b, inc. II, art. 8 of Law 9250/95 must suit the constitutional values, for which the fiscal justice is achieved. Nowadays Brazil is considered an emerging country, this way, the taxation by means of a personal character and transparent must meet and respect the limitations that the taxpayers have to that, the financial availability is respected and education encouraged.
Key-words: Income tax, hypotheses of incidence, principle of contributory capacity, concept of income,
deduction with instruction.
SUMÁRIO: 1. Introdução; 2. Princípio constitucional da capacidade contributiva – finalidade e aplicação: 2.1. Os princípios no direito brasileiro; 2.1.1 O princípio tributário da capacidade contributiva 2.2. As expressões: “sempre que possível”, “caráter pessoal” e “capacidade econômica” 2.3. A relação do princípio da capacidade contributiva e os valores constitucionais; 2.3.1 A capacidade contributiva como ferramenta efetiva da liberdade e isonomia; 2.3.2 A educação como dever estatal; 3. Imposto de Renda – incidência e deduções: 3.1. Hipótese de incidência e o conceito de renda; 3.1.1. Hipótese de incidência do imposto sobre a renda no sistema tributário nacional; 3.1.2 O conceito de renda e sua abrangência; 3.2. Imposto sobre a renda no Brasil e no mundo; 3.3. Deduções permitidas e a base de cálculo do imposto sobre a renda; 4. Considerações finais. Referências
1 INTRODUÇÃO
Este trabalho tem por objetivo analisar a inconstitucionalidade na limitação do valor de dedução com instrução no cálculo do imposto de renda da pessoa física, a partir da análise do princípio da capacidade contributiva e do conceito de renda.
A metodologia utilizada foi à verificação da legislação pátria vigente, bem como a doutrina acerca dos princípios constitucionais tributários e do imposto de renda.
2 PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA – FINALIDADE E APLICAÇÃO
2.1 Os princípios no Direito Brasileiro.
Classificado como parte do direito público, o direito tributário refere-se à relação de crédito e débito entre os sujeitos da relação jurídica, tendo uma natureza obrigacional. Assim como, as demais áreas do direito brasileiro, os princípios são vetores de todo o sistema tributário nacional. Deste modo, para que o credor (fisco) atendendo à natureza da tributação possa alcançar o patrimônio do contribuinte, deve-se observar os limites impostos pela carta maior do ordenamento jurídico, entendidos como os princípios tributários.
No tocante aos princípios, é valido observar que são de suma importância para o bom entendimento e aplicação da ciência forense; segundo a ótica do professor Hugo de Brito Machado2 definir se um princípio tem a mesma natureza jurídica que a norma é uma questão
relativa, uma vez que, para postura jusnaturalista os princípios são fundamento para o direito positivo, integrando assim o direito natural, não obstante, o posicionamento positivista defende a tese de que seriam os princípios apenas normas, contudo, não apenas normas comuns, e sim normas revestidas de grande abrangência.
Exatamente por ter um caráter basilar no sistema, deve o princípio ser respeitado e compreendido por todos que operam as ferramentas jurídicas, conforme explicita Borges3
“Ora, a violação de um princípio constitucional importa ruptura da própria Constituição, representando por isso mesmo uma inconstitucionalidade de consequências muito mais grave que a violação de uma simples norma, mesmo constitucional”. No ordenamento jurídico tributário há princípios que a constituição apresenta de modo implícito ou explícito, dos quais, o legislador, não tem discricionariedade para adotá-los, devendo imperativamente exercer as atividades legislativas no entendimento defendido por esses vetores, conforme dispõe os artigos 150, 151 e 152 da constituição federal brasileira de 1988.
2.1.1 O princípio tributário da capacidade contributiva
Dentre os princípios constitucionais o da isonomia é entendido segundo instruí o professor Sabbag4 com uma forma de vedação ao tratamento desigual entre contribuintes que
encontram-se em situação de equivalência, demonstrando-se deste modo, como um contraponto fiscal ao artigo 5º,caput. da CF/88. Adentrando ao entendimento de isonomia
2 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Constitucional Tributário, p.194 e 195. 3 BORGES, José Souto Maior. Lei Complementar Tributária. p. 13-14
existe um subprincípio conhecido como capacidade contributiva, disposto no artigo 145, § 1º CF/88 que objetiva alcançar o ideal de justiça fiscal ou distributiva, sendo visto como uma projeção da ideia da isonomia tributária.
