Τ εχνο λογικό Εκπαιδευτικό Ιδρυμα Καβάλας
ΣΧΟΛΗ : Ο ΙΚ Ο Ν Ο Μ ΙΑ Σ ΚΑΙ Δ ΙΟ ΙΚ Η ΣΗ Σ ΤΜ ΗΜ Α : Λ Ο Γ ΙΣ Τ ΙΚ Η Σ
Λ ΐ Π Γ Τ τ τ ΐ ί τ π ι Γ ψ ρ ^ ζ < _ η
γ Λ|Α-.;:5ίΛΖΕΤΑ1 _ V I Αριθμ Πρωί
Ημερομηνιο 6 ^ -ιΑ .
ΠΤΥΧΙΑΚΗ ΕΡΓΑΣΙΑ
Ε Λ Ε Γ Χ Ο Σ Ε Π ΙΧ Ε ΙΡ Η Σ Ε Ω Ν Β ’ ΚΑ ΤΗ ΓΟ ΡΙΑ ΣΣΥΜ Φ Ω Ν Α Μ Ε ΤΟ Ν ΚΩ ΔΙΚΑ Β ΙΒ Λ ΙΩ Ν Κ Λ Ι Σ Τ Ο ΙΧ Ε ΙΩ Ν ...
(ΠΡΟΣΩΡΙΝΟΣ ΕΛΕΓΧΟΣ, ΤΑΚ ΤΙΚΟ Σ ΕΛΕΓΧΟΣ, Ε Λ Ε Γ Χ Ο Σ Β Α Σ Η ΑΠΟΦ.4ΣΗΣ).
Καθηγητης
ΠΑΡΧΑΡΙΑΗΣ ΒΑΣΙΛΕΙΟΣ
Σπουδάστριες ΧΑΡΟΥΑΗ ΕΛΕΝΗ ΜΑΚΡΗ ΚΏΝΣΤΑΝΤΙΝΙΑ
ΤΕΙ Κ Α Β Α Λ Α Σ 2 0 0 2
ΠΕΡΙΕΧΟ Μ ΕΝΑ ΠΡΟΛΟΓΟΣ - ΕΙΣΑΓΩΓΉ...
ΣΕΛΙΔΑ 01 .ΜΕΡΟΣ Α - Π Ρ Ο Σ Ω ΡΙΝ Ό Σ ΕΑ ΕΓΧ ΟΣ . 03 Κεφάλαιο 1 Γενικές ελεγκτικές ενέργειες και
επαληθεύσεις ετηχειρήσεων β’ κατηγορίας
του Κ.Β.Σ... 03
1.1 Έννοια προσωρινού ελέγχου... 03
1.2 Τόπος διενέργειας του ελέγχου... 04
1.3 Κριτήρια επιλογής για τον έλεγχο... 04
Προσωρινός έλεγχος στη φορολογία 1.4 εισοδήματος... 04
1.5 Έλεγχος Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων... 05
1.6 Προσωρινός έλεγχος Φ.Π.Α... 05
Γενικές ελεγκτικές ενέργειες κατά τον 1.6.1 προσωρινό έλεγχο του Φ.Π.Α... 05
1.6.2 Λοιπές ελεγκτικές επαληθεύσεις Φ.Π.Α... 06
Κεφάλαιο 2 Ενέργειες κατά την διενέργεια του προσωρινού ελέγχου επιχειρήσεων β’ κατηγορίας σύμφωνα με τον Κ.Β.Σ... 08
Προσωρινός έλεγχος με βιβλία β’ 2.1 κατηγορίας... 08
2.2 Προσωρινός έλεγχος Φ.Μ .Υ... 10
Μ ΕΡΟ Σ Β ' - Τ Α Κ ΤΙΚ Ο Σ Ε .\Ε Γ Χ Ο Σ 12 Κεφάλαιο 1 1.1 Έννοια τακτικού ελέγχου... 12
1.2 Γ ενικά περί διαδικασίας τακτικού ελέγχου βιβλίων β’ κατηγορίας...12
1.3 Τόπος τακτικού ελέγχου - ρόλος ελεγκτή...13
1.4 Τρόπος ελέγχου - ενέργειες... 14
1.5
Συνέπειες της μη νόμιμης καταχώρησης και ανάλυσης των οικονομικών πράξεων στο
ΣΕΑΙΑΑ
βιβλίο εσόδων - εξόδων... 16 Κεφάλαιο 2 Έλεγγος του βιβλίου Εσόδων - Εξόδων... 17 2.1 Αθροίσεις στηλών - Μεταφορά αθροισμάτων 17 2.2 Εμπρόθεσμη ενημέρωση - καταχώρηση... 17 2.3 Ακριβής καταχώρηση - έλεγχος... 18 Κεφάλαιο 3 Ελεγκτικές επαληθεύσεις επί των στοιχείων... 21 3.1 Εικονικά φορολογικά στοιχεία... 21 3.2 Πλαστά ιρορολογικά στοιχεία... 21 3.3 Αήψη εικονικών ή πλαστών φορολογικών
στοιχείων... 22 3.4 Έλεγχος φορολογικών ταμειακών μηχανών... 24 3.5 Νομότυττη έκδοση στοιχείων... 27 3.6 Διασταύρωση στοιχείων... 28 Κεφάλαιο 4 Έλεγχος βιβλίου απογραφών... 30
4.1 Έλεγχος υποχρέωσης τήρησης βιβλίου απογραφών... 30 4.2 Έλεγχος - τρόπος απογραφής... 30 4.3 Έλεγχος προσδιορισμού του καθαρού
εισοδήματος... 32 4.4 Έλεγχος περί προσδιορισμού του
εισοδήματος με την εφαρμογή των διατάξεων περί Ελαχίστου Καθαρού Εισοδήματος... 38 4.5 Έλεγχος εισοδήματος από πώληση παγίω ν.... 40 4.6
Κύρος και αποδεικτική δύναμη βιβλίου Εσόδων - Εξόδων και έλεγχος ανεπάρκειας ή ανακρίβειας βιβλίων β’ κατηγορίας... 41 4.7 Προσδιορισμός αποτελεσμάτων σε ανεπαρκή
και ανακριβή βιβλία β’ κατηγορίας - έλεγχος 43 Κεφάλαιο 5 Τακτικός έλεγχος Φ.Π.Α επιχειρήσεων με
βιβλία β’ κατηγορίας... 46 5.1 Τυπικός έλεγχος... 46 5.2 Ουσιαστικός έλεγχος... 50 5.3 Τακτικός έλεγχος λοιπών φορολογικών
επιχειρήσεων με βιβλία β’ κατηγορίας... 51
ΣΕΛΙΔΑ Μ ΕΡΟ Σ Γ - Συνάφεια τ ρ ιετίας - Εξαιρέσεις από την εφαρμογή τη ς απόφασης και παροχή οδηγιών για την εκπλήρωση τη ς υποχρέωσης τω ν επιχειρήσεων προς παρακολούθηση τω ν ακαθάριστω ν εσόδων τους ανά
τρ ιετία ... 55
Κεφάλαιο 1 ... 55
Κεφάλαιο 2 ... 56
Κεφάλαιο 3 ... 59
Κεφάλαιο 4 ... 62
Κεφάλαιο 5 ... 63
Κεφάλαιο 6 ... 64
Μ ΕΡΟ Σ Δ '- Π Ο ΙΝ ΕΣ 65 1 Γ ενικές αρχές του νόμου για τις διοικητικές και ποινικές κυρώσεις στη φορολογική νομοθεσία... 65
2 Κατηγορίες παραβάσεων του Κ.Β.Σ... 66
3 Πίνακας γενικών προστίμων... 68
4 Ποιες είναι οι αλλαγές που επήλθαν στα πρόστιμα του Κ.Β.Σ με τον Ν.2523 / 97 - γενικές παρατηρήσεις ετή των παραβάσεων Κ.Β.Σ... 68
5 Ενδεικτικός τήνακας γενικών απλών παραβάσεων... 69
6 Η μη τήρηση βιβλίων επισύρει ένα πρόστιμο ανεξάρτητα από πόσα βιβλία δεν τηρήθηκαν.. 71
6“ Αποφάσεις επιβολής προστίμου... 72
7 Μη τήρηση πρόσθετων βιβλίων... 72
ΕΠΙΛΟΓΟΣ - ΣΥΜΠΕΡΑΣΜΑΤΑ... 74
ΚΑΤΑΛΟΓΟΣ ΣΥΝΤΟΜΟΓΡΑΦΙΩΝ... 75
ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ... 76 ΠΑΡΑΡΤΗΜ Α... ...
