Estudo de Caso
Ensino do Lucro Arbitrado
Mauro Fernando Gallo
É graduado em Ciências Econômicas pela Fun-dação Escola de Comércio Álvares Penteado (Fecap); mestre em Controladoria e Contabi-lidade Estratégica pela Fecap; doutor em Ci-ências Contábeis pela FEA/USP; coordenador da Comissão de Desenvolvimento Científico do CRCSP. É pesquisador na área de Conta-bilidade Tributária e Gestão e Planejamento Tributário e atua como professor no curso de MBA em Direito e Contabilidade do Instituto de Pós-Graduação (Ipog). É autor de livros na área de Contabilidade e Gestão de Tributos, bem como de diversos artigos científicos na área publicados no Brasil e no exterior.
T
odos os profissionais da contabilidade sabem que a
cada dia que passa torna-se mais importante gerenciar
muito bem os tributos nas empresas, em função da alta
carga tributária que não pesa somente sobre elas, mas pode, até
mesmo, comprometer a viabilidade da instituição.
O objetivo deste estudo de caso é compartilhar a experiência
prática com os profissionais que atuam tanto na área contábil e
sua gestão, quanto na área do ensino da Contabilidade.
O problema que se apresenta é o pouco conhecimento de um
grande número de profissionais que atuam na área contábil ou
de gestão tributária das empresas a respeito da tributação do
Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) pela sistemática
do lucro arbitrado.
há mais de vinte anos, na área do ensino da Contabilidade e, há mais de quatorze anos, na área de Con-sultoria Tributária, buscando sem-pre encontrar a sistemática legal de menor custo tributário para as em-presas em que atuo.
Ministrei aulas em cursos de ba-charelado em Ciências Contábeis na cidade onde resido, Bauru (SP), além de aulas em cursos de mestra-do em Contabilidade, em São Pau-lo. Continuo atuando em cursos de pós-graduação em Contabilidade e Gestão Tributária, além de cursos específicos de curta duração por todo o território nacional, o que possibilitou constatar o reduzido conhecimento dos profissionais da área sobre o sistema de tributação do IRPJ pelo lucro arbitrado.
A questão que se apresenta é:
Qual a razão desse tipo de situ-ação se encontrar praticamente em todos os estados do Brasil?
Primeiramente, deve-se destacar que, até um passado não tão longín-quo, somen-te o Fisco po-deria tributar as empresas pela siste-8.383, de 1991, ou seja, exclusiva-mente por intermédio do lança-mento de ofício efetuado apenas pelos auditores fiscais da Receita Federal do Brasil é que as empresas poderiam ter seu lucro arbitrado.
Assim sendo, nota-se que hou-ve uma total despreocupação dos cursos de Ciências Contábeis so-bre o ensino da tributação do IRPJ pela sistemática do lucro arbitrado, uma vez que ele somente poderia ser utilizado pelos agentes do Fis-co federal.
Porém, a situação passou por uma primeira alteração quando da revogação do §2º do Art. 21 da Lei n.º 8.541, de 1992, possibilitando que as empresas, a partir de en-tão, pudessem calcular, por si só, sua tributação de IRPJ com base na apuração pelo lucro arbitrado, mas de forma excepcional, ou seja, des-de que se tratasse des-de casos fortui-tos ou de força maior, devidamente
comprovados, conforme disposto na lei civil.
Nessa situação, ainda não se vivenciaram grandes
mu-danças, pois a apuração do IRPJ com base na sistemática do lucro arbitrado constituía-se em uma exceção a constituía-ser con-siderada em casos extremos. Portanto, praticamente até o momento, não havia nenhum ensino sobre tal sistemáti-ca nos cursos de Contabilida-de, nem no nível de graduação nem no de pós-graduação.
A partir de 1996, com embasa-mento no §1º do Art. 47 da Lei n.º 8.981, de 1995, o contribuinte pas-sou a poder optar pela sistemática de apuração do IRPJ com base no lucro arbitrado, desde que sua re-ceita fosse conhecida.
