Gestão de custos no âmbito da contabilidade pública: estudo de caso na Coordenadoria Especial de Cultura

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DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS,

CONTÁBEIS, ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO

CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS

ANA PAULA MICHALSKI

GESTÃO DE CUSTOS NO ÂMBITO DA CONTABILIDADE PÚBLICA:

ESTUDO DE CASO NA COORDENADORIA ESPECIAL DE CULTURA

(Trabalho de Conclusão de Curso)

IJUÍ (RS)

2013

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ANA PAULA MICHALSKI

GESTÃO DE CUSTOS NO ÂMBITO DA CONTABILIDADE PÚBLICA:

ESTUDO DE CASO NA COORDENADORIA ESPECIAL DE CULTURA

Trabalho de Conclusão de Curso apresentado no Curso de Ciências Contábeis da UNIJUI, como requisito parcial para obtenção do bacharelado.

Professora Orientadora: MSc. EUSÉLIA PAVEGLIO VIEIRA

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RESUMO

O estudo de caso averiguou como a gestão de custos pode contribuir com a administração pública, especificamente em uma Coordenadoria Especial de Cultura, no que se refere à transparência e economicidade. Neste contexto, foram levantados os serviços de competência da Coordenadoria Especial de Cultura em questão e os custos diretos e indiretos relacionados. Conseguintemente deu-se a apuração dos custos totais, e a análise dos custos e das informações disponibilizadas, sendo ao final apresentada uma estrutura de um modelo de sistema de custo. Efetuou-se uma pesquisa aplicada, exploratória, descritiva e qualitativa. Quanto aos procedimentos técnicos à pesquisa foi bibliográfica e documental, e a coleta de dados deu-se mediante observação, conversas e entrevista despadronizada. A transparência se constitui em um dos alicerces da Lei de Responsabilidade Fiscal, e sua observância pelos gestores gera credibilidade perante os administrados, haja vista, a possibilidade destes de acompanhar e controlar os dispêndios realizados pela Administração Pública. A economicidade pressupõe que os recursos sejam utilizados de forma racional, evitando desperdícios. Deste modo, inequívoco ser a gestão de custos essencial para fins de transparência e economicidade, assim como, para o planejamento, controle e tomada de decisão.

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LISTADEQUADROS

Quadro 1: Grupo de Contas do Balancete de Despesa ... 32

Quadro 2: Centros de Custos Diretos I ... 32

Quadro 3: Bens Móveis ... 33

Quadro 4: Depreciação de Móveis e Utensílios ... 35

Quadro 5: Depreciação de Equipamento de Informática ... 35

Quadro 6: Centros de Custos Diretos II ... 36

Quadro 7: Percentual de Participação nas Despesas Totais do Executivo ... 37

Quadro 8: Custos Indiretos I ... 38

Quadro 9: Custos Indiretos II ... 39

Quadro 10: Apuração dos custos ... 39

Quadro 11: Centros de Custos Diretos III ... 40

Quadro 12: Centro de Custos Diretos e Indiretos... 41

Quadro 13: Percentual de Participação nas Horas Relativas à Mão-de-Obra ... 43

Quadro 14: Rateio de um Custo Direto Comum ... 43

Quadro 15: Relatório de Custos ... 43

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LISTADEANEXOS

Anexo A: Balancete de despesa da Coordenadoria Especial de Cultura...53

Anexo B: Termo de responsabilidade administrativa Coordenadoria Especial de Cultura...58

Anexo C: Balancete de despesa do Gabinete do Executivo Municipal...60

Anexo D: Balancete de despesa da Secretaria Municipal de Governo e Articulação Institucional...64

Anexo E: Balancete de despesa da Secretaria Municipal de Administração...68

Anexo F: Balancete de despesa da Secretaria Municipal da Fazenda...70

Anexo G: Balancete de despesa da Secretaria Municipal de Planejamento...73

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SUMÁRIO RESUMO ... 3 LISTADEQUADROS ... 4 LISTADEANEXOS ... 5 INTRODUÇÃO ... 8 1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO ... 9 1.1 Tema ... 9 1.3 Problematização do tema ... 10 1.4 Objetivos ... 11 1.4.1 Objetivo geral ... 11 1.4.2 Objetivos específicos ... 11 1.5 Justificativa ... 11 2 REVISÃO BIBLIOGRAFICA ... 13 2.1 Contabilidade geral ... 13 2.2 Contabilidade pública ... 13 2.2.1 Receitas ... 14 2.2.2 Despesas ... 16 2.2.3 Depreciação ... 19

2.2.4 Demonstração do resultado econômico ... 19

2.2.5 Lei de responsabilidade fiscal... 20

2.3 Contabilidade de custos ... 21

2.3.1 Classificação de custos ... 22

2.3.2 Método de custeio baseado em atividades ... 22

2.4 Contabilidade de custos na esfera pública ... 23

2.5 Direito administrativo ... 25

3 METODOLOGIA ... 26

3.1 Classificação da pesquisa ... 26

3.1.1 Do ponto de vista de sua natureza ... 26

3.1.2 Do ponto de vista de seus objetivos ... 26

3.1.3 Quanto à forma de abordagem do problema ... 27

3.1.4 Procedimentos técnicos ... 27

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3.2.1 Instrumentos de coleta de dados ... 28

3.3 Análise e interpretação de dados ... 29

4 ANÁLISE DOS RESULTADOS ... 30

4.1 Serviços da Coordenadoria Especial de Cultura... 30

4.2 Levantamento de custos diretos e indiretos ... 31

4.2.1 Custos diretos ... 31

4.2.1.1 Depreciação ... 33

4.2.2 Custos indiretos ... 36

4.3 Apuração dos custos ... 39

4.4 Estrutura de um modelo de sistema de custos ... 40

REFERÊNCIA BIBLIOGRÁFICA ... 49 ANEXOS ... 52

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INTRODUÇÃO

A contabilidade de custos, mediante a coleta, classificação e registro de dadosoperacionais, produz informações para os diversos níveis gerenciais de uma organização, de modo que, auxilia no planejamento, no controle e no processo de tomada de decisão.

Destarte, no âmbito da competência da administração pública, a gestão de custos tem como escopo evidenciar como e onde os recursos estão sendo consumidos, para fins de eficiência e a racionalização, evitando, assim, déficits desnecessários por ocasião da realização de suas atribuições e serviços.

Neste sentido, o objetivo deste estudo consiste em propor um modelo de sistema de custos que subsidie a gestão pública quanto à transparência e a economicidade dos serviços públicos prestados por meio de uma Coordenadoria Especial de Cultura, de um município localizado no noroeste do Estado do Rio Grande do Sul.

Para tanto, o primeiro capítulo deste trabalho diz respeito à contextualização do estudo, que compreende a área de conhecimento contemplada, caracterização da organização, problematização do tema, objetivos gerais e específicos e a justificativa.

O segundo capítulo dispõe acerca da revisão bibliográfica relativa à temática proposta, a qual abrange Contabilidade Geral, Contabilidade Pública, Contabilidade de Custos e Direito Administrativo.

