Modelos de responsabilidade tributária

Vários são os modelos com as quais o legislador se depara, quando pretende estabelecer o respetivo regime de responsabilidade tributária86.

Assim, podemos ter o modelo de sistema objetivo e o modelo de sistema subjetivo, podendo este, por sua vez se desdobrar em outros três submodelos, o modelo subjetivo simples, o modelo subjetivo objetivado e o modelo subjetivo misto.

83 _{“O benefício da excussão significa que antes de revertida a execução contra o responsável tributário,}

devem ter sido penhorados e vendidos todos os bens do devedor principal e dos responsáveis solidários”,

palavras dos AA., (CAMPOS, RODRIGUES, & SOUSA, Lei Geral Tributária Comentada e Anotada, 2012), op.cit., pg.223

84 _{Vide: Acórdão do TCAS nº 06647/13, de 26-01-2017, no sentido de que a reversão pode ocorrer num} momento anterior à venda. No entanto, “A execução fiscal não prosseguirá contra o revertido enquanto

não findar o processo de insolvência e se apurar, e em que medida, os besn da sociedade originária são insuficientes para o pagamento da dívida exequenda assim assegurando o benefício da excução prévia.

Acórdão do STA nº 0783/17, de 12-07-2018. Consequentemente, o revertido pode impugnar a reversão por falta de excussão prévia, cfr. Acórdão do STA nº 025724, de 09-05-2001

85 _{Não são, no entanto, exclusivos do Direito Tributário.} 86

Para mais considerações a respeito dos modelos de responsabilidade tributária, vide: (CASIMIRO, 2000), op. Cit. pg.38 e segs

44 Em se tratando do modelo objetivo e o modelo subjetivo, o ponto de diferenciação existente se assenta na culpa. Portanto, a culpa vai ser o fator determinante do modelo adotado. Se a culpa for elemento pressuposto da responsabilização do responsável tributário, estaremos em face a um sistema subjetivo, caso contrário, a culpa não for determinante para a responsabilização, estaremos perante um sistema objetivo. Na responsabilidade objetiva não há qualquer elemento de conexão, em termos subjetivos entre o responsável tributário, neste caso o gestor, e a dívida tributária.

Quanto ao sistema subjetivo, a diferenciação existente entre os seus diversos desdobramentos se assenta na questão do ónus de prova. Consequentemente, no sistema subjetivo simples, segue-se a regra geral de atribuição do ónus de prova conforme consta do art. 342º do CC, segundo a qual, cabe ao lesado fazer a prova do que alega. Já no sistema subjetivo objetivado, ocorre uma inversão do ónus de prova, é um regime assente na culpa, mas a prova de não haver culpa é difícil de ser produzida. Finalmente, o sistema subjetivo misto, como o nome já sugere, combina elementos tanto do sistema subjetivo simples, quanto do sistema subjetivo objetivado. Este sistema tanto vai conter disposições consagradores da regra geral de atribuição do ónus de prova, como disposições consagrando a sua inversão.

O ordenamento jurídico português já adotou todos estes modelos, nas várias fases de evolução do regime de responsabilidade tributária dos gestores.

O Código do processo das contribuições e impostos português (CPCI)87, no seu art. 13º adoptou o modelo de sistema objetivo, uma vez que a responsabilidade tributária aí estabelecida não pressupunha culpa do gestor pela diminuição do património da pessoa coletiva, impossibilitando o pagamento da dívida tributária. apenas o que se pretende saber neste regime é, quem é o gestor da pessoa coletiva para que a responsabilidade se efetive88.

O modelo de sistema objetivo vigorou até ao Decreto-lei n.º 68/87, de 7 de Dezembro, de 9 de fevereiro, diploma este que vai ser o ponto de transição para o sistema subjetivo, assente na culpa, de modo que a efetivação da responsabilidade

87

Aprovado pelo Decreto nº 17.730, de 7 de dezembro de 1929

88 _{Alguma doutrina defendia que a responsabilidade não era objectiva, mas sim subjetiva, assente numa} culpa funcional, o que se pode ver in (SOUSA & PAIXÃO, 1986), op. cit., pg.88. a jurisprudência, igualmente a concebia como baseada numa culpa funcional, na qual havia um presunção de culpa inilidível, cfr. Acórdão do STA nº 019782, de 14-05-1997; Acórdão do STA nº 025889, de 15-03-2003

45 tributária acontece, apenas se o gestor agiu com culpa na diminuição do património da sociedade impedindo assim o pagamento da obrigação tributária, quando manda aplicar ao art. 16º do CPCI o regime do art. 78º do Código das Sociedades Comerciais89, aprovado pelo Decreto-Lei nº 262/86, de 2 de Setembro. Como se pode ver, trata-se de uma sistema subjetivo simples, para além de provar que o visado era gestor do ente coletivo, a autoridade tributária teria que provar que houve culpa, não funcional, mas sim efetiva na conduta do gestor pela diminuição do património da pessoa coletiva, condicionando o incumprimento da obrigação tributária90.

O sistema subjetivo objetivado vem substituir o sistema subjetivo simples, com a entrada em vigor do Código do Processo Tributário, aprovado pelo Decreto-lei nº 154/91, de 23 de Abril, quando vem estabelecer, no seu art. 13º, que, para afastarem a sua responsabilidade, os gestores teriam que provar que não foi por culpa sua que o património da entidade coletiva se tornou insuficiente para a satisfação do crédito91. Tratava-se, efetivamente de um regime bastante injusto tendo em conta que os gestores teriam de fazer prova de um fato negativo, o que quer dizer que tinham que reunir todos os elementos que afastassem a sua culpa, que seria muito difícil. Deve-se ter atenção que continua sendo subjetivo, porque pressupõe culpa do gestor, mas objetivado, tendo em conta que, na prática, é de difícil concretização.

A LGT de 1999 vem mudar o estado de coisas, operando a transição para um sistema subjetivo misto. A culpa efetiva continua a ser pressuposto da responsabilidade, no entanto, existe um regime dual, separando os casos em que caberá ao gestor provar a culpa e os casos em que o ónus da prova recairá sobre a AT.