A Norma Internacional IAS-37 trata o termo “contingente para ativos e passivos que não sejam reconhecidos” em razão de que a sua existência somente será confirmada pela ocorrência, ou não, de um ou mais eventos futuros e incertos, não havendo controle da entidade sob tais riscos.
Para que ocorra o reconhecimento contábil de uma provisão, a norma IAS 37 define que uma provisão deve ser reconhecida quando (i) existe uma obrigação atual (legal ou implícita) como consequência de um evento passado, (ii) seja provável que uma saída de recursos contendo benefícios econômicos seja exigida para se liquidar a obrigação e (iii) exista uma estimativa confiável sobre o valor da obrigação (IBRACON, 2001, p. 831).
Temas Referência a Adotar
Área Privada
Normas Contábeis e Demonstrações IAS/IFRD do IASB como padrão mínimo Contábeis
Normas de Auditoria International Standards on Auditing do
IAPC do IFAC
Governança Corporativa Princípios da OECD
Código de Ética e de Independência Normas éticas e de independência do IFAC
Nannini e Salotti (2009, p. 312) discorrem sobre a norma internacional definindo o que é uma obrigação presente e o que é um evento passado, vejamos:
Obrigação presente: em casos raros, não é claro se existe ou não uma obrigação
presente. Nesses casos, presume-se que um evento passado dá origem a uma obrigação presente se, considerando toda evidência disponível, é mais provável do
que não provável que uma obrigação presente existe à data do balanço. Nesse caso,
reconhecimento do passivo deverá ser efetuado.
Evento passado: um evento passado que conduza a uma obrigação presente é
conhecido como um evento que cria obrigações. Para um evento ser um evento que cria obrigações, é necessário que a empresa não tenha nenhuma alternativa realística de se não liquidar a obrigação criada para o evento. (grifos nossos)
A norma internacional apresenta diversos conceitos que devem ser seguidos para o cálculo do risco (mensuração), estimativas confiáveis, etc., com a finalidade de facilitar a sua apuração.
O Ibracon (2001, p. 831), ao traduzir a Norma Internacional IAS-37, relatou que em poucos casos não é possível definir se há ou não uma obrigação atual. Continua em sua transcrição afirmando que “... se presume que um evento passado origina uma obrigação atual quando, levando-se em consideração todas as evidências disponíveis, for mais provável do que improvável que uma obrigação atual exista na data do balanço” (grifo nosso)
A norma internacional continua discorrendo sobre obtenção de evidências, mencionando inclusive parecer de especialistas, sem efetuar quaisquer distinções sobre a necessidade de ser um especialista interno ou externo à empresa, de um escritório de advocacia, consultoria, etc. (IBRACON, 2001, p. 831).
Quando a norma IAS-37 discorre sobre a possibilidade de desembolso de recursos, é inserido um novo conceito sobre riscos: “possível”. O Ibracon (2001, p. 833) traduziu este dispositivo da seguinte forma:
Para que um passivo seja qualificado para reconhecimento, não deve haver somente uma obrigação atual, mas também a probabilidade de um desembolso de recursos contendo benefícios econômicos para liquidar aquela obrigação. Para fins desta Norma, uma saída de recursos ou outro evento é vista como provável se for mais provável que o evento ocorra do que não, ou seja, a probabilidade de o evento ocorrer é maior do que a probabilidade de não ocorrer. Quando não é provável (ou
seja: é apenas possível) que uma obrigação atual exista, uma entidade divulga um
passivo contingente, a menos que seja remota a possibilidade de uma saída de recursos contendo benefícios econômicos. (grifo nosso)
Sobre Ativos contingentes, a norma internacional determina que (IBRACON, 2001, p. 834):
Ativos contingentes não serão reconhecidos das demonstrações contábeis, uma vez que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser realizado. Entretanto, quando
a realização do resultado é virtualmente certa, o ativo correspondente não é um
ativo contingente e é adequado seu reconhecimento
Um ativo contingente é divulgado (...) quando é provável uma entrada de benefícios econômicos. (grifos nossos)
Note-se que, nesse dispositivo, o termo utilizado para reconhecimento do ativo foi “quando a realização do resultado é virtualmente certa”. Em outros normativos, o termo que vem sendo aplicado é o “praticamente certo”. Contudo, essa determinação está em linha com os pressupostos contábeis, haja vista que o reconhecimento de um ativo sem que tenha ocorrido o efetivo ingresso de recursos poderá causar efeitos não desejados para a sociedade (até mesmo a distribuição de lucros/dividendos), o que não seria recomendável caso existam incertezas quanto ao seu recebimento.
Quanto aos riscos, mesmo havendo questionamentos sobre o montante a ser reconhecido como uma provisão, isto não é suficiente para que a entidade deixe de reconhecê- la contabilmente. Existem vários caminhos que podem ser trilhados para que o melhor valor seja apurado e devidamente reconhecido em suas demonstrações financeiras.
Quando a norma internacional trata da divulgação de uma provisão, inclui uma nova modalidade de classificação do risco: “remota”: “A menos que seja remota a possibilidade de qualquer desembolso para liquidação, a entidade deve divulgar, para cada tipo de passivo contingente, na data do balanço, uma breve descrição da natureza do passivo contingente”. (IBRACON, 2001, p. 843). (grifo nosso)
O IBRACON (2001, p. 847) procurou resumir os vários parágrafos que a norma internacional discorreu sobre este capítulo, apresentando quadros e fluxogramas.
No Quadro 2 a seguir, é apresentado um resumo descrevendo a metodologia que uma empresa deveria adotar ao avaliar a necessidade ou não de provisionamento de um determinado risco. Neste quadro, poderão ser observadas as três classificações de risco: Provável, Possível e Remota.