Αφιερωμένη στους γονείς μας
ΠΡΟΛ ΟΓΟΣ
-ΕΙΣΑΓΩΓΗ
Σκοπός της εργασίας μας είναι η μελέτη και ανάλυση της διαδικασίας του ελέγχου επιχειρήσεων β ’ κατηγορίας σύμφωνα με τον Κ.Β.Σ.
Στο Α ’ μέρος γίνεται μια γενική αναφορά στον προσωρινό έλεγχο, την έννοια του και τις επιχειρήσεις τις οποίες αφορά.
Συγκεκριμένα παρατίθονται τα στοιχεία που ελέγχουν τη φορολογία εισοδήματος, οι ενέργειες και επαληθεύσεις που είναι απαραίτητες να γίνονται κατά τον προσωρινό έλεγχο του Φ.Π.Α, καθώς και οι διαδικασίες που πρέπει να ακολουθούνται κατά τη διεξαγωγή του προσωρινού ελέγχου επιχειρήσεων β’ κατηγορίας.
Στη συνέχεια μελετάμε το πώς γίνεται η παρακολούθηση των αγορών και ακαθάριστων εσόδων καθώς και ο έλεγχος του Φ.Μ.Υ.
Στο Β ’ μέρος αναφερόμαστε στον τακτικό έλεγχο, την έννοιά του, τον ρόλο του ελεγκτή, τις ενέργειες τις οποίες πρέπει να ακολουθεί αυτός στον τακτικό έλεγχο και τις συνέπειες της μη νόμιμης καταχώρησης των οικονομικών πράξεων στο βιβλίο εσόδων - εξόδων.
Ετηπλέον, γίνεται λόγος στον έλεγχο των βιβλίων εσόδων - εξόδων, την εμπρόθεσμη ενημέρωση και ακριβής καταχώρησης του, καθώς και στις ελεγκτικές επαληθεύσεις που πρέπει να γίνονται επί των στοιχείων αυτών.
Επίσης, αναφερόμαστε στον έλεγχο υποχρέωσης τήρησης του βιβλίου απογραφών, στον τρόπο απογραφής, στον έλεγχο και τη διαδικασία προσδιορισμού του καθαρού εισοδήματος με τον εξωλογιστικό και λογιστικό έλεγχο, καθώς και στον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων του ακαθάριστου εισοδήματος.
Στην συνέχεια παραθέτουμε τα στοιχεία που αφορούν το τακτικό έλεγχο Φ.Π.Α επιχειρήσεων β’ κατηγορίας και τη διάκρισή του σε τυπικό και ουσιαστικό.
Στο γ ' μέρος, αναφερόμαστε στη συνάφεια τριετίας, τον ορισμό της, καθώς και στους υπόχρεους προσδιορισμού των ακαθάριστων εσόδων ανά τριετία. Αναλύουμε τις διατάξεις οι οποίες αφορούν τη συνάφεια τριετίας καθώς και τις περιπτώσεις που οι διατάξεις αυτές δεν οδηγούν σε εφαρμογή της διαδικασίας αυτής.
Ακόμη, γίνεται αναφορά στον Υπολογισμό και Επιμερισμό διαιροράς στην επιβολή ειδικού σημειώματος και στη καταβολή φόρου.
Στο δ’ μέρος καταθέτουμε τις γενικές αρχές του νόμου για τις διοικητικές και ποινικές κυρώσεις στη ιρορολογική νομοθεσία, τις κατηγορίες παραβάσεων του Κ.Β.Σ και τα πρόστιμα από τη παράβαση αυτού.
Η μελέτη αυτή ολοκληρώνεται με τη παραβολή συμπερασμάτων πάνω στη διαδικασία ελέγχου και την αποτελεσματικότητα αυτής.
Απαραίτητο για τη μελέτη αυτή ήταν και το ειδικό παράρτημα στο οποίο υπάρχει υπόδειγμα φύλλου και έκθεσης ελέγχου.
ΜΕΡΟΣ A’
ΠΡΟΣΩΡΙΝΟΣ ΕΛΕΓΧΟΣ ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1
ΓΕΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΚΤΙΚΕΣ ΕΝΕΡΓΕΙΕΣ ΚΑΙ ΕΠΑΛΗΘΕΥΣΕΙΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ Β’ ΚΑΤΗΓΟΡΙΑΣ
ΤΟΥ ΚΒΣ.
1 ■ 1 ΕΝΝΟΙΑ ΠΡΟΣΩΡΙΝΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ
Πρόκειται για μια μορφή ελέγχου που εμπεριέχει όλα τα στοιχεία του προλητιτικού και με τον έλεγχο αυτό παρέχεται η δυνατότητα να εκδοθεί προσωρινό φύλλο ελέγχου, χωρίς να αναμένεται να διενεργηθεί τακηκός έλεγχος, για να καταλογιστούν οι φόροι κ.τ.λ που οφείλει η ετηχείρηση.
Οι οφειλές αυτές πρέπει να προκύτηουν από τα τηρούμενα βιβλία ή από τα εκδοθέντα ή ληφθέντα φορολογικά στοιχεία και λοιπά δικαιολογητικά των εγγράφων και ο υπόχρεος να παρέλειψε την υποβολή της σχετικής δήλωσης απόδοσης του φόρου ή να υπέβαλε μεν δήλωση αλλά αυτή να είναι καταφανώς ανακριβής. Ετήσης, σύμφωνα με τις διατάξεις ορίζεται ότι επιχειρήσεις και ελεύθεροι επαγγελματίες που δεν έχουν υπαχθεί σε οριστικό έλεγχο, μπορεί να υπαχθούν σε προσωρινό έλεγχο για το μερικό προσδιορισμό του εισοδήματός τους. Ο έλεγχος αυτός διατάσσεται από τον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ για ένα ή περισσότερα συγκεκριμένα θέματα και αντικείμενα του πλήρους και οριστικού φορολογικού ελέγχου.
Επιπλέον, ο προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ μπορεί να διενεργεί προσωρινό έλεγχο στα στοιχεία των δηλώσεων και στα βιβλία και στοιχεία των επιτηδευματιών για να διαπιστώσει: α) εάν οι εκπτώσεις από το εισόδημα υπολογίστηκαν σύμφωνα με τις ισχύουσες διατάξεις, β) το αντικείμενο εργασιών του υπόχρεου και αν το εισόδημα που δηλώθηκε ανταποκρίνεται προς τα πραγματικά δεδομένα των βιβλίων και στοιχείων του υπόχρεου γ) εάν με ανακλητική δήλωση μειώθηκαν νόμιμα φορολογικές υποχρεώσεις και επιβαρύνσεις γενικά.
1.2 ΤΟΠΟΣ ΔΙΕΝΕΡΓΕΙΑΣ ΕΛΕΓΧΟΥ
Ο έλεγχος ατηός διενεργείται στις εγκαταστάσεις του φορολογούμενου. Αν όμως οι συνθήκες που επικρατούν στην έδρα της ελεγχόμενης ετηχείρησης δεν πληρούν τις προϋποθέσεις της διενέργαας του, είναι δυνατόν να διεξαχθεί, μετά από συμφωνία με το φορολογούμενο, σε άλλο χώρο που θα υποδειχθεί ή στο κατάστημα της Δ.Ο.Υ
1.3 ΚΡΙΤΗΡΙΑ ΕΠΙΛΟΓΗΣ Π Α ΤΟΝ ΕΛΕΓΧΟ Ο προσωρινός έλεγχος συνήθως αφορά τις επιχειρήσεις;
• που δεν υποβάλουν φορολογικές δηλώσεις για όλα ή μερικά φορολογικά αντικείμενα
• που υποβάλουν αρνητικές φορολογικές δηλώσεις
• που υπάρχουν πληροφορίες ότι φοροδιαφεύγουν
• σε ορισμένες επιχειρήσεις που σύμφωνα με πληροφορίες, εφαρμόζουν εσφαλμένα συγκεκριμένες φορολογικές διατάξεις.
1.4 ΠΡΟΣΩΡΙΝΟΣ ΕΛΕΓΧΟΣ ΣΤΗ ΦΟΡΟΛΟΠΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ
Ο προσωρινός έλεγχος στην φορολογία εισοδήματος έχει ενδιαφέρον ειδικά σε επιχειρήσεις που παρέχουν υττηρεσίες και τηρούν βιβλία και στοιχεία β’ κατηγορίας.