No terceiro capítulo têm-se os procedimentos metodológicos aplicáveis por ocasião do desenvolvimento do estudo.

E o quarto capítulo aborda-se a análise dos resultados, com a descrição dos serviços de competência da Coordenadoria Especial de Cultura, o levantamento e a apuração dos custos, e propõem-se uma estrutura de um modelo de sistema de custos.

Conseguintemente a conclusão e a bibliografia consultada durante a realização do presente estudo de caso.

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1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO

Contextualização do estudo compreende as questões relativas à definição do tema, a caracterização da organização, a problematização, os objetivos e a justificativa.

1.1 Tema

A Contabilidade, enquanto Ciência, estuda o patrimônio das organizações, seus fenômenos e variações, nos aspectos quantitativo e qualitativo, de modo que, sua aplicabilidade dá-se tanto no âmbito das relações regidas por normas jurídicas privadas, quanto públicas e internacionais.

Haja vista que a eficiência e transparência são deveres da Administração Pública, a contabilidade de custos é uma importante ferramenta a disposição dos gestores públicos para fins de produção de bens e serviços de qualidade e com economicidade.

Deste modo, inclusive, em atenção a lei de Responsabilidade Fiscal, o tema de estudo foi gestão de custos no âmbito da contabilidade pública junto a uma Coordenadoria Especial de Cultura.

1.2 Caracterização da organização

O estudo proposto foi realizado junto a Coordenadoria Especial de Cultura pertencente a município localizado na região noroeste do estado do Rio Grande do Sul.

Em relação ao município, pessoa jurídica de direito público, assevera-se que possui área territorial de 689,31 Km2, e população estimada em 2010 em 78.920 habitantes, sendo que destes 71.555 residem no meio urbano e 7.365 no meio rural, 38.116 são homens e 40.804 são mulheres.

Não obstante, por se tratar de uma cidade universitária e com amplos recursos hospitalares o município tem um fluxo de aproximadamente 100.000 pessoas.

Conforme a Lei Municipal nº 4.919, de 17 de dezembro de 2008, são atribuições da Coordenadoria Especial de Cultura:

I - Formular, executar e coordenar as políticas públicas relativas à cultura no município;

II - Formular e executar programas de produção e difusão de bens culturais para todas as camadas da população de Ijuí, observando o princípio da diversidade cultural;

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III - Formular e executar políticas de proteção ao patrimônio cultural mediante inventários, vigilância, tombamento, desapropriação e outras formas de preservação cultural;

IV - Estimular a elaboração de pesquisas e publicações sobre a formação histórica e cultural de Ijuí;

V - Propor legislação específica que incentive a produção e a difusão de bens culturais;

VI - Estabelecer parcerias com entidades públicas e privadas visando o desenvolvimento cultural no município;

VII - Coordenar a análise dos projetos culturais que buscam apoio do Fundo Municipal de Cultura;

VIII - estimular a produção artística e cultural, considerando todas as classes sociais e regiões no município de Ijuí;

IX - coordenar a elaboração do Calendário Oficial de Eventos culturais no município;

X - administrar a Biblioteca Pública Municipal e a Banda Municipal de Ijuí;

XI - zelar para que a dimensão cultural esteja presente nas políticas públicas formuladas e executadas pelo Poder Executivo Municipal;

XII - articular a realização de festivais, mostras e circuitos de arte que contemplem a diversidade étnica, cultural e religiosa do município;

XIII - executar as atividades de desenvolvimento e administração do pessoal lotado na Coordenadoria, bem como o controle e gerenciamento da sua respectiva dotação orçamentária e dos bens de seu uso;

XIV - executar outras tarefas correlatas ou que lhe forem atribuídas pelo Prefeito. Tais atribuições tem como objetivo de viabilizar a prestação de serviços de projetos culturais, organização e apoio a eventos, manutenção da banda municipal, manutenção da biblioteca municipal, apoio a entidades culturais, e conservação do patrimônio histórico-cultural.

1.3 Problematização do tema

A contabilidade de custos tem como propósito a racionalização de recursos materiais e humanos por ocasião da produção e comercialização de bens, ou da prestação de serviços.

Também é a contabilidade de custos, que mediante identificação, análise e interpretação, produz informações relevantes para fomentar e substanciar o processo de tomada de decisão pelos gestores das organizações.

Desta maneira, a gestão de um sistema de custos na esfera pública é fundamental para a obtenção de equilíbrio entre receitas públicas escassas e crescentes demandas sociais, para efeito de se evitar despesas desnecessárias, e para atender as disposições contidas na Lei de Responsabilidade Fiscal.

Junto a Coordenadoria Especial de Cultura a gestão de um sistema de custos tem como propósito auxiliar os gestores nos processos de desenvolvimento, execução, coordenação, e manutenção de projetos culturais.

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Por conseguinte, questiona-se: Como a gestão de um sistema custos pode contribuir com a administração pública, especificamente em uma Coordenadoria Especial da Cultura, no que tange a transparência e a economicidade dos serviços públicos?

1.4 Objetivos

O estudo proposto foi abordado mediante a proposição de um objetivo geral e de objetivos específicos.

1.4.1 Objetivo geral

Propor uma estrutura de um modelo de sistema de custos com aplicabilidade no âmbito administração pública, no caso, em uma Coordenadoria Especial de Cultura, que subsidie os gestores no que tange a transparência e a economicidade dos serviços públicos.

1.4.2 Objetivos específicos

- Revisar a literatura referente à contabilidade, a contabilidade pública, a contabilidade de custos, aos métodos de custeio, aos custos na esfera pública, e ao direito administrativo;

- Levantar os serviços prestados pela Coordenadoria Especial de Cultura; - Levantar os custos diretos e indiretos da Coordenadoria Especial de Cultura;

- Apurar os custos totais dos serviços prestados pela Coordenadoria Especial de Cultura; - Analisar os custos dos serviços e as informações que são disponibilizas aos gestores da Coordenadoria Especial de Cultura.

1.5 Justificativa

Nas organizações regidas por normas jurídicas de direito privado os gestores com base nas informações prestadas pela Contabilidade de Custos possuem a faculdade de decidir pela manutenção ou não de determinado produto ou serviço, geralmente com ênfase em sua viabilidade financeira.

Contudo, no âmbito público normalmente não compete aos gestores decidirem quais os serviços serão prestados, pois a maioria destes constituem deveres da Administração Pública.

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Deste modo, para a administração pública a adoção de um sistema de custos significa racionalização de recursos, ou seja, transparência e eficiência quando da prestação de serviços públicos.

Assim, o estudo possibilita à Coordenadoria Especial de Cultura reavaliar os dispêndios de seus serviços, de forma que estes permaneçam sendo prestados com qualidade, mas ao menor custo possível.

Para Universidade, especialmente aos graduandos do curso de Ciências Contábeis, este estudo pode servir como estimulo a pesquisa e aprimoramento das questões relativas à gestão de custos no âmbito das competências da Administração Pública.