O Decreto n.º 3.000, de 1999, ou seja, o Regulamento do Impos-to de Renda (RIR), em seu Art. 531, estabelece que as empresas
pode-base no lucro arbitrado, desde que sua receita seja conhecida e que a situação se enquadre nas hipóteses constantes no Art. 530.
Essa situação demonstra não se tratar de uma opção normal, como poderia se dar com o Simples Na-cional ou o lucro presumido, ou, até mesmo, o lucro real, caso a empre-sa não estivesse obrigada a adotar esta última sistemática e se enqua-drasse nos limites de faturamento e condições das duas primeiras.
Mesmo não se tratando de uma opção normal como as demais, des-de 1996, passou a ser mais uma al-ternativa à disposição dos profissio-nais da contabilidade e dos gestores tributários em determinadas condi-ções estabelecidas pela legislação.
Desta forma, nota-se a existên-cia clara de três fases, no que se re-fere à sistemática de apuração do IRPJ com base no lucro arbitrado: a primeira, quando somente o Fisco poderia apurar o resultado das em-presas com base no lucro arbitrado; a segunda, em que o contribuinte já poderia, excepcionalmente, apurar o IRPJ a ser pago com base no lucro arbitrado; e a terceira, que vigora desde 1996 até nossos dias, em que as empresas têm a possibilidade de optar, em determinadas condições legais, pela sistemática de apuração com base no lucro arbitrado.
Quando da mudança para a se-gunda fase, ou seja, adoção pela sistemática do lucro arbitrado em situações excepcionais, não se no-tou nenhuma mudança, tanto no ensino da Contabilidade quanto na utilização da nova sistemáti-ca por parte dos profissionais da área contábil, ou, até mesmo, pe-los profissionais com atuação na área de gestão tributária, os quais, até aquela época, em sua grande maioria, eram advogados, haven-do pouca participação desses pro-fissionais. Porém, a terceira fase,
que é a situação atual, já está em vigor há quase vinte anos e, até o presente momento, vem apresen-tando um baixo nível de utilização, principalmente devido ao pouco conhecimento dos profissionais da área contábil sobre o tema em questão.
Nota-se que, nos últimos dez anos, a gestão tributária passou a contar com maior participação de profissionais da contabilidade, vez que os advogados tributaris-tas se deram conta de que o pla-nejamento tributário, com base em discussão do entendimento legal, também denominado de “conten-cioso administrativo” ou “judicial”, é muito lento na obtenção de re-sultados específicos, principalmen-te devido à morosidade de nossa Justiça. Com isso, passaram a atuar em conjunto com os profissionais da contabilidade no chamado pla-nejamento tributário operacional, o qual proporciona benefícios ime-diatos para as empresas.
Isso possibilitou um grande de-senvolvimento para as empresas que se utilizam da gestão e do planejamento tributário, inclusive com a diminuição de riscos tribu-tários, os quais, na atualidade, são bem combatidos e cobrados pelos órgãos de fiscalização, sejam fe-derais, estaduais ou municipais.
Todo o crescimento e desenvol-vimento da gestão tributária ope-racional, seja pelos profissionais da contabilidade isoladamente, ou até mesmo em conjunto com advoga-dos tributaristas, vem apresentan-do inúmeras possibilidades e situ-ações a cada ano que passa, seja com estudos quanto à melhor sis-temática de apuração de resultados para tributação, seja com reorgani-zações societárias, seja pela utiliza-ção de benefícios fiscais, etc. E n t r e t a n -to, nota-se que a apu-ração do IRPJ pela s i s t e m á -tica do lu-cro
arbitra-do ainda não apresenta o mesmo nível de crescimento.
Analisando-se o histórico dessa sistemática, e com base no que te-nho encontrado em cursos de pós-graduação por todo o território nacional, pode-se observar que o ensino do lucro arbitrado continua a ser praticamente inexistente, até mesmo na graduação em Contabi-lidade, resumindo-se, muitas vezes, como já mencionado, à informação de que somente pode ser utiliza-do pelo Fisco federal, ao con-siderar, conforme previsto na legislação, que o contribuin-te possui uma “contabilidade
imprestável”. O r a , quem vai
querer di-zer que sua
contabilida-de está im-prestável?
