A evolução da doutrina e o contexto na administração tributária federal. Marcos Vinicius Neder

M arcos Vinicius N eder 

A evolução da doutrina e o contexto na  administração tributária federal

Administra 

Administra

ç

ç 

ão Tribut

ão Tribut 

á

á 

ria 

ria 

Evolução da arrecadação tributária – a preços 

correntes 

Marcos Vinicius Neder  UNIDADE: R$ MILHÕES  ARRECADAÇÃO  VAR. %  1995  113.977  ­  1996  132.834  1997  152.440  1998  165.440  1999  191.918  2000  220.815  2001  251.532  2002  302.390  2003  337.653  2004  396.710  2005  457.297  2006  502.989  2007  585.175  2008  660.201  2009  671.614  341,00  ANOS  RECEITA ADMINISTRADA  PEL A RFB

Evolução da arrecadação tributária pelo 

IPCA 

Marcos Vinicius Neder 

UNIDADE:  R $ MILH Õ ES 

VAR. %  S/ ANO  ANTERIOR  ACUM.  S/ ANO  ANTERIOR  1995  208.870  ­  ­  1996  203.593  (2,53)  (2,53)  1997  223.041  9,55  6,78  1998  238.742  7,04  14,30  1999  274.900  15,15  31,61  2000  298.909  8,73  43,11  2001  317.721  6,29  52,11  2002  360.069  13,33  72,39  2003  348.196  (3,30)  66,70  2004  384.451  10,41  84,06  2005  415.602  8,10  98,98  2006  432.280  4,01  106,96  2007  486.235  12,48  132,79  173.298  11,43  2008  512.093  5,32  145,17  192.355  11,00  2009  478.943  (6,47)  129,30  204.040  6,07  FAZENDÁRIA [A]  ANOS  PREVIDENCIÁRIA [B]  ARRECADAÇÃO  RECEITA ADMINISTRADA PELA RFB  VAR. %  ARRECADAÇÃO

Evolução da arrecadação tributária ­ 

IPCA 

Marcos Vinicius Neder  A PREÇOS DE DEZEMBRO/09 ­ IPCA  RECEITA ADMINISTRADA PELA RFB FAZENDÁRIA [A] ARRECADAÇÃO  UNIDADE: R$ BILHÕES  208,9  203,6 223,0  238,7  274,9  298,9  317,7  360,1  348,2 384,5  415,6  432,3  486,2  512,1 _478,9  0  100  200  300  400  500  600  1995  1996  1997  1998  1999  2000  2001  2002  2003  2004  2005  2006  2007  2008  2009  Anos  a rr ec ad a ç ã o

Arrecadação Federal 

50,8%  27,3%  0,0%  10,0%  20,0%  30,0%  40,0%  50,0%  60,0%  Vari ação Percentual da Arrecadação  (2006 ­ 2009)  Fazendária (Ex­SRF)  Previdenciária (Ex­SRP)

Arrecadação Federal 

0%  10%  20%  30%  40%  50%  60%  70%  80% 

Partic ipaç ão da Rec eita Prev idenciária 

Receita Fazendária  Receita Previdenciária 

Receita Fazendária  74%  74%  73%  70%  71%  Receita Previdenciária  26%  26%  27%  30%  29% 

Evolução da arrecadação 

Marcos Vinicius Neder 

­  Pontos positivos: 

­ Estabilização econômica 

­ Fim do déficit publico

Pontos fortes do modelo da RFB nas últimas 

duas décadas 

Marcos Vinicius Neder 

1. Uso intensivo de tecnologia 

2. Constituição do crédito tributário via 

declaração entregue pelo contribuinte 

3. Simplificação e tributação sobre receita

Modelo adotado pela Administração Tributária 

Brasileira 

• I  ­ Tecnologia 

– Declarações entregues pela internet  – Grande bancos de dados (Cadastros, Declarações de  informação, SPED, Nota Fiscal Eletrônica)  – Sistema de seleção de contribuintes (SIGA DW)  – Auditoria digital (Safira, ContÁgil)  – Metas e procedimentos com controles digitais (ação  fiscal, SIEF)  – Processos digitais (E­processo)