Αναφέρεται συγκεκριμένα στον έλεγχο ;
• Των δεδομένων της δήλωσης.
• Των λογιστικών πράξεων.
• Των δαπανών παραγωγής.
• Των δαπανών διοίκησης.
• Του σχηματισμού των αφορολόγητων εκπτώσεων και εδικών αφορολόγητων αποθεματικών.
• Του ετπμερισμού των δαπανών μεταξύ φορολογητέων και αφορολόγητων εσόδων, τεκμαρτών και λογιστικών κερδών, όπου υπάρχει διανομή κερδών (π.χ : τεχνικές ετηχειρήσεις).
• Των παρακάτω φόρων :
=> Προκαταβολής ιρόρου.
=> Παρακράτησης φόρου.
=> Παρακράτησης φόρου εισοδήματος εμπορικών ετηχειρήσεων.
=> Παρακράτηση φόρου εισοδήματος γεωργικών επιχειρήσεων.
Παρακράτηση φόρου εισοδήματος μισθωτών υπηρεσιών.
• Της εφαρμογής των διατάξεων περί τεκμηρίων διαβίωσης φυσικών προσώπων.
• Για τυχόν υπερτιμολογήσεις - υποτιμολογήσεις ειδικά σε συνδεδεμένες επιχειρήσεις.
1.5 ΕΛΕΓΧΟΣ ΚΩΔΙΚΑ BroAJQN ΚΑΙ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Με την ετήσκεψή του στην ετηχείρηση, ο ελεγκτής προβαίνει στην άμεση θεώρηση των τηρούμενων βιβλίων, κάτω ακριβώς από τη τελευταία εγγραφή, καθώς και των εκδιδόμενων στοιχείων (ΊΊΜ - ΔΑ, Α.Λ.Π, Τ.Π.Υ, Α.Π.Υ, Πιστιοτικά Τιμολόγια κ.α) στο τελευταίο στοιχείο που έχει εκδοθεί.
Στη σχετική έκθεση ελέγχου, που θα συντάξει ο ελεγκτής, μνημονεύει το είδος των βιβλίων ή στοιχείων που θεώρησαν, τον Α/Α της πράξης θεώρησης τους από την αρμόδια Δ.Ο.Υ, τη σελίδα και την ημερομηνία τελευταίας εγγραφής, τον Α/Α του φύλλου του στοιχείου που θεώρησε και την ημερομηνία έκδοσής του.
1.6 ΠΡΟΣΩΡΙΝΟΣ ΕΛΕΓΧΟΣ Φ,Π.A
Σύμφωνα με τις διατάξεις παρέχεται η δυνατότητα στο προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ να εκδώσει προσωρινή πράξη προσδιορισμού του φόρου για μια ή περισσότερες φορολογικές περιόδους ή και για ολόκληρη διαχειριστική περίοδο, αν από τα βιβλία και στοιχεία του υπόχρεου στο φόρο προκύπτει ότι παρέλειψε να δηλώσει ή δήλωσε ανακριβώς τη φορολογητέα αξία που προκύπτει από αυτά ή υπολόγισε εσφαλμένα τα ποσοστά ή τις εκπτώσεις.
1.6.1 ΓΕΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΚΤΙΚΕΣ ΕΝΕΡΓΕΙΕΣ ΚΑΤΑ ΤΟ ΠΡΟΣΩΡΙΝΟ ΕΛΕΓΧΟ ΤΟΥ Φ.Π.Α
Κρίνεται σκόπιμο να διενεργούνται οι ακόλουθες ενέργειες, που αφορούν το χρονικό διάστημα για το οποίο έχει εκδοθεί η εντολή ελέγχου :
• Έλεγχος υποβολής δηλώσεων θ Περιοδικών
θ Έκτακτων περιοδικών θ Εκκαθαριστικών
θ Στατιστικών δηλώσεων (Intrastat) για τις ενδοκοινοτικές συναλλαγές
Β Ανακεφαλαιωτικού πίνακα ενδοκοινοτικών παραδόσεων αγαθών (Listing)
θ Ανακεφαλαιωτικού πίνακα ενδοκοινοτικών αποκτήσεων θ Δηλώσεων έναρξης ,μεταβολών - μετάταξης, οριστικής παύσης
εργασιών
1.6.2 ΛΟΙΠΕΣ ΕΛΕΓΚΤΙΚΕΣ ΕΠΑΛΗΘΕΥΣΕΙΣ Φ.Π.Α
■ Έλεγγος για την υποβολή των περιοδικών και εκκαθαριστικών δηλώσεων Φ.Π.Α που αιρορούν το χρονικό διάστημα για το οποίο έχει εκδοθεί η εντολή ελέγχου.
■ Έλεγγρς ορθύο σύvτα£ηc και υποβολής αυτών. Αν έχουν αναγραφεί σωστά (κατά αξία και κωδικό, ανάλογα με το συντελεστή Φ.Π.Α), οι εισροές (αγορές και δαπάνες) και οι εκροές (έσοδα), όπως προκύπτουν συνολικά από τους οικείους λογαριασμούς των τηρουμένων βιβλίων ή την ανάλυση των στηλών του βιβλίου Εισόδων - Εξόδων.
■ Έλεγγος της καταγώοησης του αναγραφόαενου Φ.Π.Α στα ληφθέντα ή εκδοθέντα κατά περίπτωση από την επιχείρηση φορολογικά στοιχεία.
■ Έλεγγος αν ιιετά από την υποβολή της σγετικής αίτησης Ύ ΐα επιστροφή τηστωτικού υπολοίπου, η ετηχείρηση κατά το χρόνο που εκκρεμεί η ετηστροφή, όχι νόμιμα συνέχισε να μεταφέρει προς συμψηφισμό και έκπτωση, στις επόμενες περιόδους, το ποσό του οποίου ζήτησε την ετηστροφή.
■ Έλεγνο€ αν έγουν γίνει καταστρατηγήσεις των υφίσταιιένων διατάξεων περί απαλλαγής από το Φ.Π.Α όποος αγορές επενδυτικών αγαθών, πωλήσεις σε απαλλασσόμενους (πρεσβείες, πλοία, εξαγωγείς κλπ), μη νόμιμη απαλλαγή από Φ.Π.Α πωλήσεων αγαθών σε αγοραστές εγκατεστημένους εκτός Ελλάδος (δηλαδή χωρίς τη ταυτόχρονη αποστολή των πωλούμενων αγαθών στον αγοραστή εκτός Ελλάδος).
■ Έλεγγος αν έγει διενεργηθεί διακανονισαός Φ.Π.Α των εκπτώσεων στις εκκαθαριστικές δηλώσεις, όπου αυτά απαιτούνται.
■ Έλεγγος εφαραογήο των διατάξεων περί πεοιγραφήε του Φ.Π.Α
■ Έλεγγος για την εξακρίβωση των αιτιών που ποοκάλεσαν τυγόν ταστωτικό υπόλοιπο ,σε μια φορολογική ή διαχειριστική περίοδο, για την ορθότητα ή μη αυτού
■ Έλεγγος καταβολής του φόρου που α να λο γεί:
Στα αγαθά που αναλήφθηκαν από τον ίδιο τον επιχειρηματία στη περίπτωση της διακοπής των εργασιών ατομικής ετηχείρησης.
Στα αγαθά που αναλήφθηκαν από τον εταίρο κατά τη διάλυση της εταιρίας ή την αποχώρησή του.
Στα αγαθά που διατέθηκαν από την επιχείρηση για τις ανάγκες τη ς για τα οποία έχει εκπέσει το φόρο εισροών κατά τη παραγωγή τους, ειρόσον γι’ αυτά δεν παρέχεται δικαίωμα έκτττωσης του φόρου (π.χ : επιχείρηση που κατασκευάζει σκάφη αναψυχής και χρησιμοποιεί ένα από αυτά για της ανάγκες της), καθόσον οι πράξεις αυτές που συνιστούν αυτοπαράδοση αγαθών είναι φορολογητέες.
■ Έλεγγοο υπoγoέωστιc τήρησης ειδικού βιβλίου
■ Έλεγγος αν έπρεπε να είγε γίνει ένταξη στο σύστηαα Μητρώου Φ.Π.Α
■ Έλεγγoc για τυγόν περιπτώσεις που απαιτείται καταβολή φόρου ιιε έκτακτη δήλωση (π.γ : φορολογική αποθήκη κτλ).
ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2
ΕΝΕΡΓΕΙΕΣ ΚΑΤΑ ΤΗ ΔΙΕΝΕΡΓΕΙΑ ΤΟΥ ΠΡΟΣΩΡΙΝΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ Β’
ΚΑΤΗΓΟΡΙΑΣ ΣΥΜΦΩΝΑ ΜΕ ΤΟΝ ΚΒ.Σ.
2.1 ΠΡΟΣΩΡΙΝΟΣ ΕΛΕΓΧΟΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ ΜΕ ΒΙΒΛΙΑ Β’ ΚΑΤΗΓΟΡΙΑΣ.
Στην κατηγορία αυτή των βιβλίων η παρακολούθηση των αγορών και των ακαθάριστων εσόδων γίνεται χωριστά, σε ιδιαίτερες στήλες, κατά συντελεστή Φ.Π.Α καθώς και των δαπανών με ή χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου
Οι επιχειρήσεις που πραγματοποιούν εισροές απαλλασσόμενες του (ρόρου πρέπει να το παρακολουθούν σε ιδιαίτερη στήλη του σκέλους των εξόδων του τηρούμενου βιβλίου.
Οι επιχειρήσεις επίσης που πραγματοποιούν πωλήσεις απαλλασσόμενες του φόρου, με ή χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών που αναλογεί σε αυτές, πρέπει να τις παρακολουθούν σε χωριστές στήλες του σκέλους των εσόδων του τηρούμενου βιβλίου.
Ιδιαίτερη προσοχή απαιτείται για τις επιχειρήσεις που :
ί. Πωλούν αγαθά τα οποία ανήκουν σε διαφορετικό συντελεστή Φ.Π.Α, διότι είναι πιθανό να αναγράφουν τις αξίες των πωληθέντων από τον υψηλό συντελεστή στο χαμηλό,
ϋ. Τηρούν τα βιβλία τους μηχανογραφικά και είναι δυνατό να χρησιμοποιούν λάθος συντελεστή Φ.Π.Α, διότι σε πολλά προγράμματα καταχωρείται μόνο η αξία των πωλήσεων και ο Φ.Π.Α υπολογίζεται αυτόματα.
ϋί. Να υπάρχει πισταηικό υπόλοιπο από τη προηγούμενη διαχειριστική περίοδο το οποίο μεταφέρεται στην επόμενη, ενώ είναι τηθανό να έχει ετηστραφεί ή να έχει ζητηθεί η επιστροιρή του ή να έχει τροποποιηθεί το ποσό αυτού ή να έχει παραγραφεί
ίν. Προέρχονται από μετάταξη, υποχρεωτική ή προαιρετική, από ένα καθεστώς του Φ.Π.Α σε aiJa.
ΠΑΡΑΔΕΙΓΜ Α : Από το τηρούμενο βιβλίο Εσόδων - Εξόδων έχουμε τα κάτωθι δεδομένα για το δίμηνο
Μ αρτίου - Απριλίου
ΔΡΑΧΜΕΣ
ΕΚΡΟΕΣ 210.000
Π Ω Λ Η ΣΕΕ Φ.Π.Α με 8%
ΠΩΛΗΣΕΙΣ Φ.Π.Α με 18% 2.530.000
ΣΥΝΟΑΟ ΕΚΡΟΩ Ν 2.740.000
ΕΙΣΡΟΕΣ 570.000
ΠΩΛΗΣΕΙΣ με Φ.Π.Α με 8%
ΠΩΛΗΣΕΙΣ με Φ.Π.Α με 18% 1.150.000
ΑΓΟΡΕΣ Π Α ΠΩ Ν με 18% 175.000
ΔΑΠΑΝΕΣ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΕΣ 110.000
ΔΑΠΑΝΕΣ ΕΞΑΙΡΟΥΜΕΝΕΣ 85.000
ΣΥΝΟΑΟ ΕΙΣΡΟ Ω Ν 2.090.000
Φ.Π.Α ΕΚΡΟΩΝ 576.000
Φ.Π.Α ΕΙΣΡΟΩΝ 299.500
Προσδιορισμός του Φ.Π.Λ εκροών - εισροών
ΑΞΙΑ Φ.Π.Α ΣΥΝΟΛΟ
ΕΚΡΟΕΣ 16.800
ΠΩΛΗΣΕΙΣ ΜΕ 8% 210.000
ΠΩΛΗΣΕΙΣ ΜΕ 18% 2.530.000 455.400
472.200 ΣΥΝΟΛΟ Φ ΟΡΟΛΟΓΗΤΕΩ Ν ΕΚΡΟΩΝ 2.740.000
ΕΙΣΡΟΕΣ
ΑΓΟΡΕΣ ΜΕ 8% 570.000 45.600
ΑΓΟΡΕΣ ΜΕ 18% 1.150.000 207.000
ΑΓΟΡΕΣ ΠΑΓΙΟ 175.000 31.500
ΔΑΠΑΝΕΣ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΕΣ 110.000 15.400 299.500
ΣΥΝΟΛΟ Φ ΟΡΟΛΟΓΗΤΕΩ Ν ΕΙΣΡΟΩΝ 2.005.000
ΔΑΠΑΝΕΣ ΕΞΑΙΡΟΥΜΕΝΕΣ 85.000
ΣΥΝΟΑΟ ΕΙΣΡΟ Ω Ν 2.090.000
Φ.Π.Α ΓΙΑ ΚΑΤΑΒΟΛΗ 172.700
22 ΠΡΟΣΩΡΙΝΟΣ ΕΛΕΓΧΟΣ Φ.Μ.Υ
Ο έλεγχος αυτός αναφέρεται στο εισόδημα που προκύπτει κάθε οικονομικό έτος από μισθωτές υπηρεσίες και υπόκειται σε παρακράτηση φόρου και τελών χαρτοσήμου σύμφωνα με τις διατάξεις που ισχύουν κάθε (ρορά.
Ο ελεγκτής ελέγχει:
■ Την ορθή παρακράτηση του φόρου μισθωτών υπηρεσιών
■ Την ορθή παρακράτηση τελών χαρτοσήμου
■ Την εμπρόθεσμη απόδοση των παρακρατηθέντων ποσών στο δημόσιο
■ Σύνηθες, είναι το φαινόμενο επιχειρήσεων, οι οποίες εκτός από το μισθό - ημερομίσθιο, καταβάλλουν στο προσωπικό τους διάιρορες παροχές σε χρήμα ή σε είδος, με χρέωση λογαριασμών της ομάδας 6, που αποτελούν προσαύξηση αποδοχών και εκτός από τον έλεγχο για την υπαγωγή τους σε ασφαλιστικές εισφορές και την αναγνώρισή τους πρέπει να ελέγχεται εάν συνυπολογίστηκαν με τις κύριες αποδοχές για τη παρακράτηση του φόρου. Οι παροχές αυτές συνίστανται σε διάφορα bonus, επιδόματα, φιλοδωρήματα κτλ.
Προσωρινός έλεγχος Φ.Μ. Υ επιχειρήσεων μ ε βιβλία β ’ κατηγορίας Οι ετηχειρήσεις που τηρούν βιβλία αυτής της κατηγορίας, καταχωρούν τις δαπάνες μισθοδοσίας των απασχολουμένων σε αυτές, στη στήλη των δαπανών “Γενικά Έξοδα” ή σε ιδιαίτερη στήλη.
Ο ελεγκτής αιρού επαληθεύσει το ποσό των αποδοχών που καταβλήθηκαν κατά την ελεγχόμενη περίοδο, θα το συγκρίνει με το ποσό που αναφέρεται στις καταστάσεις.
Ακολούθως θα γίνει έλεγχος για την απόδοση των ποσών που έχουν παρακρατηθεΐ
Σημείω ση : Να γίνει έλεγχος για ενδεχόμενη χρέωση του συνόλου των εισφορών που έχουν παρακρατηθεί (και του εργαζομένου), ασφαλιστικών ταμείων, ως δαπάνη της επιχείρησης, ειδικά όπου το αποτέλεσμα είναι λογιστικό (παροχή υπηρεσίας).
Έλεγχος φόρου ελευθέρων επαγγελματιών
Ο έΐεηχος αφορά τη παρακράτηση και απόδοση του φόρου και παρακρατείται από τις καταβαλλόμενες ακαθάριστες αμοιβές σε ελεύθερους επαγγελματίες. Ελέγχονται τα προβλεπόμενα από τον Κ.Β.Σ παραστατικά, δηλαδή τιμολόγια παροχής υπηρεσιών.
