Cada família é única, sendo assim, é preciso fazer uma análise detalhada da real situação fiscal dessa. “É preciso compreender a realidade vivida pela empresa e seus sócios (a família) para aferir se a constituição de uma holding é uma vantagem. Em muitos casos, simplesmente não é” (MAMEDE; MAMEDE, 2018, p. 106). Com isso é possível verificar quais são as alternativas lícitas para fazer um adequado planejamento e direcionamento fiscal e tributário.
Muitas empresas atribuem como responsáveis por essas análises somente os profissionais contábeis, sendo que o ideal seria a conciliação entre a área contábil e jurídica. Cada profissional traz o conhecimento e orientação cabível a determinadas situações e a harmonização entre eles é primordial. Com isso:
A holding pode se tornar um polo para a consolidação de posturas uniformes, definidas em conformidade com as melhores práticas tributárias, não só visando a economia no recolhimento de impostos, taxas e contribuições, mas também evitando a verificação de erros e os respectivos prejuízos que podem causar ao caixa (MAMEDE; MAMEDE, 2018, p. 106).
Para que o planejamento tributário se torne eficaz, a cultura da empresa ou da família, se a empresa ainda não estiver formada, deve ser direcionada para isso, pois nem sempre todos os membros estão alinhados para o mesmo sentido. Importante é a existência da harmonia entre eles. Assim sendo, o planejamento tributário sempre anda junto com o sucessório, pois são os dois principais motivos que levam uma família a constituir uma holding. Com isso:
[...] a finalidade da organização patrimonial e sucessória é estruturar o processo de transferência do patrimônio de uma família, dos titulares para seus sucessores, de forma organizada, e, em geral, buscam também que referida transferência seja realizada com o menor custo tributário possível, de acordo com os interesses da família (BAGNOLI, 2016, p, 183).
Em resumo, pode-se dizer que o planejamento tributário é a escolha lícita de caminhos passíveis de serem seguidos a fim de diminuir a incidência fiscal, ou seja, menos onerosa para a família e a empresa. Uma das direções mais satisfatórias e convenientes que se pode tomar pela família é a constituição de uma holding familiar. Com ela é possível fazer a gestão do patrimônio:
[...] e posteriormente a transmissão deste patrimônio aos seus herdeiros com uma carga tributária menor e de forma mais célere do que no procedimento padrão de inventário e transmissão dos bens imóveis do de cujus aos seus herdeiros (BAGNOLI, 2016, p. 185).
Como a intenção da organização sucessória e tributária é antecipar soluções para questões com as quais os herdeiros teriam que lidar, além de seus custos, há de se observar alguns aspectos conceituais e legais sobre os tributos que vão vir a incidir sobre a formação da holding familiar.
O Imposto de Transmissão causa mortis e doações (ITCMD) é o principal gerador de custos na formação da holding, ele:
[...] é um tributo de competência estadual, cujo fato gerador consiste na transmissão não onerosa de bens ou direitos, seja por ato “intervivos” ou causa mortis. Está previsto no art. 155, inciso I da Constituição Federal (SILVA; ROSSI, 2017, p. 127).
Sendo um tributo estadual ele varia de acordo com a localidade. No Rio Grande do Sul, por exemplo, ele possui, falando em mínimo e máximo, a incidência de valor mínimo mais baixo entre os estados brasileiros, sendo de 1%. Para se identificar a alíquota de qual estado que deve ser aplicada é necessário observar o contido no art. 155 da CF:
§ 1º O imposto previsto no inciso I:
I - relativamente a bens imóveis e respectivos direitos, compete ao Estado da situação do bem, ou ao Distrito Federal
II - relativamente a bens móveis, títulos e créditos, compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador, ou ao Distrito Federal;
III - terá competência para sua instituição regulada por lei complementar:
No que diz respeito a redução da incidência tributária, não é correto afirmar que sempre ocorra na formação de uma holding, pois o mais usual com a sua formação é que se suceda a “transferência não onerosa das quotas da holding familiar como forma de adiantamento de legítima” (SILVA; ROSSI, 2017, p. 134) e, neste caso, é devido o tributo. A vantagem aqui em questão é que ao se fazer a doação das quotas da holding aos herdeiros se está antecipando esses custos, ou seja, é possível fazer o planejamento ainda em vida pelo patriarca ou matriarca. Desse modo, os herdeiros estão livres desse percalço no futuro, onde estarão passando pelo sofrimento da perda de seu ente familiar.