Quanto a mim, o respectivo estudo foi à oportunidade de desenvolver um trabalho que compreenda a contabilidade de custos, a contabilidade pública e o direito administrativo, aprimorando assim os conhecimentos obtidos nestas áreas.

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2 REVISÃO BIBLIOGRAFICA

Neste capítulo tem-se a revisão teórica, a qual remanesce baseada em pesquisas realizadas em livros, artigos, legislação, normas, registros da prefeitura municipal, e materiais disponíveis na internet, os quais foram levantados, sistematizados, e relatados, para fins de subsidiar a elaboração do estudo realizado junto a Coordenadoria Especial de Cultura.

2.1 Contabilidade geral

A Contabilidade é à ciência que de forma primordial substancia o presente estudo de caso.

Deste modo, nos reportamos ao conceito de Contabilidade apresentado por Basso (2011, p.26):

... éa ciência que estuda, controla e observa o patrimônio das entidades nos seus aspectos quantitativo (monetário) e qualitativo (físico) e que, como conjunto de normas, preceitos, regras e padrões gerais, se constitui na técnica de coletar, catalogar e registrar informações de suas variações e situação, especialmente de natureza econômica e financeira e, complementarmente, controla, registra e informa situações impactantes de ordem socioambiental decorrentes de ações praticadas pela entidade no ambiente em que está inserida.

Sá (2002, p. 46), por sua vez, define Contabilidade como sendo “a ciência que estuda os fenômenos patrimoniais, preocupando-se com realidades, evidências e comportamentos dos mesmos, em relação à eficácia funcional das células sociais”.

Conseqüentemente, a Ciência Contábil constituiu-se na base para a condução e o desenvolvimento do trabalho realizado junto a Coordenadoria Especial de Cultura.

2.2 Contabilidade pública

A Contabilidade Pública tem como escopo os entes federativos e as entidades jurídicas de direito público, assim como, aquelas submetidas às normas públicas.

Neste contexto, sobre Contabilidade Pública Andrade (2006, p. 29) discorre:

A contabilidade pública é uma especialização da Ciência Contábil que registra, controla e estuda os atos e fatos administrativos e econômicos operados no patrimônio de uma entidade pública, possibilitando a geração de informações, variações e resultados sobre a composição deste, auferidos por uma administração e pelos usuários.

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Para Kohama (2003, p.47) a Contabilidade Pública “É o ramo da contabilidade que estuda, orienta, controla e demonstra a organização e execução da Fazenda Pública; o patrimônio público e suas variações”.

E ainda, a resolução CFC Nº. 1.128/08, com redação dada pela resolução CFC Nº 1.437/13, que aprovou NBC T 16.1, conceitua Contabilidade aplicada ao Setor Público e trata de seu objetivo e objeto do seguinte modo:

Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o ramo da ciência contábil que aplica, no processo gerador de informações, os Princípios de Contabilidade e as normas contábeis direcionados ao controle patrimonial de entidades do setor público. O objetivo da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é fornecer aos usuários informações sobre os resultados alcançados e os aspectos de natureza orçamentária, econômica, financeira e física do patrimônio da entidade do setor público e suas mutações, em apoio ao processo de tomada de decisão; a adequada prestação de contas; e o necessário suporte para a instrumentalização do controle social.

O objeto da Contabilidade Aplicada ao Setor Público é o patrimônio público. Desta maneira, tendo o estudo de caso sido desenvolvido em estabelecimento público municipal mostrou-se essencial a observância das disposições relativas à Contabilidade Pública.

2.2.1 Receitas

Basicamente as receitas classificam-se em correntes e de capital, as quais são consideradas orçamentárias, e em extra-orçamentárias.

Quanto à definição de receita Andrade (2006, p. 72) assevera:

Define-se como todo e qualquer recolhimento aos cofres públicos em dinheiro ou outro bem representativo de valor que o governo tem direito de arrecadar em virtude de leis, contratos, convênio e quaisquer outros títulos, de que seja oriundo de alguma finalidade específica, cuja arrecadação lhe pertença ou caso figure como depositário dos valores que não lhe pertençam.

Por sua vez, no que tange a conceituação de receita e de receita orçamentária Kohama (2003, p.82 e 84) respectivamente leciona:

Entende-se, genericamente, por Receita Pública todo e qualquer recolhimento feito aos cofres públicos, quer seja efetivado através de numerário ou outros bens representativos de valores – que o Governo tem o direito de arrecadar em virtude de leis, contratos ou quaisquer outros títulos de que derivem direitos a favor do Estado -, quer seja oriundo de alguma finalidade específica-, cuja arrecadação lhe pertença ou caso figure como depositário dos valores que não lhe pertencerem.

A Receita Orçamentária é consubstanciada no orçamento público, consignada na Lei de Orçamento, cuja especificação deverá obedecer à discriminação constante do Anexo nº 3, da Lei Federal nº 4.320/64.

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Art. 11 - A receita classificar-se-á nas seguintes categorias econômicas: Receitas Correntes e Receitas de Capital.

§ 1º - São Receitas Correntes as receitas tributária, de contribuições, patrimonial, agropecuária, industrial, de serviços e outras e, ainda, as provenientes de recursos financeiros recebidos de outras pessoas de direito público ou privado, quando destinadas a atender despesas classificáveis em Despesas Correntes.

§ 2º - São Receitas de Capital as provenientes da realização de recursos financeiros oriundos de constituição de dívidas; da conversão, em espécie, de bens e direitos; os recursos recebidos de outras pessoas de direito público ou privado, destinados a atender despesas classificáveis em Despesas de Capital e, ainda, o superávit do Orçamento Corrente.

(...)

§ 4º - A classificação da receita obedecerá ao seguinte esquema: RECEITAS CORRENTES RECEITA TRIBUTÁRIA Impostos Taxas Contribuições de Melhoria RECEITA DE CONTRIBUIÇOES RECEITA PATRIMONIAL RECEITA AGROPECUÁRIA RECEITA INDUSTRIAL RECEITA DE SERVIÇOS TRANSFERÊNCIAS CORRENTES

OUTRAS RECEITAS CORRENTES RECEITAS DE CAPITAL

OPERAÇÕES DE CRÉDITO ALIENAÇÃO DE BENS

AMORTIZAÇÃO DE EMPRÉSTIMOS TRANSFERÊNCIAS DE CAPITAL OUTRAS RECEITAS DE CAPITAL

Andrade (2006, p. 76/78/80) conceitua receita corrente, receita de capital, e receita extra-orçamentária, respectivamente, nos seguintes termos:

São as que se destinam aos gastos correntes e decorrem de um fato modificativo, ou seja, todas as transações que, efetivadas pelas entidades da Administração Pública, não resultem em constituição ou majoração de seu patrimônio, ou que estejam assim definidas em lei. As receitas correntes constituem-se em receitas tributárias, de contribuições, patrimoniais, agropecuárias, industriais, de serviços, transferências correntes e outras receitas correntes.

