O crédito tributário, nos dizeres de Hugo de Brito Machado, pode ser conceituado como “o vínculo jurídico, de natureza obrigacional, por força do qual o Estado (sujeito ativo) pode exigir do particular, o contribuinte ou responsável (sujeito passivo), o pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária (objeto da relação obrigacional)”58.
Inicialmente, é salutar a compreensão da obrigação tributária, tendo em vista que o crédito tributário tem, conforme aduz o Art. 139 do Código Tributário Nacional – CTN59, a mesma natureza jurídica daquela.
A lei descreve a hipótese em que o tributo é devido. É a chamada hipótese de incidência. Esta, uma vez concretizada pela ocorrência do fato gerador, faz surgir a obrigação tributária, vale dizer, o vínculo jurídico por força do qual o particular se sujeita a ter contra ele feito um lançamento tributário. Conforme aponta Hugo de Brito Machado Segundo
60:
Quando norma contida na lei tributária incide sobre o fato nela previsto como ‘gerador’ do dever de pagar determinado tributo, ou determinada multa, surge uma relação com efeitos jurídicos mínimos, ainda em estágio embrionário, que o CTN chama de obrigação tributária (art. 113). Essa relação jurídica de grau mínimo dá ao Fisco apenas o direito potestativo de acertá-la e liquidá-la, e ao sujeito passivo (contribuinte ou responsável), o dever de submeter-se a essa possibilidade de acertamento.
Isto posto, a obrigação tributária comporta quatro elementos: sujeito ativo, sujeito passivo, objeto e causa. O sujeito ativo representado pelo Estado será sempre o credor da obrigação, a quem incumbe a tarefa de criar, fiscalizar e cobrar os tributos. Em contrapartida, no outro polo da relação jurídico-tributária, encontram-se os contribuintes ou responsáveis, que devem atender ao conteúdo da obrigação tributária principal ou acessória.
Em face da obrigação tributária, o Estado ainda não pode exigir o pagamento do tributo. Também em face das chamadas obrigações acessórias não pode exigir o comportamento a que está obrigado o particular.
58 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 31. ed. São Paulo: Malheiros, 2010, p.181.
59Código Tributário Nacional. Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma
natureza desta.
Pode, isto sim, tanto diante de uma obrigação tributária principal como de uma obrigação acessória descumprida, fazer um lançamento, ou seja, constituir um crédito a seu favor. Só então poderá exigir o objeto da prestação obrigacional isto é, o pagamento. Em outros termos, o lançamento aperfeiçoa a relação tributária preexistente, tornando-a certa, líquida e exigível, passando a obrigação tributária a ser chamada de crédito tributário61.
A rigor, percebe-se que a natureza jurídica da obrigação tributária é a sujeição dos administrados de atender ao conteúdo da norma, em decorrência do direito potestativo do fisco de efetuar o lançamento e, por corolário, a constituição do crédito tributário62.
Uma vez constituído o crédito tributário, ele se distingue da obrigação que lhe deu fundamento, adquirindo autonomia, de modo que as alterações que eventualmente lhe serão impostas não atingirão a respectiva obrigação63. Com efeito, este somente modifica-se, extingue-se ou suspende-se, nos casos definidos em lei, fora dos quais não é dado ao ente público dispensar, transacionar o seu pagamento, tendo em vista que o tributo há de ser cobrado mediante atividade administrativa plenamente vinculada, de acordo com o Art. 3º do CTN.
Frise-se que na concepção de créditos tributários não são alcançados outros créditos devidos ao Estado, mas com natureza diversa, visto que nem todo valor que ingressa nos cofres públicos é tributo. Há empréstimos que o Estado toma dos particulares, fundos de operações administrativas, onde permite, autoriza ou concede, onerosamente, a exploração de determinadas atividades por particulares, sanções pecuniárias, etc.
Sabe-se que os créditos públicos englobam os créditos fiscais (do Estado e seus desmembramentos) e os parafiscais (dos entes aos quais foram estendidas as garantias e prerrogativas do Estado). Dividem-se os créditos fiscais, por sua vez, em tributários e não tributários, ou seja, os direitos creditícios titularizados pelo Estado podem decorrer de inadimplemento pelo falido de obrigação relativa a tributo (impostos, taxas e contribuições) ou relacionada a qualquer outra causa, como, a título exemplificativo, na hipótese de indenização por acidente de trânsito, descumprimento de contrato de fornecimento de bens ou serviços, prejuízos derivados da má execução de obra, etc.
61Código Tributário Nacional. Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
62MACHADO, Hugo de Brito. op. cit., p.132. 63Ibidem. p.181.
Os créditos fiscais podem ser inscritos na dívida ativa, nos termos da Lei nº 6.830/80, sendo irrelevante, para fins de aparelhamento da execução fiscal, a natureza do crédito do Estado. Uma vez inscrito na dívida ativa, pode-se promover a execução contra o contribuinte que não pagou o tributo (crédito fiscal tributário) e contra o motorista que danificou veículo do Estado em acidente de trânsito (crédito fiscal não tributário).
Quando o tributo não é pago no vencimento, a Administração Pública deve inscrever o correspondente crédito fiscal na dívida ativa, nos termos do Art. 201 do CTN, em razão de se tratar de ato administrativo vinculado.
Desse modo, no que concerne à falência, os créditos de natureza tributária, assim, sempre estarão inscritos na dívida ativa, devendo ser pagos pelo administrador judicial logo após os trabalhistas e equiparados e os credores com garantia real. Quanto aos créditos fiscais não tributários, o Poder Público pode optar por inscrevê-los ou não na dívida ativa.
Conclui-se, nesse espeque, que, se o crédito não tributário for inscrito em dívida ativa, este será classificado como tributário na ordem de classificação. Em contrapartida, quando não for inscrito, sua classificação correta é a dos quirografários, pelo que o administrador judicial deverá processar o pagamento junto com os demais credores dessa categoria.
O Estado, portanto, deverá requerer a satisfação do seu crédito na classe respectiva, e, conforme o caso, sofrerá variações de posição, a depender da natureza do respectivo crédito. Além do crédito tributário, poderão ser inscritos os créditos na classe dos quirografários, ou mesmo nas classes inferiores, como ocorre com as multas.
As penas pecuniárias por infração administrativa ou desrespeito à lei penal impostas por autoridade federal, estadual ou municipal, inclusive as multas tributárias, não gozam da mesma preferência do principal devido ao Fisco. Possuem, na verdade, natureza de crédito subquirografário. Seu pagamento apenas prefere aos credores subordinados, devendo ser atendidos após a satisfação dos quirografários.