A capacidade contributiva das pessoas jurídicas

A noção de pessoa, leciona Washington de Barros Monteiro, está atrelada à noção de sujeito de direito, não sendo possível conceber Direito sem pessoa. Embora seja possível identificar pessoa como ente humano, na sua acepção mais comum, na acepção jurídica pessoa é o ente físico ou moral, suscetível de direitos e obrigações ⁹².

A idéia de pessoa moral, para o autor, corresponde à de instituição social e a de pessoa jurídica, à de sujeito de direito formalmente reconhecido. Isso leva ao entendimento de que não apenas os seres humanos estão presentes em relações jurídicas, contraindo direitos e obrigações. Delas também participam organizações ou coletividades, às quais o direito atribuiu faculdades análogas às da pessoa humana ou natural e que são comumente denominadas de pessoas jurídicas⁹³.

A capacidade jurídica da empresa é atributo inerente a sua personalidade. O Novo Código Civil acatou expressamente a teoria da personificação da pessoa jurídica, quando, em seu art. 52, assegurou às sociedades a aplicação, no que couber, para a proteção dos direitos da personalidade. O assunto é controverso. Danilo Doneda, entretanto, reconhece

92 MONTEIRO, Washington de Barros. Curso de Direito Civil parte geral. 5. ed. rev. e aum.. São Paulo:

Saraiva, 1966, p. 56.

93 MONTEIRO, Washington de Barros. Obra citada. p. 102.

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que, embora a pessoa jurídica seja estranha a todo o processo histórico formador dos direitos da personalidade, ela partilha com a pessoa humana em torno de si situações jurídicas ⁹⁴.

Trata-se, na realidade, de uma técnica jurídica utilizada para solucionar problemas surgidos quando indivíduos se reúnem para criar uma sociedade. Se essa sociedade não tiver personalidade jurídica, todos os direitos e as obrigações serão atribuídos aos sócios.

Foi para justificar a existência e a natureza da pessoa jurídica e, também, o processo de personificação que surgiram diversas teorias, reunidas por Francisco Amaral⁹⁵, em dois grandes grupos: o da ficção e o da realidade, cada um deles subdividido doutrinariamente.

Para o direito, entretanto, as justificações teóricas têm pouca importância. A pessoa jurídica existe no mundo e para o mundo das relações jurídicas. Sua vontade é distinta da vontade individual dos membros que a compõem. Seu patrimônio, constituído por afetação de bens ou pelo esforço dos associados, é diverso, também, do patrimônio de seus sócios. A pessoa jurídica é uma realidade, qualquer que seja a fundamentação teórica, reconhecida pelo direito positivo como sujeito de direito, e, portanto, personalizada, cuja capacidade é limitada à consecução de seus fins, pelo fenômeno da especialização.

O estudo da capacidade contributiva das empresas é centrado na análise da figura da pessoa jurídica como titular de direitos fundamentais, os quais são determinantes para a sua inserção no mundo jurídico, como sujeito de direitos e obrigações. Para Julio Salas Sánchez, na medida em que as pessoas jurídicas são o meio que o ser humano utiliza, para a consecução de suas necessidades, se lhes são reconhecidos direitos fundamentais, é porque, por intermédio delas, as pessoas naturais atuam e expressam seus próprios direitos e assumem suas próprias obrigações⁹⁶. Tal reconhecimento leva ao entendimento, pela comunidade denominada Estado, do direito à liberdade de associação e do direito à livre contratação, direitos fundamentais, que legitimam o processo natural de reunião de seres humanos, em busca de objetivos que lhes são comuns.

94 DONEDA, Danilo. Os direitos da personalidade no Código Civil. In: A parte geral do novo Código Civil:

estudos na perspectiva Civil-Constitucional, 2. ed. rev. e atualiz.. (Coord.) TEPEDINO, Gustavo Rio de Janeiro:

Renovar, 2003, p. 54.

95 AMARAL, Francisco. Obra citada. 281-284.

96 SÁNCHEZ, Julio Salas. Personas jurídicas, tributación y derechos fundamentales. In: Primeras jornadas internacionales de tributación y derechos humanos. Lima: Asociación Internacional de Tributación Y Derechos Humanos, 1990, p. 118

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No âmbito do ordenamento jurídico brasileiro, o direito à liberdade de associação para fins lícitos e o uso da expressão pessoa jurídica como designação de empresa denotam expressamente o reconhecimento da existência de pessoas jurídicas, inclusive como titulares de direitos fundamentais próprios.

A relevância do reconhecimento de direitos fundamentais, mesmo que específicos, à pessoa jurídica, pode ser analisada sob dois fundamentos distintos, embora correlacionados: o fundamento político-econômico e o fundamento jurídico. Ainda na opinião de Julio Salas Sánchez, o primeiro chama atenção para o fato de que, no mundo contemporâneo, a porção majoritária da arrecadação tributária do Estado provém da subsunção dos lucros advindos da atividade empresarial à hipótese tributária de tributos enunciadas por aquele ente⁹⁷. Sob o enfoque jurídico, é absurdo pensar em não reconhecer os direitos fundamentais dos principais contribuintes do Estado, posto que tal hipótese leva também à negação da universalidade dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, da vedação ao confisco e da proteção ao mínimo existencial.

Embora a progressividade esteja constitucionalmente vinculada ao imposto sobre a renda, a ele não se aplica de forma generalizada. Em se tratando de tributação das pessoas jurídicas, o critério da progressividade é substituído pela proporcionalidade.

O princípio da capacidade contributiva, como limite mínimo da tributação, leva ao afastamento da incidência tributária sobre os rendimentos necessários à satisfação das necessidades básicas e essenciais para a manutenção de uma vida digna pelo ser humano, de modo a dar eficácia aos direitos previstos no art. 6º, da Constituição Federal⁹⁸.

Contrariamente às teorias que defendem uma capacidade contributiva distinta e autônoma em relação às pessoas físicas, também no âmbito das pessoas jurídicas a tributação deve preservar a imunidade das despesas necessárias à continuidade da atividade econômica, sob pena de estrangular a garantia à livre iniciativa, prevista no art. 170, da Constituição⁹⁹-¹⁰⁰.

97 SÁNCHEZ, Julio Salas. Obra citada. p. 124.

98 Art. 6º. São direitos sociais a educação, a saúde, o trabalho, a moradia, o lazer, a segurança, a previdência social, a proteção à maternidade e à infância, a assistência aos desamparados, na forma desta Constituição.

99 Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos a existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios: I

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6. Síntese

O princípio da capacidade contributiva, dentre todos os princípios constitucionais que regem a instituição do imposto sobre a renda, é, sem sobra de dúvida, aquele que, mesmo quando isoladamente considerado, assume a condição inquestionável de norma realizadora da justiça fiscal.

Costumeiramente confundida com capacidade econômica, inclusive pelo legislador constituinte, a capacidade contributiva se materializa na aptidão para suportar o ônus tributário, de acordo com a força econômica disponível de cada um.

Considerado pela maioria dos doutrinadores como um atributo específico da pessoa humana, é aqui analisado como predicado atribuível também às pessoas jurídicas. Esse entendimento tem seus pilares na possibilidade de ser também a pessoa jurídica como titular de direitos fundamentais, os quais são determinantes para a sua inserção no mundo jurídico, como sujeito de direitos e obrigações.

Diante disso, a capacidade contributiva, como limite mínimo da tributação direta e, principalmente, do imposto sobre a renda, deve ser considerada como característica de qualquer contribuinte, seja pessoa física ou jurídica, obrigado à determinada exação.

Assim, o princípio da capacidade contributiva, além de afastar a incidência tributária dos rendimentos das pessoas físicas, necessários à satisfação das necessidades básicas e essenciais à manutenção de uma vida digna, deve também preservar a imunidade de recursos suficientes às despesas necessárias à manutenção da fonte produtora e à continuidade da atividade produtiva das pessoas jurídicas.

soberania nacional; II propriedade privada; III função social da propriedade; IV livre concorrência; V defesa do consumidor; VI defesa do meio ambiente; VII redução das desigualdades regionais e sociais; VIII busca do pleno emprego; IX tratamento favorecido para empresas de pequeno porte constituídas sob as leis brasileiras e que tenham sua sede e administração no País. Parágrafo único, é assegurado a todos o exercício de qualquer atividade econômica, independentemente de autorização de órgãos públicos, salvo nos casos previstos em lei.

100 Admitem que também as pessoas jurídicas devem demonstrar capacidade contributiva para suportar o ônus tributário Sacha Calmon Navarro Coêlho, Perez de Ayala e Eusebio Gonzalez. Ver: COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Obra citada. p. 95.

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A parte dos rendimentos, assim considerada, recebe a denominação de mínimo existencial, mínimo vital ou ainda, mas apropriadamente, quando válida também no âmbito da pessoa jurídica, mínimo isento.