MBA EM GESTÃO
ESTRATÉGICA DE NEGÓCIOS
Gestão Estratégica de Custos
e Formação de Preços
Curso
MBA em Gestão Estratégica de Negócios Disciplina
Gestão Estratégica de Custos e Formação de Preços Autor
Lincon Lopes
Índice ÍNDICE
Aula 01: Introdução à Gestão Estratégica de Custos 07
Aula 02: Custeio por Absorção 29
Aula 03: Custeio Variável 47
Aula 04: Custeio Baseado em Atividades, Custo Padrão e Formação de Preço de Venda 63
Como citar este material:
LOPES, L. Gestão Estratégica de Custos e Formação de Preços. Departamento de Extensão e Pós-Graduação.
Valinhos: 2015.
APRESENTAÇÃO DA DISCIPLINA
O sucesso de qualquer empreendimento é definido pelo delicado equilíbrio entre as entradas de recursos provenientes das vendas e os gastos decorrentes do pagamento pela estrutura de todo o processo empresarial.
O controle desse equilíbrio é essencial para a sobrevivência da empresa, independentemente de sua origem, finalidade ou segmento. De acordo com essa simplificação, cabe à administração o controle efetivo dos gastos, uma vez que as vendas sofrem pressões externas, de difícil e limitado controle.
A parte dos gastos aplicada à produção é chamada de custos, ou custeio. Veremos em mais detalhes a diferença entre Gastos, Custos e Despesas ao longo do curso.
Assim, o controle efetivo dos custos é essencial para qualquer empresa, lucrativa ou não, industrial ou comercial, privada ou pública, se ela pretende permanecer no mercado e gerar resultados positivos para seus acionistas.
No entanto, a forma como podemos apurar o custeio afeta diretamente o montante de impostos pagos, logo, como é possível deduzir, a apuração oficial dos custos não está aberta à procedimentos criativos, sendo uma operação muito bem regrada e fiscalizada pela Receita Federal.
Por outro lado, cumprida a exigência legal de se apurar os impostos com base nos custos, conforme o fisco determina, são utilizadas metodologias modernas para apuração e controle de custos, sob uma ótica totalmente gerencial, sem afetar o cálculo dos impostos a serem pagos.
A eficiência desse procedimento determina o nível de controle que a administração tem sobre seus processos e aumenta consideravelmente sua probabilidade de sobrevivência em um mercado de concorrência cada vez mais acirrada pela globalização e com margens de lucro reduzidas.
TEMA 01
Introdução à Gestão Estratégica de Custos
seções
LEGENDA DE ÍCONES
Início
Pontuando
Referências Vamos pensar
Verificação de leitura Glossário
Gabarito
Aula 01
Introdução à Gestão Estratégica de Custos
1. Objetivos
Introduzir o conceito de custeio, através do controle efetivo das operações e dos recursos alocados, definir a diferença entre custeio de empresas industriais, comerciais e prestadoras de serviço, assim como a aplicação correta da terminologia utilizada para definir cada etapa do processo e sua perfeita caracterização frente às metodologias existentes.
Classificar os custos quanto à sua aplicação, sua flexibilidade, assim como outros gastos não considerados custos.
2. Metodologia
Há diversas formas de valoração dos objetos de custeio (seja ela uma atividade, uma operação, um produto ou departamento). No entanto não existe uma forma genérica mais assertiva, uma melhor solução.
A metodologia adotada será determinada pelo objetivo pelo qual a empresa necessita da ferramenta de custeio, ou seja, se sua necessidade é fiscal, operacional ou estratégica.
Assim, é possível escolher, conforme o caso, a utilização do Custeio por Absorção, do Custeio Variável, do Custeio Baseado em Atividades (ABC) ou qualquer outro método que exista ou venha a existir. Em resumo, quem define o método a ser utilizado é a necessidade da empresa.
A necessidade mais comum na empresa, quando se trata da adoção de uma metodologia de custeio, é a apuração de impostos. Para determinar o lucro da empresa, entre outros conhecimentos, é necessário saber o custo do que foi produzido.
A forma que se apura esse custo não é livre à interpretações e manobras criativas e é utilizado o chamado método de Custeio por Absorção, método esse aceito pela Receita Federal para essa finalidade. Além disso, é importante ressaltar que é o único método permitido, não existe outro para esse fim.
Aula 01 | Introdução à Gestão Estratégica de Custos
Uma vez cumprida essa obrigação (de apurar custos para pagamento de impostos), a empresa pode adotar um método de custeio gerencial, que tenha mais aderência à sua realidade e que consiga expressar melhor seu cotidiano. Para implantação desse método complementar (pois não substitui o custeio por absorção) é necessária a utilização de toda a criatividade e profundo conhecimento da empresa e suas operações.
O custeio gerencial pode ser qualquer método existente ou próprio desenvolvido pela empresa.
No entanto, uma das funções do custeio gerencial é o fornecimento de informações para os tomadores de decisões, e essas informações precisam ser comparáveis, seja com o passado da empresa, seja com o mercado e as empresas concorrentes. Dessa forma, a “invenção” de uma nova metodologia não contribuirá para essa finalidade.
Entre os métodos mais utilizados, destacam-se:
• Custeio Pleno.
• Custeio Variável e,
• Custeio Baseado em Atividades, (Custo ABC, pelo seu nome em inglês = Activity-Based Costing).
Claro que a empresa pode utilizar outros métodos, inclusive inventando-os, mas o mercado tem resistência a métodos pouco conhecidos e que não permitam comparabilidade com as demais empresas.
Em um primeiro momento isso talvez não seja importante para a administração, pois ela pode encontrar-se em um mercado com poucos concorrentes diretos e o custeio é apenas para uso interno na tomada de decisões. Entretanto, o problema surgirá quando há a necessidade de uma operação de crédito, em que os números gerenciais (além dos contábeis) são analisados, e nesse momento a não possibilidade de comparabilidade afeta a capacidade da empresa em obter recursos. Outra situação poderia ser no caso de uma operação de fusão ou venda para outra empresa, os analistas dos compradores teriam muita dificuldade em avaliar uma empresa que utiliza um método de custeio desconhecido, o que afetaria a avaliação final, que pelo princípio do conservadorismo (o qual em caso de dúvida sempre é adotado o menor valor), a empresa seria avaliada por um valor menor do que o seu real potencial na negociação.
3. Objetivos do custeio
Conforme dito, o custeio é essencial para a determinação do lucro contábil, assim como do gerencial. Porém, o controle das operações pode ser mais interessante do que a real apuração do lucro.
Por esse prisma, é possível ver que a apuração dos custos tem muito mais importância do que a mera descoberta do binômio lucro/prejuízo. Na realidade, o custeio é a principal fonte de informações operacionais e de processos que o tomador de decisões dispõe.
Logo, dada sua importância (fiscal e gerencial) a metodologia utilizada precisa ser exaustivamente verificada e sofrer acompanhamento em tempo real durante a apuração dos custos, pois no caso da necessidade fiscal, pode implicar em pagamentos de impostos acima ou abaixo do devido, o que causa prejuízos no primeiro caso e multas punitivas elevadas no segundo. Já no caso da utilização do custeio gerencial, uma metodologia mal implantada, se não acompanhada de perto, apresentará informações falsas ao tomador de decisões, inclusive sobre seu limite mínimo para o estabelecimento de preços, fazendo com que sua empresa cobre pelo produto um valor abaixo do seu custo de fabricação.
É importante destacar que não há como implantar uma metodologia de custeio, seja qual for ou qual utilização terá, sem que o Controller tenha um profundo conhecimento da empresa.
Por conhecimento, queremos dizer conhecer cada passo da produção, da relação com fornecedores e clientes externos, assim como as limitações técnicas do parque instalado (chamados de “gargalos operacionais”).
No entanto,confunde-se muito o custeio com formação de preços. Inclusive, em vários livros sobre Metodologias de Custeio e Controladoria, os autores destinam um capítulo exclusivo para a formação de preços.