A respeito do Imposto de Transmissão de Bens Intervivos (ITBI) para a formação de uma holding familiar não há muito o que falar, visto que por força do art. 156, §2º, I da Constituição Federal o mesmo não é devido na formação da holding aqui proposta pelo que segue:
§ 2º O imposto previsto no inciso II:
I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil;
Bem como, assegurado pelo art. 36 do Código Tributário Nacional:
Art. 36. Ressalvado o disposto no artigo seguinte, o imposto não incide sobre a transmissão dos bens ou direitos referidos no artigo anterior:
I - quando efetuada para sua incorporação ao patrimônio de pessoa jurídica em pagamento de capital nela subscrito;
II - quando decorrente da incorporação ou da fusão de uma pessoa jurídica por outra ou com outra.
Parágrafo único. O imposto não incide sobre a transmissão aos mesmos alienantes, dos bens e direitos adquiridos na forma do inciso I deste artigo, em decorrência da sua desincorporação do patrimônio da pessoa jurídica a que foram conferidos.
Sobre a incidência de imposto de renda, primeiramente é importante mencionar que o seu fato gerador é “a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica” (SILVA; ROSSI, 2017, p.144). Dito isso, para que a família se isente de pagamento de IR na hora da transmissão dos bens é primordial que os mesmos sejam transferidos pelos mesmos valores que foram declarados no IR original. Deste modo, há a possibilidade de isenção de forma lícita de tal imposto. Porém, se não o fizer, incidirá sobre a diferença desses valores.
Apesar desse meio ser vantajoso de início para a família que está instituindo a holding pode não o ser no futuro.
Isso ocorre porque, caso esses bens sejam posteriormente alienados, dependendo do regime de tributação da empresa e da contabilização do imóvel, o valor de custo que servirá de referência para cálculo do IR será aquele previsto no ato da integralização, reduzido de eventual depreciação.
Essa situação pode significar um alto custo tributário caso a pessoa jurídica em referência seja tributada pelo lucro real ou, ainda que no regime de lucro presumido, não seja seu objeto social o exercício de atividades imobiliárias, como a compra e venda de imóveis, por fim, o bem em referência pertença a seu imobilizado. (SILVA; ROSSI, 2017, p. 147).
Dessa forma, é essencial que no momento de decidir qual a forma mais adequada a ser seguida a família tenha correta orientação jurídica e contábil sobre tais aspectos. Também, vale mencionar que sobre a doação das quotas da empresa holding aos herdeiros não há a incidência de IR, por força no que estipula o art. 39 do Decreto nº 3000/99:
Art. 35. São isentos ou não tributáveis:
VII – os seguintes rendimentos diversos
c) o valor dos bens adquiridos por doação ou herança, de acordo com o disposto no art. 130 (Lei nº 7.713, de 1988, art. 6º, caput, inciso XVI);
A família, no momento da constituição da holding, deve optar por um regime através do qual deverá tributar seus resultados, operações, rendimentos ou rendas. Os regimes aos quais podem ser apurados seriam o de Lucro Real, Lucro Presumido, Lucro Arbitrado e Simples.
O Lucro Real, em síntese, é o:
Lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões e compensações determinadas pela lei tributária.
*Lucro Líquido é o resultado apurado conforme a Lei 6.404/76 e os princípios de contabilidade geralmente aceitos. Mutações devem ser reconhecidas de acordo com o regime da competência.
**Adições (art. 249 RIR) = custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações deduzidas na contabilidade comercial, mas que sejam norma de indedutibilidade expressa na lei fiscal. Receitas e rendimentos não incluídos na contabilidade comercial, mas tributados de acordo com a lei fiscal.
***Exclusões (art. 250 RIR) = valores não computados na apuração do LL, mas dedutíveis de acordo com a lei fiscal (Baguinski, 2019, p. 102).
É importante destacar que existem algumas empresas que são obrigadas a adotarem o regime de tributação pelo Lucro Real, sendo elas as:
PJ´s com receita total no ano-calendário anterior superior a R$ 78 milhões ou proporcional ao número de meses no período se inferior a 12 meses;
Instituições financeiras, entidades de previdência privada aberta e assemelhadas;
PJ´s com rendimentos ou ganhos de capital auferidos no exterior;
PJ´s que queiram usufruir de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do IR;
PJ´s que explorem atividades de factoring, securitização de créditos imobiliários, financeiros e do agronegócio;
Pode ser vantagem para sociedades operacionais com despesas expressivas (Baguinski, 2019, p. 103).
Já no Lucro Presumido:
A base de cálculo do IRPJ é uma porcentagem da receita (art. 516 RIR);
Opção: quem não está obrigado ao lucro real, pode optar pelo lucro presumido;
A opção é definitiva para todo o ano-calendário;
O período de apuração é trimestral;
Não há compensação de prejuízos;
Atividades diversificadas pagam alíquotas segregadamente; PJ deve manter escrituração ou adotar livro caixa;
Prejuízo apurado no Lucro Real pode ser guardado para ser aproveitado quando retornar à opção, após período no Lucro Presumido (Baguinski, 2019, p. 104).