A essência da igualdade jurídica não deve consistir em tratar todos os indivíduos de modo uniforme, como se iguais fossem, pois a medida de suas desigualdades devem ser observadas individualmente, assim também, o saudoso Rui Barbosa5 já defendia tal tese no Brasil.
Todavia, a origem desta ideologia é de Adam Smith6, que em sua rica e clássica obra aponta
que os súditos devem contribuir para a manutenção do Estado, respeitando-se o limite de suas capacidades, na medida em que cada indivíduo desfruta de seu rendimento, atentando sempre para a proteção estatal. Ao decorrer do tempo, a expressão capacidade foi ganhando interpretações diversas entre os países que adequavam o termo de modo que mais justo lhe conviessem. Conforme Conti7 explana, a forma pela qual mensurava-se essa capacidade era
diversa, indo da ideia de capital e posteriormente rendimento ou renda.
A partir dessa ótica, a priori, na legislação brasileira ao atentar para o texto do artigo 145, §1º CF/88, a utilização do termo impostos permite restringir a aplicação do princípio apenas para esse tipo de tributo, contudo na constituição de 1946 tal comando era associado ao termo tributos, podendo assim, sem prejuízo para o ordenamento jurídico, atrelar também a extensão a outros tributos como a seguridade social (art.195, § 9º. CF e EC 47/2005) e as taxas (art.5º, LXXIV e LXXVII, Lei 7940/89 e Súmula 665 STF). Objetivando revestir o princípio da capacidade contributiva de sua função primordial de adequação a realidade contributiva do contribuinte, para sua posterior aplicação a todo ordenamento jurídico, deve-se sempre observar quem é o sujeito passivo da relação tributária e sua real capacidade de ter expropriado seu patrimônio para custeio dos gastos públicos.
Atingir essa finalidade torna-se mais complexa quando o critério de mensuração pode ser definido de modo diverso seja pela renda auferida, o consumo ou o patrimônio, tornando-se deste modo, mais flexível, contudo, dependo da aplicação à tributação pode ser injusta, conforme ensina o professor Hugo de Brito Machado8.
2.2 Expressões “sempre que possível”, “caráter pessoal” e “capacidade econômica”
Além da diferenciação para o modo de mensuração da capacidade contributiva, outros detalhes merecem atenção. Em concordância com o desenvolvimento histórico que
5 BARBOSA, Rui. Oração aos moços. p.33 e 34. 6 SMITH, Adam. A Riqueza das Nações. P.247
7 CONTI, José Maurício. Princípios tributários da capacidade contributiva e da progressividade. p.30 8 MACHADO, Hugo de Brito. Princípios constitucionais tributários . IN “caderno de pesquisas tributárias. p.58
incorporou-se ao princípio da capacidade contributiva somente o texto constitucional de 1988 trouxe as expressões acima referidas conjuntamente dispostas para aplicação nacional da forma como hoje se encontra, permitindo que sempre que possível, que os impostos tenham caráter pessoal e sejam graduados segundo capacidade econômica. Porém, na constituição de 1946 e no anteprojeto da comissão de Afonso Arinos a ideia de sempre que possível referia-se apenas ao caráter pessoal.
No tocante, a doutrina o entendimento sobre a extensão da aplicação do termo sempre que possível é assunto de discussão relevante, uma vez que, para alguns como Lacombe9 a
utilização da expressão é inócua, quanto para outros como Hugo de Brito Machado10, deve
apenas alcançar o caráter pessoal, pois existem impostos que não se revestem desse caráter, como é o exemplo do ICMS e do IOF. Por isso, para aplicar o entendimento de sempre que possível faz-se necessário observar a forma de tributação de cada tributo de modo individualizado, e os princípios jurídicos.