ο ελεγκτής ελ έγχει:
♦ Το είδος της αμοιβής
♦ Την ορθή παρακράτηση του φόρου
♦ Την εμπρόθεσμη απόδοση των παρακρατηθέντων ποσών στο δημόσιο
ΜΕΡΟΣ Β’
ΤΑΚΤΙΚΟΣ ΕΛΕΓΧΟΣ ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1
1.1 ΕΝΝΟΙΑ ΤΑΚΤΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥΟ έλεγχος αυτός είναι εμπεριστατωμένος, πλήρης και οριστικός. Ο ελεγκτής καλείται να προσδιορίσει τη φορολογητέα ύλη και να τεκμηριώσει το πόρισμά του, τόσο από τα δεδομένα των βιβλίων όσο και από λοιπά στοιχεία και πληροφορίες που θα περιέλθουν σε γνώση του.
Ικανός ελεγκτής θεωρείται εκείνος που όχι μόνο γνωρίζει τις συνηθισμένες μεθόδους φοροδιαιρυγής και ερευνά για την αποκάλυψή τους, αλλά είναι και σε θέση με τις γνώσεις και τη φαντασία του να προβλέψει και να αποκαλύψει νέες μεθόδους και δεν περιμένει τυχαία γεγονότα να τον βοηθήσουν στο έργο του.
Επειδή η εφευρετικότητα εκείνων, που συνειδητά και συστηματικά, εταδιώκουν την καταστρατήγηση του φορολογικού νόμου δεν έχει όρια, δεν είναι δυνατή η καταγραφή όλων των περιπτώσεων (ροροδιαιρυγής και κατά συνέπεια η καθιέρωση συγκεκριμένων επαληθεύσεων για την αποκάλυψή τους.
1.2 ΓΕΝΙΚΑ ΠΕΡΙ ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑΣ ΤΑΚΤΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΒΙΒΛΙΩΝ Β’ ΚΑΤΗΓΟΡΙΑΣ
Το βιβλίο εσόδων - εξόδων παρουσιάζει φορολογικό ενδιαφέρον, δεδομένου ότι τηρείται από τη συντριπτική πλειοψηφία των επιτηδευματιών στους οποίούς περιλαμβοινεται σχεδόν το σύνολο των ελευθέρων επαγγελματιών.
Από τον τρόπο προσδιορισμού των αποτελεσμάτων το βιβλίο αυτό χαρακτηρίζεται άλλοτε ως λογιστικό και άλλοτε ως εξωλογιστικό. Σε κάθε περίπτωση η πληροφορίες που παρέχονται από αυτό σε συνδυασμό με τα δικαιολογητικά των εγγραφών κρίνονται επαρκείς, για τη διενέργεια πλήθους ελεγκτικών επαληθεύσεων, ώστε να διαπιστωθεί η ορθή ή μη εφαρμογή των φορολογικών διατάξεων και κατά συνέπεια η εκπλήρωση των υποχρεώσεων του επιτηδευματία προς το δημόσιο.
Η δυνατότητα αυτή είναι πολύ μεγαλύτερη στις περιπτώσεις που τηρείται και βιβλίο απογραφών ή κάποιο από τα πρόσθετα βιβλία.
Παρατίθενται πιο κάτω με μια λογική σειρά ελεγκτικές επαληθεύσεις
χωρίς αυτό να σημαίνει ότι κάθε μια διενεργείται μετά την ολοκλήρωση της προηγούμενης.
Για παράδειγμα, κατά τον έλεγχο της καταχώρηση ενός παραστατικού ελέγχεται παράλληλα και η νομότυπη έκδοσή του, η διάτρησή του και η καταχώρησή του σύμφωνα με τις ανάγκες τόσο της φορολογίας εισοδήματος όσο και του Φ.Π.Α.
Οι ελεγκτικές επαληθεύσεις που τελικά θα επιλεγούν καθώς και η διαδικασία, θα εξαρτηθούν από το είδος της επιχείρησης, τον τρόπο και τόπο λειτουργίας της, τα οικονομικά μεγέθη, τη διαφοροποίηση αυτών από χρήση σε χρήση και θα καταγραφούν στο “Πρόγραμμα Ελέγχου”
που θα συνταχθεί με την ολοκλήρωση της συγκέντρωσης των στοιχείων του φακέλου και τη μελέτη αυτών.
Το πρόγραμμα ελέγχου, καταρτίζεται από τον Ελεγκτή και τον Επότττη και με αυτό προσδιορίζονται οι ενδεδειγμένες κατά περίπτωση ελεγκτικές επαληθεύσεις, τα χρονικά διαστήματα, τα ποσοτικά μεγέθη, τα είδη των εμπορευμάτων κτλ., εφόσον κρίνεται απαραίτητο, πέραν από εκείνων που κάθε φορά προβλέπονται από το Νόμο και τις Υπουργικές Αποφάσεις.
1.3 ΤΟΠΟΣ ΤΑΚΤΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ - ΡΟΛΟΣ ΕΛΕΓΚΤΗ Ο έλεγχος σύμφωνα με τις διατάξεις του Κ.Β.Σ διενεργείται στην επαγγελματική εγκατάσταση του υπόχρεου, μπορεί όμως να γίνει και στα γραφεία της Δ.Ο.Υ ανεξάρτητα από το αν υπάρχει ή όχι δυσχέραα διενέργειας του ελέγχου στην επαγγελματική εγκατάσταση.
Στη περίπτωση αυτή ο επιτηδευματίας καλείται εγγράφως από τον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ να προσκομίσει τα βιβλία και τα στοιχεία στα γραφεία της Δ.Ο.Υ.
Σε κάθε περίπτωση που υπάρχει επαγγελματική εγκατάσταση, κρίνεται επιβεβλημένη η επίσκεψη του ελεγκτή, κατά την οποία εκτός από προληπτικό έλεγχο, διενεργεί όλες εκείνες τις ελεγκτικές επαληθεύσεις και συλλέγει πληροφορίες που είναι απαραίτητες για να διαμορφώσει σαφή εικόνα, για το αντικείμενο εργασιών, τον τρόπο λειτουργίας και τη δυναμικότητα της επιχείρησης, η οποία θα τον βοηθήσει για την ορθή εκτίμηση των διαπιστώσεων και την ολοκλήρωση του ελέγχου.
Ένας πρόσθετος λόγος που καθιστά αναγκαία την επίσκεψη του ελεγκτή στις εγκαταστάσεις του επιτηδευματία είναι η διαπίστωση της ύπαρξης και χρησιμοποίησης των πάγιων περιουσιακών στοιχείων, που αναφέρονται στα βιβλία και επηρεάζουν το Φ.Π.Α και για τις επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών και το καθαρό εισόδημα μέσο των αποσβέσεων ή την χρησιμοποίηση πάγιου εξοπλισμού, ο οποίος δεν εμφανίζεται στα βιβλία.
Ενδεχόμενα η επαλήθευση αυτή να εττηρεάζει το κΰρος των βιβλίων και στοιχείων.
1.4 ΤΡΟΠΟΣ ΕΛΕΓΧΟΥ-ΕΝΕΡΓΕΙΕΣ
α) Όπως σε κάθε μορφής έλεγχο, ο ελεγκτής με την είσοδό του στην επαγγελματική του εγκατάσταση του ετητηδευματία αναζητεί τον ίδιο ή τον υπεύθυνο για τη λειτουργία της επιχείρησης τη συγκεκριμένη στιγμή, στον οποίο δηλώνει την ιδιότητά του και γνωστοποιεί το σκοπό της επίσκεψής του.
Ταυτόχρονα επιδεικνύει τη ταυτότητα του (υπηρεσιακή ή αστυνομική) και επιδίδει αντίτυπο της εντολής ελέγχου και την ενημεριοτική επιστολή του προϊσταμένου του.
Ο ελεγκτής οφείλει να επιδεικνύει σε όλη τη διάρκεια του ελέγχου ευγένεια, διακριτικότητα και ταυτόχρονα παρατηρητικότητα, μεθοδικότητα και αποφασιστικότητα, έτσι ώστε να μην προκαλεί την αντίδραση του επιτηδευματία και να μην αφήνει περιθώρια παρεξηγήσεων.
