Elementos do conflito tributário

Após compreender o que se trata de um conflito e quais elementos o compõem, convém observar quais características do conflito tributário. O conflito tributário que se busca estudar se estrutura a partir das relações que permeiam o Estado Democrático de Direito, tendo em vista que houve alterações significativas na estrutura da Administração Pública. A partir de tais alterações e tendo em vista a extrema complexidade das relações jurídico- tributárias, foram institucionalizadas formas de colaboração dos cidadãos na realização do interesse público na aplicação das normas tributárias, como é o caso do lançamento por homologação. Essa mudança trouxe consigo um forte aumento da litigiosidade, haja vista que o contribuinte aplica a legislação tributária observando seus interesses de pagar o mínimo possível. Enquanto isso, a Administração Tributária aplicará e interpretará a norma tributária com o intuito de arrecadar o máximo possível.

Numa economia como a brasileira, em que os meios de produção não estão nas mãos do Estado, os tributos, para além de simples método de pagamento pelos serviços públicos, são também o instrumento mais importante por meio do qual o sistema político põe em prática uma determinada concepção de justiça econômica ou distributiva. Não é possível desconhecer a existência de controvérsias nascidas da tentativa de se definir os direitos e deveres de um Estado Democrático de Direito em relação aos seus cidadãos, e em contra partida, os direitos e deveres desses cidadãos em relação ao Estado, e uns, em relação aos outros118.

117

SANTOS, Boaventura de Souza. O discurso e o poder. Porto Alegre: Fabris, 1988, p. 23.

118 _{MURPHY, Liam e NAGEL, Thomas. O mito da propriedade. Tradução de Marcelo Brandão Cipolla. São}

A Administração visa a proteger os interesses dos cidadãos com a sua atuação, enquanto os indivíduos satisfazem igualmente este interesse geral quando pagam os tributos. Essa é a relação existente entre o dever fundamental de pagar tributos e os direitos e garantias fundamentais demonstrada anteriormente, de forma que se observa uma confluência entre dever e direito119. No entanto, esse interesse próprio da Administração na arrecadação tributária muitas vezes não é reconhecido pelos contribuintes, embora previsto no ordenamento jurídico, levando ao conflito entre as partes. Conflito este que se dá quando há a utilização das leis pela Administração Tributária de forma a invadir o espaço reservado ao exercício dos direitos e liberdades dos cidadãos.

Atualmente a legislação brasileira utiliza-se largamente do lançamento por homologação para quase totalidade dos tributos, sem que haja um sistema de resolução de conflitos extrajudiciais para os casos de dúvidas de interpretação da legislação tributária. Essa mudança trouxe um aumento da litigiosidade entre a Administração Tributária e os contribuintes, posto que estes buscarão aplicar a legislação tributária de acordo com seus interesses, com o fim de pagar o mínimo possível. Por outro lado, a Administração Tributária interpretará e aplicará a lei de acordo com os seus interesses de arrecadar o máximo possível120. Em razão da diferença de interesses e de interpretações da legislação tributária, aumentam-se as demandas, abarrotando-se os tribunais, levando à recuperação dos créditos tributários a ínfimas parcelas.

Além disso, como apontado em páginas anteriores, as atividades da Administração Pública para realização dos direitos e garantias fundamentais dos cidadãos não estão sendo satisfatórias, de forma que os cidadão se sentem repelidos a pagar os tributos devidamente. Nasce, portanto, a irresignação em pagar o tributo. Ademais, como visto, os contribuintes não o pagam em razão do desejo de acumular o maior montante de riqueza possível, desprovido de qualquer senso de dever ou responsabilidade social, bem como consideram a legislação tributária injusta e inconstitucional e muitas vezes não a entendem de forma clara e objetiva, levando a equívocos na interpretação das obrigações principais e acessórias.

A partir do momento em que se observa a atitude do contribuinte voltada ao inadimplemento do crédito tributário, vislumbra-se o conflito tributário. Neste caso, não se

119 _{CASALTA,2009,p 65.} 120

RODRIGUES, Tereza Cristina Tarragô Souza. Alternativas consensuais de resolução de conflitos

tributários no direito brasileiro: perspectivas à luz do princípio da legalidade, 2009. 211 f. Tese de Doutorado.

Faculdade de Direito, Universidade Federal de Pernambuco, 2009. p.33. Em mesmo sentido: CATARINO, João Ricardo e FILIPPO, Luciano Gomes. A transação sobre questões de fato e sobre a interpretação das normas

fiscais: novas perspectivas para resolução de litígios. Disponível em

<http://aqlfadvogados.com.br/docs/a_transacao_sobre_questoes_de_fato_e_sobre_a_interpretacao_das_normas_ fiscais.pdf.> Acesso em 10 de jan 2016.

observam as intenções e os aspectos internos do contribuinte, mas como ele exterioriza sua pretensão em não realizar o pagamento do referido crédito fazendário. Vislumbra-se, portanto, uma controvérsia na relação jurídica tributária, tendo em vista que as medidas conflitivas se observariam com os recursos utilizados pelo sujeito passivo para se desviar do dever de adimplemento do crédito tributário, bem como com os recursos utilizados pelo sujeito ativo para receber o montante devido, como as medidas exacionais. O conflito tributário, portanto, ocorre em face dos interesses antagônicos entre a Administração Tributária, em arrecadar mais, e o administrado, em pagar o mínimo possível. Ademais, pelo fato de as normas tributárias serem complexas e não muito claras, pode haver uma diversidade de interpretações, de forma que há dificuldades em se determinar todas as circunstâncias que podem ocorrer num fato concreto. Em outras palavras, o legislador outorga à Administração Tributária usar conceitos que possuem uma margem relativamente ampla de atuação.

