UNIVERSIDADE FEDERAL DO RIO GRANDE DO NORTE
PROGRAMA DE PÓS-GRADUAÇÃO EM DIREITO
CURSO DE MESTRADO EM DIREITO
NOEL DE OLIVEIRA BASTOS
DESVIOS DE FINALIDADE NO DIREITO CONSTITUCIONAL
TRIBUTÁRIO BRASILEIRO: aspectos estruturais e teleológicos da
tributação na constituição federal de 1988
NOEL DE OLIVEIRA BASTOS
DESVIOS DE FINALIDADE NO DIREITO CONSTITUCIONAL
TRIBUTÁRIO BRASILEIRO: aspectos estruturais e teleológicos da
tributação na constituição federal de 1988
Dissertação apresentada ao Programa de Pós-graduação em Direito da Universidade Federal do Rio Grande do Norte, como requisito para a obtenção do título de Mestre em Direito Constitucional.
Orientador: Professor Doutor André de Souza Dantas Elali.
NOEL DE OLIVEIRA BASTOS
DESVIOS DE FINALIDADE NO DIREITO CONSTITUCIONAL
TRIBUTÁRIO BRASILEIRO: aspectos estruturais e teleológicos da
tributação na constituição federal de 1988
Dissertação apresentada ao Programa de Pós-graduação em Direito da Universidade Federal do Rio Grande do Norte, como requisito para a obtenção do título de Mestre em Direito Constitucional.
Aprovado em: ___/___/____.
BANCA EXAMINADORA
Professor Doutor André de Souza Dantas Elali Presidente - UFRN
Professor Doutor Hugo de Brito Machado Segundo 1º Examinador - UFC
RESUMO
O ensaio em apreço tece considerações sobre as modalidades de desvios de finalidade mais recorrentes no Direito Constitucional Tributário brasileiro, de modo a descortinar as faces dogmáticas das práticas eivadas de vícios de ilegalidade (desvio de poder) e inconstitucionalidade (tredestinação) responsáveis pela frustração paulatina dos escopos positivados na Constituição Federal de 1988 (CF de 1988). Para tanto, utilizam-se sistematicamente dos procedimentos metódicos de interpretação, com especial atenção às fecundas premissas lógicas e estruturalistas da regra matriz de incidência tributária, aliadas ao critério de correção material de cunho finalista de Ihering, sem se olvidar da pertinente contextualização dos eixos temáticos, com o Estado fiscal brasileiro, em uma releitura teleológica do Sistema Tributário Nacional e de outros temas transversais relevantes. Compreende-se por desvio de poder todo e qualquer desvio de finalidade que enseja ao aumento de alíquota presente no critério quantitativo da regra matriz dos impostos elencados no regime constitucional das normas tributárias indutoras do §1º, do artigo 153, da CF de 1988, com finalidade predominantemente arrecadatória. Por sua vez, entende-se por tredestinação o desvio de finalidade que “desvincula” (rectius, desafeta) os recursos
tributários arrecadados e de antemão destinados à concretização de fins constitucionais específicos. Por derradeiro, ao identificar os veículos introdutores de normas instrumentalizadores dos desvios, foram propostas, em ultima ratio, algumas interpretações que viabilizam as suas fiscalizações e invalidações, no intuito de restaurar a compatibilidade lógico-finalística desses atos normativos, com os fins positivados no sistema de direito constitucional tributário inaugurado pela Carta Constitucional de 1988.
Palavras-chave: Tributação. Desvio de finalidade. Invalidação.
ABSTRACT
This work deals with considerations regarding common types of tax misuse that are present in the 1988 Brazilian Constitution. Thus, the work aims to unveil dogmatic features present in these practices that are considered illegal and are beset with vices such as power misusage. The research also aims to acknowledge the unconstitutionality issues regarding other guidance on behalf of goods that are responsible for the gradual positive approach realized by the 1988 Brazilian Federal Constitution. Thus, the work systematically used methodological procedures that aim to interpret the logical premises present as in the structure proposed by incidence rule matrix as in Ihering´s correction criteria considered as effective in itself. This is done also considering themes such as the Brazilian Public Tax legal matters. The work also performs a teleological debate of the Brazilian National Tax System as well as other related themes. It is understood that power misusage or any regards increase in aliquots. This can be observed in the quantitative criteria present in central aspects regarding taxes that are described in the constitutional regime either regulatory or induced nature, such as §1º, of the normative information present in article number 153 which is considered predominantly as tax raising such as pointed out in the 1988 Brazilian Constitution. On the other hand, it is seen that the type of misguidance with goods is understood as a practice that deviates as well as cuts connection with (rectius, unattaches) tax resources that are gathered and destined to specific constitutional purposes. At the end, the work deals with issues that aim to identify possible causes that lead to the use of norms and patterns that regulate such deviations. The research emphasizes ratio issues that are present in tax inspection proposals and invalidation that aim to restore the logical compatibility of these normative actions included in the Constitutional Tax Legal matters that was put forth by the 1988 Brazilian Federal Constitution.
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO ... 12
Capítulo 1 - HERMENÊUTICA E INTERPRETAÇÃO DO DIREITO CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO ... 16
1.1 ESCORÇO HISTÓRICO-TEORÉTICO DAS ESCOLAS DE INTERPRETAÇÃO 16 1.1 ESCOLA DA EXEGESE ... 20
1.2 ESCOLA HISTÓRICA DO DIREITO... 23
1.3 POSITIVISMO KELSENIANO NORMATIVISTA ... 26
1.4 ESCOLA PÓS-POSITIVISTA ... 29
1.5 ESCOLA FINALISTA ... 32
Capítulo 2 - ESTADO BRASILEIRO, INTERVENCIONISMO E TRIBUTAÇÃO INDUTORA ... 42
2.1 O ESTADO BRASILEIRO E SEU PERFIL REGULATÓRIO... 42
2.2 MODALIDADES DE INTERVENÇÃO DO ESTADO BRASILEIRO ... 45
2.3 INTERVENCIONISMO TRIBUTÁRIO: DA “EXTRAFISCALIDADE” À CONSOLIDAÇÃO DA TRIBUTAÇÃO INDUTORA ... 48
Capítulo 3 - RELEITURA FINALISTA DO SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL ... 55
3.1 TEORIA DA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA: UMA BREVE APRESENTAÇÃO .. 55
3.2 COMPETÊNCIA ARRECADATÓRIA: CLASSIFICAÇÕES E CARACTERÍSTICAS 58 3.2.1 Incaducabilidade ... 60
3.2.2 Indelegabilidade ... 61
3.2.3 Facultatividade ... 63
3.3 COMPETÊNCIA REGULATÓRIA: PODER DE REGULAR E TRIBUTAÇÃO INDUTORA ... 64
3.4 CONCEITO DOGMÁTICO DE TRIBUTO E SUA DECOMPOSIÇÃO ... 66
3.4.1 Conteúdo do elemento “prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir” ... 66
3.4.2 Conteúdo do elemento “não se constitua em sanção de ato ilícito” ... 71
3.4.3 Conteúdo do elemento “instituía em lei” ... 72
3.4.4 Conteúdo do elemento “cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada” ... 74
3.5 CLASSIFICAÇÕES DAS ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS E SEUS PERFIS CONSTITUCIONAIS ... 76
3.5.1 Imposto enquanto tributo não vinculado e seus perfis arrecadatório e indutor 76 3.5.2 Taxas enquanto tributos vinculados e seus perfis arrecadatórios e indutores . 79 3.5.3 Contribuição de melhoria enquanto tributo indiretamente vinculado e seu perfil indutor ... 81
3.5.5 Contribuições especiais enquanto tributos de destinações específicas e perfis
indutores ... 85
3.6 REGIME CONSTITUCIONAL DAS NORMAS TRIBUTÁRIAS ARRECADADORAS: LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS CLÁSSICAS AO PODER DE TRIBUTAR ... 86