Torna-se essencial que seja esclarecido, junto com a disciplina, os seus limites e aplicabilidade, ou seja, até onde a apuração de custos pode avançar no estabelecimento de preços para o mercado.
Destacamos em primeiro lugar que a empresa, em hipótese alguma, se operando na legalidade, determina ou estabelece preço de seus produtos. Esse conceito é um erro que têm levado muitas empresas à falência.
Aula 01 | Introdução à Gestão Estratégica de Custos
“O preço do produto é determinado pelo mercado.”
A afirmação acima, que é dita como um mantra nos livros de marketing e negociação,pode soar um pouco arbitrária, pesada demais para ser tão curta e incisiva. Mas não é. Essa é a mais pura verdade e demonstra o limite da Controladoria.
O estabelecimento dos preços não pertence à apuração de custos. É importante que todo Controller saiba disso e trabalhe com essa máxima em mente. No entanto, apesar da empresa não determinar preço, ela precisa saber o quanto o mercado está disposto a pagar pelo seu produto, ou seja, descobrir o preço que o mercado está sinalizando.
Essa é uma tarefa do Marketing e envolve muito mais que cálculos e apontamentos operacio- nais. Nesse caso, há todo um extenso trabalho de pesquisa de mercado, acompanhamento de público alvo e nichos específicos para encontrar seu consumidor, conhecer suas preferên- cias e descobrir o valor que ele dá ao produto que sua empresa fabrica.
Note que no parágrafo anterior foram utilizadas duas palavras que muitos tratam como sinônimo, mas não são. Estamos falando de Preço e Valor. Possuem significados distintos, e pertencem a um assunto que não tem ligação com a Controladoria e Apuração de Custos. É importante defini-las com precisão:
Preço = É o valor monetário pelo qual uma mercadoria troca de propriedade. Ou seja, ela é mais próxima do vendedor que do comprador, pois o vendedor estabelece um preço mínimo para o bem, e se atingido, a negociação é concluída.
Valor = Retrata a expectativa do consumidor em relação a um bem. Fazendo uso de um exemplo exagerado:,o valor de um copo de água para alguém com sede no deserto é muito superior ao valor do mesmo copo de água para alguém que está em sua casa vendo televisão.
Assim, vemos que valor está do lado do comprador e quanto ele está disposto a sacrificar de sua riqueza para adquirir determinado bem.
Voltando ao debate, quem determina o quanto quer pagar por um produto é o consumidor. Não é possível uma empresa vender um produto com qualidade mediana, ou seja, nos mesmos padrões da concorrência e concomitantemente querer vender seus produtos por cem vezes a média do mercado. Sem um diferencial que seja percebido como valor pelo consumidor, o Aula 01 | Introdução à Gestão Estratégica de Custos
Logo, é possível à Controladoria calcular o valor dado pelos clientes aos produtos que a empresa oferece ao mercado? A resposta é não, esse é um trabalho de pesquisa que envolve aspectos culturais, sociais, financeiros e comportamentais. Geralmente é realizado por uma pesquisa do departamento de marketing.
4. Custos x Despesas
Mais adiante serão comentadas as definições utilizadas na apuração de custos. São poucas, porém importantes, pois nem todo gasto que a empresa faz é um custo ou uma despesa. Por ora analisaremos apenas as diferenças entre Custos e Despesas e como isso afeta diversos tipos de empresas.
Como dito, gasto é todo desembolso que a empresa realizou, sem importar seu destino. Se a empresa pagou por algo, automaticamente isso pode ser configurado como um gasto. Mas as empresas precisam saber mais que isso. Elas necessitam conhecer o destino dos recursos, se foram alocados em produção, em administração, em investimentos de novos equipamentos, em manutenção de equipamentos já existentes, etc. A necessidade de classificar os gastos é enorme e não pode deixar de ocorrer.
Neste caso, define-se como custo todo desembolso aplicado diretamente sobre o produto vendido, ou seja, tudo o que se aplicou diretamente na produção do bem, é custo. Mas é importante notar que quando o produto final está pronto, o Controller seja capaz de observar cada componente de custo, seja matéria prima, energia elétrica, aluguel, mão de obra, desenvolvimento de engenharia, etc.
A despesa tem outra classificação, ela é definida como o desembolso aplicado ao esforço de geração de receita e administração da empresa. Definindo melhor, despesa é aquele gasto que não se verifica no produto, tais como Departamento Jurídico, Pagamento da administração (excluindo-se aqui a administração da produção) e outros gastos que não são possíveis de serem identificados facilmente nos produtos.
Claro que um leitor mais atento pode sugerir que é possível, através de apontamentos e/ou rateios, atribuir toda despesa para cada produto. Sim, isso é uma verdade, mas ainda assim não muda o fato de serem despesas e serão sempre tratadas por tal nomenclatura. Essa boa ideia que o leitor teve será relevante apenas quando a empresa for escolher um método de
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É importante ressaltar que o custo é atribuído ao produto. Se no meio do mês a empresa mudar sua operação de forma que diminua (ou aumente) os custos, aquelas unidades produzidas antes da alteração operacional manterão seus custos, apenas as novas unidades perceberão custos reduzidos (ou aumentados). Isso afetará o custo médio, sem dúvida, mas unitariamente, apenas os novos produtos terão alteração.
Já a despesa é temporal, ela acontece em um intervalo de tempo. Por exemplo, uma empresa tem despesas de R$ 100.000 em determinado mês - isso independe de ter vendido mais ou menos produtos- inclusive se não vender nenhum, a despesa ocorrerá e será contabilizada dessa forma. A despesa não está vinculada ao produto e sim à decorrência do tempo.
5. Indústrias
Uma indústria realiza gastos diariamente e uma parcela importante desses desembolsos é categorizada como custo ou despesa.
Assim, pelo conceito já apresentado, todo desembolso aplicado diretamente na produção será tratado como custo. Ele pode ser:
• Insumos:
• Matéria prima.
• Energia elétrica.
• Água como insumo da produção;
• Aluguel do espaço produtivo (que deve ser destacado do aluguel da administração).
• Mão de obra aplicada na produção e demais gastos que compõe o produto final da fábrica.
• Administração Operacional:
• Diretoria industrial.
• Almoxarifado.
• Controle de qualidade.
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Por outro lado, outra parte dos gastos é categorizada como despesa, pois representa alocação de recursos em atividades não produtivas (do bem final), tais como:
• Administração Central da Empresa:
• Recursos Humanos.
• Informática.
• Contabilidade.
• Departamento Financeiro.
• Jurídico, etc.
• Área Comercial:
• Administração Comercial.
• Departamento de Vendas.
• Marketing.
• Atendimento ao Cliente.
• Representantes Comerciais, etc.
6. Empresa comercial
Da mesma forma que a empresa industrial, a comercial também tem desembolsos diários que precisam ser classificados como despesas ou custos. No entanto, a parte operacional de uma empresa comercial não é semelhante a uma indústria, por isso a ótica é um pouco diferente.
Os custos são gerados em:
• Área Operacional:
• Compra de mercadorias para revenda.
• Departamento de Compras (se dedicado apenas à mercadorias para revenda).
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• Aluguel do espaço destinado à venda (área operacional).
• Gastos com estocagem.
• Gastos com transporte até a empresa.
Já as despesas obedecem à mesma configuração da indústria:
• Administração Central da Empresa:
• Recursos Humanos.
• Informática.
• Contabilidade.
• Departamento Financeiro.
• Jurídico, etc.
• Área Comercial:
• Administração Comercial.
• Departamento de Vendas.
• Marketing.
• Atendimento ao Cliente.
• Representantes Comerciais, etc.
7. Empresa Prestadora de Serviços
Seguindo o mesmo raciocínio das empresas industriais e comerciais, os gastos da empresa prestadora de serviços precisam ser divididos entre custos e despesas.