São as receitas que se destinam à cobertura de despesas de capital a título de investimentos, com intitulação legal, e decorrem de um fato permutativo, ou seja, que cria acréscimo ao patrimônio público. As receitas de capital dividem-se emoperações de crédito, alienação de bens, amortizações de empréstimos, transferências de capital e outras receitas de capital.

A receita extra-orçamentária refere-se às receitas que não integram o orçamento público, ou seja, são todos recolhimentos efetuados, que constituirão compromissos exigíveis a curto prazo, cujo pagamento independe de autorização legislativa, razão pela qual classificadas em contas financeiras adequadas preexistente no plano de contas da entidade. O ente público figurará apenas como depositário de valores que, a princípio, não lhe pertencem.

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No que se refere à receita extra-orçamentária, pertinente ainda nos reportamos às considerações de Kohama (2003, p. 91):

A Receita Extra-Orçamentária, segundo grupo da receita pública, compreende os recolhimentos feitos que constituirão compromissos exigíveis, cujo pagamento independe de autorização orçamentária e, portanto, independe de autorização legislativa. Por conseguinte, o Estado é obrigado a arrecadar valores que, em princípio, não lhe pertencem.

Por derradeiro, as receitas são as fontes de recursos das pessoas jurídicas de direito público, e conseguintemente dos serviços públicos.

2.2.2 Despesas

As despesas igualmente classificam-se em corrente e de capital, tidas como orçamentárias, e em extra-orçamentária.

Neste viés, colacionamos as ponderações de Andrade (2006, p. 89) quanto à despesa: Constitui-se de toda saída de recursos ou de todo pagamento efetuado, a qualquer título, pelos agentes pagadores para saldar gastos fixados na Lei do Orçamento ou em lei especial e destinados à execução dos serviços públicos, entre eles custeios e investimentos, além dos aumentos patrimoniais, pagamento de dívidas, devolução de importâncias recebidas a título de caução, depósitos e consignações.

Em consonância, no que se refere à despesa Kohama (2003, p. 108) argumenta:

Constituem Despesa Pública os gastos fixados na lei orçamentária ou em leis especiais e destinadas à execução dos serviços públicos e dos aumentos patrimoniais; à satisfação dos compromissos da dívida pública; ou ainda à restituição ou pagamento de importâncias recebidas a título de caução, depósito, consignações etc.

Inobstante, quanto à despesa orçamentária também nos reportamos àconceituação de Kohama (2003, p. 110):

É aquela cuja realização depende de autorização legislativa. Não pode se realizar sem crédito orçamentário correspondente; em outras palavras, é a que integra o orçamento, despesa discriminada e fixada no orçamento público.

A Lei Federal nº 4.320/64, em seus artigos 12, estatui:

Art. 12. A despesa será classificada nas seguintes categorias econômicas: DESPESAS CORRENTES Despesas de Custeio Transferências Correntes DESPESAS DE CAPITAL Investimentos Inversões Financeiras Transferências de Capital

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§ 1º Classificam-se como Despesas de Custeio as dotações para manutenção de serviços anteriormente criados, inclusive as destinadas a atender a obras de conservação e adaptação de bens imóveis.

§ 2º Classificam-se como Transferências Correntes as dotações para despesas as quais não corresponda contraprestação direta em bens ou serviços, inclusive para contribuições e subvenções destinadas a atender à manifestação de outras entidades de direito público ou privado.

§ 3º Consideram-se subvenções, para os efeitos desta lei, as transferências destinadas a cobrir despesas de custeio das entidades beneficiadas, distinguindo-se como:

I - subvenções sociais, as que se destinem a instituições públicas ou privadas de caráter assistencial ou cultural, sem finalidade lucrativa;

II - subvenções econômicas, as que se destinem a empresas públicas ou privadas de caráter industrial, comercial, agrícola ou pastoril.

§ 4º Classificam-se como investimentos as dotações para o planejamento e a execução de obras, inclusive as destinadas à aquisição de imóveis considerados necessários à realização destas últimas, bem como para os programas especiais de trabalho, aquisição de instalações, equipamentos e material permanente e constituição ou aumento do capital de empresas que não sejam de caráter comercial ou financeiro.

§ 5º Classificam-se como Inversões Financeiras as dotações destinadas a: I - aquisição de imóveis, ou de bens de capital já em utilização;

II - aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou entidades de qualquer espécie, já constituídas, quando a operação não importe aumento do capital;

III - constituição ou aumento do capital de entidades ou empresas que visem a objetivos comerciais ou financeiros, inclusive operações bancárias ou de seguros. § 6º São Transferências de Capital as dotações para investimentos ou inversões financeiras que outras pessoas de direito público ou privado devam realizar, independentemente de contraprestação direta em bens ou serviços, constituindo essas transferências auxílios ou contribuições, segundo derivem diretamente da Lei de Orçamento ou de lei especialmente anterior, bem como as dotações para amortização da dívida pública.

Kohama (2003, p.111 e 113) define despesas correntes e despesas de capital nestes termos:

Despesas Correntes são os gastos de natureza operacional, realizados pela administração pública, para manutenção e o funcionamento dos seus órgãos.

Despesas de Capital são gastos realizados pela administração pública, cujo propósito é o de criai novos bens de capital ou mesmo de adquirir bens de capital já em uso, como é o caso dos investimentos e inversões financeiras, respectivamente, e que constituirão, em última análise, incorporações ao patrimônio publico de forma efetiva ou através de mutação patrimonial.

Já Andrade (2006, p. 101 e 102), acerca das despesas correntes e de capital, respectivamente, preconiza:

Pode-se definir como o grupo de despesas operacionais realizadas pela Administração Pública, a fim de executar a manutenção dos equipamentos e promover o funcionamento dos órgãos de suas atividades básicas, mas essas despesas não contribuem, diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital. A despesa corrente apresenta-se como fato modificativo ou diminutivo. Define-se como o grupo de despesas que contribui para formar um bem de capital ou acrescentar valor a um bem já existente, mediante aquisições ou incorporações entre entidades do setor público para o setor privado, ou seja, com propósito de formar e / ou adquirir ativos reais, abrangendo, entre outras ações, o planejamento e a execução de obras, a compra de instalações, equipamentos, material permanente, títulos

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representativos do capital de empresas ou entidades de qualquer natureza, bem como as amortizações de dívida e concessões de empréstimos.

Ressalva-se que para Andrade (2006, p. 101/101/102) as despesas correntes compreendem despesas com pessoal e encargos sociais, juros e encargos da dívida, e outras despesas correntes, as quais são definidas, seqüencialmente, deste modo:

Despesas de natureza remuneratória decorrente do efetivo exercício de cargo, emprego ou função de confiança no setor público, do pagamento dos proventos de aposentadorias, reformas e pensões, das obrigações trabalhistas de responsabilidade do empregador, incidentes sobre a folha de salários, contribuição a entidades fechadas de previdência, outros benefícios assistenciais classificáveis nesse grupo de despesa, bem como soldo, gratificações, adicionais e outros direitos remuneratórios, pertinentes a esse grupo de despesa, previstos na estrutura remuneratória dos militares. Além dessas, despesas com o ressarcimento de pessoal requisitado, despesas com a contratação temporária para atender à necessidade de mão-de-obra que se refiram à substituição de servidores e empregados públicos, em atendimento ao disposto no art. 18, § 1º, da Lei Complementar nº 101, de 2000.