3.6.1 Cláusula da legalidade tributária no regime constitucional arrecadatório ... 87
3.6.2 Cláusula da anterioridade: espécies ... 89
3.6.3 Cláusula de vedação do efeito confiscatório ... 92
3.7 REGIME CONSTITUCIONAL DAS NORMAS TRIBUTÁRIAS INDUTORAS: LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS RELATIVIZADAS AO PODER DE TRIBUTAR 93 3.7.1 Relativização da cláusula da legalidade tributária ... 94
3.7.2 Relativização da cláusula da anterioridade: incidências imediatas ... 95
3.7.3 Relativização da cláusula da vedação do efeito confiscatório ... 96
Capítulo 4 - DESVIOS DE FINALIDADE NO DIREITO CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO BRASILEIRO ... 98
4.1 PROPOSIÇÕES CONTEXTUAIS DOS DESVIOS DE FINALIDADE E SEUS VEÍCULOS INTRODUTORES DE NORMAS ... 98
4.2 DESVIO DE PODER COMO DESVIO DE FINALIDADE TRIBUTÁRIA EM MATÉRIA DE TRIBUTAÇÃO INDUTORA ... 102
4.2.1 Interpretação do enunciado normativo do § 1º, do artigo 153, da Constituição Federal de 1988 ... 105
4.2.1.1 Reserva legal formal relativa e condições de recepção do art.97, do CTN ... 108
4.2.1.2 Uma proposta de compreensão do enunciado normativo “é facultado ao Poder Executivo”: uma análise estruturalista a partir dos pressupostos de validade dos atos administrativos... 116
4.2.1.3 Alcance semântico da expressão “atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos i, ii, iv e v” 127 4.2.2 Regra matriz de incidência tributária: um instrumento de fiscalização da competência tributária regulatória ... 131
4.2.3 Esquema de compatibilização lógico-finalística ... 135
4.2.3.1 Críticas ao modelo proposto ... 139
4.2.3.2 Esquema de compatibilização lógico-finalística e segurança jurídica ... 141
4.2.4 Concessão e revogação dos incentivos fiscais no âmbito da tributação indutora 145 4.2.5 Desvio de finalidade e equilíbrio orçamentário: instrumentos inadequados de compensação de receita ... 148
4.3 TREDESTINAÇÃO COMO DESVIO DE FINALIDADE EM MATÉRIA DA DESTINAÇÃO CONSTITUCIONAL DA RECEITA TRIBUTÁRIA ... 150
4.3.1 Tredestinação e tributos de destinação específica ... 152
4.3.2 Tredestinação e exceções à regra da não afetação da receita dos impostos .... 154
4.3.3 Regra matriz de destinação e tredestinação: exame do critério finalístico ... 156 4.3.4 Tredestinação mediante aprovação de créditos orçamentários suplementares
AGRADECIMENTOS
Por mais que existam palavras no vernáculo para expressar meus sinceros agradecimentos, de antemão, este momento não seria real, nem sequer racional, sem a presença intensa de minha Família Pinheiro & Oliveira Bastos & Aby Faraj, que, nas pessoas de meus Pais, agradeço a todos, com um abraço fraterno, estendendo esses agradecimentos, a uma nova fase que se proclama, diante da Família Pereira & Dantas, da qual igualmente farei parte, com especial afeto.
Aos amigos, pela confiança e pelo suporte, em momentos de crise, provando que existem vínculos que transcendem os laços consanguíneos, por força do Espírito Absoluto de Hegel.
A Universidade Potiguar – UNP LAUREATE INTERNATIONAL UNIVERSITIES e a
Faculdade Natalense de Ensino e Cultura - FANEC, ambientes sistêmicos nos quais exerço
minhas aberturas cognitivas, agradeço aos Diretores Acadêmicos e aos Diretores
Administrativos, pela confiança profissional depositada em minha pessoa, com especial abraço para minhas Manas Professoras, que, de bom grado, auxiliaram-me na busca de
soluções conciliatórias, evitando choques de horários das turmas com os créditos do Mestrado.
Aos meus incentivadores, sejam eles professores, alunos ou funcionários do Escritório, pelo suporte na produção acadêmica e na advocacia tributária.
Aos meus amigos e colegas “marxistas”, pelas brincadeiras “socialistas” e elucubrações ao estilo Fuzzy, sem se olvidar de meu guru tecnológico, pelo entusiasmo nas
tertúlias platônicas, regadas ao café espresso.
Por derradeiro, agradeço com incomensurável entusiasmo a meus colegas e a meus amigos que fiz no Centro de Ciências Sociais Aplicadas – CSSA, PPGD, durante a
pós-graduação do Curso de Mestrado em Direito Constitucional – UFRN, sem os quais não
poderia, igualmente, concretizar esta relevante fase, em minha modesta vida acadêmica.
“[...] é necessário ver e pesquisar o direito como estrutura
e a sociedade como sistema em uma relação de interdependência recíproca.”.
Niklas Luhmann.
INTRODUÇÃO
Objeto de prestigiosos estudos durante o século XX no Brasil, a receita pública tributária alçou foros de notória autonomia didática1
perante a disciplina jurídica das finanças públicas. Sem sombra de dúvidas, o rigor do corte metodológico foi a marca
responsável pela diferenciação entre a ciência do Direito Tributário e a do Direito Financeiro.
A sobredita conquista foi obtida em razão da austeridade técnica implementada por estudiosos do quilate de Geraldo Ataliba2
e de Paulo de Barros Carvalho3
, nitidamente inspirados pela robusta escola positivista normativista, capitaneada por Hans Kelsen4
.
Preocupados em agrilhoar o Estado brasileiro às disposições legislativas, sobremaneira em tempos de obscura autocracia, os eminentes estudiosos procuraram
emoldurar5
o Poder de Tributar nos estritos limites da legalidade tributária.
Com esse desiderato, foram arquitetadas as construções lógico-formais denominadas hipótese de incidênciatributária e a sua sofisticada sucessora regra matriz de incidência tributária6
, pautadas na subsunção inerente à aplicabilidade da lógica deôntica.
No entanto, o Poder de Tributar aprendeu a mover-se na moldura normativa kelseniana de maneira fluida, a ponto de perpetrar arbitrárias intervenções na propriedade do
1
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário, p. 47-48. Ressalte-se, todavia, que o eminente
tributarista argumenta no sentido da impossibilidade da autonomia científica do direito tributário positivo em
razão do princípio da unidade do sistema jurídico. Em sentido contrário, admitindo a autonomia científica da sobredita disciplina: ANDRADE, Valentino Aparecido de. Os impostos reais e a progressividade fiscal. In:
Revista Dialética de Direito Tributário, n. 89, p.108.
2
ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência, p. 58-59, passim. Nesse contexto, o eminente tributarista supera a
Escola do Fato Gerador de Amílcar Falcão ao estremar a hipótese de incidência tributária (dever-ser ou Sollen)
do fato concretamente realizado (ser ou Sein).
3
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário, p. 47. Nesse sentido, “estamos em que o direito
tributário é o ramo didaticamente autônomo do direito, integrado pelo conjunto das proposições jurídico-normativas que correspondam, direta ou indiretamente, a instituição, arrecadação e fiscalização de tributos. Compete à Ciência do Direito Tributário descrever esse objeto, expedindo proposições declarativas que nos permitam conhecer as articulações lógicas e o conteúdo orgânico desse núcleo normativo, dentro de uma concepção unitária do sistema jurídico vigente.”.
4
KELSEN, Hans. Teoria pura do direito, p. 6. Nas tintas do jurista de Praga, tem-se que, “na verdade, a norma
é um dever-ser e o ato de vontade de que ela constitui o sentido é um ser”. Ainda, com propriedade, assevera a respeito das sobreditas categorias, in verbis: “No entanto, este dualismo de ser e dever-ser não significa que ser e
ser se coloquem um ao lado do outro sem qualquer relação. Diz-se: um ser pode corresponder a um dever-ser, o que significa que algo pode ser da maneira como deve ser”.