Há uma grande dificuldade em apontar o que é custo neste tipo de empresa, pois ela não vende um produto que fabricou ou revende algo que comprou de outra empresa. Ela vende um serviço, que raramente é tangível, ou seja, não pode ser avaliado por sua constituição física.
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Torna-se essencial que a empresa prestadora de serviço tenha um excelente trabalho de apontamentos de tarefas realizadas, pois todos os gastos apontados serão considerados custos, se a tarefa em questão é parte ou a totalidade dos serviços prestados.
Ou seja, podemos definir como custos:
• Prestação direta de serviços:
• Mão de obra aplicada no serviço (seja no cliente ou na sede, preparando o serviço, com o devido apontamento de horas, tempo ocioso não é custo).
• Materiais utilizados no serviço (apenas material de consumo, se a totalidade de algo é instalada ou aplicada, seu custo não está no serviço e sim na comercialização).
• Transporte para prestar o serviço (se ocorrer).
• Aluguel e energia elétrica dos prestadores de serviços (via rateio, excetuando-se a administração central e vendas).
Já as despesas são as mesmas dos outros tipos de empresas:
• Administração central da empresa (apenas a utilização própria, pois se a empresa é uma prestadora de serviços em alguma das áreas abaixo, a parcela referente à prestação de serviços será um custo):
• Recursos Humanos.
• Informática.
• Contabilidade.
• Departamento Financeiro.
• Jurídico, etc.
• Área comercial (apenas a utilização própria, pois se a empresa é uma prestadora de serviços em alguma das áreas abaixo, a parcela referente à prestação de serviços será um custo):
• Administração Comercial.
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• Departamento de Vendas.
• Marketing.
• Atendimento ao Cliente.
• Representantes Comerciais, etc.
8. Definição dos Termos Utilizados
Até o presente momento já foram utilizados alguns termos. Por exemplo: Gasto, Desembolso, Custo e Despesa.
Assim, podemos definir da seguinte forma:
Gasto / Desembolso (são sinônimos): sacrifício financeiro que a empresa faz para a aquisição de recursos que serão aplicados na produção do bem final, na compra de mercadoria para revenda, na prestação de serviços, consumidos pela administração central e pela área comercial, sem distinção da aplicabilidade, ou seja, sem importar-se com a divisão entre custos e despesas.
Custos: a parte dos gastos que é consumida exclusivamente para obtenção de determinado produto final a ser vendido, seja através da manufatura, aquisição de estoques ou alocação na prestação de serviços.
Despesas: é a parte dos gastos que é utilizada para administrar a empresa e realizar vendas, sem que haja uma relação direta com determinado produto. Ou seja, é a parcela dos gastos aplicada na geração de receita.
Investimentos: é o gasto realizado para aquisição de bens que serão contabilizados no Ativo do Balanço Patrimonial. Pode ser a compra de um imóvel, de uma nova máquina, de investimentos no mercado financeiro e inclusive de matéria prima para industrialização e mercadorias para revenda.
Importante não confundir os dois últimos itens com custo (matéria prima e mercadoria para revenda). Lembre-se que o custo é atribuído ao produto final, mas só se converte em um fato para a empresa, por ocasião de sua venda. Por exemplo, se a empresa produz determinado Aula 01 | Introdução à Gestão Estratégica de Custos
produção foi um investimento em estoque, que só se converterá em um custo (aparecendo no Demonstrativo de Resultado de Exercício – DRE) por ocasião de sua venda.
Assim, é possível que uma empresa sazonal, como a que fabrica ovos de páscoa, possa manter sua linha de produção trabalhando o ano todo, apenas investindo em estoque, que só será convertido em custo após as vendas para páscoa.
Outro exemplo pode ser dado. Uma empresa que compra determinada matéria prima, que é suscetível à oscilação do Dólar ou do petróleo, e que devido a uma boa disponibilidade de caixa, resolve adiantar a compra do ano todo de sua matéria prima. Isso não será um custo imediato, será apenas um investimento. No entanto, conforme a matéria prima for consumida e o produto vendido, ela se converterá em custo.
9. Classificação dos Custos
Já foi definido o que é custo, agora é necessário que seja possível classificá-lo de forma que sua apuração faça sentido, pois dizer que o custo de um produto fabricado é R$ 15,00 não basta. É necessário saber como esses R$ 15,00 são compostos e quais tipos de custos os formam.
Por outro lado, é intuitiva a noção de que se uma empresa fabrica 100 peças, os custos unitários serão muito mais elevados do que fabricar 10.000 unidades do mesmo produto, desde que ela tenha capacidade para tal. Portanto, mesmo sem nenhum aprofundamento teórico, é possível afirmar que a quantidade produzida afeta o custo unitário.
Em primeiro lugar, será analisada a composição dos custos de um produto pela sua composição, ou seja, o que foi gasto diretamente em sua manufatura e que tipos de custos vieram de forma indireta. Na sequência, a análise será voltada para o efeito da quantidade produzida e seu impacto no custo unitário.
10. Custos Diretos e Indiretos
Os custos diretos são mais fáceis de serem observados, pois são os custos que tem origem na aplicação direta de recursos na fabricação do bem.
Por exemplo, se uma peça utiliza 100 kg de aço para sua manufatura, sabemos que o aço é Aula 01 | Introdução à Gestão Estratégica de Custos
uma de suas matérias primas e que sua utilização é direta, logo, o aço é um custo direto da peça.
Outro custo direto pouco conhecido é a energia elétrica, desde que cada máquina tenha um medidor de consumo. Dessa forma, se a máquina produz 500 peças por hora, basta ver em seu medidor qual foi o consumo dessa hora. Assim a energia pode ser considerada um custo direto, pois não houve nenhum tipo de rateio, o custo surgiu de um apontamento preciso e direto de consumo.
No caso da empresa comercial, a mercadoria comprada para revenda é um custo direto. Os demais custos relativos à estocagem, departamento de compras, aluguel e demais custos, não podem ser alocados diretamente no produto vendido, logo, não são custos diretos.
A empresa prestadora de serviços é moldada sob a filosofia de 100% de apontamentos, assim, a maior parte de seus custos pode ser considerada direto, pois não há um critério de rateio de custos. Mas caso haja, esse custos deixarão de ser diretos e serão indiretos.
Por outro lado, os custos indiretos são aqueles em que não é possível sua determinação exata de aplicação, eles incidem ao produto final por meio de um rateio, que tem um método de cálculo próprio para isso.
Por exemplo, se uma fábrica não dispõe de medidores de energia elétrica em cada máquina, o custo da energia será rateado com base no tempo em que a máquina ficou ligada e no consumo que o seu fabricante estima por tempo de funcionamento. Assim, o consumo total de energia elétrica da fábrica é dividido para cada máquina por um critério estabelecido, e de forma indireta, os custos são alocados aos produtos fabricados.
11. A Mão de Obra nos Custos Diretos e Indiretos
A mão de obra aplicada diretamente na produção de um bem é um custo, mas nem todo custo de mão de obra é direto. Muitas vezes ela pode chegar de forma indireta ao produto.
Por exemplo, se um empregado é operador de determinada máquina e esse equipamento fabrica apenas um tipo de produto, logo, seu custo de mão de obra é direto, não há muito que pensar nesse caso.
Aula 01 | Introdução à Gestão Estratégica de Custos
Mas e se a cada três operadores houver um ajudante que atenda aos três? Como aplicar seu custo ao produto, se cada um dos três está em máquinas diferentes e que não produzem o mesmo tipo de bem?
Nesse caso, o gerente de produção, através de apontamentos, precisará estabelecer qual o percentual de utilização que cada um dos três operadores faz do ajudante e, assim, criar um critério de rateio de seu custo para cada máquina, que de forma indireta, será incorporado ao custo final do produto.
12. Custos Fixos e Variáveis
Após a análise da composição de custos em diretos e indiretos, agora será examinada a relação entre custo e quantidade produzida.
