TIPOS DE CUSTOS E SUAS PECULIARIDADES 1 MATÉRIA PRIMA

A MP é classificada como material primário ou secundário: o primário constitui o tecido principal de que é feita a roupa; o secundário abrange o tecido do forro e os aviamentos: linha, botões, presilhas, rebites, fecho ecler, etiquetas, etc. O material primário é todo direto e variável. O secundário também é variável em relação à produção; a maioria destes materiais é

direta, mas existem alguns indiretos (a linha utilizada na costura só é trocada quando um nova ordem de produção é de um modelo que pede uma linha de cor ou espessura diferentes). O peso do material indireto normalmente é pequeno (em torno de 2,5% do custo de MP) e assim seu controle não é relevante: o custo deste material é computado pelo seu padrão em cada ordem de produção e o ajuste para o valor real é realizado quando das conferências periódicas dos saldos dos estoques (feitas ao menos uma vez por ano); as diferenças encontradas são lançadas como despesas do exercício, absorvendo as perdas normais e anormais.

Figura 15: fluxograma da produção de uma camisa (ITALO, apud Elias, 1999, p. 28)

Os impostos que incidem sobre a MP são o IPI e o ICMS, abordados por Martins (2000, p. 133 e 136) e o imposto de importação (tecidos importados). O ICMS é o único imposto

compensável nas vendas; os demais são incorporados ao IMP. Os outros custos (fretes, seguros) incorridos na compra também são rateados aos materiais adquiridos (MARTINS, 2000, p. 125).

Os fornecedores de MP são empresas de tamanhos variados: os tecidos podem ser comprados de grandes fabricantes; os demais podem ser comprados de distribuidores, grandes ou pequenos. Em virtude disto, é pequena a possibilidade de integrá-los na cadeia produtiva, estabelecendo uma parceria JIT/TQC nos moldes da descrita por Tubino (1999, p. 163).

3.2.2 MÃO DE OBRA

A MO pode facilmente ser dividida em direta e indireta; entretanto, é necessário questionar se deve ser considerada fixa ou variável, conforme discussão em Martins (2000, p.144) e Bornia (2002, p. 173). Na realidade a MO direta de produção apresenta alguma variação: quando há um expressivo aumento de demanda, pode ser contratado pessoal rapidamente para as operações mais simples. A MO para este tipo de atividade é encontrada facilmente; assim, também pode ser dispensada sem grandes tropeços quando caem significativamente as vendas. Entretanto, tirando esta flutuação sazonal, a MO a curto prazo é fixa; existem pagamentos de prêmios por produtividade, estes sim variáveis no mês (LEONE, 1972, p. 101). Infelizmente alguns planos de contas não se preocupam em detalhar todas estas despesas (recursos) em diferentes contas para que se possa separar de forma eficiente os custos fixos e variáveis.

Alguns dos custos de MO podem ser terceirizados, como facção e lavanderia. Quando há um aumento expressivo e inesperado de vendas, parte da costura e/ou lavagem das peças pode ser subcontratada. Para o caso da lavanderia, há ainda a hipótese de um determinado modelo necessitar de um tipo de lavagem não existente internamente. Estes custos (e outros terceirizados) podem ser tratados como diretos e variáveis.

A MO trabalha em vários produtos. A apropriação de valores precisos de MO a cada produto exige um processo de medição do tempo despendido em cada OP (VANDERBECK e NAGY, 1999, p. 106) para cada operação. Isto pode se revelar economicamente inviável se feito por apontadores, mas é factível se: (1) feito pelos próprios operários e (2) o número de operações controladas dentro da OP não for muito grande (o que obrigaria a costureira perder muito tempo com as anotações). “Deve ser evitada ao máximo a criação de trabalho adicional por conta do processo de medição” (AGUIAR, 2002, p. 47).