5
KELSEN, Hans. Teoria pura do direito, p. 390.
6
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário, p. 408-419. Crítica exacerbada feita à teoria
carvalhiana é encontrada na obra de COSTA, Adriano Soares da. Teoria da incidência da norma jurídica, p. 32.
No entanto, a mordaz crítica abarca também o pensamento de Geraldo Ataliba quanto à questão do dever-ser e do ser, uma vez que ambos os teóricos perfilham-se ao positivismo lógico-formal. A propósito: “[...] porque a teoria carvalhiana incisivamente procede à separação kantiana entre Sein e Sollen, asseverando muito amiúde
contribuinte/responsável de maneira escamoteada, sem se olvidar da deturpação dos fins constitucionais, no tratamento do destino específico dos recursos públicos.
Subjacente a esse cenário estão as ações dos burocratas e políticos que constantemente planejam o aumento da receita pública tributária à revelia das Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar, em face da hipertrofia do aparato administrativo, da
proliferação de entes federativos7
e das pretensões regulatórias sobre o Domínio Econômico e Social.
A título de delimitação temática, o ensaio em apreço versa sobre duas grandes modalidades de desvios de finalidade praticadas à revelia do Sistema Tributário Nacional da
CF de 1988.
A primeira modalidade é perpetrada mediante expedição de decretos federais
ou outros atos administrativos respaldados em interpretação literal do §1º, artigo 153, da CF
de 1988, que, tão somente a aríete, enquadram-se no regime jurídico de tributação indutora
na totalidade de suas disposições, uma vez que apenas buscam reequilibrar o orçamento fiscal, em face dos necessários incentivos fiscais em matéria de Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, de Imposto sobre Importações - II, de Imposto sobre Exportações – IE
e de Imposto sobre Operações Financeiras - IOF.
Nesse cenário, pondere-se que os incentivos ou benefícios fiscais8 são
necessários para a implementação dos pilares normativos da Ordem Econômica e Social, mas,
por outro lado, não devem ser outorgados ao talante das irritações oriundas do subsistema
7
MARTINS, Ives Gandra da Silva. Norma antielisão e sigilo bancário. In: Direito tributário e reforma do sistema, p. 42 (Pesquisas tributárias, nova série, 9). Também há referência às limitações constitucionais enquanto
direitos de defesa do contribuinte. MARTINS, Ives Gandra da Silva. A defesa do contribuinte na constituição federal. In: A defesa do contribuinte no direito brasileiro, p. 6.
8 MURARO, Leonardo. Benefícios fiscais: natureza, características e sua aplicação na busca do desenvolvimento
sustentável. In Revista Tributária e de Finanças Públicas, ano 14, n. 68, maio-junho de 2006, São Paulo: Revista
dos Tribunais, pp. 259-260. Os incentivos fiscais também são conhecidos por benefícios fiscais. SIMÕES, Argos
Campos Ribeiro. Guerra fiscal no ICMS – Benefícios fiscais: questões pontuais. In Congresso Nacional de Estudos Tributários e os Conceitos de Direito Privado. PAULA JÚNIOR, Aldo de [et al.]. São Paulo: Noeses,
político, muitas vezes atabalhoadas, como ocorre na sobredita espécie de desvio de finalidade,
enquanto desvio de poder.
Por outro viés, a segunda modalidade de desvio de finalidade é exercitada
através de veículos introdutores de normas de natureza legislativa, como a aprovação de créditos orçamentários suplementares ou emendas à CF de 1988.
A propósito, opera-se desvio da destinação específica dos recursos públicos,
previamente afetados por cláusulas constitucionais, que se propõem a promover determinados fins, como as Ordens Social e Econômica, como se depreende do enunciado prescritivo do caput, do artigo 149, da CF de 1988.
Enquanto hipótese, o ponto de vista lógico-formal desvinculado de todo e
qualquer estudo finalístico9 das finanças públicas10 acaba por esvaziar os fins constitucionais inaugurados pela Constituição Federal de 1988, diante das ingerências supostamente
legalizadas do Estado Fiscal brasileiro, por desvirtuamentos dos destinos específicos dos recursos públicos arrecadados.
Superada a delimitação temática, arquitetar-se-á o plano investigativo do presente ensaio a partir do corte metodológico estruturalista da norma jurídica tributária11,
cujo ponto de partida é o sistema de direito constitucional positivo, enquanto objeto
9
LARENZ, Karl. Metodologia da ciência do direito, p. 59. Coube ao jurista Jhering o estudo das finalidades do
Direito, em sua obra A finalidade do direito (Der Zweck im Recht), como bem preleciona Karl Larenz. Também
nesse sentido: GRAU, Eros Roberto. O direito posto e o direito pressuposto, p. 26-27; ÁVILA, Humberto. Conceito de renda e compensação de prejuízos fiscais, p. 23, destaque-se os fins no Direito Tributário. Contudo,
advirta-se que tomamos como ponto de partida o direito positivo brasileiro, no qual há a positivação da
finalidade, especialmente, quanto ao estudo do ato administrativo. Por outro lado, no que tange às finalidades
tributárias, a par da controvérsia, inclusive na doutrina estrangeira, desposamos da tese finalista para otimizar as possibilidades dogmáticas de fiscalização dos desvios finalísticos. Por fim, no que tange às controvérsias, examinar a posição favorável de TIPKE, Klaus. Sobre a unidade da ordem jurídica tributária, p. 68, ao tratar dos “impostos extrafiscais” e LEHNER, Moris. Consideração econômica e tributação conforme a capacidade contributiva. Sobre a possibilidade de uma interpretação teleológica de normas com finalidades arrecadatórias, pp. 145-146, admitindo restritiva interpretação finalística, conforme seu arremate, a saber: “A dificuldade específica, no direito tributário, de efetuar a interpretação teleológica dirigida a uma finalidade concreta da norma consiste em que apenas as normas regulatórias têm finalidades diferenciáveis, e portanto úteis para uma interpretação teleológica, em relação a seus destinatários.” In SCHOUERI, Luís Eduardo; ZILVETI, Fernando Aurelio (Coord.) Direito tributário: estudos em homenagem a Brandão Machado. São Paulo: Dialética, 1998.
10
BALEEIRO, Aliomar. Uma introdução à ciência das finanças, p. 30. Nesse sentido, não há mais que se falar
em finanças neutras (locução pertinente à retórica liberal), de sorte que há, inclusive na Constituição de 1988,
objetivos desenvolvimentistas e de redução das desigualdades regionais e sociais. Esses escopos constitucionais podem ser alcançados através das finanças funcionais, por meio de uma intervenção no domínio econômico
mediante a tributação indutora responsavelmente aplicada, do ponto de vista da Lei de Responsabilidade Fiscal, como veremos a seguir.
11 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário: linguagem e método, p. 611. A regra matriz de incidência
tributária represente excelente exemplificação da metodologia estruturalista a ser aplicada, no presente estudo.
MOURA, Frederico Araújo Seabra de. Lei complementar tributária, p. 42. Igualmente, o tributarista potiguar
cita Tárek Moysés Moussallem, para fins de esclarecimento da locução corte metodológico: “O autor capixaba
cognoscível a ser compreendido mediante aplicação dos procedimentos interpretativos
elencados pela Hermenêutica Jurídica, conjugados com o finalismo jurídico12, como critério material de correção do juspositivismo13.
Nesse cenário, impende ressaltar a inicial relevância do escorço histórico-teorético das Escolas de interpretação, para a determinação metódica de toda a abordagem estrutural e finalista do tema em apreço.
Por sua vez, enquanto objetivos gerais deste ensaio, investigar-se-ão as influências mais pertinentes das escolas de interpretação do direito, o perfil regulatório do Estado brasileiro e suas modalidades de intervenção no Domínio Econômico e Social,
buscando ressaltar as suas implicações nos regimes constitucionais tributários, sob a óptica
da CF de 1988, no intuito de fornecer as indispensáveis premissas para identificação e
invalidação das modalidades de desvios de finalidades.