Em geral, as fábricas, lojas e prestadores de serviço, trabalham com capacidade ociosa, ou seja, sempre possuem capacidade instalada para produzir mais do que o atual nível de produção. Isso é fruto de uma margem de segurança, estrategicamente planejada para poder atender todos os clientes, devido à sazonalidade natural do negócio e, em alguns casos, pela previsão de crescimento.
Porém, a manutenção dessa capacidade instalada tem um custo, que de forma indireta, é repassado aos itens produzidos. Mas imaginemos uma fábrica que tenha um custo da capacidade instalada de R$ 100.000 mensais e fabricou 50 unidades de seu único produto no mesmo período. De uma forma simplista, é possível dizer que cada unidade recebe R$2.000 desse custo (R$ 100.000 / 50 unidades).
Agora imagine que no mês seguinte a fábrica produza 80 unidades e tenha que receber os mesmos R$ 100.000 de custo. Assim, cada item produzido receberá R$ 1.250, pela parte que lhe cabe (R$ 100.000 / 80 unidades).Note que o custo é fixo (R$ 100.000 mensais), mas ele é diluído ou concentrado de acordo com a variação da produção. E o pior, ele ocorre inclusive em casos que não há nenhuma produção.
Ainda fazendo uso de um exercício mental, pense que a fábrica não pode fabricar seu produto em determinado mês, pois faltou matéria prima no mercado. Claro que não haverá custo de matéria prima, de energia elétrica e outros parecidos, pois a fábrica não produziu nada. Mas e
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o que acontecerá com o aluguel, a energia elétrica usada pela administração central e a mão de obra total? São gastos que ocorrerão de qualquer maneira.
Esses gastos, que chamamos acima de custo da estrutura, são os desembolsos fixos. Ou seja, eles independem da produção, geram custos que acontecem de qualquer forma, com produção alta, pequena e até nula.Então, convencionamos chamar de custo fixo aquela parcela do custo que não tem relação com a quantidade produzida, em geral, o custo indireto.
Por outro lado, é intuitivo que alguns custos, como a matéria prima, sejam diretamente proporcionais à quantidade produzida. Ou seja, se uma peça utiliza aço em sua estrutura, quanto mais peças a empresa fabricar, mais aço ela consumirá.Do ponto de vista de uma empresa comercial, quanto mais ela vender um produto, mais terá que comprar de seu fornecedor para revender.
Esses são exemplos simples de custos variáveis, que nada mais é a parcela de custo diretamente relacionada com a produção, aumentando ou diminuindo de acordo com a quantidade produzida.
Desta forma, o custo total é a soma de custo fixo e custo variável.
Veja um resumo da estrutura de custos:
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Vamos pensar
De acordo com a estrutura de custos analisada nesta aula, é possível um determinado custo direto também ser fixo? E um custo indireto, pode ser fixo também?
• A empresa realiza gastos diariamente, porém a definição de gastos não permite uma segregação estratégica de sua aplicação na empresa.
• Para obter uma informação com relevância estratégica, os gastos devem ser classificados quanto ao seu destino na empresa, em custo, despesa e investimento.
• A adoção de uma determinada metodologia de custeio reflete à necessidade e o grau de informações disponíveis na empresa. Não há uma metodologia melhor que a outra, apenas mais adequada à diferentes necessidades.
• Para apuração de lucro, é sempre obrigatório a utilização da metodologia de custeio por absorção.
• Com a finalidade de suprir os tomadores de decisões com informações mais precisas, além do custeio por absorção obrigatório, é conveniente fazer um sistema de custeio gerencial.
• A controladoria não tem condições de estabelecer o preço de um produto, ela apenas demonstra o custo total e cabe ao departamento de marketing encontrar o preço que o mercado está disposto a pagar.
• Custo é todo desembolso aplicado diretamente na produção, enquanto despesa é o desembolso em administração central e vendas, ao passo que investimento é o desembolso destinado a comprar ativos.
• Quanto à composição, os custos são classificados em diretos e indiretos, nos quais os custos diretos são aqueles que atingem o produto final diretamente, sem nenhuma etapa
Pontuando
Vamos pensar
anterior e o custo indireto é o fruto de um rateio de custos que não tem apontamentos precisos de sua aplicação.
• Custos fixos são aqueles que não variam com a quantidade produzida, enquanto custos variáveis tem relação direta com a produção.
IUDÍCIBUS, Sérgio de (Coord.). Contabilidade Introdutória / equipe de professores da Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade da USP. 10. ed. – São Paulo: Atlas, 2006.
KAPLAN, Robert S. Custo e desempenho: Administre seus custos para ser mais competitivo.
2. ed. – São Paulo: Futura, 1998.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9. ed. – São Paulo: Atlas, 2003.
MEGLIORINI, Evandir. Custos: análise e gestão. 2. ed. – São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2007.
NAKAGAWA, Masayuki. ABC: Custeio Baseado em Atividades. 2. Ed. – São Paulo: Atlas, 2001.
Referências
Pontuando
Verificação de leitura
RESPOSTA DISSERTATIVA
Questão 1
Como se determina a escolha de uma metodologia de custeio para a empresa?
RESPOSTA DISSERTATIVA
Questão 2
As empresas podem adotar qualquer metodologia de custeio, de acordo com sua vontade?
RESPOSTA DISSERTATIVA
Questão 3
Há algum método obrigatório para o custeio gerencial?
RESPOSTA DISSERTATIVA
Questão 4 O que é custo?
RESPOSTA DISSERTATIVA
Questão 5
O que é despesa?
Gabarito
Questão 1
Resposta: A metodologia adotada será determinada pelo objetivo pelo qual a empresa necessita da ferramenta de custeio, ou seja, se sua necessidade é fiscal, operacional ou estratégica. Assim, é possível escolher, conforme o caso, a utilização do Custeio por Absorção, do Custeio Variável, do Custeio Baseado em Atividades (ABC) ou qualquer outro método que exista ou venha a existir. Em resumo, quem define o método a ser utilizado é a necessidade da empresa.
Questão 2
Resposta: A forma que se apura esse custo não é livre a interpretações e manobras criativas.
Utilizamos o chamado método de Custeio por Absorção, que é o método aceito pela Receita Federal para essa finalidade, e, é importante ressaltar, é o único método permitido, não existe outro para esse fim.
Questão 3
Resposta: O custeio gerencial pode ser qualquer método existente ou próprio desenvolvido pela empresa. No entanto, uma das funções do custeio gerencial é o fornecimento de informações para os tomadores de decisões e essas informações precisam ser comparáveis, seja com o passado da empresa, seja com o mercado e as empresas concorrentes.
Questão 4
Resposta: Define-se como custo todo desembolso aplicado diretamente sobre o produto vendido, ou seja, tudo o que se aplicou diretamente na produção do bem, é custo.
Questão 5
Resposta: É o desembolso aplicado ao esforço de geração de receita e administração da empresa. Definindo melhor, despesa é aquele gasto que não se verifica no produto, tais como Departamento Jurídico, Pagamento da Administração (excluindo-se aqui a administração da produção) e outros gastos que não são possíveis de serem identificados facilmente nos produtos.
Gabarito
TEMA 02
Custeio por Absorção
seções
LEGENDA DE ÍCONES
Início
Pontuando
Referências Vamos pensar
Verificação de leitura Glossário
Gabarito
Aula 02
Custeio por Absorção
1. Objetivos
Nesta aula será analisado o custeio por absorção. Como visto na aula anterior, esta é a única forma de cálculo do custeio para apuração de lucro, portanto, sua utilização é obrigatória para toda e qualquer empresa.
Muitas micro e pequenas empresas, especialmente comerciais, não fazem uso de outro sistema de custeio que o custeio por absorção, também chamado de custeio contábil. Apesar de obrigatório, ele tem pouca utilidade como ferramenta de gestão, por tratar apenas dos gastos que estão diretamente aplicados na produção.
É necessário conhecê-lo para saber suas limitações e a forma correta de utilizá-lo.
