O modelo-semi dual “semi-dual system”, apresenta-se como uma variante do modelo dual, ou mesmo do modelo de base compreensiva, já que nenhum país aplica, na sua forma pura, qualquer um destes dois modelos. Não será um modelo novo, mas antes um modelo que adapta algumas das características de um e de outro, construindo assim uma nova base de tributação. De acordo com OECD (2006), os sistemas de impostos baseados neste modelo, aplicam diferentes taxas de imposto consoante a natureza dos rendimentos. Em regra, os rendimentos de capitais e os lucros sobre as sociedades, suportam taxas de imposto mais baixas e proporcionais e as restantes categorias de rendimentos, suportam taxas progres- sivas mais elevadas.
O modelo de imposto pessoal em prática na Holanda, constitui um exemplo de aplicação do modelo semi-dual de tributação, pelo que passaremos em revista as suas principais características. A partir de 2001 a Holanda instituiu três bases tributáveis. Cada base, denominada “boxe”, agrupa diversos rendimentos a que se aplica uma taxa, proporcional ou progressiva, como veremos em seguida.
Box 1: Compreende os rendimentos do trabalho dependente, independente, profis- sionais, pensões, pagamentos da segurança social, rendimentos imputados à habi- tação própria dos contribuintes, líquidos das deduções pessoais, das despesas incor- ridas com dependentes e outras deduções específicas.
o Ao rendimento líquido é aplicada uma taxa progressiva de 4 escalões entre 33,45% e 52%. 5A taxa aplicada ao 1.º e 2.º escalão de rendimentos divide-se em taxa de imposto e contribuição para a segurança social (31,15%). No pri- meiro escalão, a taxa de imposto é de 2,30% (33,45% - 31,15%), aplicada a rendimentos até 18.218,00€. No 3.º e 4.º escalão temos apenas taxa de imposto. Box 2: Integra os rendimentos de participações relevantes em sociedades, como sejam os dividendos e as mais-valias. São consideradas participações relevantes, os
45 investimentos cuja participação no capital societário, seja igual ou superior a 5%, por controlo directo ou indirecto.
o O rendimento líquido é tributado à taxa proporcional de 25%.
Box 3: Integra os rendimentos da poupança nomeadamente, juros e dividendos de acções cuja participação seja inferior a 5%, mais-valias de investimentos em imó- veis, obrigações e outros rendimentos de capitais e de investimentos em activos financeiros.
o A taxa proporcional de 30% é aplicada a um rendimento presumido de 4% sobre o valor líquido dos activos detidos pelo contribuinte.
A taxa sobre os lucros das empresas em 2010, é progressiva com dois escalões de 20% e 25,5%.
Este sistema não é então um sistema dual puro uma vez que tributa de maneira diversa os rendimentos de capitais, sujeitando-os a taxas diferentes. A taxa aplicada aos rendimentos de capitais incluídos na “box” 2 é próxima da taxa de tributação dos lucros das sociedades, no entanto, esta é metade da aplicada aos rendimentos mais altos inclusos na “box” 1, o que pode levar os indivíduos a transformar rendimentos de trabalho em rendimentos de capitais.
Com este esquema de boxes, a Holanda visava alargar a base tributária, substituir as dedu- ções fiscais por créditos de imposto, o imposto sobre o património e a tributação dos rendimentos de capitais das pessoas singulares, pela taxação de rendimentos imputados aos capitais investidos. A instituição de um imposto com estas características assegurava que todos os rendimentos de capitais, que fluíssem à esfera do sujeito passivo fossem igual- mente tributados, o que obstava à realização de rendimentos de capital sob a forma de mais-valias, não tributáveis, tal como era permitido pelo anterior sistema de tributação (OECD, 2006). A grande alteração registada relativamente ao anterior sistema deu-se ao nível da tributação dos rendimentos de capitais. A solução adoptada pela Holanda, para a tributação desta categoria de rendimentos ao nível das pessoas singulares não é isenta de críticas nomeadamente pelo facto de integrar rendimentos presumidos e não apenas rendimentos reais. A forma como estes são tributados bem como a taxa aplicada merecem também criticas pelo facto de serem violadoras da igualdade vertical.
46 Em síntese
Não há um só modelo ideal a adoptar na tributação dos rendimentos pessoais, nem estes são aplicados na sua forma pura. O modelo de tributação compreensivo tem por base o conceito de rendimentos acréscimo de Schanz-Haig-Simons. Na sua forma pura aplica a mesma tabela de taxas progressivas a todos os rendimentos não distinguindo entre rendi- mentos de capitais e do trabalho. A sua aplicação prática encontra alguns obstáculos, como seja a tributação dos rendimentos imputados, devido à sua quantificação e percepção, bem como a sujeição de todos os rendimentos à mesma tabela de taxas progressivas.
No modelo de tributação de base dual, o rendimento global é dividido em duas bases: a base do capital e a base do trabalho, aplicando a cada uma taxas diferentes. Os rendimentos do trabalho são, normalmente, submetidos a um sistema de taxas progressivas enquanto que os rendimentos de capitais são tributados a taxas proporcionais mais baixas, normal- mente em linha com a taxa de tributação sobre o lucro das empresas, sendo ambas iguais ou próximas da taxa marginal do escalão mais baixo dos rendimentos do trabalho.
A base dos rendimentos de capitais deve ser tão alargada quanto possível devendo nela incluir-se, a parte considerada rendimento de capital inclusa nos rendimentos gerados em actividades empresariais quando o seu detentor nela trabalhar activamente. Os países nórdicos foram os precursores deste modelo, adoptando cada país o seu modelo próprio. O modelo semi-dual aproveita algumas das características do modelo dual e do modelo unitário, para construir uma nova base de tributação. Os sistemas de impostos baseados neste modelo aplicam diferentes taxas de imposto consoante a natureza dos rendimentos. Em regra, os rendimentos de capitais e os lucros sobre as sociedades suportam taxas de im- posto mais baixas, proporcionais e idênticas e as restantes categorias de rendimentos suportam taxas progressivas mais elevadas.
O modelo de tributação dos rendimentos pessoais aplicado na Holanda constitui um exemplo de aplicação do modelo semi-dual.
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5 O Imposto sobre o Rendimento das pessoas Singulares em
Portugal
O IRS, introduzido no nosso ordenamento jurídico em 1989, pelo DL n.º442-A/88, de 30 de Novembro, foi fruto da reforma fiscal de 1989, que teve como propósitos:
[…] a reformulação do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares, no sentido de uma maior justiça tributária, eficácia e eficiência, por forma a melhorar as suas fun- ções de redistribuição e de efectiva tributação da globalidade do rendimento, na me- dida das manifestações da capacidade contributiva dos sujeitos passivos» (Ferreira, 2007:21).
Estes propósitos como veremos, não foram plenamente atingidos, nomeadamente no que se refere à tributação da globalidade do rendimento, no sentido de submeter todos os rendi- mentos à tabela de taxas progressivas. Ao longo do presente capítulo, passamos em revista as principais características do imposto pessoal pondo em evidência, os desvios à tribu- tação global dos rendimentos.