Destarte, como objetivos específicos, examinar-se-ão as modalidades de desvios de finalidade no Direito Constitucional Tributário brasileiro, a partir dos respectivos veículos introdutores de normas, como pontos estruturais de partida para elucidação das
possíveis ilegalidades e inconstitucionalidades que, porventura, ostentem, por desvirtuamento dos escopos constitucionalizados, mediante aplicação do critério de correção finalístico
inerente ao pensamento de Von Ihering.
12 IHERING, Rudolf von. A finalidade do direito, tradução de José Antonio Faria Correa. Rio de Janeiro: Rio,
1979, v. 1, et passim. Conferir no Direito Tributário, ÁVILA, Humberto. Conceito de renda e compensação de prejuízos fiscais, São Paulo: Malheiros, p. 23. Para o eminente tributarista, “Há fins e fins no Direito”.
13 BONIFÁCIO, Artur Cortez. O direito constitucional internacional e a proteção dos direitos fundamentais.
São Paulo: Método, 2008, p. 30. Desposando das premissas da Teoria Material da Constituição, destaquem-se
Capítulo 1 - HERMENÊUTICA E INTERPRETAÇÃO DO DIREITO CONSTITUCIONAL TRIBUTÁRIO
Sumário 1.1 Escorço histórico-teorético das escolas de interpretação 1.2 Escola da exegese 1.3 Escola histórica 1.4 Positivismo normativista kelseniano 1.5 Escola pós-positivista e suas relações com a interpretação conforme a constituição e sua utilidade no estudo da regra matriz enquanto mecanismo de fiscalização dos desvios de finalidade 1.6 Escola finalista.
1.1ESCORÇO HISTÓRICO-TEORÉTICO DAS ESCOLAS DE INTERPRETAÇÃO
Cumpre ao jurista a egrégia tarefa de compreender o sistema de direito positivo, desvendando-o e descrevendo-o em sua estrutura e finalidade, a partir das
conquistas hermenêuticas, no decorrer histórico da experiência jurídica.
A investigação do sistema de direito constitucional positivo em suas estrutura
e finalidade, tão somente pode ser implementada mediante a aplicabilidade de uma plêiade de procedimentos metódicos encontrados na Hermenêutica Jurídica14.
Esse vetusto ramo do saber é responsável pela teorização e sistematização de
métodos de interpretação dos textos legais. Inicialmente, a teoria da interpretação jurídica
encontra raízes filosóficas15, por vezes menos ou mais expostas, a depender das correntes interpretativas16, em razão de suas variadas matizes teóricas.
14
ECO, Umberto. Interpretação e superinterpretação. Tradução MF. 2ª ed. São Paulo: Martins Fontes, 2005, p.
34. Quanto à etimologia do vocábulo hermenêutica, são relevantes as preleções do estudioso, no sentido da volatilidade inerente aos possíveis resultados dos processos interpretativos, a saber: “Fascinada pela infinidade, a civilização grega, ao lado do conceito de identidade e não-contradição, constrói a idéia de metamorfose contínua, simbolizada por Hermes. Hermes é volátil e ambíguo, é pai de todas as artes, mas também o deus dos ladrões –
juvenis et senex ao mesmo tempo. No mito de Hermes, encontramos a negação do princípio de identidade, de
não-contradição, e do terceiro excluído, e as cadeias causais enrolam-se sobre si mesmas em espirais: o ‘depois’ precede o ‘antes’, o deus não conhece limites espaciais e pode, em diferentes formas, estar em diferentes lugares ao mesmo tempo.”.
15 SCHLEIERMACHER, Friedrich D. E. Hermenêutica: arte e técnica da interpretação, p. 93. A título de
exemplo, o método gramatical também é muito utilizado na filosofia, enquanto possibilidade de “Compreender o discurso e a composição a partir da língua.”. Ancorando-se em premissa flusseriana, destaque-se o viés filosófico da hermenêutica jurídica em: DIAS, Ana Carolina Carvalho. Limites à interpretação das normas tributárias: transformação do texto em norma. In Vilém Flusser e juristas: comemoração dos 25 anos do grupo de estudos de Paulo de Barros Carvalho, p. 697.
16 LOSANO, Mário. Sistema e estrutura no direito: o século XX,p. 33, v. 2. A respeito do positivismo jurídico,
Por sua vez, encontra-se anacrônica a postura meramente declaratória do
intérprete, sintetizada no antigo brocardo romanista in claris cessat interpretatio (desde que a
norma esteja clara, dispensável a interpretação)17.
Evidentemente, não encontra mais assento nos estudos jurídicos contemporâneos o conceito limitado de interpretação como ato de desvendar o sentido e alcance das expressões do Direito18.
Portanto, apenas podemos asseverar que a interpretação é ato de cognição ou compreensão do sistema de direito constitucional positivo. Dessa maneira, em distintas tradições, a interpretação será influenciada por conteúdos pré-compreensivos distintos19.
Porém, nunca poderão ultrapassar os limites dos enunciados normativos dos textos legais.
A propósito, o Judiciário como intérprete autêntico igualmente tem de se ater
aos limites hermenêuticos, sem se ofuscar pela Górgona do poder20, sob pena de tornar-se
verdadeiro legislador positivo21, usurpando para si o poder de inovar na ordem jurídica, como
no estágio atual de ativismo judicial, por desprezar a consolidação dos métodos de trabalho de interpretação22.
17
SILVEIRA, José Roberto da. Brocardos latinos – termos jurídicos: latim-português. São Paulo: Universitária
de Direito, 2000, p. 55. A propósito, o autor igualmente traz a expressão equivalente, isto é, Lex clara non indiget interpretatione. Por outro lado, deveras interessante é o brocardo “In claris non fit interpretatio –
Estando clara a norma legal, não se faz interpretação (exegese).”.
18 MAXIMILIANO, Carlos. Hermenêutica e aplicação do direito, pp. 9-10. No sentido de superação da corrente
do saudoso Carlos Maximiliano: ROCHA, Sérgio André. Evolução histórica da teoria da hermenêutica: do formalismo do século XVIII ao pós-positivismo. In: Direito tributário: homenagem a Hugo de Brito Machado,
pp. 192-193. A respeito da pré-compreensão e da tradição, a partir do filósofo alemão Hans-Georg Gadamer
(1900-2002).
19 ROCHA, Sérgio André. Evolução histórica da teoria da hermenêutica: do formalismo do século XVIII ao
pós-positivismo. In: Direito tributário: homenagem a Hugo de Brito Machado, p. 191.
20 LOSANO, Mário.
Sistema e estrutura no direito, v. 2, p. A propósito, a locução “Górgona do poder” é de
Hans Kelsen, ao remeter à busca incessante da validade do direito, in casu, crítica direcionada ao jusnaturalismo,
como bem preleciona Mário Losano. Mas, a frase kelseniana é aplicável a quaisquer outros fundamentos
extrajurídicos, a exemplo do subsistema político.
21 KELSEN, Hans.
Quem deve ser o guardião da Constituição? In: Jurisdição constitucional, p. 263. Desde
1930-31, o jurista de Praga defende a tese do Tribunal Constitucional investido na prerrogativa de legislador negativo, em sede de controle de constitucionalidade abstrato, responsável pela invalidação e retirada de
eventual enunciado normativo incompatível com a Constituição. Tal entendimento foi desposado para rechaçar a posição autocrática de Carl Schmitt, defensor do Presidente do Reich como guardião da Constituição.