Όπως ορίζεται από τις διατάξεις του Κ.Β.Σ και από τη διοικητική και δικαστηριακή νομολογία, αναγνωρίζεται ότι ο έλεγχος διενεργείται σε οποιαδήποτε εργάσιμη για την επιχείρηση ώρα, χωρίς να εξετάζεται αν λειτουργεί νόμιμα. Επίσης τα βιβλία και τα στοιχεία επιδεικνύονται στον έλεγχο κατά τις ώρες λειτουργίας της επιχείρησης ακόμα και αν απουσιάζει ο επιτηδευματίας ή ο επιφορτισμένος με τη τήρησή τους υπάλληλος.
β) Αμέσως μετά τη θεώρηση των βιβλίων και των στοιχείων (τιμολογίων πώλησης. Δ.Α. κα) ο ελεγκτής προβαίνει σε προλητττικό έλεγχο.
γ) Ενημέρωση ως προς το αντικείμενο των εργασιών και τον τρόπο διενέργειας των συναλλαγών - επιχειρηματική πρακτική.
Η προφορική ενημέρωση του ελεγκτή από τον ελεγχόμενο επιτηδευματία κρίνεται απολύτως απαραίτητη για το έργο του και παράλληλα συμβάλει στη διαμόρφωση κλίματος συνεργασίας.
δ) Έλεγχος νόμιμης τήρησης βιβλίων Εσόδων - Εξόδων - Προϋποθέσεις. Προϋποθέσεις του δικαιώματος της επιχείρησης να τηρεί βιβλίο Εσόδων - Εξόδων στις ελεγχόμενες χρήσεις και έχει άμεση σχέση με την αποδοχή του ως ακριβούς, το δε δεύτερο αναφέρεται στο τρόπο καταχώρησης των αγορών, δαπανών και εσόδων, τόσο για τις ανάγκες της φορολογίας εισοδήματος όσο και τις ανάγκες του Φ.Π.Α.
Ε ιδικότερα : Έ λ ε τ/ο ς θ εώ ρ η σ η ς :
Το βιβλίο πρέπει να έχει θεωρηθεί από την αρμόδια Δ.Ο.Υ πριν από κάθε καταχώρηση. Η πράξη που αναγράφεται στην τελευταία σελίδα πρέπει να έχει καταχωρηθεί στο οικείο αρχείο του τμήματος Κ.Β.Σ της Δ.Ο.Υ. Για την έγκαιρη θεώρηση του βιβλίου συγκρίνεται η ημερομηνία θεώρηση με την ημερομηνία λήψης των πρώτων καταχωρημένων δικαιολογητικών. Σε καμία περίπτωση η διαφορά δεν μπορεί να είναι μεγαλύτερη της εκάστοτε προβλεπόμενης για τη καταχώρηση ή την εκτύπωση της προθεσμίας.
Επιση μαίνεται ότι κατά πάγια διοικητική και δικαστηριακή νομολογία μη τήρηση των βιβλίων Κ.Β.Σ για μέρος της διαχειριστικής περιόδου εξομοιουνται με μη τήρηση για ολόκληρη τη διαχειριστική τιερίοδο, ενώ η μη νόμιμη κατά τα ανωτέρω αναφερθέντα θεώρηση καθιστά το βιβλίο τούτο πλαστό. Ομοίως η μη θεώρησης αντιμετωπίζεται ως μη τήρηση και το βιβλίο αντιμετωπίζεται ως «ανεπίσημο».
Έ λετ/OQ vwovc ακαθάριστω ν εσόδων noomoOutyiiQ περιόδου : Σε κάθε περίτττωση ο ελεγκτής πρέπει να ερευνά μήπιος ο επιτηδευματίας κατά τη προηγούμενη διαχειριστική περίοδο υπερέβη το προβλεπόμενο εκάστοτε όριο ακαθάριστων εσόδων γι τη τήρηση βιβλίου Εσόδων - Εξόδων.
• Βασικότερες ττηγέε εσόδων είναι οι πιο κάτω δράστη ριότητεο :
=> Πωλήσεις εμπορευμάτων, προϊόντων κτλ καθώς και υπηρεσιών με τη μορφή εσόδων από παροχή υπηρεσιών. Πρόκειται περί του κύκλου εργασιών της επιχείρησης (τζίρου ).
=> Επιχορηγήσεις ή επιδοτήσεις που χορηγούνται στην επιχείρηση για την επίτευξη του σκοπού της.
=> Επενδύσεις και προσωρινές τοποθετήσεις των διαθεσίμων κεφαλαίων, όπως οι τόκοι ομολόγων και καταθέσεων, ενοίκια ακινήτων, μερίσματα κτλ καθώς και πωλήσεις χρεογράφων.
• Προϋποθέσεις καταγώρησης εσόδων.
Προκειμένου ένα έσοδο να καταχωρηθεί στα βιβλία της επιχείρησης πρέπει να εξετάζεται εάν αυτό έχει πραγματοποιηθεί, είναι βέβαιο και σε περίπτωση που ανάγεται σε προηγούμενη χρήση, εάν εκκαθαρίστηκε και οριστικοποιήθηκε μέσα στη χρήση αυτή.
1.5 ΣΥΝΕΠΕΙΕΣ ΤΗΣ ΜΗ ΝΟΜΙΜΗΣ ΚΑΤΑΧΩΡΗΣΗΣ ΚΑΙ ΑΝΑΛΥΣΗΣ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΠΡΑΞΕΩΝ ΣΤΟ ΒΙΒΛΙΟ ΕΣΟΔΩΝ - ΕΞΟΔΩΝ.
α) Η καταχώρηση εξόδων χω ρίς δικαίωμα έκτπωσης στην στήλη των εξόδων με δικαίωμα έκτττωσης και των Φ.Π.Α στην αντίστοιχη στήλη, έχει ως συνέτιεια την ισόποση μείωση του καταβλητέου φόρου ή αύξηση του πιστωτικού υπολοίπου.
β) Η καταχώρηση δαπανών που αφορούν εκροές (έσοδα) απαλλασσόμενες χωρίς δικαίωμα έκπτωσης στο σκέλος των δαπανών που αφορούν εκροές με δικαίωμα έκπτωσης του φόρου, ή ακόμη ως κοινών δαπανών, έχει σαν αποτέλεσμα την ισόποση αύξηση του φόρου εισροών στην πρώτη περίπτωση και την μικρότερη της νόμιμης μείωσης αυτού στη δεύτερη.
γ) Η μη καταχώρηση διακεκριμένα εσόδων από παροχή όΐλω ν υπηρεσιών ή την πώληση άλλων αγαθών σε βιβλία ετητηδευματιών με ειδική ένταξη στη δεύτερη κατηγορία βιβλίων του Κ.Β.Σ, είναι ενδεχόμενο να συγκαλύπτει παράβαση της υποχρέωσης της τήρησης βιβλίων τρίτης κατηγορίας ή να οδηγεί σε προσδιορισμό μικρότερων καθαρών κερδών επί εμπορίας.
δ) Η εμφάνιση ακαθάριστων εσόδων από πωλήσεις προϊόντων ή εμπορευμάτων μαζί με τα ακαθάριστα έσοδα από την πώληση άλλων αγαθών, για τα οποία προβλέπεται χαμηλότερος Μ.Σ.Κ.Κ συνεπάγεται τον προσδιορισμό χαμηλότερων καθαρών κερδών από τα κανονικά.
Τούτο μπορεί να συμβαίνει και στη περίπτωση εφαρμογής των διατάξεων περί ελαχίστου ποσού καθαρού εισοδήματος, όταν διαφοροποιείται ο συντελεστής απόδοσης.
ε) Η εμφάνιση εσόδων από τη πώληση αγαθών ή προϊόντων στη στήλη ή τις στήλες των δραστηριοτήτων που με αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών απαλλάσσονται από τη τήρηση βιβλίου απογραφών των εμπορευσίμων περιουσιακών στοιχείων, ενδέχεται να οδηγεί σε καταστρατήγηση της υποχρέωσης τήρησης του εν λόγω βιβλίου.
στ) Η καταχώρηση δαπάνης αγοράς περιουσιακού στοιχείου στις δαπάνες εισοδήματος επί παροχής υττηρεσιών μειώνει τα καθαρά κέρδη της χρήοης κατά τη διαφορά αυτής και των νόμιμων αποσβέσεων, ενώ επί εμπορίας δημιουργεί εσφαλμένη Ώκόνα συνάφειας των οικονομικών δεδομένων.