Na primeira coluna, é definido como sendo provável, ou seja, deve ser provisionado, o valor cuja obrigação é presente e necessitará de recursos para a sua liquidação.
Na segunda coluna, o risco é classificado como possível, não havendo necessidade de provisionamento, mas deverá ser objeto de divulgação em Notas Explicativas.
Na terceira coluna, o risco foi classificado como sendo remoto, não havendo necessidade de provisionamento nem tampouco divulgação em Notas Explicativas.
Quadro 2 – Provisões e Passivos Contingentes – adaptado Risco Provável Provisiona Divulga Risco Possível Não Provisiona Divulga Risco Remoto Não Provisiona Não Divulga Há uma obrigação presente que provavelmente requer uma saída de recursos
Há uma obrigação possível ou uma obrigação presente que pode requerer, mas provavelmente não irá requerer uma saída de recursos.
Há uma obrigação possível ou uma obrigação presente cuja probabilidade de uma saída de recursos é remota. Uma provisão é reconhecida Nenhuma provisão é reconhecida Nenhuma provisão é reconhecida Divulgações são
exigidas para a provisão
Divulgações são exigidas para o passivo contingente
Nenhuma divulgação é requerida
Fonte: IBRACON (2001, p. 845)
Seguindo a mesma linha das provisões, o IAS-37 também procurou demonstrar as situações em que um ativo poderia ser reconhecido contabilmente.
No Quadro 3 a seguir, em sua primeira coluna, está definido que um ativo apenas será reconhecido contabilmente quando a entrada de benefícios econômicos é virtualmente certa. Desta forma, o ativo não é contingente.
Já na segunda coluna, a entrada de benefícios econômicos é provável, mas não virtualmente certa, sendo vedado o reconhecimento de ativo, mas deve ser objeto de divulgações em Notas Explicativas.
A terceira coluna é representada pela situação em que a entrada não é provável. Neste caso, nenhum ativo será reconhecido e nenhuma divulgação será necessária.
Início
Obrigação presente como resultado de um evento que
gera obrigação Obrigação possível? Remota? Saída provável? Estimativa Confiável? Sim Não Sim Sim Sim Sim Não Não Não Não (raro) Reconhecer Divulgar o
passivo contingente Não fazer nada
Quadro 3 – Ativos Contingentes – adaptado Praticamente certo Provisiona Divulga Provável Não provisiona Divulga Remoto Não Provisiona Não divulga A entrada de benefícios econômicos é virtualmente certa. A entrada de benefícios econômicos é provável, mas não virtualmente certa. A entrada não é provável O ativo não é contingente Nenhum ativo é reconhecido Nenhum ativo é reconhecido Divulgações são exigidas Divulgações são exigidas Nenhuma divulgação é exigida Fonte: IBRACON (2001, p. 845)
Na Figura 3 abaixo é apresentado um fluxograma cuja finalidade é de ajudar o profissional responsável pela definição entre provisionar, divulgar ou não fazer nada. Vale lembrar que todas essas reflexões devem ser realizadas anualmente (IBRACON, 2001, p. 847).
Figura 3 – Fluxograma de Decisão Fonte: IBRACON (2001, p. 847)
Em síntese, é possível concluir que a Norma Internacional IAS-37 procurou ser bem objetiva ao avaliar e orientar os profissionais de contabilidade. O reconhecimento de um determinado risco (provisão) ou de um ativo (direito) apenas deve ser efetuado quando a empresa tiver em mãos informações coerentes e consistentes sobre o caso. Poderá se socorrer de pareceres de especialistas e/ou de advogados, mas em momento algum houve determinação de que os especialistas e/ou advogados fossem externos, ou seja, não pudessem ser representantes da própria empresa.
Também se observa que a diferenciação entre a classificação do risco entre provável e possível não envolve percentuais. Apenas esclarece que o risco é considerado como provável quando as suas chances de acontecer forem maiores de não acontecerem. Desta forma, é passível o entendimento de que 51% de chances de acontecer seria classificado como provável, pois seria maior que os 49% de não acontecer. Mas, mesmo assim, pairam dúvidas sobre esta definição, haja vista que existem três termos para classificação do risco, quais sejam: Remoto, Possível e Provável. Repartir 100% de risco entre estes três termos não permitiria a singela conclusão de que remoto e possível estariam entre os 50% e provável superiores a esse percentual.
Na Figura 4 abaixo, levanta-se a questão sobre quais seriam os percentuais que deveriam ser adotados para os riscos remoto, possível e provável. Seria coerente afirmar que risco possível seria algo inferior a 50%, dividindo uma parte com o risco remoto? E o risco provável poderia ter uma variável tão grande entre 51% e 100%?
Figura 4 – Classificação do risco
Por outro lado, não seria mais razoável dividir 100% em três, e definir que remoto representa a faixa entre 0% e 33%, possível entre 33% e 66% e provável entre 66% e 100%?
Entretanto, nada impede que existam dois momentos quando da classificação do risco, quais sejam: (i) no primeiro momento, uma definição entre remoto, possível e provável, considerando essa ordem como crescente; e (ii) no segundo momento, havendo a classificação
0% 25% 50% 75% 100%
do risco como de perda provável, definir se o risco representa mais do que 50% do provável ou não.
Não seria razoável, utilizando a matemática, dizer que no primeiro exemplo (provável = 50% ou mais) o risco seria contabilizado quando o percentual fosse superior a 75% de risco, ou ainda que, no segundo exemplo (provável superior a 66%), o risco seria contabilizado quando o percentual fosse superior a 83%?
Como visto, a pura indicação de que a contingência deve ser contabilizada quando o risco for maior que 50% de chances de perda, não é razoável com o que determina a norma internacional.