São despesas como pagamento de juros, comissões e outros encargos de operações de crédito externas e externas contratadas, bem como da dívida pública mobiliária. São despesas com aquisição de material de consumo, pagamento de diárias, contribuições, subvenções, auxílio-alimentação, auxílio-transporte, além de outras despesas da categoria econômica “Despesas Correntes” não classificáveis nos demais grupos de natureza de despesa.

Investimentos, inversões financeiras, e amortização de dívida,que constituem as despesas de capital, são por Andrade (2006, p. 102/103/103), respectivamente, assim conceituados:

São despesas necessárias ao planejamento e à execução de obras públicas, à realização de programas especiais de trabalho, aquisição de instalações, equipamentos e material permanente, inclusive com a aquisição de imóveis necessários à realização dessas atividades.

Entende-se como uma despesa que não resulta na aquisição ou formação de um bem novo. São ainda consideradas as aquisições de bens para o efeito de aplicação de recursos financeiros excedentes em caixa da instituição publica.

São despesas ou extinção gradativa de uma dívida por meio do pagamento parcelado, ou refinanciamento do principal e da atualização monetária ou cambial da dívida pública interna ou externa, contratual ou mobiliária.

Quanto à despesa extra-orçamentáriaKohama (2003, p. 110) preceitua:

É aquela paga à margem da lei orçamentária e, portanto, independente de autorização legislativa, pois se constitui em saídas do passivo financeiro, compensatórias de entradas no ativo financeiro, oriundas de receitas extra-orçamentárias, correspondendo è restituição ou entrega de valores recebidos, como cauções, depósitos, consignações e outros.

Andrade (2006, p. 110), em consonância, refere-se às despesas extra-orçamentáriasdo seguinte modo:

São os pagamentos realizados pela Administração Pública e que não dependem de autorização legislativa. Tais pagamentos correspondem à restituição ou entrega de valores recebidos como caução, depósitos, consignação e outros, criando uma obrigação quando da entrada da receita.

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Destarte, de modo geral e no caso, pode-se dizer que despesas são saídas de valores para fins de desenvolvimento de operações, entre estas a prestação de serviços, e restituições.

2.2.3 Depreciação

Quanto à depreciação, na esfera pública, ressalva-se a inexistência de legislação

regulando a matéria.

Todavia, a resolução CFC Nº 1.136/08 apresenta critérios e procedimentos para o registro da depreciação, da exaustão e da amortização no setor público.

Embora não estabeleça o tempo de vida útil econômica dos ativos à mencionada resolução nos fornece alguns parâmetros, dentre os quais citamos:

Os seguintes fatores devem ser considerados ao se estimar a vida útil econômica de um ativo:

(a) a capacidade de geração de benefícios futuros;

(b) o desgaste físico decorrente de fatores operacionais ou não; (c) a obsolescência tecnológica;

(d) os limites legais ou contratuais sobre o uso ou a exploração do ativo. A vida útil econômica deve ser definida com base em parâmetros e índices admitidos em norma ou laudo técnico específico.

Nos casos de bens reavaliados, a depreciação, a amortização ou a exaustão devem ser calculadas e registradas sobre o novo valor, considerada a vida útil econômica indicada em laudo técnico específico.

No que tange ao método de depreciação, amortização e exaustão a resolução CFC Nº 1.136/08 apenas preceitua que devem ser compatível com a vida útil econômica do bem e aplicado de maneira uniforme.

2.2.4 Demonstração do resultado econômico

A Demonstração do Resultado Econômico, embora também carecedora de embasamento legal, restava consagrada pela resolução CFC Nº 1.133/08como uma demonstração contábil facultativa.

Inclusive, acerca da respectiva demonstração Castro (2011, p.203) preceitua:

O objetivo da Demonstração do Resultado Econômico (DRE) é apresentar o ganho que a sociedade tem com a existência de políticas pública considerando que, sem elas, o cidadão ficaria obrigado a dispender recursos com contratação de serviços básicos no mercado privado ou privado desses serviços. Exemplo simples e de fácil explicação é a escola pública. Quanto custa por aluno? Quanto custaria para o pai do aluno se ele estudasse em escola privada do mesmo nível? A DRE é a diferença

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entre quanto custaria o serviço sem o Governo e quanto custa o serviço prestado pelo Governo.

Todavia, com a edição da resolução CFC Nº 1.437/13 a Demonstração do Resultado Econômico foi excluída do rol das demonstrações contábeis relativas ao setor público.

Não obstante, em decorrência da própria resolução nº 1.437/13, a Demonstração do Resultado Econômico passou a ser contemplada pela resolução CFC Nº 1.366/11, que trata do subsistema de informação de custos do setor público, nos seguintes termos:

As informações de custos descritas nesta Norma podem subsidiar a elaboração de relatórios de custos, inclusive da Demonstração do Resultado Econômico (DRE). A DRE evidencia o resultado econômico de ações do setor público.

A DRE deve ser elaborada considerando sua interligação com o subsistema de custos e apresentar na forma dedutiva, pelo menos, a seguinte estrutura:

(a) receita econômica dos serviços prestados, dos bens e dos produtos fornecidos; (b) custos e despesas identificados com a execução da ação pública; e

(c) resultado econômico apurado.

De todo o modo, o fato da Demonstração do Resultado Econômico ter deixado de figurar entre as demonstrações contábeis elencadas pelo Conselho Federal de Contabilidade para o setor público não lhe retira a importância no que tange a evidenciação dos custos.

2.2.5 Lei de responsabilidade fiscal

A Lei Complementar nº 101, de 04 de maio de 2000, editada com fulcro no artigo 163 e seguintes da Constituição Federal de 1988, estabelece normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal e dá outras providências.

Em seu artigo 1º, parágrafos 1º e 2º, a Lei Complementar nº 101/00 prescreve:

Art. 1oEsta Lei Complementar estabelece normas de finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal, com amparo no Capítulo II do Título VI da Constituição.

§ 1o A responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planejada e transparente, em que se previnem riscos e corrigem desvios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, mediante o cumprimento de metas de resultados entre receitas e despesas e a obediência a limites e condições no que tange a renúncia de receita, geração de despesas com pessoal, da seguridade social e outras, dívidas consolidada e mobiliária, operações de crédito, inclusive por antecipação de receita, concessão de garantia e inscrição em Restos a Pagar.

§ 2o As disposições desta Lei Complementar obrigam a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.