Uma vez que se trata de custo fixo, os desperdícios a calcular para a MO, tanto direta quanto indireta, são ineficiência e ociosidade. Para este cálculo, há um problema prático: os produtos não têm necessariamente seus tempos de MO (e máquina) definidos e padronizados, já que a produção não pára na falta deste dado. Entretanto, o processo de criação dos padrões para as atividades de MO pode ser casado com o momento da criação de um novo modelo, quando estão sendo definidos os padrões de MP. Se o número de atividades não for grande, o processo não é encarecido, tendo em vista que a quantidade de materiais cujo padrão é medido é bastante grande (um modelo pode ter mais de 20 itens de MP). É preciso salientar que os padrões abordados são apenas os físicos (tempos consumidos em cada atividade); não devem ser calculados os padrões de valor, pois isto exige maior qualificação do pessoal, tanto da contabilidade quanto da produção.

Se a empresa não estiver habilitada a efetuar a anotação dos tempos reais, o sistema pode, ao menos, calcular o custo da ociosidade, pois a capacidade total de cada atividade é mais fácil de ser estimada, da mesma forma que deve ser feito, provavelmente, para a maioria das despesas administrativas. A valoração dos desperdícios pode ser feita utilizando o custo unitário real do mês, pois se dispõe apenas dos padrões físicos de MO.

Um indicador de grande utilidade que pode ser obtido a partir da anotação dos tempos das operações das OPs é o “lead time de produção” (TUBINO, 1999, p. 111) que, dentro de um ambiente de melhoria contínua, deve ser sempre reduzido. Para este tipo de indústria, o lead

time deve ser dado em horas.

3.2.3 CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO

Os custos indiretos de MO podem ser tratados dentro do contexto dos CIF. Assim como a MO, os CIF têm parcelas variáveis ou semi-variáveis (energia, veículos...) e outras fixas (seguros, aluguéis...). Estes recursos podem ser alocados às atividades usando-se os mesmos direcionadores da MO. Por outro lado, várias despesas classificadas como administrativas, fora do CPV, podem ser alocadas a atividades como vendas, compras, estoques e etc., podendo então ser controladas mais eficientemente e atribuídas aos produtos.

É por isso que, em sistemas sofisticados com base em atividades, as pessoas completam quadros de horários que indicam as atividades nas quais elas gastam o tempo. Geralmente há um alto nível de resistência quando se pede aos funcionários que preencham esses quadros (MARTINS, 1999, p. 23).

Não há como criar padrões para todos os recursos CIF, mas a adoção do ABC pode permitir que alguns itens significativos (lavanderia, depreciação, energia elétrica, manutenção,

leasing e talvez outros) sejam alocados de forma bem mais precisa aos produtos, além de

permitir estabelecer monitoramento de melhoria contínua num nível mais detalhado.

Os desperdícios a medir são ineficiência e ociosidade, assim como para a MO, dentro de um contexto ABC; os mesmos direcionadores, as mesmas medições e também o mesmo problema de normalização (custo normalizado) existem para alguns custos (como manutenção). Assim, o mesmo tratamento pode ser dado pelo sistema a estes quesitos.

3.2.4 MATERIAL DE EMBALAGEM, DESPESAS DE COMERCIALIZAÇÃO E

ADMINISTRATIVAS

Existem dois tipos de material de embalagem: um faz parte do processo de produção: a peça é embalada antes de ir para o IPA (saco plástico, p. ex.); outro é utilizado para a embalagem de transporte na venda (caixa de papelão, fita gomada, etiqueta, etc.). O primeiro tipo é tratado como a MP, incorporada ao custo de produção e, freqüentemente, é custo direto; o segundo integra as despesas de vendas e geralmente é custo indireto.

As demais despesas de comercialização (comissões, fretes, etc.) e administrativas não apresentam peculiaridades, observando uma disposição parecida com a padrão apresentada por Iudícibus et al (1980, p. 62 e 456). O tratamento destas despesas, bem como do material de embalagem indireto, pode ser feito dentro das atividades, no contexto de um sistema ABC, assim como já foi discutido para a MO e CIF.