Modelo de Administração Tributária Brasileira 

II ­ A constituição do crédito pelo contribuinte 

– DCTF e Dcomp constituem o crédito tributário  – Contribuinte apura, calcula, declara e paga  – Se não paga, débito encaminhado para cobrança  PAGAMENTO  DECLARA  APURA A TRIBUTO  COBRANÇA  _{EXECUÇÃO FISCAL}

Modelo adotado pela Administração Tributária 

Brasileira 

III – Simplificação e ênfase na tributação 

sobre a Receita do contribuinte

Doutrina sobre Tributação de países em 

desenvolvimento 

Richard Bird 

–  Países em desenvolvimento devem evitar tributos difíceis, complexos e  politicamente controversos  Difíceis  Complexos  Politicamente controversos  Imposto de renda

Doutrina sobre Tributação de países em 

desenvolvimento 

Vito Tanzi 

IR na lei  (norma geral e abstrata)  __________________________  __________________________  } } progressivo progressivo  }

} dd á á efetividade ao princefetividade ao princ íí pio da pio da 

capacidade contributiva 

capacidade contributiva 

}

} instrumento de distribuiinstrumento de distribui çç ão de renda ão de renda 

IR – ex post  (norma individual e concreta)  ___________________________  ___________________________  Ø Ø regressivo _regressivo  Ø

Ø difdif íí cil de controlar as deducil de controlar as dedu çç ões ões  Ø

Ønão alcannão alcan çç a rendas mais altas a rendas mais altas  Ø

36,3  37,0  36,7  40,7  34,5  41,1  50,3  42,3  30  35  40  45  50  55  %  IR  36,7  37,8  35,0  39,7  37,0  34,7  35,2  37,7  36,5  34,2  36,3  36,9  37,2  40,0  40,7  CONTRIBUIÇÕES  34,5  35,8  39,5  36,5  41,1  44,9  45,5  46,3  48,6  51,1  50,3  49,5  48,4  42,4  42,3  1995  1996  1997  1998  1999  2000  2001  2002  2003  2004  2005  2006  2007  2008  2009  Imposto de Renda x Contribuições

Modelo ­ Administração Tributária Brasileira 

Tributação sobre Receita 

– Arrecadação das Contribuições supera o Imposto de  renda  – Crescimento da opção pelo Lucro Presumido e ao  Simples  – Apenas 5% das PJ declaram pelo Lucro Real  – Diminuição do número de alíquotas de IR  – Crescimento da Tributação na Fonte  – Tributação exclusivamente na Fonte  – Substituição Tributária e Monofásica

Modelo atual de fiscalização 

Marcos Vinicius Neder 

ØFiscalização baseada em informação 

ØAmplia­se a retenção na fonte 

ØCruzamento de informação 

ØMovimentação financeira  ØCartões de crédito  ØOperações imobiliárias de compra e venda de bens  ØInformação de Aluguëis  ØMovimentação em  bolsa de valores e mercadorias  ØOperações com exterior

Fiscalização Pr evidenciár ia 

11.974  10.111  10.745  7.883  9.954  294  8.257  0  3.786  0  0  5.000  10.000  15.000  20.000  25.000  2006  2007  2008  2009  2010 ­ Julho  Quantidade de Autos de Infração  (Contribuições Previdenciárias)  Sonegação  Inadimplência

Fiscalização Pr evidenciár ia 

11.974  32.449  10.745  59.878  9.954  153.227  8.257  151.203  3.786  101.053  0  20.000  40.000  60.000  80.000  100.000  120.000  140.000  160.000  180.000  2006  2007  2008  2009  2010 ­ Julho  Quantidade de Procediment os de Exigência de  Crédit o Previdenciário  Auto de Infração (Sonegação)  Auto de Infração (Inadimplência) e Intimações de Pagamento

Fiscalização Previdenciária 

R$ 9.015,70  R$ 9.992,55  R$ 9.969,22  R$ 9.437,46  R$ 6.836,08  R$ 56,48  R$ 8.110,90  R$ ­  R$ 5.219,00  R$ ­  R$ ­  R$ 2.000,00  R$ 4.000,00  R$ 6.000,00  R$ 8.000,00  R$ 10.000,00  R$ 12.000,00  R$ 14.000,00  R$ 16.000,00  R$ 18.000,00  R$ 20.000,00  2006  2007  2008  2009  2010 ­ Julho  Crédito Tributário Lançado  (Cont ribuições Previdenciárias)  Auto de Infração Sonegação  Auto de Infração Inadimplência