Deste modo, ao tratar da Lei de Diretrizes Orçamentárias, instrumento de planejamento dos gastos públicos, a Lei Complementar nº 101/00 em seu artigo 4º, inciso I, alínea e, menciona:

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Art. 4oA lei de diretrizes orçamentárias atenderá o disposto no § 2o do art. 165 da Constituição e:

I - disporá também sobre: (...)

e) normas relativas ao controle de custos e à avaliação dos resultados dos programas financiados com recursos dos orçamentos;

E mais, o artigo 50, inciso VI, § 3º, da referida Lei Complementar dispõe:

Art. 50.Além de obedecer às demais normas de contabilidade pública, a escrituração das contas públicas observará as seguintes:

(...)

VI - a demonstração das variações patrimoniais dará destaque à origem e ao destino dos recursos provenientes da alienação de ativos.

(...)

§ 3o A Administração Pública manterá sistema de custos que permita a avaliação e o acompanhamento da gestão orçamentária, financeira e patrimonial.

Neste sentido, como se observa, para efeito de racionalizar os gastos públicos e assim obter equilíbrio entre receitas e despesas públicas, o legislador pátrio determinou a implementação e a manutenção de um sistema de custos voltado à Contabilidade Pública.

2.3 Contabilidade de custos

A Contabilidade de Custos evolui significativamente deste seu nascimento, constituindo-se na atualidade em uma fundamental ferramenta de controle e gestão.

Neste contexto,nos reportamos às considerações deMartins (2008, p. 21):

...a Contabilidade de Custos tem duas funções relevantes: o auxílio ao Controle e a ajuda às tomadas de decisões. No que diz respeito ao Controle, sua mais importante missão é fornecer dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão e, num estágio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivamente acontecido para comparação com os valores anteriormente definidos. Em consonânciasão as ponderações deNascimento (2001, p. 53), pois ao tratar dos custos em seus aspectos contábil e econômico leciona:

O custo sob o enfoque contábil envolve o planejamento das contas (plano de contas), classificação, processamento, apropriação, métodos de custeio, afetação, apuração e contabilização.

Como fonte de informação de natureza contábil, financeira e econômica (receita, despesa, custo), a Contabilidade passou a ter uma importância fundamental como atividade de apoio e informação ao gerenciamento eficiente das atividades produtivas, de comercialização e vendas.

Bertó e Beulke (2005, p.18), quanto ao controle de economicidade, dispõem que “o custo tem uma função essencialmente disciplinadora e controladora em termos de uso racional dos fatores de produção”.

Deste modo, a Contabilidade de Custos, por meio de um sistema de custo, tornou-se essencial as organizações, sejam estas privadas ou públicas.

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2.3.1 Classificação de custos

Os custos classificam-se em diretos, indiretos, fixos e variáveis. Neste sentido, quanto aos custos diretos e indiretos, fixos e variáveis, Martins (2008, p. 51/52) leciona:

Diretos e Indiretos dizem respeito ao relacionamento entre o custo e o produto feito: os primeiros são fácil, objetiva e diretamente apropriáveis ao produto feito, e os Indiretos precisam de esquemas especiais para a alocação, tais como bases de rateio, estimativas etc. Custos Fixos e Variáveis são uma classificação que não leva em consideração o produto, e sim o relacionamento entre o valor total do custo num período e o volume de produção. Fixos são os que num período têm seu montante fixado não em função de oscilações na atividade, e Variáveis os que têm seu valor determinado em função dessa oscilação.

Para Nascimento (2001, p. 28) custo direto “é o que incide diretamente sobre a produção ou a venda de um bem ou serviço”, e o custo indireto:

...o que, embora não incida diretamente sobre a produção ou a venda, é parte integrante como resultante da participação das atividades de apoio ou auxilio ao processo de transformação, produção e comercialização de um bem ou serviço. Acerca dos custos fixos Hansen e Mowen (2001, p. 88) os conceituam como “custos que no seu total são constantes dentro de uma faixa relevante enquanto o nível do direcionador de atividade varia”.

Já no que tange aos custos variáveis Hansen e Mowen (2001, p. 89) os definem “como custos que no total variam em proporção direta às mudanças em um direcionador de atividade”.

Nascimento (2001, p. 29) também classifica os custos em unitários e totais, sendo que o custo unitário “é o resultante do cálculo da média aritmética simples entre valores e quantidades consumidas, produzidas ou vendidas”, enquanto custo total define-se pelo:

Somatório de todos os dispêndios realizados ou dos custos imputados à produção e comercialização de um novo bem ou serviço em determinado período. É também o somatório de todos os custos fixos e variáveis, ou dos custos diretos e indiretos.

Assim, evidente ser de fundamental importância para qualquer sistema de custos a correta e adequada identificação e classificação destes.

2.3.2 Método de custeio baseado em atividades

Considerando que o estudo de caso foi realizado junto à pessoa jurídica de direito público, o método de custeio adequado à situação é o baseado em atividades, haja vista ser um

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instrumento gerencial, e ser o mais eficaz no que tange a alocação dos custos indiretos aos serviços.

Destarte, preconizam Mauss e Souza (2008, p. 69):

No caso de serviço público, dado que ele possui uma estrutura de custos composta basicamente por custos indiretos, e de dispor de um mixdiversificado de serviços e atividades, Brasil (2004), Martins (2003), Duarte (2002), Slomski (2003 e 2005), Nunes (1995) e BNDES (2000) consideram que o serviço público necessita utilizar-se do ABC para poder direcionar os custos indiretos nas atividades e utilizar-serviços prestados pela entidade pública.

Quanto à definição do método de custeio baseado em atividades Cogan (1995, p.4) assevera:

O ABC, em suma, procura atribuir aos produtos individuais a parcela de despesas indiretas consumida por cada um deles, além obviamente das despesas diretas que usualmente incidem em cada produto (aliás, nesse aspecto, também o sistema tradicional o faz com precisão). Quer os recursos consumidos sejam acumulados em atividade de lotes (ordens de produção) ou atividade de suporte de produtos ou atividades de suporte de facilidades, o ABC se utiliza de bases de distribuição que procuram refletir quanto desses recursos incidem em cada produto.

Não obstante Martins (2008, p. 87) dispõe que “O Custeio Baseado em Atividades, conhecido como ABC (Activity-BasedCosting), é um método de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos, ....”.

E ainda, de acordo com Mauss e Souza (2008, p. 67):

Os argumentos apresentados pelos autores indicam que o ABC consegue um rastreamento racional de custos, identificando suas atividades geradoras, coletando para cada departamento ou centro de custos todos os custos que podem ser atribuídos a eles, independentemente de serem fixos ou variáveis. Dessa forma, pode ser considerado uma técnica de absorção de custos indiretos muito mais criteriosa, acurada e menos arbitrária que as técnicas do método por absorção tradicional. Portanto, mediante este método é possível averiguar quais atividades de fato agregam valor a cada um dos serviços, permitindo de estes sejam mensurados com a maior precisão possível.