“
Muitos alunos de pós-graduação mencionam
claramente que, ao longo de sua graduação, quase
nada foi ensinado sobre lucro arbitrado, havendo
casos em que nem sequer foi mencionado, o que
tabilidade que registrariam incor-retamente os atos praticados pelas empresas, ou será que a culpa, na realidade, é das empresas, que pra-ticam atos de forma desorganizada e, até mesmo, não disponibilizam a documentação corretamente aos seus contadores? Quem não conhe-ce empresários que deixam de dis-ponibilizar os extratos das contas bancárias para seus contadores? Como os profissionais da contabi-lidade poderão ser responsabiliza-dos por uma contabilidade classi-ficada como “imprestável” nessas situações mencionadas?
Com base em tudo o que se constatou na prática da gestão tributária em médias e pequenas empresas, durante mais de catorze anos, e no ensino da Contabilidade por mais de vinte anos, no que se refere ao conhecimento e ao ensi-no da tributação do IRPJ com base na sistemática do lucro arbitrado, passei a me dedicar ao ensino des-sa modalidade, seja em cursos de pós-graduação ou até
mes-mo em cursos específicos d e c u r t a duração, além de orientar de gestão tributária.
Em ambas as situações, tanto no ensino quanto na orientação da aplicação da sistemática de apura-ção do lRPJ com base no lucro ar-bitrado, temos encontrado grande interesse, principalmente por par-te dos profissionais da contabilida-de, mas também por advogados, administradores e economistas, os quais realmente confessam o des-conhecimento das possibilidades de utilização do lucro arbitrado, de acordo com os princípios estabele-cidos na legislação.
Muitos alunos de pós-gradua-ção mencionam claramente que, ao longo de sua graduação, quase nada foi ensinado sobre lucro arbi-trado, havendo casos em que nem sequer foi mencionado, o que ainda ocorre nos dias atuais. É importante lembrar que há aproximadamente dez anos não se falava, nos cursos de Ciências Contábeis, sobre as dis-ciplinas de Contabilidade Tributária
e Gestão ou
bre tais temas na área contábil. No entanto, essa situação está se alterando e, a cada dia, mais li-vros novos têm sido escritos sobre o assunto, além de terem sido in-cluídas essas disciplinas na maior parte dos cursos de Contabilidade. Porém, curiosamente, mesmo com esse crescimento de informações sobre a área contábil tributária, muito pouco ainda tem sido ensi-nado e escrito com base na apura-ção do IRPJ pela sistemática do lu-cro arbitrado.
A forma de ensino da Sistemá-tica de Lucro Arbitrado que temos adotado constitui-se de aulas ex-positivas com slides, nas quais se mencionam os diversos aspectos envolvidos, seja no caso de receita conhecida – que possibilita à empre-sa a adoção desempre-sa sistemática –, seja no caso de receita não conhecida – caso em que somente o Fisco fede-ral poderá adotar o lucro arbitrado como sistemática para apuração do resultado a ser tributado pelo IRPJ.
O profissional da área contábil, ou de outra área que tra-balha com gestão e planejamento tribu-tário, poderá se per-guntar por que deve aprender a respeito de um procedimento que somente pode ser ado-tado pelo Fisco federal. Deve-se lembrar aos pro-fissionais da contabilidade a importância de conhe-cerem toda a sistemática para poder conferir o que foi efetuado, uma vez que o Fisco federal tem várias al-ternativas para apuração do lucro arbitrado, de acordo com a legislação, tais como: total das compras, nas empre-sas comerciais; soma dos va-lores da folha de pagamento
Referências
Brasil, Decreto n.º 3.000, de 26 de março de 1999. Regulamenta a tributação, fiscalização, arrecadação e administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza.
_____, Lei n.º 8.383, de 30 de dezembro de 1991. Institui a Unidade Fiscal de Referência, altera a legislação do imposto de renda e dá outras providências.