22 A propósito, o Supremo Tribunal Federal – STF endossou uma postura de ativismo judicial, ao considerar
constitucional a união homoafetiva, de tal sorte que rompeu com o mais comezinho, mas não menos importante
método gramatical, no qual dispõe que a sociedade conjugal pode ser instituída apenas por homem e mulher, na
literalidade do §6º, do artigo 226, da CF de 1988. Por conseguinte, a partir da ADI 4277 e da ADPF 132, nossa Suprema Corte criou uma incoerência na interpretação do sistema de direito positivo vigente, pelo seguinte
entendimento: a eficácia declaratória e vinculante das decisões subverteram o critério basilar do casamento, que
é a diversidade sexual. Portanto, data maxima venia, o STF usurpou a prerrogativa do legislador constitucional
No atual estágio investigativo, é temerário, portanto, cantar a superioridade de
qualquer das posturas teóricas a seguir expostas, uma vez que cada qual ostenta suas virtudes
e seus vícios, em razão de suas distintas pretensões epistemológicas. Dessa maneira, mister
faz-se aplicá-los sistematicamente, como bem preleciona Juarez Freitas23.
Destarte, diante desse cenário exegético, impende adequar os diversos métodos à realidade do Direito Constitucional Tributário brasileiro, cujo objeto investigativo, ora
delimitado, é o Sistema Nacional Tributário, a partir das mais variadas correntes e escolas de
interpretação jurídica.
A propósito da temática, quanto à postura da Escola da Exegese, representada
por uma plêiade de jurisconsultos franceses, de tendência ultralegalista e estatizante do Direito24, exsurge como corrente interpretativa geralmente menosprezada.
Destaque-se, nesse contexto, a grande relevância de seu pensamento para a manutenção do dogma da separação funcional dos poderes, pois o procedimento gramatical
ou filológico é ponto de partida indispensável, enquanto limites semânticos impostos pelo
legislador.
Por sua vez, a dogmática da Escola da Histórica, enquanto reação à postura
exegética, enraizada na cultura jurídica do Direito de inspiração continental europeu, capitaneada por Gustav Hugo e Friedrich von Savigny25.
Evidencia-se que a sobredita tendência busca sua inspiração metodológica do Direito, como representação de evolução histórica, a partir da valorização do costume,
enquanto real expressão de fonte jurídica.
Igualmente, desponta como posição de enorme relevância metodológica, a escola lógico-formal do Positivismo Normativista, concebida enquanto construção
monumental de autoria de Hans Kelsen26.
Nesse estágio, apesar de a interpretação kelseniana expressar caráter subjetivista ou volitivo, as preleções do jurista de Praga são de indiscutível relevância para as
bases dogmáticas do estudo estrutural da norma jurídica, como já ressaltado oportunamente,
especialmente para fins de investigações do desvio de finalidade, no Direito Tributário.
gramatical, DIMOULIS, Dimitri. Manual de introdução ao estudo do direito, p. 147; DANTAS, David Diniz. Interpretação constitucional no pós-positivismo, p. 243.
23
FREITAS, Juarez. A interpretação sistemática do direito, 4ª ed. São Paulo: Malheiros, 2005, et passim.
24
DINIZ, Maria Helena. Compêndio de introdução à ciência do direito, p. 50.
25 LARENZ, Karl.
Metodologia da ciência do direito, p. 9-19. MÜLLER, Friedrich. O novo paradigma do direito: introdução à teoria e metódica estruturantes, p. 17. Também consultar VERDÚ, Pablo Lucas. O sentimento constitucional, p. 113-114, ao destacar a importância da Escola Histórica para a dogmática jurídica.
Por outro viés, a postura da Escolapós-positivista27, como é costumeiramente
encontrada na literatura contemporânea, exsurgem as contribuições de Ronald Dworkin, entre outros juristas da estirpe de Robert Alexy e Friedrich Müller, a partir da diferenciação inicial entre o enunciado normativo e a norma jurídica, sendo aquele o próprio texto jurídico e, esta
o resultado interpretativo.
Igualmente relevantes são as contribuições em sede de interpretação sistemática28, a partir da visão de supremacia constitucional, tecnicamente chancelada na
doutrina pátria como interpretação conforme a Constituição29, enquanto técnica de sistematização hierarquizante do ordenamento jurídico pátrio30.
Ademais, a técnica decisória de interpretação conforme proporcionou, sem
imperiosa de declaração de inconstitucionalidade, a limitação do alcance compreensivo das
disposições “normas gerais”, em matéria tributária e financeira, de tal sorte que tanto os
diplomas normativos relevantes para nossas exposições foram recepcionados como leis complementares, em suas respectivas cargas eficaciais, como se depreende da jurisprudência
do Supremo Tribunal Federal – STF31.
27 MÜLLER, Friedrich.
O novo paradigma do direito: introdução à teoria e metódica estruturantes, p. 11. O
próprio teórico refere-se ao termo pós-positivista do direito, empregado por ele desde a 1ª edição da Juristische Methodik, em 1971. Criticável o prefixo “pós”, uma vez que essa proposta apenas buscou ressaltar mais o
influxo dos valores ou preceitos morais nas normas de direito positivo, a exemplo do inesgotável embate entre positivismo e jusnaturalismo. O “pós”-positivismo apenas ressalta uma mitigação do estudo estruturalista de cunho kelseniano, ao considerar outros elementos que compõem a mensagem deôntica normativa. A propósito, Hans Kelsen nunca negou tais elementos, apenas os separou para fins de construir uma Ciência, como métodos e objeto próprios.
28 FREITAS, Juarez.
A interpretação sistemática do direito, 3ª ed. São Paulo: Malheiros, 2002, p. 74.
Ressaltem-se as ponderações do autor, quanto às suas importantes asRessaltem-sertivas para o intérprete jurídico na atualidade, in verbis: “[...] mister afirmar, com os devidos temperamentos, que a interpretação jurídica é sistemática ou não é interpretação.”.
29 MÜLLER, Friedrich.
O novo paradigma do direito: introdução à teoria e metódica estruturantes, 2 ed. São
Paulo: Revista dos Tribunais, p. 156. Nesse sentido, reconhecendo as contribuições estadunidenses da técnica de interpretação conforme e o seu subseqüente aperfeiçoamento pela jurisprudência alemã, tem-se: “[...] O que é autônomo, por um lado, é o imperativo da interpretação conforme a constituição, desenvolvido pela Corte Constitucional Federal da República Federativa da Alemanha”. Igualmente, conferir no direito pátrio MENDES, Gilmar Ferreira; COELHO, Inocêncio Mártires; BRANCO, Paulo Gustavo Gonet. Curso de direito constitucional, 4ª ed, São Paulo: Saraiva, 2009, pp. 1302-1303, a saber: “Consoante postulado do direito americano incorporado à doutrina constitucional pátria, deve o juiz, na dúvida, reconhecer a constitucionalidade da lei. Também no caso de duas interpretações possíveis de uma lei, há de se preferir aquela que se revele compatível com a Constituição. Há muito se vale o Supremo Tribunal Federal da interpretação conforme à Constituição”. Ainda, conferir: MENDES, Gilmar. Moreira Alves e o controle de constitucionalidade no Brasil,
São Paulo: Saraiva, 2004, p. 341, que trata da Representação 948/SE, Rel. Moreira Alves, DJ 18-3-1977, p.
1523; RTJ: 82/51-6.
30
ZILVETI, Fernando Aurélio. Interpretação, tipo e linguagem na aplicação do direito tributário In FERRAZ, Roberto (Coord). Princípios e limites da tributação 2: os princípios da ordem econômica e a tributação, p. 97.
Nesse contexto, o douto tributarista preleciona a respeito da compatibilidade entre a interpretação conforme a Constituição e a metódica sistemática, uma vez que ambas rechaçam as contradições no interior do sistema.
No que atina à postura da Escola finalista32, originária da última fase do
pensamento de Rudolf von Ihering, com influências na corrente funcionalista da lavra de
Norberto Bobbio33.