Fiscalização Previdenciária 

R$ 9.015,70  R$ 11.898,55  R$ 9.969,22  R$ 13.702,46  R$ 6.836,08  R$ 11.868,48  R$ 8.110,90  R$ 13.449,00  R$ 5.219,00  R$ 6.859,00  R$ ­  R$ 5.000,00  R$ 10.000,00  R$ 15.000,00  R$ 20.000,00  R$ 25.000,00  2006  2007  2008  2009  2010 ­ Julho 

Con tri bu ição Previden ciária Exi gida  (Son egação e In adimpl ên cia) 

Procedimentos Previdenciários 

Total Fiscalização  Previdenciária  Participação  Previdenciária  Quantidade  de RPF  59.166  29.559  50,0%  Quantidade  de horas  3.294.512  1.329.790  40,4%  Valor  lançado  82.594.052.489,19  8.110.492.760,82  9,8%  Diagnóstico Fiscalizações Encerradas em 2009

Pr ocedimentos Pr evidenciár ios 

Diagnóstico dos P rocedimentos de Fiscalização P revidenciária 

Valor Lançado  Horas Aplicadas  Processo  Em  milhões  Participação  Relativa  Participação  Relativa (1)  Empresa  R$ 5.758  71%  20%  Segurados  R$ 1.509  18%  75%  Terceiros  R$ 831  11%  5%  1. Dados obtidos por amostragem junto a Auditores­Fiscais.

Resultado ao longo de dez anos 

Marcos Vinicius Neder 

Ø

Aumenta a sensação de risco do infrator 

Ø

95% da arrecadação é recolhimento 

espontâneo 

Ø

Crescimento contínuo da arrecadação 

Ø

Predomínio da tributação indireta

Cenário atual nos maiores 

contribuintes 

Marcos Vinicius Neder  Ø  Tributação concentrada em poucas PJ –  10.568 contribuintes à 76% da arrecadação tributária  Ø  Uso intensivo de planejamento tributário  Ø  Operações entre pessoas vinculadas  Ø  Arrecadação tributos abaixo da capacidade contributiva  ü 42% dos optantes do Lucro Real tem prejuízo fiscal  ü Alto estoque de ágio nas grandes empresas  ü Aumento do uso de créditos discutíveis de PIS/COFINS  ü Demora na solução dos litígios judiciais e administrativos

A evolução da jurisprudência 

sobre planejamento tributário

Qualificação dos fatos 

IBET  Direito Tributário 

Pronunciamentos Contábeis 

Marcos Vinicius Neder 

•  Contabilização  de  acordo  com  a  essência  e  realidade  econômica  das  transações  e  não  sua  forma  legal,  podendo  desconsiderar  o  negócio  jurídico  aparente  ou  planejado. (IFRS item 35 e Pronunciamento Básico CPC item 35)  •  Combinação de negócios exige a transferência de  negócios efetiva, sendo inaplicável no caso de controle  comum  •  Preço justo e análise da transferência de controle, riscos  e benefícios

29 

ØUtiliza­se  de  cláusulas  gerais,  conferindo maiores poderes ao juiz  para  construir  a  interpretação  no  caso concreto. 

Øprincípios  gerais:  moralidade,  eticidade,  função  social  do  contrato, boa­fé; 

Ø Ilicitude  do  motivo  determinante,  simulação  e  “fraude  à  lei”  como  causas  de  nulidade  do  negócio  jurídico 

Øo “abuso de direito” como ilícito;  CÓDIGO CIVIL DE 2002 

DIREITO CIVIL 

DIREITO CIVIL 

ØDisciplina  plenamente  as  hipóteses  normativas  e  os  efeitos  jurídicos,  detalhando  indicativos legais 

Ø  ampla  liberdade  de  contratar, 

salvo na simulação; 

Ø simulação  é  causa  de  anulabilidade  do  negócio  jurídico; 

Ønão  restringe  os  negócios  jurídicos realizados com abuso  de direito e fraude a lei; 