Em seguida, temos o Lucro Arbitrado, nele, como o próprio nome diz, é arbitrado pela autoridade fiscal competente, para fins de IRPJ, à empresa que está sujeita ao Lucro Real ou Presumido que “deixar de cumprir as obrigações acessórias relativas à determinação de cada uma destas opções” (Baguinski, 2019, p. 107).
Por fim, tem o Simples Nacional. Nele
IRPJ é determinado pela aplicação de alíquotas previstas nos anexos da LC 123/06, sobre a receita bruta (produto da venda de bens e serviços; preço dos serviços prestados e o resultado nas operações em conta alheia, excluídas as vendas canceladas e o s descontos incondicionais (Baguinski, 2019, p. 108).
Porém, para optarem por esse regime de tributação as empresas devem observar algumas vedações:
a) salvo se a adm. de bens for exclusiva para compra e venda de bens, está vedada a atividade de locação e S/A’s;
b) Receita superior a R$ 3,6 milhões no ano calendário anterior;
d) Filial, sucursal, agência de empresa do exterior ou factoring;
e) Sócio participe com mais de 10% de outra empresa não optante ou administrador de empresa com fins lucrativos, com receita superior a R$ 3,6 milhões.
Para cada situação incide determinada alíquota de IR. Importante destaque merecem as referentes ao Lucro Real e ao Presumido, sendo que a alíquota básica é de 15%, devendo ser calculada sobre tal lucro.
Porém, caso o lucro real ultrapasse a quantia de 240 mil reais no ano, 60 mil no trimestre ou 20 mil reais ao mês, conforme a forma de apuração, incidirá uma alíquota adicional de 10% sobre o montante que superar esses patamares (SILVA; ROSSI, 2017, p. 155).
Com isso, há de se analisar qual a forma mais vantajosa a ser adotada para que a incidência de tributos aos sócios da holding seja diminuída ou mesmo isentada. A melhor opção é optar por receber os lucros através de dividendos, visto que a Lei nº 9.249/95, em seu art. 10, isenta os sócios de pagamento de IR. Já se for pago por pró-labore incidirá a alíquota de 11% sobre o valor pago a título de contribuição ao INSS, além de 20% a ser pago pela pessoa jurídica. Além disso, também incidirá IR sobre os valores recebidos pela pessoa física. Outra opção seria o pagamento através de juros sobre o capital próprio, “cujo valor é dedutível para fins de apuração do lucro real da pessoa jurídica, o que torna seu pagamento atrativo para as empresas optantes por essa forma de apuração” (SILVA; ROSSI, 2017, p. 175).
Com isso, tanto o correto planejamento tributário como o sucessório, são importantes instrumentos que tornam o instituto da holding tão atrativa as famílias que buscam desburocratizar e organizar seu patrimônio e sua unidade produtiva.
CONCLUSÃO
Conforme analisado e esmiuçado durante o presente estudo, as escolhas das ferramentas mais adequadas a serem adotadas no momento da constituição de uma holding dependem do caso concreto em questão. Cada família tem suas próprias características e objetivos com a instituição da mesma, portanto, os meios jurídicos apropriados em cada situação serão distintos.
Diversos são os instrumentos disponíveis às famílias para que organizem seu patrimônio e o preparem para o momento da sucessão, sem que os herdeiros tenham que passar por momentos penosos no futuro. A sucessão planejada evita os conflitos familiares, visto que cada um já saberá, antecipadamente, a parte que lhe caberá da herança. Essa decisão deve ser tomada com muito cuidado e análise pelo patriarca ou matriarca. Obstar essas contendas é primordial, visto que podem vir a prejudicar a saúde da empresa, bem como, seu processo produtivo.
Não somente os conflitos entre os membros da família que podem afetar o correto funcionamento da atividade da empresa, também terceiros mal intencionados, podem ser uma forte ameaça a mesma. Quando uma empresa é familiar, no caso a holding, a affectio societatis existente em função do intuitu personae, ou seja, a natureza pessoal do sócio na sociedade se torna peça chave no objetivo de sua constituição. Assim, as regras que lecionam sobre cessão de quotas nas sociedades do tipo contratuais, por exemplo, se tornam cruciais.
Outro aspecto importante é o fato de o patriarca/matriarca conseguir tornar, com a formação da holding familiar, a administração da empresa uniforme. Com isso, as decisões tornam-se alinhadas com os objetivos desejados.
A diminuição da incidência tributária é o desejo de todos. Conseguir alcançar esses objetivos de forma legal, amparada pela legislação, torna a holding um instituto envolvente aos olhos dos membros de uma família.
Diante do exposto, conclui-se que a formação de uma holding familiar é o instrumento mais adequado para um correto e eficiente planejamento patrimonial e familiar, sucessório e tributário. A única questão que deve ser observada é a utilização dos meios jurídicos mais aptos aos casos concretos.
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