A propósito de nossa temática, o estudo adequado do desvio de finalidade
requer a reaproximação da abordagem estruturalista dogmática de uma postura de
perseguição dos fins das normas tributárias34, que ora exsurgem mais fortemente arrecadadoras, ora mais indutoras ou como praticamente toda literatura pátria prefere expor,
como expressão da intervenção tributária, pela “extrafiscalidade”.
Por derradeiro, intensamente relevante a postura teleológica, pois é dela que se
compreendem os fins constitucionais a serem concretizados por determinadas espécies tributárias, a exemplo das contribuições especiais, tributos finalísticos por conceituação, por
força da destinação específica de seus recursos, como instrumentos de atuação da União na
Ordem Social e Econômica da CF de 1988.
1.1 ESCOLA DA EXEGESE
Indubitavelmente, a Escola da Exegese foi a postura investigativa amplamente recepcionada pelos sistemas normativos de inspiração continental europeia, a exemplo da
ampla legislação infraconstitucional brasileira de nítida estrutura codificada, a exemplo do
sistema de direito positivo brasileiro, ancorado em grandes codificações, como os Códigos Civil, de Processo Civil e Tributário Nacional etc.35.
Indiretamente, vê-se a recepção do diploma tributário como lei complementar perante a jurisprudência do STF.
Em matéria financeira, conferir ADI 1726 – MC, Rel. Maurício Corrêa, julgamento em 16-9-1998, Plenário, DJ de 30-4-2004, que, explicitamente, considera o status de lei complementar da Lei 4.320/1964.
32 IHERING, Rudolf von. A finalidade do direito, Tradução de José Antonio Faria Correa, Rio de Janeiro: Rio,
1979, v. 1, et passim.
33 GRAU, Eros Roberto. O direito posto e o direito pressuposto, 6ª ed, São Paulo: Malheiros, 2005, pp. 26-27. A
propósito, a circunstância de o Estado passar a desempenhar um novo papel na ordem social produziu sensíveis reflexos na própria teoria geral do direito – vide Bobbio (1977/87). Supera-se a idéia de que a pesquisa da finalidade e das funções do direito seja tarefa monopolizada da sociologia a leitura de von Ihering (Der Zweck im Recht) torna-se atual”.
34 ÁVILA, Humberto. Conceito de renda e compensação de prejuízos fiscais, Malheiros: São Paulo, 2011, p. 31.
Nesse sentido, explicitamente o eminente autor descreve as finalidades tributárias, como “fiscais” e
“extrafiscais”. 35
Em busca de previsibilidade e certeza das decisões jurídicas, os juristas que
representaram essa postura teórica reconheceram como única expressão legítima do Direito as
disposições legais emanadas pelo Estado36.
Assim, é pertinente afirmar que o exegetismo do século XIX inspirou-se nas
correntes filosóficas iluministas, sobremaneira no “paradigma rousseauniano-montesquiano”, amplamente difundido na Europa continental, como bem elucida Emílio Santoro37.
Nessa ordem de considerações, uma plêiade de juristas franceses do século XIX direcionou seus estudos às estruturas codificadas, enquanto expressões normativas
lapidarmente esculpidas pelo legislador, como o paradigmático Código Civil Napoleônico38. A sobredita postura teórica se caracterizou pelo estatalismo e legicentrismo, no
intuito de expurgar qualquer arbitrariedade do intérprete diante dos textos legais ou valorações, de tal sorte que buscavam a neutralidade da ciência do direito39.
Nesse sentido, ancorados em raciocínios lógico-dedutivos, para os exegetas franceses e os pandectistas alemães, toda e qualquer decisão jurídica seria facilmente
alcançada mediante a aplicação do raciocínio silogístico, no qual a premissa maior seria a lei,
a menor um fato advindo do mundo fenomênico e a conclusão, a decisão jurídica
precisamente deduzida do esquema normativo40.
Para fins de disciplinar a atividade interpretativa, por ser o legislador o único
representante estatal investido na função de produzir o Direito, os exegetas buscaram apenas
compreender os textos legislados mediante processos de compreensão baseados nas interpretações gramatical (filológica) e lógica, em respeito à elucidação da vontade do legislador41.
No entanto, em razão da insuficiência desse método, admitiram a utilização das perspectivas histórica e sistemática, para fins de complementação dos métodos gramatical e lógico, mas, sempre de maneira a respeitar a vontade ou intenção do legislador42.
36 HÄBERLE, Peter. Hermenêutica constitucional. Tradução de Gilmar F. Mendes. Porto Alegre: Fabris Editor,
1997, 2002, p.43. No âmbito das correntes de concretização do direito, a postura hermenêutica da Escola da Exegese é amplamente rechaçada, a exemplo da afirmação exposta pelo eminente Professor de Augsburg -RFA: “A teoria da interpretação tem a tendência de superestimar sempre o significado do texto.”.
37
SANTORO, Emílio. Estado de direito e interpretação: por uma concepção jusrealista e antiformalista do estado de direito, p. 25.
38
DINIZ, Maria Helena. Compêndio de introdução à ciência do direito, 19ª ed. São Paulo: Saraiva, 2008, p. 51.
39
DINIZ, Maria Helena. Compêndio de introdução à ciência do direito, p. 53. A respeito do legicentrismo
presente no pensamento europeu, do século XIX, SANTORO, Emílio. Estado de direito e interpretação: por uma concepção jusrealista e antiformalista do estado de direito, p. 25.
40
DINIZ, Maria Helena. Compêndio de introdução à ciência do direito, p. 52.
41
DINIZ, Maria Helena. Compêndio de introdução à ciência do direito, p. 51.
42
De maneira subjacente, por conseguinte, buscou a Escola da exegese uma
“hermenêutica de bloqueio dos poderes/funções do Estado”43, postura esta tomada em razão dos antigos abusos políticos perpetrados durante o ancien régime, cujas bases foram
solapadas pela Revolução Francesa.
Evidentemente, a postura exegeta deve ser resgatada com os necessários temperamentos, diante das honrosas preocupações doutrinárias evidenciadas nas maiores teses em matéria de segurança jurídica em Direito Tributário.
Destaquem-se os enunciados normativos dos artigos 105 e 106, do Código Tributário Nacional – CTN, que disciplinam o regime da cláusula constitucional da irretroatividade da lei tributária na incessante busca a segurança jurídica no sentido da
interpretação/aplicação jurídica.
A interpretação conforme44 dos enunciados supramencionados impõe como
normalidade jurídica a mensagem deôntica no sentido proibitivo, quanto aos efeitos retrospectivos da lei tributária mais gravosa, ao disposto no artigo 150, inciso III, alínea a, do
Texto Constitucional brasileiro de 1988.
Excepcionalmente, diante do dirigismo hermenêutico45, exsurge o modal permitido na diretriz de estabilizar os sentidos possíveis canalizados numa espécie de
interpretação autêntica do legislador tributário, de tal sorte que permitem a retroatividade dos
feixes deônticos das leis interpretativas em quaisquer casos, excluídas as penalidades
decorrentes das novas significações introduzidas diante dos signos já estabelecidos no sistema
de direito positivo, como se depreende do disposto do artigo 106, inciso I, do CTN.
A par dessa possibilidade de irradiação de efeitos em fatos pretéritos, existem outras aplicabilidades retroativas para casos não definitivamente julgados nas esferas administrativa e judicial, quanto aos conceitos pertinentes ao direito tributário sancionador,
como se depreende do artigo 106, inciso I, e suas alienas, do CTN.
É válido asseverar que o disposto no artigo 106, incisos I, e suas respectivas alíneas, do CTN, permite a retroatividade benigna da lei tributária aos casos pendentes de
43
MORAIS, José Luis Bolzan de. Prefácio brasileiro à obra de SANTORO, Emílio. Estado de direito e interpretação: por uma concepção jusrealista e antiformalista do estado de direito. A frase “hermenêutica de
bloqueio dos poderes/funções do Estado” é de autoria de José Luis Bolzan de Morais, em nota de rodapé 22, p. 16.
44
FREITAS, Juarez. Interpretação sistemática do direito, 4ª ed, São Paulo: Malheiros, 2005, p. 79. A propósito,
da relação estreita entre interpretação literal, filológica ou gramatical do direito e a interpretação conforme a Constituição (die Verfassungskonforme Auslegung).
45 TÔRRES, Heleno Taveira. Boa fé e argumentação na interpretação das normas tributárias. In
Congresso nacional de estudos tributários: direito tributário e conceitos de direito privado, p. 551, que, a propósito,
julgamento definitivo, quando “deixe de defini-lo como infração” (alínea a), “quando deixe de
tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo (alínea b) e, por derradeiro, “quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática” (aliena c).
As lições da Escola da exegese ainda são atualíssimas, sobremaneira no
sentido de resgatar o primado da linguagem do direito legislado46 para bloquear os excessos
da Administração Fiscal, diante da hierarquia estipulada no controle dos atos do Poder de Tributar, quando contrastados com o espectro de proteção da cláusula da legalidade prevista
no artigo 150, inciso I, da CF, e sua respectiva disciplina no artigo 97, do CTN.
Enfim, igualmente será de extrema utilidade o método gramatical, como
procedimento preliminar da interpretação sistemática47, de investigação na modalidade de desvio de finalidade, enquanto desvio de poder o alcance compreensivo da locução “Poder
Executivo”, presente no enunciado normativo do §1º, do artigo 153, da CF de 1988.
1.2 ESCOLA HISTÓRICA DO DIREITO
De indiscutível repercussão dogmática, a Escola histórica do direito foi
impulsionada pelos estudos de Gustav Hugo, mas encontrou seu esplendor com as prestigiosas pesquisas de Friedrich Karl von Savigny48, enquanto célebre autor da reação contra o legicentrismo da Escola da exegese, também encontrado corrente pandectista alemã.
Os métodos desenvolvidos pela posição historicista perpassam pelas tradicionais abordagens histórica e genética, enquanto vertente oposicionista ao reducionismo
exegeta.
46 A rigor, trata-se de lição inesgotavelmente aplicável na atualidade, pois não cabe a qualquer sujeito da
interpretação, como a administração tributária e o judiciário, valer-se de abertura semântica absoluta dos textos normativos. Nesse viés: PASINATO, Rosana. A impossibilidade lógica e semântica da interpretação literal do direito tributário. In Vilém Flusser e juristas: comemoração dos 25 anos do grupo de estudos de Paulo de Barros Carvalho, p. 470. “Para que fique claro, entendemos que o texto normativo não possui abertura absoluta
que permita ao intérprete subverter significação de base, conteúdo semântico mínimo presente no contexto histórico em que ela se processa”. Na jurisprudência do STF, conferir RE 166.772-9 RS Pleno, rel. Ministro Marco Aurélio, DJ 16.12.1994, julgado em 12.05.1994) DIAS. Nesse sentido, DIAS, Ana Carolina Carvalho. Limites à interpretação das normas tributárias: transformação do texto em norma. In Vilém Flusser e juristas: comemoração dos 25 anos do grupo de estudos de Paulo de Barros Carvalho, p. 701-702.
47 FREITAS, Juarez.
A interpretação sistemática do direito, 3ª ed. São Paulo: Malheiros, 2002, p. 78.
48
Ademais, tanto no Direito brasileiro49 quanto no Direito alemão50, há diletas
utilizações dos métodos clássicos para fins de desvendar os sentidos dos textos jurídicos,
como se vislumbra nos respectivos precedentes judiciais51 do século XX.
A ampla elucidação dos pressupostos de validade dos atos administrativos
concessivos de incentivos fiscais - artigo 153, §1º, da CF de 1988, pressupõe o exame de alguns influxos metodológicos historicistas para fins de delimitação dos planos jurídicos.
O sobredito enunciado normativo explicitamente outorga a relativização da cláusula da legalidade - artigos 150, inciso, I, 153, §1º, todos da CF de 1988 c/c 97, do CTN
de 1966, mediante o permissivo deôntico de alteração de alíquotas de alguns impostos
federais, como se observa na expressão “É facultado ao Poder Executivo”52.
Importante influxo historicista dá-se na aplicação do critério histórico-evolutivo, sobre os planos jurídicos dos atos administrativos expedidos no exercício dessa competência discricionária regulatória. Assim, tais atos devem não apenas existir, mas
também valer perante o sistema constitucional.
Isso ocorre no momento da consideração dos planos da existência dos atos administrativos em simetria com os planos de existência do ato jurídico civil, ambos
extraídos do revogado artigo 1º do Código Civil de 1916 (CC/1916).
Por óbvio, antes de valer (juízo de validade) é necessário existir perante o sistema de direito positivo, consoante lições insuperáveis do tratadista Francisco Cavalcanti
Pontes de Miranda53.
A existência de qualquer ato jurídico, enquanto instância ontológica irredutível do sistema de direito positivo compreende a presença de sujeitos de direito, objetos de direito e suas relações, como se deduz do revogado artigo 1º do CC/1916.
49 DANTAS, David Diniz.
Interpretação constitucional no pós-positivismo: teoria e casos práticos, p. 243;
BONAVIDES, Paulo. Curso de direito constitucional, p. 129.
50 BVerfGE 11, 126 – Nachkonstitutioneller Bestätgungswille – vontade de homologação pós-constitucional –
No sobredito julgado o Tribunal Constitucional Federal dá especial atenção aos métodos clássicos de interpretação como instrumentos de definição dos contornos da teoria da recepção, destinada à resolução dos
problemas de direito intertemporal constitucional. Nesse sentido: MARTINS, Leonardo. (Organização e
introdução, coletânea original de J. Schwbe). Cinquenta anos de jurisprudência do tribunal constitucional federal alemão, p. 132.
51 SILVEIRA, Alípio. Os métodos de interpretação da lei em nosso supremo tribunal.
Revista Forense Comemorativa – 100 anos, t. 2, especialmente, p. 416-417.
52 A propósito, destaque-se a disposição literal do enunciado normativo do artigo 153, §1º, da CF: “§1º É
facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V”, ou seja, Impostos de Importação, de Exportação, sobre Produtos Industrializados e sobre Operações Financeiras, respectivamente.
53 MIRANDA, Pontes de. Tratado de direito privado, tomo 4, p. 48. Nesse sentido: “Existir, valer e ser eficaz
Numa interpretação histórico-evolutiva, enquanto no Direito privado os
sujeitos de direito devem ser plenamente capazes, em Direito público, ainda exige-se que
sejam competentes54, sem se olvidar dos demais pressupostos de validade pertinentes ao objeto de direito, a exemplo de exigência de motivo, procedimento, finalidade, causa e formalização, como oportunamente será abordado.
Assim, os atos administrativos de concessão dos incentivos fiscais outorgados a partir da competência discricionária do artigo 153, §1º, da CF de 1988, devem obedecer aos
planos da existência e da validade jurídica, como reflexo de interpretação histórica
deflagrada a partir do revogado artigo 1º, do CC/1916.
Ainda, apesar de o costume exaltado pela Escola histórica não ostentar assento
cativo no Direito Tributário por força do primado da cláusula delegalidade tributária - artigo
150, inciso I, da CF de 1988 c/c artigo 97, do CTN de 1966, reconhece-se um mínimo influxo consuetudinário nas “práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas”
que, observadas pelo contribuinte/responsável, outorga-lhes segurança jurídica, excluindo
multas, cobrança de juros e atualização monetária da base de cálculo, em consonância com o enunciado normativo do artigo 100, caput, inciso III, e seu parágrafo único, do CTN.
Encontra incrível relevância no estudo da segunda modalidade de desvio de finalidade, enquanto desvirtuamento dos destinos específicos dos tributos, a aplicação do
procedimento histórico, de tal modo que o problema da Desvinculação de Receitas da União
– DRU, presente no caput, do artigo 76, do ADCT, com redação dada pela EC n.º 68/2011, chega ao ponto de resgatar as origens liberais dos impostos, enquanto receitas tributárias desafetadas.
Enfim, ainda no desvio de finalidade, enquanto tredestinação, o procedimento histórico desponta como meio de identificar a evolução histórica da DRU, a partir do estudo
dos Fundos Social de Emergência - FSE e o de Estabilização Fiscal - FEF, num resgate do
pensamento de Friedrich Karl von Savigny55.
54 Sobre a capacidade civil do agente , consultar artigos 1º e 104, inciso I, todos do Código Civil de 2002, bem
como a respeito de competência administrativa vislumbrar os artigos 6º, inciso I e, especialmente, 11, 12 e 13, da Lei 9.784/1999 – Lei de Processo Administrativo Federal, bem como artigo 2º, alínea a, da Lei 4.717/1965 – Lei da Ação Popular.
55 SAVIGNY, Friedrich Karl von. Metodologia jurídica, Tradução de Heloísa da Graça Buratti. São Paulo:
1.3 POSITIVISMO KELSENIANO NORMATIVISTA
Por seu turno, com amparo no princípio da pureza metodológica, o positivismo
normativista de Hans Kelsen perseguiu a superação da corrente historicista, empenhando-se na hercúlea tarefa de construir uma teoria científica do Direito, na qual fosse expurgada toda
e qualquer influência de outros ramos dos saberes extrajurídicos, como a ideologia, a política
ou a moral, que dificultassem a compreensão da estrutura lógico-formal dos arquétipos
normativos.
As felizes lições de Hans Kelsen chamaram a atenção da comunidade jurídica internacional para as falhas provenientes da herança jurídica precedente, a exemplo da
distinção entre direitos pessoal e real56, bem como das questões atinentes às origens dos direitos subjetivos57.
Enquanto importante contribuição à ciência do direito, coube também ao jurista de Praga distinguir a norma da proposição jurídica58, aperfeiçoando a estrutura do
pensamento lógico-formal.
Pelo fato de Hans Kelsen ter sido muitas vezes incompreendido ou mal interpretado, surgiram os “kelsenianos”, como supostos seguidores do fundador da Escola de Viena, que injustificadamente contribuíram para a repulsa do seu pensamento na comunidade jurídica após a Segunda Grande Guerra Mundial59.
56 KELSEN, Hans. Teoria pura do direito, p. 145-146. Nesse sentido, “de primária importância é a relação entre
indivíduos, a qual também no caso dos chamados direitos reais consiste no dever de uma determinada conduta em face de um indivíduo determinado. A relação com a coisa é de secundária importância, pois apenas serve para determinar com mais rigor a relação primária. Trata-se da conduta de um indivíduo em relação a uma determinada coisa, conduta que todos os outros indivíduos são obrigados, em face do primeiro, a suportar”.
57 KELSEN, Hans. Teoria pura do direito, p. 145. Quanto à origem dos direitos subjetivos, tem-se: “Se se afasta
a hipótese dos direitos naturais e se reconhecem apenas os direitos estatuídos por uma ordem jurídica positiva, então verifica-se que um direito subjetivo, no sentido aqui considerado, pressupõe um correspondente dever jurídico, é mesmo este dever jurídico”.
58 KELSEN, Hans.
Teoria pura do direito, p. 229. Quanto ao mérito de estremar as noções de norma e
proposição jurídicas, ressalte-se que, “contudo, a asserção (enunciado) que descreve uma ordem normativa afirmando que, de acordo com esta ordem, uma determinada norma é válida, e, especialmente, a proposição jurídica, que descreve uma ordem jurídica afirmando que, de harmonia com essa mesma ordem jurídica, sob determinados pressupostos, deve ser ou não deve ser posto um determinado ato coercivo, podem – como se mostrou – ser verdadeiras ou falsas. Por isso, os princípios lógicos em geral e o princípio da não-contradição em especial podem ser aplicados às proposições jurídicas que descrevem normas de Direito e, assim, indiretamente, também podem ser aplicados às normas jurídicas. Não é, portanto, inteiramente descabido dizer-se que duas normas jurídicas se ‘contradizem’ uma à outra”. Reconhecendo o feito kelseniano, consulte LARENZ, Karl.
Metodologia da ciência do direito, p. 350 e LOSANO, Mário. Sistema e estrutura no direito, p. 364-365, v. 1. 59 LOSANO, Mário. Sistema e estrutura no direito: o século XX, p. 25, v. 2. A propósito, contextualiza o
A propósito, esclareça-se equívoco grosseiro quanto aos pilares jurídicos do Direito Nacional-Socialista da Alemanha. Nesse contexto histórico, comumente atribui-se a suposta pecha de direito “formalista” ao regime jurídico implementado pelo Nazismo.
No entanto, essa posição infundada não prospera diante das aguçadas lições da
Professora Emérita da Universidade de Frankfurt, Ingeborg Maus, ao ressaltar o caráter material do direito nazista, de sorte que havia verdadeira doutrinação dos magistrados para
que se libertassem das amarras legais, dando-lhes como mecanismos de “sincronização do
judiciário com o nazismo” as cláusulas gerais, que deveriam ser interpretadas conforme o
“senso popular” ou a “vontade do Führer”60.
Por todas essas razões, até os dias atuais, o rochedo da Teoria pura permanece inabalável a quaisquer ataques, uma vez que o principal propósito de Kelsen foi alcançado:
uma teoria única do Direito aplicável a quaisquer sistemas jurídicos, independentemente das
posturas ideológicas ou morais em que se fundamentam.
Quanto à interpretação das normas jurídicas, Hans Kelsen não avançou na
construção da hermenêutica jurídica ao adotar uma concepção subjetivista e volitiva do ato de
interpretação, como se depreende do último capítulo de sua Teoria pura do direito61.
Dessa maneira, enquanto relevante ponto de partida, as arbitrárias práticas de desvio de finalidade são perpetradas inúmeras vezes no âmbito da moldura normativa do
artigo 153, §1º, da CF de 1988, com aparente constitucionalidade, de tal sorte que se supõe respeito às literais disposições constitucionais.
Assim, a moldura normativa do sobredito enunciado normativo apenas oferece possibilidade de controle jurídico do critério quantitativo, isto é, a partir do contraste do
tomado o poder na Alemanha e de que em 1934 tenha sido publicada – obviamente, não na Alemanha – a primeira edição da Teoria pura do direito é uma epifania no sentido joyciano do termo”.
60 MAUS, Ingeborg.
O judiciário como superego da sociedade, p. 66-67. A propósito, essa doutrinação da classe
dos magistrados era instrumentalizada através das “Cartas aos Juízes, publicadas desde 1942 pelo ministro da justiça do Reich [...]”. Igualmente, ressalte-se excelente lição que dissipa qualquer nebulosidade quanto ao caráter francamente opositor de Carl Schmitt ao positivismo normativista, a saber: SÁ, Alexandre Franco de. A coerência de Carl Schmitt In VIEIRA, Luiz Vicente; COSTA, Danilo Vaz-Curado R. M. Costa. Carl Schmitt contra o “Império”. Recife: e. Universitária da UFPE, 2009, p. 21 “O decisionismo distingue-se então através da
reivindicação de que a vigência da ordem jurídica, a vigência da norma, não pode deixar de pressupor o reconhecimento de um poder soberano determinado precisamente pela possibilidade de estabelecer uma excepção a essa mesma norma. É isso que permite a Schmitt determinar o soberano – segundo a lapidar frase inicial de Teologia Política – como ‘aquele que decide sobre o estado de exceção’. É a partir daí que Schmitt pode concluir acerca desta possibilidade de um poder soberano estabelecer uma excepção à ordem jurídica: [...].”.
61 KELSEN, Hans.
Teoria pura do direito, p. 393. Nesse sentido: “Justamente por isso, a obtenção da norma