2.4 Contabilidade de custos na esfera pública

A Carta Magna de 1988 consagra princípios constitucionais de observância obrigatória pelos entes públicos, sejam estes centralizados ou descentralizados em relação à administração.

Inclusive, neste contexto preceitua o caput do artigo 37 da Constituição Federal: Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também, ao seguinte:

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Dentre os princípios mencionados transcrevemos as considerações de Pietro (2007, p. 75) acerca da eficiência:

O princípio da eficiência apresenta, na realidade, dois aspectos: pode ser considerado em relação ao modo de atuação do agente público, do qual se espera o melhor desempenho possível de suas atribuições, para lograr os melhores resultados; e em relação ao modo de organizar, estruturar, disciplinar a Administração Pública,também com o mesmo objetivo de alcançar os melhores resultados na prestação do serviço público.

Por sua vez, para Slomski (2005, p. 49) a “eficiência está relacionada ao custo de produção ou a forma pela qual os recursos são consumidos. A eficiência evidencia-se quando a relação consumo-produto ficou dentro do esperado.”

Outrossim, tão importante quanto a eficiência é a economicidade, a qual igualmente há de ser observada pelos órgãos públicos ao tempo da realização dos serviços públicos. A propósito para Mauss e Souza (2008, p. 98) economicidade:

...pressupõe a obtenção e a utilização exata dos recursos nas quantidades necessárias e suficientes e no momento adequado, sem desperdícios e observando as alternativas mais econômicas no mercado.

Neste norte, inequívoca a importância da Contabilidade de Custos para fins de avaliação e mensuração da eficiência e da economicidade por ocasião da prestação dos serviços públicos.

Em consonância com a doutrina encontra-se o contido na resolução CFC Nº 1.129/2008, com redação atualizada pela resolução CFC Nº 1.437/13, da qual citamos o seguinte excerto:

O sistema contábil está estruturado nos seguintes subsistemas de informações: (a) Orçamentário – registra, processa e evidencia os atos e os fatos relacionados ao planejamento e à execução orçamentária;

(c) Patrimonial – registra, processa e evidencia os fatos financeiros e não financeiros relacionados com as variações qualitativas e quantitativas do patrimônio público;

(d) Custos – registra, processa e evidencia os custos dos bens e serviços, produzidos e ofertados à sociedade pela entidade pública, consoante a NBC T 16.11;

(e) Compensação – registra, processa e evidencia os atos de gestão cujos efeitos possam produzir modificações no patrimônio da entidade do setor público, bem como aqueles com funções específicas de controle.

Os subsistemas contábeis devem ser integrados entre si e a outros subsistemas de informações de modo a subsidiar a administração pública sobre:

(a) desempenho da unidade contábil no cumprimento da sua missão;

(b) avaliação dos resultados obtidos na execução das ações do setor público com relação à economicidade, à eficiência, à eficácia e à efetividade;

(c) avaliação das metas estabelecidas pelo planejamento; (d) avaliação dos riscos e das contingências;

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(e) conhecimento da composição e movimentação patrimonial.

Portanto, remanesce incontroverso que Contabilidade de Custos tornou-se essencial aos gestores públicos no que tange às questões relacionadosaoplanejamento, ao controle, e ao processo de tomada de decisão.

2.5 Direito administrativo

O Direito Administrativo está intrinsecamente relacionado à idéia de Estado, de Administração Pública.

Pietro (2007, p. 43) define Direito Administrativo assim:

...o ramo do direito público que tem por objetivo os órgãos, agentes e pessoas jurídicas administrativas que integram a Administração Pública, a atividade jurídica não contenciosa que exerce e os bens de que se utiliza para a consecução de seus fins, de natureza pública.

Quanto a Administração Pública Kohama (2003, p. 29) dispõe que se trata de “todo o aparelhamento do Estado, preordenado à realização de seus serviços, visando à satisfação das necessidades coletivas”.

É neste contexto que se encontra inserido o conceito de serviço público, o qual para Pietro (2007, p. 90) pode ser considerado como “toda a atividade material que a lei atribui ao Estado para que a exerça diretamente ou por meio de seus delegados, com o objetivo de satisfazer concretamente às necessidades coletivas, sob o regime jurídico total ou parcialmente público”.

Para Kohama (2003, p. 21) os serviços públicos são “o conjunto de atividades e bens que são exercidos ou colocados à disposição da coletividade, visando abranger e proporcionar o maior grau possível de bem-estar social ou ‘da prosperidade pública’”.

Consoante Pietro (2007) vários critérios têm sido adotados para classificar os serviços públicos, há autores que os subdividem em próprios e impróprios, em administrativos, comerciais e sociais, em direto e indireto, e em exclusivos e não exclusivos.

Não obstante, ressalva-se que o estudo de caso, para o efeito de se obter o resultado pretendido, considerou os serviços públicos atribuídos a Coordenadoria Especial de Cultura independentemente da adoção de critérios de classificação.

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3 METODOLOGIA

Para efeito de subsidiar a resolução da problematização foram adotados neste estudo como procedimentos metodológicos a classificação da pesquisa, o plano de coleta de dados, e o plano de análise e interpretação de dados.

Inclusive, em consonância, Gil (2010, p.01) define pesquisa “como o procedimento racional e sistemático que tem como objetivo proporcionar respostas aos problemas que são propostos”.

3.1 Classificação da pesquisa

A classificação da pesquisa deu-se sob o ponto de vista de sua natureza, de seus objetivos, quanto à forma de abordagem do problema, e quanto aos procedimentos técnicos.

3.1.1 Do ponto de vista de sua natureza

A pesquisa aplicada teve como propósito apresentar resoluções para situações específicas.

De acordo com Gil (2010, p.26) a pesquisa aplicada “abrange estudos elaborados com a finalidade de resolver problemas identificados no âmbito das sociedades em que os pesquisadores vivem.”

Portanto, como o estudo foi realizado com ênfase na Contabilidade de Custos, e com o objetivo de auxiliar os gestores públicos no que tange a transparência e a economicidade dos serviços públicos, a pesquisa desenvolvida, sob o ponto de vista de sua natureza, classifica-se como aplicada.

3.1.2 Do ponto de vista de seus objetivos

Quanto aos objetivos estabelecidos a pesquisa classifica-se como exploratória e descritiva. A respeito da pesquisa exploratória Beuren (2004, p.80) menciona:

A caracterização do estudo como pesquisa exploratória normalmente ocorre quando há pouco conhecimento sobre a temática a ser abordada. Por meio do estudo exploratório, busca-se conhecer com maior profundidade o assunto, de modo a torná-lo mais claro ou construir questões importantes para a condução da pesquisa. Sobre pesquisa descritiva Beuren (2004, p.81) assevera:

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A pesquisa descritiva configura-se como um estudo intermediário entre a pesquisa exploratória e a explicativa, ou seja, não é tão preliminar como a primeira nem tão aprofundada como a segunda. Nesse contexto, descrever significa identificar, relatar, comparar, entre outros aspectos.

