Mão-de-obra Outros recursos Processo de Transformação (manufatura)
Bens
(Ativo) Usuário Matéria-prima transformada Mão-de-obra Outros recursosNÃO Autorizo a reprodução e divulgação total ou parcial deste trabalho, por qualquer meio convencional, eletrônico ou digital, sendo necessário a autorização por escrito do Autor.
Comentando sobre o desenvolvimento dos modelos de custos, Nakagawa (1993, p. 36) coloca que houve, no início do século XX, o abandono de práticas inovadoras de custeio, desenvolvidas até este período, e a adoção dos métodos de custeio, que utilizamos hoje, denominamos de tradicionais:
Muitos procedimentos haviam sido criados por engenheiros metalúrgicos para se custear produtos, de maneira gerencialmente relevante, entre 1880 e 1890. Mas, após 1914, tais procedimentos desapareceram da prática contábil e em seu lugar surgiram os procedimentos de custeio de produtos ainda hoje utilizados intensamente.
Sobre o desenvolvimento de sistemas gerenciais Johnson e Kaplan (1996, p. 10) colocam que durante o século XIX houve uma mudança muito acentuada no ambiente de produção, com a expansão da linha de produtos, encurtamento do ciclo de vida e mudanças nas tecnologias de produção. No entanto, segundo comentam os autores, os sistemas de Contabilidade Gerencial gerados neste período não foram aproveitados no século seguinte:
Mas na época em que esses eventos se desenrolaram, o espírito e o conhecimento para o projeto de sistemas de Contabilidade Gerencial – desenvolvidos e sustentados no período de cem anos, entre 1825 e 1925 – haviam desaparecidos. As organizações passaram a se fixar nos sistemas de custos e métodos de informações gerenciais dos anos 20. Com a automação dos sistemas de custos nos computadores digitais, começados em meados da década de 1960, os projetistas de sistemas se limitaram a automatizar os sistemas manuais encontrados nas fábricas. Não se questionou se tais sistemas ainda faziam sentido, dada a enorme expansão da tecnologia da informação representada pelos computadores eletrônicos digitais, e a natureza já alterada das operações da organização.
Deixando de aproveitar os modelos de custos desenvolvidos durante um período de mudanças do ambiente produtivo, a Contabilidade fixou-se em modelos considerados tradicionais, inibindo o processo de criatividade, reflexão e questionamento sobre a adequação dos modelos de custos aos novos ambientes empresariais, decorrentes da evolução natural do processo produtivo e da natureza sistêmica da empresa.
A economia de serviços desenvolveu-se ao longo do último século, e inicia o século XXI como o setor de maior relevância, quando comparado com a agricultura e a indústria. O setor de serviços gera um produto diferente dos bens, que tem como característica principal a intangibilidade.
O setor de serviços é uma indústria que tem um produto muito peculiar com características específicas, e deste modo deve ter um processo produtivo diferente do
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processo da manufatura, necessitando de informações que reflitam fidedignamente essas características.
Gianesi e Corrêa (1994, p.13) reconhecem a necessidade de novos modelos para o tratamento das informações das empresas de serviços e comentam que:
Mais recentemente, ao mesmo tempo em que o próprio setor de manufatura reconhece a inadequação de algumas metodologias tradicionais de administração da produção, e busca novos conceitos, visando a adaptação ao novo ambiente econômico mundial, o setor de serviços necessita desenvolver conceitos e metodologias adequadas, tanto ao novo tempo quanto às especificidades de suas operações.
Entendendo que a necessidade por informações que possam refletir com maior fidedignidade os processos operacionais das empresas de serviços, Atkinson et al. (2000, p.51) colocam que “os gerentes das empresas de serviços exigem agora informações para melhorarem a qualidade, a pontualidade e a eficiência das atividades que eles executam tão bem, como tomar decisões sobre produtos, serviços e clientes individuais.”
Serviços são produtos com características específicas. Segundo Judd citado por Las Casas (1991, p. 15) serviços “constituem uma transação realizada por uma empresa ou por empresário, cujo objetivo não está associado à transferência de um bem.”