______, Lei n.º 8.541, de 23 de dezembro de 1992. Altera a legislação do Imposto de Renda e dá outras providências. ______, Lei n.º 8.981, de 20 de janeiro de 1995. Altera a legislação tributária Federal e dá outras providências. dos empregados e das compras de
matérias-primas, produtos interme-diários e materiais de embalagem, nas empresas industriais; soma dos valores devidos aos empregados, no caso das empresas de serviços, além de outras possibilidades, como, por exemplo, pelo lucro real apurado no último período em que a empresa manteve escrituração contábil de acordo com a legislação; pelo valor do ativo total no último balanço pa-trimonial conhecido; pelo valor do capital, inclusive correção monetá-ria contabilizada como reserva de capital; pelo valor do patrimônio lí-quido constante do último balanço conhecido; e pelo valor mensal do aluguel. No caso da receita conhe-cida, em que a sistemática de apu-ração do IRPJ com base no lucro ar-bitrado pode ser adotada tanto pela empresa como pelo Fisco federal, a situação é bem simples, pois é idên-tica à apuração pelo lucro presumi-do, havendo apenas um acréscimo de 20% nos percentuais da base de cálculo do IRPJ. Assim, como no caso das empresas em geral o percentual da base de cálculo é de 8%, no lucro presumido passa a ser de 9,6% (8% x 1,20), ou, no caso de empresas de prestação de serviços, passa de 32% para 38,4% (32% x 1,20).
É importante destacar que no lucro arbitrado somente há altera-ção da base de cálculo do IRPJ, não
havendo nenhum acréscimo em re-lação ao lucro presumido, no que se refere à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), à contribuição para o Programa de Integração So-cial (PIS) e à Contribuição para o Fi-nanciamento da Seguridade Social (Cofins).
Outro fato que se destaca no en-sino dessa modalidade e que mui-tos também desconhecem é que a apuração com base no lucro arbitra-do não é considerada pela legislação como uma penalidade, com base tanto na receita conhecida quanto na receita não conhecida. Sendo as-sim, o resultado que for apurado, quando obtido pelo Fisco federal, ainda será acrescido de multa de ofí-cio, que poderá ser de 75%, 150% ou 225%, conforme o caso, multa essa que não incidirá quando o lu-cro arbitrado for adotado por opção da empresa, com base na legislação aplicável, desde que seja efetuado corretamente.
Deve-se também esclarecer que, na apuração com base na sistemá-tica do lucro arbitrado, as alíquo-tas praticadas do IRPJ – seja a nor-mal, de 15%, seja a do adicional, de 10%, bem como a da CSLL, de 9% para as empresas não financeiras – são as mesmas das demais formas de tributação, tais como lucro pre-sumido e lucro real. Além disso, as alíquotas do PIS, de 0,65%, e da
Co-fins, de 3,0%, são as mesmas apli-cáveis ao lucro presumido.
Por outro lado, adota-se nas aulas a prática de estudos de caso, tanto para a aplicação da receita conhecida quanto da não conhe-cida, para que os alunos passem a ter um conhecimento completo dos mecanismos de apuração com base no lucro arbitrado.
Conforme temos constatado, o ensino da sistemática de apuração do IRPJ com base no lucro arbitra-do tem recebiarbitra-do uma ótima aceita-ção pelos alunos, seja em pós-gra-duação, seja em cursos específicos de curta duração. Ainda mais im-portante é constatar que os profis-sionais da contabilidade, quando passam a conhecer mais detalha-damente a sistemática de lucro ar-bitrado, verificam que se trata de mais uma opção disponível para possibilitar a correção dos registros contábeis das empresas, desde que aplicada de acordo com os requisi-tos expressos na legislação.
Desta forma, o lucro arbitrado deixa de ser apenas uma prática aplicada pelo Fisco federal quando a contabilidade é considerada “im-prestável”, e passa a ser mais uma alternativa ao aperfeiçoamento das demonstrações contábeis de em-presas que pretendam corrigir sua situação contábil fiscal de acordo com a legislação.