M arcos Vinicius N eder  Dois momentos:  • análise das combinações de negócios sob o  ponto vista estritam ente formal  • a análise do planejamento passa a levar em  conta a racionalidade e da substância econômica  das operações societárias

Visão mais formalista

 

Marcos Vinicius Neder 

“ IRPJ  –  SIMULAÇÃO  NA  INCORPORAÇÃO  –  Para  que  se  possa  materializar,  é  indispensável  que  o  ato  praticado  não  pudesse  ser  realizado, fosse por vedação legal ou por qualquer outra razão. (…) Os  objetivos visados com a prática do ato não interferem  na qualificação  do  ato  praticado.  Portanto,  se  o  ato  praticado  era  lícito,  as  eventuais  conseqüências contrárias ao fisco devem ser qualificadas como casos  de elisão fiscal e não de evasão ilícita. 

Direito Tributário – Doutrina Formalista 

Marcos Vinicius Neder  •  Liberdade absoluta  •  Legalidade estrita  •  Tipicidade fechada  •  Proibição a analogia  •  Vedação a desconsideração de Negócio Jurídico  •  Lacunas na lei podem ser exploradas livremente

Planejamento tributário 

Ilegal  Legal  Fraude tributária,  multas e crime  Abuso do direito e  possível exigência  Economia de opção e  sem exigência fiscal

Nova jurisprudência do CARF 

Marcos Vinicius Neder 

1) Licitude? 

2) Sem simulação? 

3)Há  racionalidade  econômica  na  operação societária? 

P L ANE JAM E NT O T RIB UT

P L ANE JAM E NT O T RIB UTÁÁ RIO CO M D E B Ê NT URE S RIO

“DESPESAS  DE  DEBÊNTURES.  DEDUTIBILIDADE.  A  dedução  das  despesas  decorrentes  das  obrigações  relativas  a  debêntures  está  condicionada,  entre  outras,  à  efetiva  captação  de  novos  recursos  financeiros inerente à emissão desses títulos.” (AC. 103­21.543) 

“DESPESAS  COM  REMUNERAÇÃO  DE  DEBÊNTURES.  Restando  caracterizado  o  caráter  de  liberalidade  dos  pagamentos  aos  sócios,  decorrentes  de  operações  formalizadas  apenas  “no  papel”  e  que  transformaram  lucros  distribuídos  em  remuneração  de  debêntures,  consideram­se indedutíveis as despesas contabilizadas.” (AC. 101­94.986)

Remuneração Total 

Fixa 

(

Salário Base

) 

+ 

Variável 

(Incentivos Curto Prazo + Incentivos Longo Prazo) 

+ 

Benefícios indiretos 

(

clube + automóvel + Aluguel Residencial)

Incentivos de Curto Prazo 

•  Bônus  em  dinheiro  através  de 

planos  corporativos  de  Previd. 

Privada para os cargos de chefia e 

direção 

e 

pagamentos 

de 

participação 

nos 

resultados 

conforme  a  legislação  para  os 

operários.

Incentivos de Longo Prazo 

(em ações) 

1)  Stock Options – Direito de comprar ações por  um preço fixo durante um determinado período  2)  Ações Restritas (Restricted Stocks) –  Concessão de ações com restrição para  alienação (prazos mínimos)  3)  Ações por performance (Performance Shares)  – Similar ao plano de restricted stocks, porém  com a concessão atrelada ao alcance de metas  mínimas de desempenho

COM AC  COP ES 

COFI S 

SUFI S 

COMO SE TEM FEITO A PROVA? 

Planejamento tributário e Provas 

•  Comportamento concludente (todos os passos da operação)  •  Exame do contexto (motivo, causa, forma)  •  Evidenciar a vontade do conjunto de atos societários (benefício  econômico)  •  Identificar tipos especiais de cláusulas contratuais  •  Verificar se houve a vivência dos efeitos  •  Coerência das partes em declarações em outros ambientes  (CADE, CVM, notas explicativas, imprensa, mercado acionário,  Banco Central)

COM AC  COP ES 

COFI S 

SUFI S 

Como reagir um julgador diante de 

Como reagir um julgador diante de 

complexas rela 

complexas rela

ç

_ç 

ões econômicas em 

_{ões econômicas em} 

desacordo com o neg 

Consistência das Provas 

Deve­se a ocorrência do fato gerador 

Descrito no  Livro Diário  Assembléias  Pagamentos  Declarações  Contratos  firmados

Eventos 

Eventos 

45 

Art.  29.  Na  apreciação  da  prova,  a  autoridade 

julgadora  formará  livremente  sua  convicção, 

podendo  determinar  as  diligências  que 

entender necessárias. 