2. Metodologia
O custeio por absorção se resume a apropriar todos os custos da empresa, em determinado período de tempo, aos seus produtos. É importante que esse procedimento aplique-se apenas aos custos, sem deixar nenhuma apropriação as despesas e investimentos.
O não tratamento das despesas é a maior falha da metodologia do custeio por absorção, pois todo gestor sabe que despesas administrativas e de vendas fazem parte da atividade empresarial e, portanto, precisam ser “pagas” pelo produto comercializado, algo que esta metodologia não faz.
Porém, o maior desafio trazido por essa abordagem não é a apropriação dos custos diretos, que por sua própria característica é simples e imediata. O custeio torna-se especialmente desafiador no que se refere aos custos indiretos, pois a apropriação desse tipo de custo requer algo que a literatura chama de cost drivers, que pode ser traduzido como direcionador de custos. É o popular rateio que tanto se fala nas empresas.
Dessa forma, a melhor abordagem para apuração dos custos é a fragmentação dos custos em diretos e indiretos. Em seguida, sua categorização por tipo de recurso utilizado, se é matéria-prima, mão de obra, administração operacional, encargos, impostos e contribuições entre tantos custos que podem ocorrer em uma empresa industrial, comercial ou de serviços.
Aula 02 | Custeio por Absorção
3. Matéria-Prima
De todos os materiais que uma empresa industrial consome, o único que pode ser chamado de matéria-prima é aquele que tem utilização direta no produto. Os demais materiais são utilizados em atividades de consumo, apoio e/ou na embalagem do bem, o que não constitui sua categorização como matéria-prima.
A principal confusão feita nesse item é a diferenciação entre produto final e produto consumido.
Por exemplo: um pneu é um produto acabado, vendido pela fábrica de pneus a vários tipos de clientes, porém, para uma montadora de automóveis, o pneu é uma matéria-prima que será adicionada ao seu produto final, o carro. Logo, o analista de custos da fábrica de pneus usará como produto final, a ser estocado e vendido, o que o analista da montadora considerará uma matéria-prima que compõe seu produto final, o carro.
Mas e se a montadora de automóveis comprar a fábrica de pneus e internalizar a sua produção? Ou seja, agora a montadora fabrica o pneu para utilizá-lo em seus carros. Isso muda o status do pneu para o analista de custo?
Na realidade nada muda, o pneu continua sendo uma matéria-prima para a montagem de um veículo e, caso, haja venda de pneus para outras empresas, como produto final, essas unidades vendidas serão tratadas como produto final.
O principal critério para a matéria-prima ser considerada de consumo direto (custo direto) é a mensurabilidade, ou seja, deve ser possível medir quanto desse item compõe o produto final, de forma precisa, sem rateios ou estimativas. Caso contrário, será um custo indireto.
Por exemplo, se o consumo com a tinta utilizada no produto final é rateada de acordo com a produção do dia, ela é um custo indireto de fabricação. Por outro lado, se ela é medida (seja por peso, volume, etc), trata-se de um custo direto de fabricação. Muitas vezes, o critério de rateio é tão eficiente que a empresa julga não necessitar de níveis de apontamentos mais profundos, preferindo tratar determinado custo como sendo indireto.
4. Perdas de Matéria-Prima
No processo de manufatura de um produto qualquer, ocorrem perdas normais de matéria-
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ser aplicadas em outro produto, tecido que sobra do processo de confecção e não tem mais nenhuma utilidade comercial, além de diversos outros tipos de perdas decorrentes da adequação entre a matéria-prima como é comprada e a forma de utilização que a indústria precisa.
Estas são perdas aceitas, já que a matéria-prima é fornecida em determinada apresentação e a necessidade da indústria requer tratamentos que criam o que se chama de perda natural.
Por isso mesmo, essa perda compõe o custo do produto.
Por exemplo: para fazer um produto utiliza-se uma chapa de 50 kg de determinado metal, que após os cortes necessários, será utilizado efetivamente no produto, apenas 48 kg, os dois quilogramas restantes serão classificados como perdas normais e seu custo fará parte do produto final. Ou seja, o custo da chapa de 50 kg será integralmente destinado (como custo direto) ao produto final, mesmo sabendo que este só tem, efetivamente, 48 kg da matéria- prima em sua composição.
Por outro lado, perdas decorrentes de roubos, acidentes com a estocagem, catástrofes naturais e outros sinistros que não tenham nenhuma relação com a atividade industrial de fabricação do produto final, são chamadas de perdas anormais e não fazem parte do custo do produto final. Nestes casos, o valor da perda é levado diretamente para o resultado do exercício.
Quando uma empresa compra sua matéria-prima (seja ela industrial ou comercial), nem sempre o valor negociado e efetivamente pago é referente à matéria-prima colocada no estoque da empresa compradora, ou seja, muitas vezes é necessário que o comprador se responsabilize pelo frete, manobras, despesas de despachantes e impostos. Assim, o custo efetivo da matéria-prima não é o que está descrito na nota fiscal de compra, e sim a soma de todos os gastos que o comprador teve para colocar a matéria-prima em seu almoxarifado, tornando-a disponível para a atividade produtiva.
Por isso, é importante conhecer a modalidade de compra, se ela foi CIF ou FOB, onde CIF é Cost, insurance and freight (custo, seguro e frete) e FOB é Free on board (embarcado).
Assim, temos que em uma negociação CIF, o vendedor responsabiliza-se pela entrega no almoxarifado do comprador, logo, o valor descrito na nota de compra já contempla toda logística de entrega. Já nas negociações FOB, o vendedor responsabiliza-se apenas por entregar o produto em seu pátio de expedição, cabendo ao comprador toda logística de
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Com essa informação, o analista é capaz de saber se precisa ou não adicionar custos logísticos à matéria-prima comprada.
5. Impostos na Compra de Matéria-Prima
Quando a empresa compra a matéria-prima, ela paga impostos que são passíveis de recuperação, ou seja, convertem-se em créditos para a empresa compradora na hora de pagar impostos, de mesma natureza, sobre seu produto final vendido.
É importante notar que a legislação relativa a esses impostos não é fixa, por isso é necessário estar sempre informado sobre sua atual metodologia de cálculo e incidência, uma vez que as regras podem mudar ao longo do tempo.
Porém, se o objeto da compra não for matéria-prima e sim outro tipo de material que será utilizado no consumo da empresa, os impostos não serão recuperáveis. Logo, a regra é: se o item comprado for utilizado no produto fabricado, há recuperação de impostos, se não for essa a utilização, os impostos não podem ser recuperados.
A finalidade do procedimento de recuperação de impostos é fazer com que o consumidor final não pague impostos sobre impostos. Dessa forma, cada empresa da cadeia produtiva se credita dos impostos pagos na compra da matéria-prima e, na prática, só paga impostos sobre o que agregou de valor, deixando ao consumidor final a tarefa de pagar os impostos cheios, ou seja, sobre toda cadeia.
E por esse método, os impostos pagos (IPI e ICMS, por exemplo), entram com sinal trocado na hora de apurar os custos. Por exemplo, a Empresa 1 é a vendedora de matéria-prima e a Empresa 2 é a indústria compradora, que manufatura e vende determinado produto ao cliente final:
Assim:
EMPRESA 1 (vendedora) EMPRESA 2 (compradora) IPI 10% RECEITA LÍQUIDA 3.727 NF DE COMPRA 5.000
ICMS 18% IPI 455 CRÉDITO DE IPI -455
Como é possível ver, apesar da Nota Fiscal da transação ter o valor de R$ 5.000,00, o valor que a Empresa 2 utiliza como sendo custo de matéria-prima, é R$ 3.727, ou seja, o mesmo valor da Receita Líquida da Empresa 1. Dessa forma, nota-se que os impostos recuperáveis não afetam o custo da matéria-prima.
Outro fator importante é a metodologia de cálculo dos impostos. Um leitor que queira checar as contas verificará que, em um cálculo direto, os valores de IPI e ICMS aparentemente não estão corretos na tabela apresentada.
Pois o cálculo do ICMS é feito “por dentro” e o do IPI é feito “por fora” e após o cálculo do ICMS.
A fórmula geral para cálculo do preço é a seguinte:
Preço de venda = Valor da mercadoria sem impostos x ( 1 + IPI% ) 100% - ICMS%
Para calcular o valor de venda, reproduzindo o cálculo da Empresa 1, temos:
Preço = [3.727/(100% - 18%)] x ( 1 + 10%) = R$ 5.000, como demonstrado na tabela.
Para calcular apenas o ICMS:
ICMS = [3.727/(100% - 18%)] – 3.727 = R$ 818 E por fim, para calcular o IPI:
IPI = {[3.727/(100% - 18%)] x (1 + 10%)} – [3.277/(100% - 18%)] = R$ 455 Esse é, provavelmente, o cálculo mais significativo que tem impacto direto no custeio.
6. Estoques
Como visto anteriormente, a matéria-prima pode sofrer alteração em seu custo, dependendo se a modalidade de compra é CIF ou FOB. A quantidade adquirida também pode influenciar no preço pago, fazendo com que o mesmo produto, comprado em datas diferentes, tenha valores distintos.
Ou seja, mesmo que se utilize um único fornecedor, com uma tabela de preço fixa, o custo unitário poderá divergir entre uma compra e outra. Logo, não é correto dizer que toda unidade
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Dessa forma, o custo de um item de estoque pode ser afetado pela modalidade de compra, pela quantidade comprada, pela variação cambial, em decorrência do preço de sua matéria- prima (lembre-se, o que é matéria-prima para uma empresa, é produto final para a empresa que o vendeu, tendo suas próprias matérias primas) e pela sazonalidade, ou seja, são muitas as possibilidades que dois itens idênticos no estoque apresentem custos diferentes.
Para esclarecer esse problema, as empresas fazem uso de métodos de avaliação de estoques, que permitem ao analista elaborar corretamente a apuração do custeio, sem beneficiar ou prejudicar, erroneamente, o produto final da empresa.
7. UEPS
É a sigla para “ultimo a entrar, primeiro a sair”, também conhecido pela sua sigla em inglês, LIFO (last-in, first-out).
Como o nome já sugere, quando o departamento de produção faz uma requisição de matéria- prima, o almoxarifado entrega a última unidade que chegou, ou seja, a mais recente.
O maior benefício é que o custo de matéria-prima, utilizado na apuração do produto final, está mais próximo do preço de mercado, pois foi utilizado o item comprado mais recentemente. Por outro lado, isso faz com que se mantenha um estoque artificialmente barato, pois a tendência natural é que a matéria-prima em estoque seja de compras antigas, que não sofreram o impacto da inflação e outros reajustes de preços mais recentes.
Exatamente por manter os custos de produção próximos ao valor de mercado, o UEPS não é aceito pela Receita Federal para compor o custo do produto final, tendo utilidade apenas gerencial, nunca fiscal, uma vez que a tendência natural é que os custos recentes sejam mais altos, o que diminuiria o lucro e, consequentemente, o imposto a ser pago.
8. PEPS
Sigla para “primeiro a entrar, primeiro a sair”, que em inglês é FIFO (first-in, first-out).
Essa metodologia cria um fluxo de itens para consumo, ou seja, sempre que requisitado, será entregue à produção a matéria-prima mais antiga em estoque, mantendo-se as compras recentes no almoxarifado.
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Ao contrário do UEPS, essa metodologia tem como característica, utilizar como custo os itens em estoque que estão defasados em valor, ou seja, o custo será elaborado com matéria- prima comprada há mais tempo, que não reflete o atual preço de mercado.
O lado positivo é que o estoque sempre terá as compras mais recentes, com os preços mais próximos da realidade, o que é exatamente o contrário do que ocorre no UEPS.Essa é a metodologia que, em caso de preços ascendentes de matéria-prima, mais gera impostos e, por isso, é aceita pela Receita Federal.
9. Custo Médio Ponderado Móvel
É uma metodologia intermediária, no qual o custo não é artificialmente baixo devido à utilização de matéria-prima antiga, como no caso do PEPS, e nem próximo do valor de mercado, como no caso do UEPS. Nessa metodologia é calculado o custo médio, ou seja, a soma de todos os valores pagos por cada item em estoque, dividido pela quantidade de itens estocados.
Dessa forma, o custo da matéria-prima nunca é o valor de sua aquisição (no UEPS e no PEPS são exatamente o valor de aquisição) e sim o valor médio do estoque no dia da requisição do item pela produção.
Esta metodologia é aceita pela Receita Federal, mesmo apresentando geração menor de impostos que o PEPS. Sua desvantagem é que requer um bom controle de estoques e requisição, mas a economia tributária pode ser significativa em empresas com grandes estoques.
10. Sobras de Material
É frequente a ocorrência de sobra de material na produção, um fenômeno presente em empresas industriais. Essas sobras podem ser fruto de material requisitado em excesso, devido a uma estimativa equivocada sobre a exata quantidade necessária.
Por outro lado, existem as requisições erradas, no qual o material solicitado não é o necessário, assim como a reserva técnica, ou seja, um estoque adicional ao necessário para a produção, como precaução para algum problema no uso do material.
Para requisições em excesso e erradas, a solução é simples, bastando o retorno da matéria- Aula 02 | Custeio por Absorção
Já no caso da reserva de segurança, o custo das unidades adicionais deve ser incorporado ao produto fabricado, independentemente de sua utilização ou não. Caso não haja nenhum problema e não seja necessária sua utilização, as unidades remanescentes permanecem no estoque com custo igual a zero, pois ele já incorporou as unidades produzidas.
11. Mão de Obra
Como visto anteriormente, o custo referente à mão de obra pode ser direto ou indireto. No entanto, é feita muita confusão em relação ao custo direto de mão de obra.
Em primeiro lugar, só pode ser considerado custo direto de mão de obra aquele referente ao pagamento de salários, benefícios e encargos sociais dos trabalhadores que estão alocados diretamente na produção de determinado bem. Qualquer outro trabalhador da produção, ainda que auxiliando na mesma linha de montagem, terá seu custo incorporado ao produto via rateio.
Porém, se o trabalhador que está alocado diretamente na linha de produção permanecer ocioso por quebra de equipamento, falta de matéria-prima ou é alocado, ainda que temporariamente, em outra atividade, não terá 100% do seu custo atribuído ao produto. Apenas as horas que passar - efetivamente - na produção serão direcionadas para o custeio do bem produzido.
Caso a empresa não conte com um sistema de apontamento para a mão de obra direta, ela deve ser tratada como indireta, inclusive discutindo-se e aplicando critérios de rateio para os produtos acabados.
12. Encargos Sociais
Em primeira análise, os encargos sociais, assim como os benefícios salariais concedidos aos trabalhadores, deveriam receber o mesmo tratamento que o salário.
A maior dificuldade reside nos encargos sociais e benefícios que são sazonais, ou seja, que não são pagos todos os meses ou que são pagos apenas devido a algum fato.Por exemplo, o pagamento do 13º salário, não é admissível que a produção do mês de dezembro receba esse custo. O que foi produzido em dezembro não deve receber nenhum custo adicional por Aula 02 | Custeio por Absorção
Outro evento sazonal, porém imprevisível, é o gerado pela rescisão contratual. Não é razoável que um empregado, que recebeu as verbas rescisórias de seu contrato no dia 30 de determinado mês, gere custo adicional para todos os produtos por ele processados no mesmo mês. Afinal, as verbas recebidas por ele são referentes a todo o período de seu contrato e não exclusivamente ao último mês.
A solução para os casos de sazonalidade é a mensualização desses custos. Dessa forma, a cada mês deve ser reconhecido como custo 1/12 do seu salário, a título de 13º salário que será pago só no final do ano. Assim, quando chegar dezembro, 11/12 do valor devido já foi reconhecido como custo nos produtos acabados durante o ano. O mesmo deve ser feito com bônus de fim de ano, também conhecido como PPR (programa de participação nos resultados) ou participação nos lucros.
Em relação às verbas rescisórias, o ideal é calcular o quanto se gerou de acréscimo na rescisão de cada empregado a cada mês, ou seja, o próprio 13º já mencionado, o adicional de férias, a multa rescisória e outras indenizações que possam ser devidas pela empresa no final do contrato.
Note que, pelo princípio da prudência, deve-se sempre imaginar o pior cenário no qual o empregado é desligado sem justa causa, gerando o pagamento máximo de indenização pela empresa, pois isso pode ocorrer. Supor um cenário mais favorável para a empresa é perigoso, pois se o pior acontecer, a empresa subestimou seus custos previstos e é impossível modificar os custos de períodos passados. Em resumo, se a empresa avaliou seus custos de forma a contemplar apenas o melhor cenário, quando tiver que pagar uma indenização acima da prevista em determinado mês, não poderá modificar os custos apurados nos meses anteriores, tendo assim, reconhecido um lucro maior do que ele realmente foi.
13. Ociosidade
É de suma importância a compreensão do tempo ocioso que o trabalhador experimenta na empresa. Caso a ociosidade tenha origem em um fato anormal, ela não deve compor o custo do período, deve ir diretamente para o resultado, afetando-o negativamente, mas sem alterar o custo.
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Compreende-se como fato anormal, qualquer motivo não controlado pela empresa, tais como falta de produção, acidentes que param a produção, greves e outras paralisações. O importante é compreender que são motivos que não podem ser gerenciados pela empresa e, exatamente por isso, não compreendem o custo do período, mas refletem negativamente no resultado da empresa.
14. Custos Indiretos
Alguns custos não podem ser facilmente identificados, pois são gerados em áreas que dão apoio para várias outras igualmente produtivas. Nesse caso é possível afirmar que o custo gerado não é direto, afinal, não é direcionado para um único produto.
Se não houver um direcionador preciso, que seja capaz de converter o custo da área de apoio para a produção final, a empresa faz uso da metodologia de rateios. Através desses rateios é possível criar bases confiáveis para a alocação dos custos indiretos nos produtos finais.
Como exemplos de custos indiretos existem:
- Materiais indiretos: que são utilizados por áreas e departamentos auxiliares, empregados na produção, mas sem um apontamento exato da linha de um produto final, havendo necessidade de um critério de rateio para ser transferido ao bem fabricado.
- Mão de obra indireta: composta por pessoas que atuam em áreas de apoio à produção, mas que atendem várias linhas de produção distintas, tornando impossível sua alocação direta ao produto final, para isso é utilizado o critério de rateio, que transferirá parte do custo da mão de obra indireta para cada linha de produção.
Existem muitos exemplos pertinentes à alocação de custos indiretos, os dois apenas demonstram aplicações cotidianas na análise de custeio.
15. Bases de Rateio
A forma mais comum de transferir custos indiretos é através de um rateio previamente definido, pois só assim é possível garantir que os custos totais (diretos e indiretos) cheguem até o bem produzido.
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Pontuando
O custo indireto será tão bom quanto sua base de rateio, já que o erro no estabelecimento de bases de rateio podem provocar prejuízos (ou lucros) irreais em determinada linha de produção, fazendo com que um produto rentável possa apresentar números negativos, assim como um produto sem margem real apresente um resultado financeiro falso, derivado de bases de rateio mal estabelecidas.
Uma das bases de rateio mais conhecidas é o critério para apropriação do custo de aluguel à produção, pois a administração também está localizada no mesmo edifício e sua parcela no aluguel deve ser reconhecida como despesa e não custo, em virtude da não participação no processo produtivo.
O aluguel costuma ser rateado em metros quadrados (m²), onde se mede quantos metros quadrados a produção ocupa e dividindo-o pela área total do imóvel. Por exemplo:
Área total do imóvel : 5.000 m² Área para a produção : 2.350 m² Aluguel mensal : R$ 24.500
Assim exposto, é possível utilizar a metragem como critério de rateio do aluguel:
Var. % da área produtiva : 47% do total (2.350/5.000) Custo de aluguel na produção : R$11.515 (47% x R$24.500)
A forma é apenas uma entre tantas outras que podem ser utilizadas para representar, com a maior eficiência possível, a alocação dos custos indiretos.
Qual o motivo do Custeio por absorção ser a metodologia aceita pela Receita Federal?
Isso beneficia ou prejudica a empresa?
Vamos pensar
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Pontuando Pontuando
• Custeio por absorção é aplicado apenas aos custos, sem abordar as despesas.
• Por não abordar as despesas, o sistema de custeio por absorção faz com que a empresa pague um montante maior de Imposto de Renda, mas é a única metodologia aceita pela Receita Federal e portanto, obrigatória.
• Custos diretos são de fácil apropriação, pois incidem exatamente no bem que está sendo produzido. A dificuldade está em direcionar os custos indiretos aos produtos finais, uma vez que esses custos não tem direcionadores naturais.
• A matéria-prima costuma ser um custo direto, visto que quase sempre se conhece sua utilização no produto final, tal como aço em uma ferramenta. Entretanto, há casos em que a matéria-prima é um custo indireto, devido à impossibilidade de sua mensuração, tal como a pintura de vários produtos, sem a possibilidade de controle da tinta utilizada por cada bem.
• Perdas de matéria-prima, que tenha origem na sua utilização normal (tal como rebarbas, recortes, etc) são aceitos e compõe o custo, visto que é um processo natural, já que a matéria-prima não é fornecida no modelo exato de utilização.
• Perdas decorridas de atividades não produtivas, tais como roubos, acidentes na estocagem, catástrofes naturais e diversos outros sinistros, não podem compor o custo e devem ter sua perda reconhecida no resultado do exercício e não no custo do produto.
• As negociações podem ser feitas com custos CIF ou FOB, no qual CIF (Cost, insurance and freight – Custo, seguro e frete) significa que o vendedor entrega no domicílio do comprador, enquanto o FOB (Free on board – Embarcado) é a modalidade em que o comprador retira o produto no vendedor.
• No custo CIF o valor gasto com seguro e frete compõe o custo do comprador, pois ele é pago pelo vendedor, que se comprometeu a entregar a mercadoria na empresa compradora e, portanto, incluiu esse valor em seu preço de venda.
• No custo FOB, o vendedor não entrega a mercadoria à domicílio, cabe ao comprador buscá-la, assim, todo gasto com seguro e frete é por sua conta, não compondo o preço
Referências
IUDÍCIBUS, Sérgio de (Coord.). Contabilidade Introdutória / equipe de professores da Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade da USP. 10. ed. – São Paulo: Atlas, 2006.
KAPLAN, Robert S. Custo e desempenho: Administre seus custos para ser mais competitivo. 2. ed. – São Paulo: Futura, 1998.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9. ed. – São Paulo: Atlas, 2003.
MEGLIORINI, Evandir. Custos: análise e gestão. 2. ed. – São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2007.
NAKAGAWA, Masayuki. ABC: Custeio Baseado em Atividades. 2. Ed. – São Paulo: Atlas, 2001.
• Alguns impostos são passíveis de recuperação, logo, o analista deve estar atendo para não perder essa compensação.
• O controle de estoque pode ser feito pelas metodologias UEPS, PEPS e Custo Médio Ponderado Móvel, sendo que somente o PEPS e o CMPM são aceitas pela Receita Federal.
• Critérios bem definidos de rateio são fundamentais para o direcionamento dos custos indiretos.
Gabarito
Verificação de leitura
RESPOSTA DISSERTATIVA
Questão 1
O que é o custeio por absorção?
RESPOSTA DISSERTATIVA
Questão 2
Qual a melhor abordagem para apuração do custeio por absorção?
RESPOSTA DISSERTATIVA
Questão 3
Qual é o principal critério para a matéria- prima ser considerada de consumo direto?
RESPOSTA DISSERTATIVA
Questão 4
Quais são os tipos de perdas de matéria- prima que podem compor o custo?
RESPOSTA DISSERTATIVA
Questão 5
O que é CIF e FOB, quando se trata de compra de matéria-prima ou mercadorias para revenda?
Gabarito
Questão 1
Resposta: O custeio por absorção se resume a apropriar todos os custos da empresa, em determinado período de tempo, aos seus produtos. É importante que esse procedimento aplique-se apenas aos custos, deixando sem nenhuma apropriação as despesas e investimentos.
Questão 2
Resposta: A melhor abordagem para apuração dos custos é a sua fragmentação em diretos e indiretos. Em seguida, sua categorização por tipo de recurso utilizado, se é matéria-prima, mão de obra, administração operacional, encargos, impostos e contribuições entre tantos custos que podem ocorrer em uma empresa industrial, comercial ou de serviços.
Questão 3
Resposta: O principal critério para a matéria-prima ser considerada de consumo direto (custo direto) é a mensurabilidade, ou seja, deve ser possível medir quanto desse item compõe o produto final, de forma precisa, sem rateios ou estimativas. Caso contrário, será um custo indireto.
Questão 4
Resposta: Perdas normais de matéria-prima, seja através de rebarbas de uma chapa metálica, que depois de cortada não pode ser aplicada em outro produto, tecido que sobra do processo de confecção e não tem mais nenhuma utilidade comercial, além de diversos outros tipos de perdas decorrentes da adequação entre a matéria-prima como é comprada e a forma de utilização que a indústria precisa.
Questão 5
Resposta: CIF é Cost, insurance and freight (custo, seguro e frete) e FOB é Free on board (embarcado). Assim, em uma negociação CIF, o vendedor responsabiliza-se pela entrega no almoxarifado do comprador, logo, o valor descrito na nota de compra já contempla toda a logística de entrega. Já nas negociações FOB, o vendedor responsabiliza-se apenas por entregar o produto em seu pátio de expedição, cabendo ao comprador toda a logística de retirada e transporte para sua planta..
Gabarito
TEMA 03
Custeio Variável
seções
LEGENDA DE ÍCONES
Início
Pontuando
Referências Vamos pensar
Verificação de leitura Glossário
Gabarito
Aula 03 Custeio Variável
1. Objetivos
A aula tem por objetivo a abordagem da metodologia do custeio variável, com a finalidade de se obter a margem de contribuição de um produto, seu ponto de equilíbrio, margem de segurança operacional e alavancagem.
Trata-se de uma ferramenta gerencial, ou seja, que tem sua utilidade limitada à tomada de decisões, sem nenhuma aplicação fiscal.
Como visto na aula anterior, a metodologia aceita pela Receita Federal, para apuração de custeio é a do custeio por absorção.
2. Custeio Variável
Na aula anterior foi apresentada a metodologia do custeio por absorção, que tem por característica a absorção, por parte dos produtos, dos custos totais de produção, sem importar se originalmente o custo era direto ou indireto. No entanto, essa metodologia tem suas limitações, entre elas o tratamento dado aos custos fixos
No custeio variável o custo fixo não é apropriado ao produto e uma das justificativas é que o custo fixo está diretamente ligado à estrutura de produção e não ao produto em si.
Por causa da liberdade de tratamento que a metodologia permite, trata-se de uma metodologia gerencial, que é complementar ao Custeio por Absorção e não substituta.
Para exemplificar a premissa que determina que os custos fixos não devam ir ao produto, pois estão ligados à estrutura, utiliza-se o desembolso com aluguel. Pois dado um valor de aluguel X, o valor devido no mês subsequente será o mesmo, independentemente de haver um incremento ou uma diminuição na produção.
Já com os custos variáveis a situação é oposta, pois sua origem é a produção. Se ela sobe, os custos variáveis totais sobem e se cair, os custos variáveis também sofrerão uma queda.
Ou seja, os custos estão diretamente ligados às quantidades produzidas.
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3. Problemas dos Custos Fixos
Os custos fixos são custos indiretos, ou seja, os custos referentes à estrutura da empresa, que são fixos, precisam de uma base de rateio para serem absorvidos pelos bens produzidos.
As bases de rateio nunca são unânimes em uma empresa, pois são frutos de critérios subjetivos e arbitrários, e em caso de erro em seu estabelecimento, a falha se propaga por muito tempo, até que se revejam os critérios de rateio novamente.
Além disso, a quantidade produzida influencia diretamente - via critérios de rateio-, o custo total, pois o custo fixo se altera na unidade produzida, conforme as quantidades fabricadas variam, de um mês para outro. Por exemplo:
Figura 3.1
Note que o custo variável unitário é sempre R$ 10,00, enquanto o custo fixo unitário variou em cada cenário, refletindo as quantidades produzidas.
Logo, quanto mais se produz, maior a diluição do custo fixo e menos custa a unidade produzida.
Ao passo que o custo variável não sofre a influência da quantidade fabricada, dependendo realmente dos efetivos controles de custos na produção e não dos custos da estrutura.
4. Definindo Custo Variável
Custeio variável é semelhante ao Custeio por Absorção, a diferença básica é que no custeio variável apropria-se ao produto apenas os custos realmente variáveis, não dando
Aula 03 | Custeio Variável
No custeio por absorção, os custos fixos são rateados para os produtos finais com base em critérios de rateios pré-definidos. Já no custeio variável, os custos fixos são tratados em um único bloco, sem nenhuma apropriação ao produto final, sendo considerados custos do período, indo diretamente para o resultado do exercício.
No entanto, é importante manter em mente que o custeio por absorção é essencial para atender a apuração do Imposto de Renda, sendo uma metodologia insubstituível e essencial para qualquer empresa. No entanto, o custeio variável é uma ferramenta gerencial, que tem como público apenas os tomadores de decisão, não sendo objeto de auditoria ou fiscalização.
Um dos principais resultados do custeio variável é a obtenção da margem de contribuição de cada tipo de produto que a empresa fabrica. Isso é extremamente importante quando é necessário avaliar a continuidade ou não de um produto, que produtos podem ter mais investimentos em marketing e aqueles que precisam de redução no investimento, pois já não fornecem tanto resultado quanto os demais, além de outras decisões com base na margem que cada produto gera.
5. Margem de Contribuição
Quando se utiliza a metodologia de custeio variável, não é mais usado o termo lucro, pois este é o resultado obtido quando utilizado o custeio por absorção, nos quais custos fixos e variáveis estão contemplados.
No caso do custeio variável o termo utilizado é margem de contribuição, pois na composição de custos só incidem custos e despesas variáveis. E é com essa margem de contribuição que os custos fixos serão pagos, portanto, a margem é gerada antes da apuração final do resultado.
Para facilitar o entendimento, é possível utilizar a fórmula para calcular a margem de contribuição:
MC = PV – (CV + DV) Onde:
MC = margem de contribuição
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CV = custos variáveis DV = despesas variáveis.
Note como o cálculo é realizado:
Figura 3.2
É importante ter sempre em mente que, mesmo utilizando o custeio variável, se um custo fixo for identificado como exclusivo de um produto final, ele deve ser somado aos custos variáveis. Em outras palavras, utilizam-se todos os custos variáveis, porque eles são facilmente identificáveis com o bem produzido, já que são custos diretos. Mas caso haja custos fixos que também sejam diretos, eles devem ser classificados junto aos variáveis para efeito de apuração de custos.
6. Custeio por Absorção x Custeio Variável
As duas metodologias utilizam a mesma fonte de dados, ou seja, partindo-se do custeio por absorção, não é necessário a criação de nenhum novo apontamento ou outro tipo de coleta de dados para trabalhar com o custeio variável.
Outro fator importante que diferencia as duas metodologias é que o custeio por absorção apropria o custo fixo ao bem produzido, através de sucessivos rateios, ao passo que o custeio variável não trabalha com o custo fixo, a menos que seja direto, atribuindo esse custo ao