Já no que se refere ao caráter pessoal, o legislador originário busca demonstrar uma relação entre contribuinte e o tributo, ao passo que, o primeiro tenha respeitada sua condição econômica especial e, o segundo possa auferir valoração nessa relação atentando para indícios que melhor regulamente tal relação.
E observando ainda a capacidade econômica, para a constituição italiana, a capacidade contributiva utiliza a econômica apenas como uma condição necessária para justificar sua existência; já segundo o ensino do professor Hugo de Brito Machado11, esse entendimento não
é válido no direito positivo brasileiro, uma vez que, a carta magna utiliza-se do termo capacidade econômica.
2.3 A relação do princípio da capacidade contributiva e os valores constitucionais
Conforme consagra a saudosa constituição brasileira de 1988 em seu artigo 1º, inc. III é princípio fundamental a dignidade da pessoa humana, assim como, no artigo 5º caput a igualdade, conforme já tratada anteriormente, e a liberdade, são invioláveis aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no país. Partindo desses pressupostos basilares, em respeito ao contribuinte e suas condições como pessoa, a seção II da carta magna dedicou-se para as limitações que o legislador deve observar no momento de criar leis sobre tributação. E ainda o artigo 145, § 1º consagrou o subprincípio da capacidade contributiva com vista a atender essa demanda constitucional de modo mais contundente.
9 LACOMBE, Américo M. Igualdade e Capacidade Contributiva. p.157. 10 MACHADO, Hugo de Brito. O princípio da capacidade contributiva. p. 14
Contudo, tal ideologia tão defendida pela carta magna, não tem sido respeitada, os contribuintes de imposto sobre a renda que tenham contraído despesas com instrução dentro de um exercício financeiro, não podem deduzir o valor integral desses gastos, uma vez que há limitação no item b, inc. II, do art. 8º da lei 9250/95 que define um teto máximo anual e individual para dedução de gastos com educação.
2.3.1 A capacidade contributiva como ferramenta efetiva da liberdade e isonomia
Todo o ordenamento jurídico brasileiro encontra-se consagrado por visões que sempre valorizam o indivíduo, e procura por meio das ferramentas do direito, garantir a ordem e o bem comum social. A estrutura de um estado democrático de direito detentor desse ordenamento tem um elevado custo de sustentação e manutenção que compulsoriamente os cidadãos que o integram arcam com esse custo.
Ciente que nem todo indivíduo tem capacidade para contribuir com esses custos e, em respeito à dignidade da pessoa humana, o mínimo existencial foi protegido pela legislação brasileira que já determinou a proteção do valor mínimo existencial contra a tributação do imposto sobre a renda e proventos. A partir dessa medida, a liberdade do individuo poder dispor de sua renda que já é mínima é respeitada, e a aplicação da isonomia busca suprir essa carência desse indivíduo, permitindo que ele não seja contribuinte desse imposto, atribuindo o caráter pessoal que determina o artigo 145, §1 da CF/88. E ainda, além dessa proteção ao mínimo existencial, a progressividade também se apresenta como uma eficaz ferramenta do princípio da capacidade contributiva, segundo Mizael Derzi12 a justiça social é alcançada ao
graduar os impostos de modo progressivo, atingindo em porcentagem maior o patrimônio dos que economicamente detêm maior renda. Mesmo o imposto sobre a renda tendo características mais justas do que se comparado a outros tributos por conta do seu critério pessoal, ainda assim, no que trata-se de dedução de despesa com instrução, o ideal de justiça não foi plenamente alcançado.
A liberdade é um direito próprio do indivíduo e tem sido cerceado pela lei 9250/95 que tem diminuído o poder de compra dos contribuintes de imposto de renda que tenham adquirido a referida despesas em questão. O legislador até tentou atender aos princípios constitucionais de liberdade e isonomia, contudo, de modo raso, prejudicando o contribuinte que possui gastos com instrução. Segundo o raciocínio de Nelson Nery Junior13 o princípio da isonomia “quer
significar a proteção da igualdade substancial, e não a isonomia meramente formal”, ou seja,
12 DERZI, Mizael. O princípio da igualdade no direito tributário e suas manifestações, p. 178. 13 NERY JUNIOR, Nelson. Princípios do processo civil na constituição federal, p.46
não basta dizer que a dedução é permitida de forma limitada, deve-se atentar para a realidade do contribuinte, e quais direitos pretende-se proteger, pois a capacidade econômica dos que precisam custear despesas com educação próprias ou de seus dependentes é diminuída, ao passo que há uma invasão maior da tributação sobre o patrimônio deste, do que outro contribuinte que não contraí tal despesa. Portanto, a lei ao limitar o valor de gastos a ser deduzido da base de cálculo limita também a capacidade econômica de tal contribuinte. 2.3.2 A educação como dever estatal
Observando que a educação é indispensável para o desenvolvimento do ser humano, e também definida na constituição de 1988 como um direito de todos e um dever do Estado e da família, com a diminuição da capacidade econômica, com a precariedade dos serviços educacionais públicos independente do nível de instrução, o indivíduo que tentar com os recursos pessoais investir na educação própria ou de seus dependentes, visando um melhor preparo essencial para o exercício da cidadania, não poderá plenamente gozar de tal direito, uma vez que, claramente o item b, inc. II, do art. 8º da lei 9250/95 limita que deve haver um valor limite que poderá ser deduzido da base de cálculo do imposto sobre a renda. O disposto legal dispõe de modo taxativo e define a quais tipos de pagamentos serão permitida as deduções, são eles os efetuados a estabelecimentos de ensino, relativamente à educação infantil, compreendendo as creches e as pré-escolas; ao ensino fundamental; ao ensino médio; à educação superior, compreendendo os cursos de graduação e de pós-graduação (mestrado, doutorado e especialização); e à educação profissional, compreendendo o ensino técnico e o tecnológico, até o limite anual individual que é elevado timidamente a cada ano. Demonstra-se divergente com os princípios constitucionais a limitação da legislação ordinária, uma vez que, o contribuinte tem o seu poder econômico diminuído por conta dessa limitação.
Outras despesas como gastos com saúde, pensão alimentícia, previdências são elencadas na referida lei, contudo, é permitida a dedução total das mesmas, sem limitação alguma de valor. Deve-se observar que essas despesas já alcançaram o ideal de proteção constitucional, ou seja, a saúde, a alimentação e a dignidade da pessoa humana, o que deve ter tratamento legal equivalente de forma a proteger e incentivar o direito a educação, são as despesas com instrução que o legislador não deu o mesmo tratamento.
O Brasil que historicamente nunca foi um grande exemplo mundial de educação apresentou mais um resultado negativo em maio de 2015, conforme relatório da organização para cooperação e desenvolvimento econômico (OCDE), o país ocupa a 60ª posição entre 76 países envolvidos na pesquisa mundial, o que reforça a ideia que o Estado precisa de medidas
que incentivem o desenvolvimento educacional da população. A lei 9250/95, ao permitir a dedução de parte do valor gasto com instrução, ainda não consegue ser medida incentivadora e sim limitadora, pois além de custear o ensino, o cidadão ainda é compulsoriamente levado a contribuir com o imposto sobre a renda.
Diante desse entendimento é válido ainda ressaltar à clássica separação dos poderes que organiza o Estado brasileiro, o qual Moacyr Amaral Santos14 elucida em uma de suas obras
como funções harmônios e distintas entre si, são elas: jurisdicional, executiva e administrativa; a partir dessas funções o Estado tem a responsabilidade de investir a ordem social e oferecer meios que garantam o desenvolvimento, em especial a educação, e, conforme inc. I do artigo 206 da constituição federal de 1988, em sua função legislativa e administrativa de tributação, ao limitar o valor da dedução integral dos gastos anuais com instrução da base de cálculo do imposto, o estado que por muitas vezes oferta um serviço de má qualidade já confirmado por dados estatísticos, deixa de incentivar os cidadãos que se esforçam comprometendo parte significativa de seus rendimentos com sua própria educação ou de terceiros.
3 IMPOSTO DE RENDA – INCIDÊNCIA E DEDUÇÕES 3.1 Hipótese de incidência e o conceito de renda
3.1.1 Hipótese de incidência do imposto sobre a renda no sistema tributário nacional
No direito tributário brasileiro para se compreender a sistemática de tributação é indispensável à observância das fases que compõem a relação jurídico-tributária, que também é muito conhecida pela doutrina como linha do tempo. Nessa relação é possível vislumbrar os momentos demarcatórios do fenômeno tributário, segundo o ensinamento do professor Sabbag15 compreende desde a hipótese de incidência, passando pelo fato gerador, seguindo
para obrigação tributária e findando-se com o crédito tributário.
No que tange a hipótese de incidência, trata-se de situação hipotética, abstrata, a qual o legislador define que na possibilidade de sua realização haverá a deflagração do fator gerador; sendo este último, compreendido como o momento de concretização da hipótese, transpondo-se da ideologia para efetivação da conduta descrita pelo legislador como passível de tributação. A partir da execução, nasce a obrigação tributária, que após o lançamento gera ao fisco o direito de ocupar o polo ativo dessa relação, constituindo o crédito tributário.
14 SANTOS, Moacyr Amaral. Primeiras linhas de processo civil, p.89 e 90. 15 SABBAG, Eduardo. Direito tributário. p. 87.
Toda essa sistemática é pacífica para legislação e doutrina, entretanto, ao que tange ao imposto sobre a renda, a definição sobre a delicada hipótese de incidência merece estudo e cautela, uma vez que, a legislação define diretrizes que precisam ser respeitadas para que não haja detrimento com que pretende a legislação.
A princípio auferir renda e proventos de qualquer natureza é a hipótese de incidência do referido imposto, a extensão do conceito de renda e proventos deve ser abordado em item posterior, pois trata-se de temática que merece maior rigor. Busca-se neste momento limitar a explanação sobre essa aferição, uma vez que, o simples fato de constituir renda, não configura fato gerador, deve-se observar se houve aquisição de disponibilidade econômica e jurídica. Para a doutrina disponibilidade econômica é sinônimo de disponibilidade financeira, Sabbag16
e Hugo de Brito Machado17 entendem como a faculdade de dispor, usar e gozar de dinheiro ou
coisa conversível, é o efetivo recebimento da renda ou proventos de qualquer natureza; enquanto a disponibilidade jurídica limita-se ao rendimento adquirido, é a aquisição de direitos, ou seja, títulos ou documentos de liquidez e certeza.
Portanto, para o bom entendimento do que está incorporado na hipótese de incidência do imposto de renda é preciso sempre observar se as disponibilidades de renda foram atendidas, pois em respeito ao princípio da legalidade e ao subprincípio da interpretação objetiva do fato gerador não se pode trabalhar com situação diversa da determinação legal.
3.1.2 O conceito de renda e sua abrangência
Imposto de competência da União conforme dispõe inc. III, o art. 153 da CF/88, deve ser tributado sobre a renda e proventos de qualquer natureza; o artigo 43 do código tributário nacional estende o texto legal afirmando que este imposto tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica. Contudo, a legislação soberana não se ateve a conceituar o que de fato seria renda e proventos de qualquer natureza, ficando o legislador infraconstitucional incumbido de interpretar o que de fato estaria incorporado nesta ideia. Tratando-se da abrangência deste conceito, o código tributário de 1966 recepcionado pela constituição de 1988, já trazia disposto em seu texto o norte para a interpretação correta do que seria renda e os rendimentos de qualquer natureza; sendo que o primeiro, conforme inc. I do art. 43 do CTN, compreende o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, enquanto o segundo disposto no inc. II do mesmo artigo é entendido como os acréscimos patrimoniais, não compreendidos no item anterior.
16 SABBAG, Eduardo. Direito tributário. p. 209
A partir da exposição do código tributário a doutrina também busca pacificar a extensão e limitação do que consistem renda e proventos de qualquer natureza. Segundo o honrado professor Sabbag18 renda expressa conteúdo de riqueza, acréscimo, incremento patrimonial
enquanto proventos de qualquer natureza incorporam todos àqueles não classificáveis como renda, também Sacha Calmon Navarro Coelho 19 entende que o acréscimo patrimonial, é o
que constitui a substância tributável do imposto.
Diante do exposto, é válido o entendimento que o simples fato de auferir renda não é fato gerador do imposto, uma vez que, para a tributação ocorrer é indispensável que tenha ocorrido o acréscimo patrimonial, servindo de base não o montante bruto recebido e sim sobre o líquido. No Brasil adota-se o critério de cálculo pelo montante real e absoluto da renda e provento, também conhecido como critério global ou unitário, com isso, seja para o contribuinte pessoa física ou jurídica a regra é a mesma deve-se tributar resultado dos fatores algébricos positivos e negativos agregados ao patrimônio.
3.2 Imposto sobre a renda no Brasil e no mundo
Dados históricos apresentados pela Receita Federal do Brasil apontam que o imposto sobre a renda surgiu na sociedade em 1799 na Inglaterra, período em que este país guerreava com a França, com o objetivo de se recuperar de dificuldades financeiras sofridas por conta dos conflitos, o imposto sobre a renda foi instituído como medida para suprir essa carência estatal, o retorno arrecadatório foi rápido e positivo, que logo outros países apropriaram-se da mesma ideia, expandindo-se o imposto para diversos países pelo mundo. No Brasil em 31 de dezembro de 1922 com o fim das cunhagens e moedas de ouro, instituiu-se o imposto sobre a renda por meio do decreto 4625 do mesmo ano sobre a lei orçamentária.
Mesmo que atualmente o imposto sobre a renda tenha conquistado importantes características que o aproximam do conceito de justiça fiscal, através da observância dos critérios de pessoalidade, progressividade, faixas de isenções e deduções, este imposto ainda encontra um caminho a ser percorrido, diferente do que o pensamento massificado costuma defender nas mídias, o Brasil não possuí a maior alíquota de tributação do imposto de renda, ficando como líder no ranking mundial a Suécia com 58,2%, seguida por Alemanha com 51,2% e Espanha com 48%, o Brasil atualmente tem a sua maior alíquota majorada em 27,5%, é uma carga elevada sim, contudo, o que se deve observar não é apenas a alíquota aplicada e sim o quanto essa tributação representa para o orçamento do contribuinte, e o quanto a prestação estatal
18 SABBAG, Eduardo. Direito tributário. p. 209
supre as necessidades básicas de seus cidadãos fazendo conexão assim, com os estudos e ideologias sobre a capacidade contributiva, já apresentados anteriormente.
3.3 Deduções permitidas e a base de cálculo do imposto sobre a renda
Para calcular o imposto sobre a renda não basta aplicar determinada alíquota sobre o montante percebido dentro de um período, é preciso observar se esse ganho é tributável ou não, pois existem determinados rendimentos definidos em lei que não são passíveis de tributação, como também, são permitidas conforme a lei 9250/95 que sejam deduzidas da base de cálculo algumas despesas contraídas dentro do exercício financeiro. A intenção, ao incentivar essas deduções, é atender mesmo que minimamente o conceito de justiça com o contribuinte desse imposto, assim como, respeitar sua capacidade contributiva e atender o conceito substancial de renda, no tocante para aquilo que seja justo, Kelsen20 explana que a mensuração, ou ao
menos, o alcance daquilo que é justo ou injusto deriva-se do confronto de uma conduta com o conteúdo de uma norma jurídica.
A norma jurídica, em especial, o artigo 8º, inc. II, da lei 9250/95 é taxativa quanto as despesas que poderão ser consideradas para as deduções, dentre elas saúde, educação, alimentos, e previdências. Ora, se a lei permite as deduções como a intenção de atender princípio constitucional, e alcançar a base de cálculo correta do imposto, e considerando que a base de cálculo como ensina Sabbag21 é o crédito líquido, já deduzido dos encargos reais permitidos
pela lei, não pode, portanto, o legislador ordinário determinar limitação pecuniária para quanto de despesa com instrução o contribuinte poderá se beneficiar, uma vez, que trata-se de critério subjetivo, o conceito de renda defendido na hipótese tributária fica prejudicado, e a capacidade contributiva não é atendida.
Segundo Hugo de Brito Machado22, no entendimento de que o direito à dedução com
instrução da base de cálculo, não se trata de um incentivo fiscal, e sim de limitação constitucional tributária, fazendo com que a incidência seja sobre a renda e não sobre despesa; ao excluir ou limitar a compensação dos gastos com educação implica em admitir um imposto sobre os gastos com instrução, o que evidencia o absurdo da limitação questionada.
Se a base de cálculo do imposto de renda é o rendimento líquido, logo, o contribuinte que contrair despesa com instrução e ultrapassar o valor atual de 3561,50 (três mil e quinhentos e sessenta e um reais e cinquenta centavos) não terá a diferença excedente anual deduzida e pagará imposto sobre uma base de cálculo que não atende o critério de acréscimo patrimonial,
20 KELSEN, Hans. O problema da justiça, p.4. 21 SABBAG, Eduardo. Direito tributário. p. 210
e ainda, o decréscimo patrimonial se agrava, pois suportará o excedente da despesa que não pode ser compensado e terá ainda seu patrimônio invadido pela tributação do imposto de renda.
Segundo Regina Helena Costa23 observa também que há violação ao princípio constitucional,
pois com a fixação de determinado valor, não é atendida a capacidade contributiva relativa ou subjetiva, criando um acréscimo de aptidão para contribuir totalmente fictício.
Posto isso, é preciso atentar para tal limitação da legislação ordinária, pois o direito a educação, conforme já citado anteriormente é dever do Estado e direito de todo cidadão. 4 CONSIDERAÇÕES FINAIS
Alcançar a ideologia de justiça fiscal requer do indivíduo, em particular, um reconhecimento do ser humano como seu semelhante, atentando-se menos para suas diferenças sejam elas, econômicas ou não, e aproximando-se de modo mais solidário com as verossimilhanças que fazem dos seres humanos dependentes de uma convivência social.
O conhecimento, mesmo apresentando-se como uma das principais ferramentas capazes de mudar a história e acelerar o progresso da humanidade, infelizmente, quando se trata da área fiscal, a população brasileira ainda manifesta insensibilidade, ora é omissiva, acreditando falsamente que não é contribuinte de impostos, ou simplesmente nada pensa a respeito procrastinando sempre a temática de sua rotina, ainda que signifique lesão em seu patrimônio agressivamente.
O imposto de renda busca sutilmente avanços para adequar-se a capacidade contributiva de seus contribuintes, servindo de parâmetro para os demais impostos do ordenamento jurídico tributário, contudo, a dedução parcial ainda é lesiva e não atende o império constitucional, nem respeita o conceito de renda e proventos de qualquer natureza.
Deve a dedução com instrução ser integral, a partir dessa medida, a educação brasileira ganha um incentivo significativo, o contribuinte recebendo o alívio do imposto, sentirá impelido a investir mais em sua formação ou de seus dependentes, no entanto, essa medida sendo atendida atualmente equipara-se a uma boa semente cultivada em terra fértil, no seu devido tempo os bons frutos irão florescer.
Para isso, projetos como educação fiscal do portal da Receita Federal do Brasil merecem mais incentivos, a grade curricular obrigatória de adolescentes e jovens poderia incorporar a temática, e a sociedade como um todo necessita desenvolver uma cultura fiscal dentro de seus orçamentos familiares.
E o bem público merece mais respeito na sociedade, uma vez que a falsa cultura de que “por ser de todos então é de ninguém” gerou historicamente um descrédito e irresponsabilidade latente por parte dos governantes, ao passo que, em meio a tantos atos de desvio de finalidade, corrupção e lavagem de dinheiro, acreditar nas políticas públicas, e garantir a democracia chega suar como pensamentos utópicos para realidade social.
Para alcançar a mudança almejada, é preciso que o indivíduo seja o primeiro a acreditar e a mudar, pois desde que o Brasil se viu colonizado a administração pública é exploratória de riquezas e a contrapartida na prestação de políticas pública nunca se mostrou satisfatória ao ponto de merecer o devido respeito de seus cidadãos.
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