Destarte, em razão da Coordenadoria Especial de Cultura não possuir um sistema de custos, e em função das peculiaridades da Administração Pública, adotou-se a pesquisa exploratória e a descritiva.

3.1.3 Quanto à forma de abordagem do problema

No tocante a forma de abordagem do problema o estudo se classifica como pesquisa qualitativa.

Inclusive, acerca da aplicação e adequação da pesquisa qualitativa Roesch (2006, p. 154) preceitua:

...a pesquisa qualitativa é apropriada para a avaliação formativa, quando se trata de melhorar a efetividade de um programa, ou plano, ou mesmo quando é o caso da proposição de planos, ou seja, quando se trata de selecionar as metas de um programa e construir uma intervenção, mas não é adequada para avaliar resultados de programas ou planos.

E ainda, especificamente em relação à Contabilidade Beuren (2004, p. 92) ressalva: Na Contabilidade, é bastante comum o uso da abordagem qualitativa como tipologia de pesquisa. Cabe lembrar que, apesar de a Contabilidade lidar intensamente com números, ela é uma ciência social, e não uma ciência exata como alguns poderiam pensar, o que justifica a relevância do uso da abordagem qualitativa.

Acresce-se que a pesquisa qualitativa não faz uso de instrumentos estáticos, sendo as teóricas e práticas resolvidas com base na subjetividade e especificidade das informações coletadas (BEUREN, 2004).

Conseguintemente, considerando que mediante a gestão de um sistema de custos é

possível racionalizar as despesas, sem afetar a essencialidade destas, a pesquisa qualitativa mostrou-se a mais adequada ao caso em estudo.

3.1.4 Procedimentos técnicos

Os procedimentos técnicos, no trabalho em questão, abrangem a pesquisa bibliográfica, a pesquisa documental, o levantamento, e o estudo de caso.

Para Severino (2002, p.77) à pesquisa bibliográfica consiste em levantar documentos acerca do assunto em estudo, tanto que leciona “Tais documentos se definem pela natureza

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dos temas estudados e pelas áreas em que os trabalhos se situam. Tratando-se de trabalhos no âmbito da reflexão teórica, tais, documentos são basicamente textos: livros, artigos etc.”

Em relação apesquisa documental Gil (2010, p. 30) dispõe que “vale-se de toda sorte de documentos, elaborados com finalidade diversas, tais como assentamento, autorização, comunicação etc.”

Quanto à pesquisa do tipo levantamento Gil (2010, p.35) menciona:

...caracterizam-se pela interrogação direta das pessoas cujo comportamento se deseja conhecer. Basicamente, procede-se à solicitação de informação a um grupo significativo de pessoas acerca do problema estudado para, em seguida, mediante análise quantitativa, obterem-se as conclusões correspondentes aos dados coletados. No que tange ao estudo de caso Beuren (2004, p. 84) preceitua “A pesquisa do tipo estudo de caso caracteriza-se principalmente pelo estudo concentrado de um único caso. Esse estudo é preferido pelos pesquisadores que desejam aprofundar seus conhecimentos a respeito de determinado caso específico.”

Por conseguinte, haja vista o contexto em que o estudo foi desenvolvido, sua finalidade e especificidades, os procedimentos técnicos referidos foram essenciais na resolução da problematização.

3.2 Coleta de dados

A coleta dos dados, por meio dos procedimentos metodológicos adequados ao caso, deu-se nas dependências da Prefeitura Municipal, especialmente da Coordenadoria Especial de Cultura, mediante averiguação e análise de documentos, observações, conversas e entrevistas informais.

3.2.1 Instrumentos de coleta de dados

A observação e a entrevista serão os instrumentos de coleta de dados a serem utilizado na pesquisa. Ressalva-se que a observação será não participante, sistemática e individual.

Gil (2010, p. 121) trata da observação espontânea, à semelhança da não participante, como aquela em que “o pesquisador, permanecendo alheio à comunidade, grupo ou situação que pretende estudar, observa os fatos que aí ocorrem.”

Quanto à observação sistemática Gil (2010, p. 121) menciona “A observação sistemática é adequada para os estudos de caso descritivos. Ao se decidir pela adoção dessa

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modalidade, o pesquisador sabe quais os aspectos da comunidade, da organização ou do grupo são significativos para alcançar os objetivos pretendidos.”

Por sua vez, a pesquisa individual é aquela realizada por um pesquisador.

Em relação à entrevista, Beuren (2004, p. 131) a conceitua como uma “técnica de obtenção de informações em que o investigador apresenta-se pessoalmente à população selecionada e formula perguntas, com o objetivo de obter dados necessários para responder à questão estudada.”

O critério adotado para as entrevistas será a despadronização. Neste sentido, Gil (2010, p. 145):

Não se estabelece um roteiro prévio, nem é preciso garantir que as mesmas perguntas sejam feitas a todos os informantes. Mas é necessário que ao longo do processo o entrevistador vá se perguntando: O que está acontecendo? Qual é a situação? O que de fato esta pessoa está querendo dizer? Que categorias de análise sugerem estas respostas?

Não obstante, a análise de documentos igualmente foi um dos instrumentos adotados quando da coletas de dados.

3.3 Análise e interpretação de dados

Ao final, para efeito de resolução da problematização, tem-se à análise e a interpretação dos dados coletados.

ParaBeuren (2004, p.136) “Analisar dados significa trabalhar com todo o material obtido durante o processo de investigação, ou seja, com os relatos de observação, as transcrições de entrevistas, as informações dos documentos e outros dados disponíveis.”

Inobstante,Gil (2010, p. 145/146) preconiza “O mais importante no processo de análise é a sensibilidade teórica, ou seja, a habilidade para reconhecer o que é importante nos dados e atribuir-lhes sentido”.

Deste modo, por meio da análise e interpretação dos dados os custos relativos aos serviços de competência da Coordenadoria Especial de Cultura foram descritos, mensurados, rateados e alocados.

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4ANÁLISE DOS RESULTADOS

Este capítulo trata dos serviços desenvolvidos e prestados pela Coordenadoria Especial de Cultura, do levantamento dos custos, diretos e indiretos, da apuração dos custos, e compreende uma estrutura de um modelo de sistema de custos.

4.1 Serviços da Coordenadoria Especial de Cultura

Osserviços, e respectivas atribuições, de competência da Coordenadoria Especial de Cultura encontram-se descriminados em legislação municipal.

Destarte, de acordo com o disposto no artigo 18 da Lei Municipal nº 4.919/08 cumpre a Coordenadoria Especial de Cultura os seguintes serviços:

a) Serviço de projetos culturais;

b) Serviço de Organização e Apoio a Eventos; c) Serviço de Manutenção da Banda Municipal; d) Serviço de Manutenção da Biblioteca Pública; e) Serviço de Apoio a Entidades Culturais;

f) Serviço de Conservação do Patrimônio Histórico-Cultural.

Não obstante, como também já mencionado anteriormente, a legislação municipal igualmente preconiza que são atribuições da Coordenadoria Especial da Cultura: