21.1 - Conceito
O ativo imobilizado é formado pelo conjunto de bens e direitos necessários à manutenção das atividades da empresa, podendo apresentar-se tanto na forma tangível (edifícios, máquinas, etc.), como na forma intangível (marcas, patentes, etc.). O imobilizado abrange, também, os custos das benfeitorias realizadas em bens locados ou arrendados.
São classificados ainda, no imobilizado, os recursos aplicados ou já destinados à aquisição de bens de natureza tangível ou intangível, mesmo que ainda não em operação, tais como construções em andamento, importações em andamento, etc.
Ressalte-se que as inversões realizadas em bens de caráter permanente, mas não destinadas ao uso nas operações, deverão ser classificadas no grupo de investimentos, enquanto não definida sua destinação.
21.2 - Classificação Contábil Das Contas do Ativo Imobilizado
As contas no grupo imobilizado devem ser segregadas por espécie de ativo, segundo a sua natureza, para que possa ter o controle do custo e da depreciação, amortização ou exaustão relativo a cada bem.
Em função dessas necessidades é que cada empresa deve elaborar seu plano de contas, segregando o imobilizado da seguinte forma:
a) imobilizado em operação, que são todos os bens já em utilização na atividade objeto da sociedade;
b) imobilizado em andamento, que são classificadas todas as aplicações de recursos de imobilizações, mas que ainda não estão operando.
Quando a empresa tiver filiais ou diversas fábricas e mesmo que a contabilidade seja centralizada, deverá segregar as contas por estabelecimentos, para efeitos de controle e apropriação da depreciação, amortização ou exaustão para fins de custeio.
21.3 - Imobilizado em Operação
21.3.1 - Terrenos
Nesta conta são registrados os valores relativos aos terrenos de propriedade da empresa e que são utilizados em suas operações, tais como: terrenos onde se localizam a fábrica, a administração, as filiais, os depósitos. Os terrenos sem uma destinação específica devem ser classificados no grupo investimentos.
21.3.2 - Edificações
Abrange os edifícios que estão em operação, abrangendo os imóveis ocupados pela administração, fábrica, depósitos, filiais de propriedade da empresa.
Não devem ser incluídos nessa conta os valores relativos às instalações elétricas, hidráulicas, etc., que fazem parte da conta instalações.
21.3.3 - Instalações
Nessa conta são registrados os equipamentos, materiais e custos de implantação, relativos a instalações
hidráulicas, sanitárias, de vapor, de ar comprimido, de comunicações, de climatização, etc., com a característica de serviços indiretos e auxiliares ao processo produtivo da empresa, que apesar de fazerem parte dos edifícios, devem ser segregadas, uma vez que a sua vida útil e a depreciação são diferentes.
21.3.4 - Máquinas e Equipamentos
Engloba o conjunto de máquinas, aparelhos e equipamentos utilizados no processo de produção de bens ou serviços da empresa, ou seja, não são auxiliares, mas diretamente utilizados como base para a realização da atividade da empresa.
21.3.4.1 - Equipamentos de Processamento de Dados
Incluem-se nessa conta as unidades centrais de processamento, as unidades periféricas, bem como as impressoras e terminais.
No caso dos programas e aplicativos ("software") adquiridos ou desenvolvidos pela empresa, devem ser
apropriados ao resultado se o seu valor não for relevante. No entanto, nos casos de grandes sistemas, envolvendo valores significativos, devem ser registrados no Ativo Diferido e amortizado em função dos períodos a serem beneficiados.
21.3.5 - Móveis e Utensílios
Essa conta engloba os valores relativos às mesas, cadeiras, arquivos, máquinas de calcular, máquinas de escrever, etc., que tenham vida útil superior a um ano.
21.3.6 - Veículos
Classificam-se nessa conta todos os veículos de propriedade da empresa, utilizados pelo pessoal do departamento administrativo, de vendas, ou de transporte. Os veículos utilizados no processo produtivo, tais como empilhadeiras, tratores e similares, podem ser registrados na conta de equipamentos.
21.3.7 - Ferramentas e Peças de Reposição
As ferramentas de uso na empresa, de vida útil superior a um ano, podem ser registradas nessa conta. No entanto, é aceitável a prática de lançar diretamente em despesas as ferramentas de pequeno valor unitário, mesmo quando a vida útil seja superior a um ano.
Nessa conta também são registradas as peças de reposição em estoque destinadas à substituição ou manutenção das máquinas, equipamentos, veículos, etc., classificados no Ativo Imobilizado. Essas peças, quando utilizadas, serão contabilizadas como adição ao imobilizado em operação, e o valor das peças substituídas deve ser baixado dessa conta.
Por outro lado, os estoques mantidos pela empresa, representados por material de consumo, ferramentas e peças que serão utilizados no processo produtivo ou utilizados nas operações normais da empresa, devem ser
classificados no grupo de Estoques - Almoxarifado, e a medida que são utilizados ou consumidos serão apropriados como custo ou despesa.
21.3.8 - Marcas e Patentes
Nessa conta são registrados os ativos intangíveis, ou seja, os gastos com registro de marca, nome, invenções próprias ou contratos de uso de marcas e patentes de terceiros.
21.3.9 - Reflorestamentos e Jazidas
Classificam-se nessa conta custos relativos a projetos de florestamento e reflorestamento de propriedade da empresa, bem como os custos incorridos na obtenção de direitos de exploração de jazidas de minério e pedras preciosas.
21.3.10 - Benfeitorias em Propriedade de Terceiros
São classificados nessa conta os valores relativos às construções em terrenos arrendados e as instalações e benfeitorias em imóveis alugados, sejam de uso do setor administrativo ou produtivo da empresa, que forem incorporados ao imóvel arrendado, e revertam ao proprietário do imóvel no término do contrato. As benfeitorias serão amortizadas em função da vida útil estimada ou no período de vigência do contrato de locação ou arrendamento, dos dois o menor.
Entende-se por benfeitoria o melhoramento feito em um bem móvel ou imóvel, para atender necessidades, dar mais conforto, produzir maior rendimento, ou ainda com a finalidade de conservar ou evitar que o bem deteriore. As benfeitorias podem ser voluptuárias, úteis ou necessárias, observando-se o seguinte (art. 63 do Código Civil): I - são voluptuárias as de mero deleite ou recreio, que não aumentam o uso habitual da coisa, ainda que a tornem mais agradável ou sejam de elevado valor;
II - são úteis as que aumentam ou facilitam o uso da coisa;
III - são necessárias as que têm por fim conservar a coisa ou evitar que se deteriore. 1. TRATAMENTO FISCAL
As benfeitorias realizadas em propriedade de terceiros que aumentem a sua utilidade econômica, que constituam melhorias e ampliações que se agreguem ao bem, classificam-se no Ativo Imobilizado (PN CST nº 868/71), observado o seguinte:
a) os custos da benfeitoria serão amortizados durante o prazo de vigência do contrato, quando se tratar de benfeitoria realizada em imóvel cujo contrato de locação tenha prazo determinado e estipule que o locador não indenizará as benfeitorias realizadas pelo locatário;
b) os custos da benfeitoria serão depreciados às taxas normais aplicáveis, até o final do contrato se este for firmado por prazo determinado, ou no prazo restante de vida útil quando o contrato for firmado por prazo indeterminado, quando o locador indenizar as benfeitorias realizadas pelo locatário (PN CST nº 210/73);
c) os custos das benfeitorias em imóvel locado por prazo indeterminado, quando não indenizáveis, somente poderão ser depreciados na forma da legislação (PN CST nº 104/75);
d) quando a indenização for paga pelo locador, a eventual diferença entre o valor residual contabilmente apurado e o valor recebido constituirá, para a locatária, ganho ou perda de capital. II - Na pessoa jurídica locadora do bem:
a) as benfeitorias que forem indenizadas serão registradas no ativo imobilizado e depreciadas a partir da data em que a locatária fizer uso do bem (PN CST nº 210/73);
b) as benfeitorias não indenizáveis serão registradas no ativo imobilizado e representam receitas de aluguéis e resultados de exercícios futuros, na parte que corresponder aos períodos seguintes. 2. BENFEITORIAS EM BEM OBJETO DE ARRENDAMENTO MERCANTIL
É vedado à arrendatária apropriar, no prazo do contrato, a totalidade dos gastos com benfeitorias em bem arrendado, mesmo quando não tenha sido prevista indenização por parte da arrendadora (PN CST nº 18/87). Os gastos com benfeitorias em bens objeto de operação de arrendamento mercantil somente poderão ser amortizados no decurso do prazo de vida útil restante do bem, contado da data em que as benfeitorias foram realizadas.
Por outro lado, se ao final do contrato de leasing a empresa exercer a opção de compra do bem, o saldo não amortizado do valor das benfeitorias deverá ser somado ao valor pago à arrendadora pelo exercício da opção de compra, compondo, assim, o custo de aquisição do bem.
3. BENFEITORIAS EM BENS DE PROPRIEDADE DE SÓCIOS OU DIRETORES
De acordo com o PN CST nº 869/71, as empresas que efetuem construções ou benfeitorias em terrenos locados de seus sócios, acionistas, dirigentes, participantes nos lucros, ou respectivos parentes ou dependentes, sem direito a indenização ao final do contrato, não podem amortizar os respectivos custos no prazo de vigência da locação, sendo cabível, tão-somente, a depreciação normal sobre imóveis.
Ressaltamos, no entanto, que a Câmara Superior de Recursos Fiscais do Ministério da Fazenda tem decidido de forma contrária ao disposto no PN CST nº 869/71. Nesse sentido, pode-se verificar as ementas dos Acórdãos nºs 1.431 e 1.432 (DOU de 19.01.95): Construções e benfeitorias de bens locados de sócios - O artigo 209 do RIR/80 (atual art. 325 do RIR/99 - grifo nosso) autoriza a amortização de custos das construções ou benfeitorias em bens locados ou arrendados, ou em bens de terceiros, quando não houver direito ao recebimento de seu valor, não excluindo, pois, a hipótese quando bens locados pertencerem aos sócios. Em não havendo restrição legal para efetivação da amortização, não há que se cogitar de tal pretensão com base no Parecer Normativo CST nº 869/71, que não poderia jamais restringir a faculdade legal.
21.3.11 - Direito de Uso de Linha Telefônica
A aquisição de direito de uso de linha telefônica pode ocorrer através da companhia telefônica ou através de terceiros. No primeiro caso, são emitidas ações a favor do assinante, as quais são classificadas no Ativo
Permanente subgrupo Investimentos, quando a empresa tiver a intenção de mantê-las em caráter permanente. Se houver intenção de aliená-las, a empresa deve classificá-las no Ativo Circulante. A diferença entre o valor do depósito obrigatório e o valor das ações é classificado no Imobilizado como "Direito de Uso de Linha Telefônica". No caso de aquisição junto a terceiros, sem o recebimento de ações, o valor da transação é classificado no Imobilizado.
21.3.12 - Bens do Ativo Imobilizado de Pequeno Valor
A critério da empresa, poderão ser lançados como custo ou despesa operacional o valor de aquisição de bens do ativo permanente, cujo prazo de vida útil não ultrapasse um ano ou o valor unitário não seja superior a R$ 326,61 (art. 301 do RIR/99 e art. 30 da Lei nº 9.249/95).
21.4 - Imobilizado em Andamento
Nessa conta são classificados todos os gastos com materiais, mão-de-obra direta e indireta e outros gastos que a empresa incorrer na construção e instalação, até o momento em que os bens entram em operação, quando são reclassificados para as contas específicas do grupo Imobilizado em Operação.
21.4.2 - Consórcios
São classificados nessa conta os adiantamentos por conta de fornecimento de bens, destinados ao Ativo
Permanente, por meio de consórcios antes do recebimento dos mesmos. Quando do recebimento do bem, o valor constante dessa conta será transferido para uma conta específica do grupo Imobilizado em Operação. Os reajustes do valor das prestações a pagar, após o recebimento do bem, serão reconhecidos contabilmente, tendo como contrapartida a conta de resultado intitulada Variações Monetárias Passivas.
21.4.3 - Importações em Andamento
Serão registrados nessa conta todos os gastos incorridos desde a assinatura do contrato de câmbio (tais como: fretes, comissões, seguros, impostos não recuperáveis, tarifas aduaneiras, etc.), até o efetivo desembaraço aduaneiro dos bens importados destinados ao Ativo Permanente.
Quando os bens importados forem desembaraçados, será efetuada a transferência dos valores registrados nessa conta para a conta específica, do grupo Imobilizado em Operação.
As variações cambiais passivas ocorridas até a data do desembaraço aduaneiro serão registradas como custo na conta de Importação em Andamento. A partir da entrada dos bens importados na empresa, devem ser registradas como despesa operacional, mediante obediência ao princípio contábil da competência.
21.4.4 - Custo de Demolições
Nos casos de aquisição de terreno que possui imóveis a serem demolidos, o custo total da aquisição é atribuído exclusivamente ao terreno.
21.5 - Critérios de Avaliação do Ativo Imobilizado
A base de avaliação dos bens componentes do Ativo Imobilizado é o seu custo de aquisição, ou seja, todos os gastos relacionados com a aquisição dos bens e os necessários para colocá-lo em local e condições de uso no processo operacional da companhia.
21.5.1 - Bens Adquiridos
No caso de compra, o custo compreende o preço faturado pelo fornecedor acrescido de todos os gastos necessários para poder efetivar a compra e instalar o bem, tais como: frete, seguro, comissões, desembaraço aduaneiro, custos de instalação e montagem, custos com escritura e outros serviços legais e os impostos pagos, exceto quando ensejarem crédito fiscal.
Os valores relativos a encargos financeiros decorrentes de empréstimos e financiamentos, bem como os juros nas compras a prazo de bens do Ativo Imobilizado não devem ser incluídos no custo dos bens adquiridos, mas
lançados como despesas financeiras no resultado ou no ativo diferido, se em fase de construção.
Ressalte-se que perante a legislação do Imposto de Renda (PN CST nº 02/79), o Imposto de Transmissão na Aquisição de Imóveis pago pela pessoa jurídica na aquisição de bens do ativo permanente, poderá, a seu critério, ser registrado como custo de aquisição ou deduzido como despesa operacional, no entanto, para efeitos contábeis, tal procedimento não é válido, uma vez que esse tributo faz parte do valor aplicado na aquisição do bem.
21.5.2 - Bens Construídos
O custo dos bens construídos corresponde aos gastos por aquisição dos materiais aplicados, o da mão-de-obra e seus encargos e outros custos diretos e indiretos relacionados com a construção, incorridos até a data da
colocação dos mesmos em atividade.
21.5.3 - Bens Recebidos em Doação ou Subvenções Para Investimento
No caso de bens recebidos em doação ou subvenção para investimento, sem ônus para a empresa, devem ser contabilizados pelo preço praticado no mercado, a crédito da conta específica de Reserva de Capital (art. 182, § 1º, letra d da Lei nº 6.404/76).
As demais doações recebidas pela empresa serão apropriadas ao resultado do período como receita.
21.5.4 - Bens Incorporados ao Capital
Os bens que forem incorporados ao Patrimônio Líquido da empresa para formação do capital social serão
registrados pelo seu valor de avaliação, estabelecido por três peritos ou por empresa especializada e aprovado em assembléia geral (art. 8º da Lei nº 6.404/76).
21.6 - Reparos, Manutenções e Substituição de Partes ou Peças
Os gastos incorridos com melhorias, alterações, recuperações e reparos para manter ou recolocar os ativos em condições normais de uso, serão agregados à conta que registra o bem no grupo do Ativo Permanente e
depreciados conforme prazo de vida útil previsto, sempre que forem de valores relevantes e aumentarem a vida útil originalmente prevista para o bem. Caso contrário, serão lançados como despesas, à medida que os gastos são incorridos.
Perante a legislação do Imposto de Renda podem ser lançados como custo ou despesa operacional o valor de aquisição de bens para o Ativo Permanente, cujo prazo de vida útil não ultrapasse um ano ou o valor unitário seja inferior a R$ 326,61 (art. 301 do RIR/99 e art. 30 da Lei nº 9.249/95).
21.7 - Bens Obsoletos ou Sucateados
Tratando-se de bens obsoletos, sucateados ou totalmente depreciados, deverão permanecer registrados
contabilmente, pois a baixa contábil deve ser concomitante à baixa física do bem, ou seja, com sua efetiva saída do patrimônio da empresa, e o valor de alienação, caso haja valor econômico apurável, servirá para apuração da receita eventual ou do valor efetivo da perda.
21.8 - Depreciação
21.8.1 - Considerações
Com exceção de terrenos e de alguns outros itens, os elementos que integram o ativo imobilizado têm um período limitado de vida útil econômica. Dessa forma, o custo de tais ativos deve ser alocado aos exercícios beneficiados pelo seu uso no decorrer de sua vida útil econômica, mediante apropriação das quotas mensais ou anuais de depreciação, amortização ou exaustão que devem representar o efetivo desgaste do bem, sua perda de utilidade ou a perda de sua capacidade produtiva, independentemente do que estabelece a legislação fiscal.
Nesse sentido o artigo 183, § 2º, da Lei nº 6.404/76, estabelece que:
"A diminuição de valor dos elementos do ativo imobilizado será registrada periodicamente nas contas de: a) depreciação - quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgastes ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência;
b) amortização - quando corresponder à perda do valor do capital aplicado na aquisição de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado; c) exaustão - quando corresponder à perda do valor, decorrente de sua exploração, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração.
21.8.2 - Estimativa de Vida Útil do Bem I - TAXAS DE DEPRECIAÇÃO
Uma dificuldade associada ao cálculo da depreciação é a determinação do período de vida útil econômica dos bens do Ativo Imobilizado, na produção dos rendimentos da empresa.
Na prática, a maioria das empresas adota as taxas admitidas perante a legislação fiscal, estabelecidas na Instrução Normativa SRF nº 162, de 31.12.98 e IN SRF nº 130 de 10.11.99, reproduzidas abaixo:
ANEXO I
Referência
NCM Bens Prazo de vida útil (anos) Taxa anual de depreciação
Capítulo 01 ANIMAIS VIVOS
0101 ANIMAIS VIVOS DAS ESPÉCIES CAVALAR, ASININA E MUAR 5 20 %
0102 ANIMAIS VIVOS DA ESPÉCIE BOVINA 5 20 %
0103 ANIMAIS VIVOS DA ESPÉCIE SUÍNA 5 20 %
0104 ANIMAIS VIVOS DAS ESPÉCIES OVINA E CAPRINA 5 20 %
0105 GALOS, GALINHAS, PATOS, GANSOS, PERUS, PERUAS E GALINHAS-D'ANGOLA
(PINTADAS), DAS ESPÉCIES DOMÉSTICAS, VIVOS 2 50 %
Capítulo 39 OBRAS DE PLÁSTICOS
3923 ARTIGOS DE TRANSPORTE OU DE EMBALAGEM, DE PLÁSTICOS
3923.10 -Caixas, caixotes, engradados e artigos semelhantes 5 20 %
3923.30 -Garrafões, garrafas, frascos e artigos semelhantes 5 20 %
3923.90 -Outros vasilhames 5 20 %
3926 OUTRAS OBRAS DE PLÁSTICOS E OBRAS DE OUTRAS MATÉRIAS DAS
POSIÇÕES 3901 A 3914 ,
3926.90 Correias de transmissão e correias transportadoras 2 50 %
3926.90 Artigos de laboratório ou de farmácia 5, 20 %
Capítulo 40 OBRAS DE BORRACHA
4010 CORREIAS TRANSPORTADORAS OU DE TRANSMISSÃO, DE BORRACHA
VULCANIZADA 2 50 %
Capítulo 42 OBRAS DE COURO
4204 Correias transportadoras ou correias de transmissão 2 50 %
4415 CAIXOTES, CAIXAS, ENGRADADOS, BARRICAS E EMBALAGENS SEMELHANTES, DE MADEIRA; CARRETÉIS PARA CABOS, DE MADEIRA; PALETES SIMPLES, PALETES-CAIXAS E OUTROS ESTRADOS PARA CARGA, DE MADEIRA; TAIPAIS DE PALETES, DE MADEIRA
5 20 %
4416 BARRIS, CUBAS, BALSAS, DORNAS, SELHAS E OUTRAS OBRAS DE TANOEIRO 5 20 %
Capítulo 57 TAPETES E OUTROS REVESTIMENTOS PARA PAVIMENTOS, DE MATÉRIAS
TÊXTEIS 5 20 %
Capítulo 59 TECIDOS IMPREGNADOS, REVESTIDOS, RECOBERTOS OU ESTRATIFICADOS; ARTIGOS PARA USOS TÉCNICOS DE MATÉRIAS TÊXTEIS
5910.00 CORREIAS TRANSPORTADORAS OU DE TRANSMISSÃO, DE MATÉRIAS
TÊXTEIS, MESMO IMPREGNADAS, REVESTIDAS OU RECOBERTAS, DE PLÁSTICO, OU ESTRATIFICADAS COM PLÁSTICO OU REFORÇADAS COM METAL OU COM OUTRAS MATÉRIAS
2 50%
8207 FERRAMENTAS INTERCAMBIÁVEIS PARA FERRAMENTAS MANUAIS, MESMO
MECÂNICAS, OU PARA MÁQUINAS-FERRAMENTAS (POR EXEMPLO: DE EMBUTIR, ESTAMPAR, PUNCIONAR, ROSCAR, FURAR, MANDRILAR, BROCHAR, FRESAR, TORNEAR, APARAFUSAR), INCLUÍDAS AS FIEIRAS DE ESTIRAGEM OU DE EXTRUSÃO, PARA METAIS, E AS FERRAMENTAS DE PERFURAÇÃO OU DE SONDAGEM
8207.30 -Ferramentas de embutir, de estampar ou de puncionar 5 20%
8483 ÁRVORES (VEIOS) DE TRANSMISSÃO [INCLUÍDAS AS ÁRVORES DE
EXCÊNTRICOS (CAMES) E VIRABREQUINS (CAMBOTAS)] E MANIVELAS; MANCAIS (CHUMACEIRAS) E "BRONZES"; ENGRENAGENS E RODAS DE FRICÇÃO; EIXOS DE ESFERAS OU DE ROLETES; REDUTORES,
MULTIPLICADORES, CAIXAS DE TRANSMISSÃO E VARIADORES DE VELOCIDADE, INCLUÍDOS OS CONVERSORES DE TORQUE (BINÁRIOS); VOLANTES E POLIAS, INCLUÍDAS AS POLIAS PARA CADERNAIS;
EMBREAGENS E DISPOSITIVOS DE ACOPLAMENTO, INCLUÍDAS AS JUNTAS DE ARTICULAÇÃO
8483.40 Caixas de transmissão, redutores, multiplicadores e variadores de velocidade,
incluídos os conversores de torque (binários) 10 10%
8531 APARELHOS ELÉTRICOS DE SINALIZAÇÃO ACÚSTICA OU VISUAL (POR
EXEMPLO: CAMPAINHAS, SIRENAS, QUADROS INDICADORES, APARELHOS DE ALARME PARA PROTEÇÃO CONTRA ROUBO OU INCÊNDIO), EXCETO OS DAS POSIÇÕES 8512 OU 8530
8531.20 Painéis indicadores com dispositivos de cristais líquidos (LCD) ou de diodos
emissores de luz (LED), próprios para anúncios publicitários 5 20%