A definição de serviço apresentada por Kotler (1998, p. 412) é que “serviço é qualquer ato ou desempenho que uma parte possa oferecer a outra e que seja essencialmente intangível e não resulte na propriedade de nada. Sua produção pode ou não estar vinculada a um produto físico.”
Lovelock e Wright (2001, p.5) oferecem uma definição para serviços que se divide em duas partes que se complementam:
Serviço é um ato ou desempenho oferecido por uma parte à outra. Embora o processo possa estar ligado a um produto físico, o desempenho é essencialmente intangível e normalmente não resulta em propriedade de nenhum dos fatores de produção.
Serviços são atividades econômicas que criam valor e fornecem benefícios para clientes em tempos e lugares específicos, como decorrência da realização de uma mudança desejada no – ou em nome – destinatário do serviço.
De acordo com Las Casas (1991, p.15) serviço pode ser definido como “a parte que pode ser vivenciada, é uma experiência vivida, é o desempenho.”
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Todas as definições de serviços enfocam aspectos como a troca, a experiência e o desempenho. Todos estes aspectos são um reflexo das características dos serviços que os distinguem dos bens.
Vários autores, como Kotler (1998); Las Casas (1991); Gianessi e Corrêa (1994); Lovelock e Wright (2001) e Palmer e Cole (1995) definem as características relacionadas aos serviços como sendo intangibilidade, inseparabilidade, variabilidade e perecibilidade. Essas características podem ser descritas como:
Intangibilidade – O serviço não pode ser visto nem sentido até o momento da troca efetiva, o que existe até então são promessas, na maioria das vezes impossíveis de serem constatadas pelo consumidor.
Inseparabilidade – O serviço é produzido e consumido ao mesmo tempo,
destacando que o usuário participa do processo de produção do serviço.
Variabilidade – O serviço é variável como consequência das suas
características e da participação do usuário no processo de criação.
Perecibilidade – O serviço não pode ser estocado.
Estas características levam as instituições que produzem serviços a terem processos efetivamente diferentes da empresa de manufatura.
O serviço tem na inseparabilidade e variabilidade as características mais importantes que o diferenciam dos bens.
A inseparabilidade define que o serviço não pode ser produzido sem a participação do consumidor, pois o mesmo se envolve no processo de produção do serviço. Esta condição define um novo elemento que faz parte do processo de produção do serviço, o consumidor/cliente.
A variabilidade é decorrente da participação do usuário no processo produtivo, onde a instituição não tem controle total sobre a ação deste insumo que compõe o processo produtivo.
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O esquema mostra o processo produtivo do serviço:
Figura 06 – Esquema representativo do processo de produção na indústria de serviços
Quando comparamos as características dos bens e dos serviços, percebemos que nos deparamos com duas espécies totalmente diferentes de processos. Normann (1993, p. 31) relata que vários pesquisadores quando trataram os serviços sob as abordagens tradicionais aplicadas à manufatura obtiveram resultados inadequados. O autor cita o caso dos pesquisadores Sasser, Olsen e Wyckoff da Harvard Business Scholl, que em 1978 detectaram que as abordagens tradicionais de custos eram inadequadas quando aplicadas a serviços.
O resultado desta pesquisa ratifica que dois produtos diferentes, como bens e serviços, não podem ser tratados por abordagens semelhantes no tocante a custos, como se fossem produtos idênticos.
Fazendo um comentário no sentido de que a busca por informação de custo deve levar ao melhor processo de tomada de decisão, Eliseu e Rocha (2010, p. 3) afirmam que “informações distorcidas sobre o custo dos produtos, projetos e outras entidades objetos de custeio acarreta viés na análise da sua lucratividade e viabilidade, podendo levar à decisões erradas.”
Drucker (1995, p.77) destaca a falta de informação adequada nas empresas de serviços, deixando evidente a dificuldade do tratamento das informações de custo:
Na maior parte das empresas de fabricação, a Contabilidade de Custos é inadequada. Mas nas empresas de serviços – bancos, estabelecimentos varejistas, hospitais, escolas, jornais e estações de rádio e televisão – praticamente não contam com informações sobre custos.