(Dec. nº 70.235/72) 

46 

Análise do negócio jurídico 

adquirenteè objeto ç alienante 

Relação Jurídica  União R Alienante  Elementos  essenciais: forma, objeto, coisa, preço e  consentimento  acidentais: a condição, termo e encargo  Ganho

Análise do Negócio Jurídico 

•  Vontade 

•  Motivo 

•  Causa 

•  Forma 

Art.  118  CTN.  A  definição  legal  do  fato  gerador  é  interpretada  abstraindo­se:I  ­  da  validade  jurídica  dos  atos  efetivamente  praticados  pelos  contribuintes,  responsáveis,  ou  terceiros,  bem  como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos; 

Art  166.  III  do  Código  Civil  estabelece  como  causa  da  nulidade  do  Negócio  Jurídico  a  ilicitude do motivo determinante 

Causa é a finalidade prática que se quer do NJ  Se a comprovada a ausência de causa ou a falsa  causa, o NJ é simulado 

Abuso  de  forma  contribui  para  o  convencimento  do  julgador  com  relação  a  inconsistência  das  provas  apresentadas do NJ

M arcos Vinicius N eder 

Art.116 do CNT e regulamentação do  procedimento de desconsideração de 

ART. 116 DO CTN 

ART. 116 DO CTN 

­ 

_­ 

LEI COMPLEMENTAR 

_{LEI COMPLEMENTAR} 

Art.  116.  Salvo  disposição  de  lei  em  contrário,  considera­se  ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: 

Parágrafo  único.  A  autoridade  administrativa  poderá  desconsiderar  atos  ou  negócios  jurídicos  praticados  com  a  finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo  ou  a  natureza  dos  elementos  constitutivos  da  obrigação  tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos  em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) 

Dissimular a ocorrência do fato gerador? 

Para De Plácido e Silva é mais propriamente indicado como

 

ocultar

Exposi 

Exposi

ç

ç 

ão de motivos da MP 66/2002 

ão de motivos da MP 66/2002 

11.  Os  arts.  13  a  19  dispõem  sobre  as  hipóteses  em  que  a  autoridade  administrativa,  apenas  para  efeitos  tributários,  pode  desconsiderar  atos  ou  negócios  jurídicos,  ressalvadas  as  situações  relacionadas  com  a  prática  de  dolo,  fraude  ou  simulação,  para  as  quais  a  legislação  tributária  brasileira  já  oferece tratamento específico. 

12.  O  projeto  identifica  as  hipóteses  de  atos  ou  negócios  jurídicos  que  são  passíveis  de  desconsideração,  pois,  embora  lícitos,  buscam  tratamento  tributário  favorecido  e  configuram  abuso de forma ou falta de propósito negocial. 

(...)14.  Os  arts.  15  a  19  dispõem  sobre  os  procedimentos  a  serem  adotados  pela  administração  no  tocante  à  matéria,  suprindo exigência contida no p. único do art. 116 do CTN.

CRIT 

CRIT

É

É 

RIOS PARA DESCONSIDERA

RIOS PARA DESCONSIDERA 

Ç

Ç 

ÃO DE NJ 

ÃO DE NJ 

§ 1º  Para a desconsideração de ato ou negócio jurídico dever­  se­á levar em conta, entre outras, a ocorrência de: 

I ­ falta de propósito negocial; ou II ­ abuso de forma. 

§ 2º  Considera­se  indicativo  de falta de propósito negocial a  opção  pela  forma  mais  complexa  ou  mais  onerosa,  para  os  envolvidos,  entre  duas  ou  mais  formas  para  a  prática  de  determinado ato. 

§ 3º  Para o efeito do disposto no inciso II do § 1º, considera­se 

abuso  de  forma  jurídica  a  prática  de  ato  ou  negócio  jurídico  indireto  que  produza  o  mesmo  resultado  econômico  do  ato  ou  negócio jurídico dissimulado.

•  Muito obrigado!!