Também há que se considerar a utilização de presunções por parte da Administração Tributária como causa de fonte habitual de conflitos. Neste caso particular, há dúvidas quanto à própria existência da obrigação tributária, seu nascimento, magnitude e valoração. Nesta seara das presunções, ainda há que se ressaltar que há alguns conceitos postos na legislação tributária em que dão lugar à incerteza, gozando a Administração Tributária de uma liberdade para quantificar e valorar o fato e seus efeitos tributários121.

Dessa forma, o conflito tributário se demonstra pela observação de que os direitos da Administração Tributária e os direitos dos contribuintes são incompatíveis entre si. Em outras palavras, o interesse do Fisco em arrecadar tributos impõe obrigações como as de fiscalizar, de identificar as situações definidas pela legislação tributária como objeto da incidência dos tributos, promovendo os respectivos lançamentos, punir os infratores da legislação tributária, dentre outros. Tais obrigações, ao serem cumpridas, podem entrar em colisão com outras germinadas pelo direito que os contribuintes possuem de terem os tributos exigidos de acordo com a lei, como a obrigação de defesa da propriedade, de proteção ao livre exercício da atividade econômica, de proteção ao mínimo existencial, de exigir a realização dos direitos sociais, dentre outros122. O choque de interesses entre o Fisco e os contribuintes, portanto, é corrente e efetivo, demonstrando pelo grande número de litígios em que se discutem a cobrança do crédito tributário na esfera administrativa e judicial.

121 _{LAPATZA, José Juan Ferreiro. Solución convencional de conflitos en materia tributaria, In Revista}

Argentina de Derecho Tributario, nº 2, Buenos Aires: Universidad Austral, Facultad de Derecho, 2001, p. 339.

122 _{WALDRON, Jeremy. Los derechos em conflito. In Estudios de filosofia y derecho. Colômbia: Universidad}

Os conflitos tributários, assim podem ser destrinchados em três planos: objetivo, comportamental e anímico ou motivacional. No plano objetivo, observa-se um problema alocativo incidente sobre bens escassos ou encargos tidos como necessários, sejam os bens e os encargos de natureza material ou imaterial; ou seja, a pecúnia necessária ao adimplemento do tributo pelo sujeito passivo encontra-se escassa por diversos motivos (crise financeira, desemprego, falência da empresa). No plano comportamental, observa-se a contraposição no vetor de conduta entre dois sujeitos de forma consciente ou inconsciente, intencional ou não, sendo demonstrado pelo interesse do sujeito passivo em pagar o mínimo possível, enquanto a Administração Tributária tem o interesse em arrecadar o máximo possível. Já no último plano, têm-se os sujeitos portadores de percepções diferentes sobre como tratar o problema alocativo, como função de valores de justiça, de forma que cada um possui sua opinião a respeito da justeza de sua reivindicação, traduzindo-se nas questões referentes à moralidade tributária dantes destacada por Klaus Tipke.

A sistemática do conflito tributário antevista faz crescer a necessidade de aplicação de meios que previnam ou solucionem o conflito de forma mais breve, principalmente em razão da utilização em massa do lançamento por homologação como método para a apuração do crédito tributário. Essa é a opinião de Ferreiro Laptaza, para o qual tais meios devem ser utilizados para evitar a disseminação de conflitos123.

É óbvio que uma boa medida de prevenção ou impedimento de conflitos é a confecção de um ordenamento integrado por normas, mandamentos abstratos e gerais, que transmitam claramente ao cidadão, que deve cumpri-las, a atuação que dele se espera, de acordo com a ordem social desejada. Normas claras, compreensíveis, coerentes com o restante do ordenamento, fáceis de localizar e de interpretar quando se deseje sua aplicação a um caso concreto, e com a estabilidade necessárias para que possam ser assumidas e assimiladas por todos aqueles que devem acomodar a elas sua conduta. No entanto, essa realidade é uma utopia.

De fato, o Código Tributário Nacional a despeito de fazer constar a transação tributária como modalidade de extinção do crédito tributário, um meio alternativo, tal dispositivo fora alocado para a penumbra em face do preconceito da sua utilização no Direito Tributário. Mas, por ser este um universo de interesses antagônicos até porque o contribuinte consente, mas de modo algum não deseja o tributo, não haveria motivo por que a transação não pudesse ser usada para harmonizar esses interesses124. Ela traz clareza a situações incertas, servindo como

123 _{LAPATZA, 2001, p. 295.}

instrumento operador jus-científico da solidificação de situações concretas ou do conteúdo da lei aplicável. Ademais, ela permite que haja o adimplemento de crédito tributário por meio de concessões realizadas pelos sujeitos participantes da relação jurídica tributária, trazendo aos cofres públicos receita para satisfação dos direitos e garantais dos cidadãos.

Emerge também, a partir da análise do alto número de litígios envolvendo a matéria tributária, a relevância de se verificar as possibilidades para a introdução, junto ao sistema de lançamento por homologação, dos imprescindíveis mecanismos de colaboração e transação para chegar a um acordo entre a Administração Tributária e sujeito passivo quanto à interpretação e valoração da lei. No entanto, as propostas de aplicação dos meios alternativos de solução de conflitos, tais como mediação, conciliação ou arbitragem, ainda causam certa perplexidade na doutrina tributária brasileira e permanecem carentes de tratamento por parte desta.

É necessário que haja meios de solução dos conflitos tributários que tragam respostas rápidas, demonstrando uma maior colaboração do contribuinte nas atividades da Administração Tributária em face da visão mais formal de confronto. É essa participação mais ativa do cidadão que permite a consolidação do Estado Democrático de Direito, haja vista que a Administração passa a ser mais um instrumento de realização dos seus direitos do que mero ator de imposição de ordens e penalidades.