ζ) Η εμφάνιση δαπανών του εμπορικού κλάδου ως κοινών δαπανών συνεπάγεται το προσδιορισμό μικρότερων λογιστικών καθαρών κερδών του κλάδου παροχής υπηρεσιών. Αυτό συνήθως συμβαίνει σε μεγαλύτερο βαθμό όταν δαπάνες του εμπορικού κλάδου εμφανίζονται ως δαπάνες του κλάδου παροχής υπηρεσιών και εκπίπτουν στο σύνολό τους.
ΕΛΕΓΧΟΣ ΤΟΥ ΒΙΒΛΙΟΥ ΕΣΟΔΩΝ - Ε Ξ Ο ΔΩ Ν . 2.1 ΑΘΡΟΕΕΙΣ ΣΤΗΛΩΝ - ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΘΡΟΙΣΜΑΤΩΝ.
Από τις διατάξεις του Κ.Β.Σ εμμέσως συνάγεται, ότι επί μηχανογραφική τήρηση των βιβλίων β’ κατηγορίας, οι στήλες αθροίζονται αυτόματα και τα αθροίσματα μεταφέρονται ετήσης αυτόματα από σελίδα σε σελίδα.
Πιο συγκεκριμένα ορίζεται ότι το πρόγραμμα του Η/Υ πρέπει να εξασφαλίζει την αυτόματη άθροιση των στηλών και μεταφορά αθροισμάτων από σελίδα σε σελίδα. Αντίθετα, ετά χειρόγραφης τήρησης βιβλίων δεν προβλέπεται τέτοια υποχρέωση.
Σημειώνεται ότι σε κάθε περίπτωση που οι αθροίσεις γίνονται σε μηνιαία ή διμηνιαία βάση πρέπει στο τέλος κάθε έτους να γίνεται ανακεφαλαίωση των ετημέρους αθροισμάτων, είτε στο βιβλίο Εσόδων - Εξόδων, είτε σε αθεώρητη κατάσταση.
Δεν πρέπει να διαφεύγει της προσοχής του ελεγκτή, ότι η εμφάνιση των αθροιστικών λαθών είναι ενδεχόμενο να συνεπάγεται απόρριψη των βιβλίων ως ανακριβών, ενώ η μεταφορά εσόδων από περίοδο σε περίοδο έχει ως αποτέλεσμα τον ετεροχρονισμό της καταβολής του Φ.Π. Α.
Το ίδιο αποτέλεσμα ως προς την απόδοση του Φ.Π.A έχει και ο συνυπολογισμός δαπανών του διαστήματος από τη λήξη μιας φορολογικής περιόδου μέχρι την ημερομηνία υποβολής της περιοδικής δήλωσης στις εισροές της περιόδου αυτής.
2.2 ΕΜΠΡΟΘΕΣΜΗ ΕΝΗΜΕΡΩΣΗ - ΚΑΤΑΧΩΡΗΣΗ.
ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2
Σύμφωνα με τις διατόιξεις του Κ.Β.Σ η καταχώρηση στο βιβλίο Εσόδων - Εξόδων ενεργείται το αργότερο μέσα σε 15 μέρες από την έκδοση ή λήψη του στοιχείου κατά περίπτωση.
Η ημερομηνία λήψης των δελτίων αποστολής - τιμολογίων πώλησης δεν μπορεί να είναι μεταγενέστερη της ημερομηνίας παραλαβής των αγαθών αιρού αυτά είναι συνοδευτικά στοιχεία.
Εξαιρετική είναι η περίπτωση κατά την οποία τα αγαθά μετά τη πώληση παραμένουν προς φύλαξη στην αποθήκη του πωλητή και για τη διακίνηση έχει εκδοθεί άλλο δελτίο αποστολής.
Η ημερομηνία λήψης των λοιπών δικαιολογητικών των εγγραφών είναι η ημερομηνία που τα δικαιολογητικά περιέχονται στην επιχείρηση.
θέμα το οποίο ερευνάται από τον έλεγχο εφόσον υπάρχει αδικαιολόγητη απόκλιση μεταξύ ημερομηνίας έκδοσης και ημερομηνίας λήψης.
Η εκπρόθεσμη καταχώριση αποδεικνύεται από την καταχώρηση άλλων στοιχείων με ημερομηνία μεταγενέστερη πάνω από 15 μέρες ή την εκάστοτε οριζόμενη προθεσμία προς τούτο.
Η καταχώρηση στοιχείων μετά τη παρέλευση της οριζόμενης προθεσμίας, πιθανόν να οφείλεται σε παράληψη, αλλά ενδέχεται να υποκρύπτει πρόθεση του επιτηδευματία να ετεροχρονίσει τη καταβολή του Φ.Π.Α ή στη τιερίπτωση που αυτή γίνεται σε άλλη χρήση να μεταφέρει το εισόδημα στη χρήση αυτή ή τέλος να αποφύγει την αλλαγή κατηγορίας βιβλίων.
Επιση μαίνεται ότι όταν στοιχείο δεν έχει καταχωρηθεί και η διαχειριστική περίοδος έχει λήξει, συντρέχει η περίπτωση της απόκρυψης και όχι της μη καταχώρησης εντός της οριζόμενης προθεσμίας.
2,3 AKProHE ΚΑΤΑΧΩΡΗΣΗ - ΕΛΕΓΧΟΣ.
Η ανακριβής καταχώρηση των δικαιολογητικών είναι από τις πιο συνηθισμένες μεθόδους φοροδιαφυγής στα βιβλία και γίνεται με τέτοιο τρόπο ώστε να μην είναι ευδιάκριτη η ανακρίβεια και συνάμα να δίνει την εντύπωση της παραδρομής.
Το γεγονός ότι η βάση προσδιορισμού των καθαρών κερδών των εταχειρήσεων που τηρούν βιβλία β’ κατηγορίας του Κ.Β.Σ και οι οποίες δεν παρέχουν υπηρεσίες είναι τα ακαθάριστα έσοδα, δεν πρέπει να παρασύρει τον ελεγκτή ώστε να περιορίζει τη συγκεκριμένη ελεγκτική επαλήθευση στο σκέλος των εσόδων. Ακόμη και σε αυτές τις περιπτώσεις είναι τηθανό να παρατηρηθεί ανακρίβεια των εξόδων.
Τούτο μπορεί να συμβεί προκειμένου :
Α) να καταστρατηγηθούν οι διατάξεις περί Φ.Π.Α και έτσι να αποδίδεται μικρότερο ποσό φόρου.
Β) να μεθοδευτεί η εμφάνιση της συνάφειας είτε των συνολικών οικονομικών μεγεθών είτε των ετημέρους όπως η σχέση κόστους - εσόδων ενός είδους ή ενός κλάδου.
Μετά την επίδειξη ιδιαίτερης σημασίας εκ μέρους του Υπουργείου Οικονομικών στην συνάφεια των οικονομικών μεγεθών των επιχειρήσεων με βιβλία Β ’ και Α ’ κατηγορίας μια τέτοια συμπεριφορά πρέπει να θεωρείται πολύ πιθανή. Έτσι σε περιπτώσεις που η ετηχείρηση αποκρύπτει έσοδα έχει κίνητρο να εμφανίσει μειωμένα έξοδα.
Ενδεικτικά αναφέρονται μερικοί από τους πλέον συνηθισμένους τρόπους ανακριβούς καταχώρησης ;
• Αναγραφή της αξίας των συναλλαγών με αποκοπή ή προσθήκη ενός ψηφίου ανάλογα με τη σκοπιμότητα που εξυπηρετείται.
• Αναγραφή της αξίας των συναλλαγών με διαφοροποιημένο το ψηφίο που δείχνει τις δεκάδες ή τις εκατοντάδες χιλιάδες.
• Αναγραφή της αξίας των συναλλαγών με αναριθμητισμό.
• Αναγραφή της αξίας των αγορών σπ ς δαπάνες ή τα πάγια.
• Αναγραφή της αξίας των Πιστωτικών Σημειωμάτων διαφοροποιημένη με την προσθήκη ή αποκοπή ή αλλαγή ψηφίου ή με αναριθμητισμό, έτσι ώστε να φαίνεται μεγαλύτερη ή μικρότερη της πραγματικής, κατά περίπτωση.
• Καταχώρηση δαπανών χωρίς Φ.Π.Α στη στήλη των δαπανών με δικαίωμα έκταωσης και αναγραφή φόρου στη στήλη του Φ.Π.Α.
• Καταχώρηση εσόδων από παροχή υτιηρεσιών σε στήλη που καταχωρούνται έσοδα από πωλήσεις αγαθών ή καταχώρηση εσόδων από πωλήσεις αγαθών σε στήλη που καταχωρούνται έσοδα από πωλήσεις αγαθών με χαμηλότερο συντελεστή Φ.Π.Α ή Μ.Σ.Κ.Κ.
Οι ενέργειες που οδηγούν πολλαπλώ ς στην φοροδιαφυγή και αλλοιώνουν την εικόνα τη ς επιχείρησης είν α ι:
1. Όταν τα καθαρά κέρδη προσδιορίζονται λογιστικώς, η ανακριβής καταχώρηση των στοιχείων εξόδων μειώνει ισόποσα τα καθαρά κέρδη και αυξάνει ομοίως τις εισροές με συνέπεια την αναλογική διαφυγή του Φ.Π.Α. Εξυπακούεται ότι όταν η ανακρίβεια καταχώρηση αφορά πάγια περιουσιακά στοιχεία, οι παρενέργειες περιορίζονται στο ύψος της διαφοράς των αποσβέσεων ενώ στο Φ.Π.Α, όπου υπάρχει, η ετήδραση είναι ίδια όπως στα λοιπά έξοδα.
2. Όταν τα καθαρά κέρδη προσδιορίζονται εξωλογιστικά, η ανακριβής καταχώρηση επιδρά στο Φ.Π.Α κατά τα ανωτέρω ενώ μπορεί να αποσκοπεί και στην τακτοποίηση της συνάφειας των οικονομικών δεδομένων, ώστε να αποφευχθεί η διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων, που θα αποκάλυτιτε απόκρυψη (ρορολογητέας ύλης δια της ανακριβούς έκδοσης στοιχείων.
Η μεθόδευση αυτή πρέπει να θεωρείται πολύ πιθανή μετά την έκδοση αποφάσεων του Υπουργείου Όικονομικών με τον έλεγχο ή την περαίωση ανέλεγκτων υποθέσεων.
Συμπλήρω ση προγράμματος ελ έγ χο υ :
Μετά το πέρας των πιο πιχνω ελεγκτικών επαληθεύσεων, οι οποίες αποτελούν τον τυπικό λογιστικό έλεγχο βιβλίων β’ κατηγορίας, γίνεται εφόσον τούτο καταστεί αναγκαίο, η συμπλήρωση του προγράμματος ελέγχου προκειμένου να περιληφθούν νέες ελεγκτικές επαληθεύσεις, η
αναγκαιότητα των οποίων προέκυψε από τις διαπιστώσεις κατά το στάδιο αυτό.
Στις περιπτώσεις επιχειρήσεων με βιβλία β ’ κατηγορίας που το αποτέλεσμα προσδιορίζεται λογιστικά (παροχή υπηρεσιών) η συμπλήρωση γίνεται όπως και στα βιβλία γ ’ κατηγορίας με την ολοκλήρωση του λογιστικού ελέγχου. Στο σημείο αυτό επαναλαμβάνεται για μια ακόμη φορά η υποχρέωση αιτιολόγησης των ελεγκτικών επαληθεύσεων που προκρίθηκαν και ότι δεν υπάρχει υποχρέωση αιτιολόγησης για ελεγκτικές επαληθεύσεις που δεν έγιναν.
ΕΛΕΓΚΤΙΚΕΣ ΕΠΑΛΗΘΕΥΣΕΙΣ ΕΠΙ ΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ
3.1 ΕΙΚΟΝΙΚΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ
Εικονικό είναι το στοιχείο που εκδίδεται για συναλλαγή ανύπαρκτη στο σύνολό της ή μέρος αυτής που πραγματοποιήθηκε από πρόσωπα διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στοιχείο ή το ένα από αυτά είναι άγνωστο φορολογικώς πρόσωπο, με την έννοια ότι δεν έχει δηλώσει την έναρξη του ετατηδεύματός του, ούτε έχει θεωρήσει στοιχεία στη κατά τόπο αρμόδια, σύμφωνα με την αναγραφόμενη στο στοιχείο διεύθυνση Δ.Ο.Υ.
Εικονικό είναι επίσης το στοιχείο που φέρεται ότι εκδόθηκε ή έχει ληφθεί από εικονική εταιρία, κοινοπραξία, ή οποιαδήποτε άλλη μορφή επιχείρησης ή από φυσικό πρόσωπο για το οποίο αποδεικνύεται ότι είναι παντελώς αμέτοχο με την συγκεκριμένη συναλλαγή, οπότε στην τελευταία περίπτωση σχετική διοικητική κύρωση επιβάλλεται, καθώς και η ποινική δίωξη ασκείται κατά του πραγματικού υπευθύνου που υποκρύπτεται.
Τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία συναλλαγής κατώτερη της πραγματικής θεωρούνται ως ανακριβή, ενώ τα φορολογικά στοιχεία στα οποία αναγράφεται αξία μεγαλύτερη της πραγματικής θεωρούνται ως εικονικά κατά το μέρος της μεγαλύτερης αυτής αξίας.
3.2 ΠΛΑΣΤΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ
ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3
Θεωρείται πλαστό το φορολογικό στοιχείο που έχει διατρηθεί ή σφραγιστεί με οποιοδήποτε τρόπο χωρίς να έχει καταχωρηθεί στα οικεία βιβλία της αρμόδιας φορολογικής αρχής σχετική πράξη θεώρησης του και εφόσον η μη καταχώρησή του τελεί σε γνώση του υπόχρεου για τη θεώρηση του φορολογικού στοιχείου.
Θεωρείται επίσης ως πλαστό και το φορολογικό στοιχείο και όταν το περιεχόμενο και τα λοιπά στοιχεία του πρωτότυπου ή αντίτυπου αυτού είναι διαφορετικά από αυτά που αναγράφονται στο στέλεχος του ίδιου στοιχείου.
3.3 ΛΗΨΗ ΕΙΚΟΝΙΚΩΝ Η ΠΛΑΣΤΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ
Παρακάτω αναφέρονται ενδεικτικά κάποιες από τις σκοτημότητες που εξυπηρετεί η λήψη εικονικών ή νοθευμένων φορολογικών στοιχείων ή η έκδοση εικονικών ή πλαστών ή νοθευμένων φορολογικών στοιχείων.
α) Λήψη εικονικών ή πλαστών φορολογικών στοιχείων.
♦ Η αύξηση της αξίας των εισροών και κατά συνέπεια η μείωση του Φ.Π.Α που αποδίδεται στο δημόσιο. Συναντάται, κυρίως, σε επιχειρήσεις που εκ των πραγμάτων δεν μπορούν να αποκρύψουν πωλήσεις και δεν έχουν πρόβλημα συνάφειας επειδή το πραγματικό μικτό κέρδος είναι υψηλότερο εκείνου που προκύπτει από τους προβλεπόμενους Μ.Σ.Κ.Κ, σε επιχειρήσεις που παρέχουν υττηρεσίες και σε υπηρεσίες εκτέλεσης τεχνικών έργων.
♦ Η αύξηση των εξόδων και κατά συνέπεια η μείωση του καθαρού εισοδήματος από επιτηδευματίες που παρέχουν υπηρεσίες.
♦ Η αδυναμία του συναλλασσόμενου να εκδώσει νομότυπο φορολογικό στοιχείο για συναλλαγή, η οποία δεν μπορεί να αποκρυιρτεί γιατί τα αγαθά ή οι υπηρεσίες αποτελούν απαραίτητη προϋπόθεση για τη λειτουργία της ετηχείρησης.
♦ Η διευκόλυνση του εκδότη στη καταστρατήγηση φορολογικών διατάξεων. Για παράδειγμα η λήψη εικονικού πιστωτικού τιμολογίου στο τέλος της χρήσης ενδέχεται να εξυπηρετεί τον εκδότη προκειμένου να αποφύγει την τήρηση Βιβλίου Απογραφών ή βιβλίων ανώτερης κατηγορίας.
β) Έκδοση εικονικών ή πλαστών ή νοθευμένων φορολογικών στοιχείων.
♦ Η μείωση των ακαθάριστων εσόδων και των φορολογητέων εκροών με την έκδοση εικονικών πιστωτικών τιμολογίων προκειμένου να προσδιοριστεί χαμηλότερο καθαρό εισόδημα και να α