A REVISÃO DE CONTAS NOS MUNICÍPIOS
Joaquim Fernando da Cunha Guimarães
Dezembro de 2006 Revista Revisores & Empresas Revista Electrónica INFOCONTAB n.º 17, de Fevereiro 2007 INTRODUÇÃO
A designação de Revisor Oficial de Contas (ROC) e de Técnico Oficial de Contas (TOC) para os municípios, tem suscitado, nos últimos tempos, intervenções e merecido especial atenção por parte de algumas entidades, designadamente as representativas daqueles profissionais, a Ordem dos ROC e a Câmara dos TOC, respectivamente.
Dessas intervenções destacamos a do actual Presidente do Tribunal de Contas, Prof. Doutor Guilherme D’Oliveira Martins, que, em recente entrevista à revista TOC (n.º 72, de Março de 2006, p.9) e em resposta à questão:”O facto de defender a introdução de mecanismos de disciplina na despesa corrente primária implicará, por exemplo, a aposta em Técnicos Oficiais de Contas?”, referiu:
“Não tenho dúvidas quanto a isso. Tive oportunidade de o dizer recentemente numa conferência organizada pela CTOC. Disse o mesmo num encontro com a OROC. Entendo que há uma complementaridade muito grande relativamente a estes técnicos qualificados. Assim, como há pouco dizia que a burocracia é algo que favorece a fraude e a infracção, entendo que a boa intervenção de técnicos especializados como os Técnicos Oficiais de Contas constitui, certamente, um factor positivo e facilitará a vida do próprio Tribunal de Contas.”.
Posteriormente, em comunicação no 2.º Congresso dos TOC, realizado em Lisboa nos dias 3 e 4 de Novembro de 2006, Oliveira Martins reforçou a sua opinião, defendendo que os TOC deverão ter um papel mais interventivo nas finanças camarárias.
Entretanto, foi aprovada a nova Lei das Finanças Locais (LFL), aprovada pela Lei n.º 2/2007, de 15 de Janeiro de 2007, revogando a Lei n.º 42/98, de 6 de Agosto, que contempla, pela primeira vez, a auditoria externa às contas1 dos municípios e das associações de municípios com participações de capital em fundações ou entidades do sector empresarial local (art.º 48.º da LFL).
Em Congresso Extraordinário da Associação Nacional de Municípios Portugueses, realizado dia 4 de Outubro de 2006, um dos autarcas referiu-se negativamente à auditoria externa, invocando que se trata de uma iniciativa de desconfiança no poder local.
1 Termo previsto no art.º 48.º da LFL mas que, na prática, deve ser interpretado como “revisão legal das
contas” ao abrigo do Estatuto dos ROC (EOROC), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 487/99, de 6 de Novembro.
Parece-nos que o vocábulo popular “quem não deve não teme” aplica-se a esta situação, podendo a intervenção daquele autarca ser mesmo interpretada como uma manifestação de auto-desconfiança, ou, mais uma vez recorrendo a uma outra expressão popular, constituir “um tiro no pé”.
Em sentido oposto, pronunciou-se o Presidente da Câmara Municipal do Porto, Rui Rio, em comunicação no mencionado 2.º Congresso dos TOC, referindo:
“Na política, a contabilidade é uma coisa menor, mas não pode ser, porque é verdadeiramente importante para o País”.2
Se a actividade dos auditores externos/ROC, indiscutivelmente pautada pela credibilização das contas das entidades, fosse analisada pelo prisma extremamente redutor daquele primeiro autarca, poderíamos concluir que a existência da profissão não faria qualquer sentido.
Noutra perspectiva, são evidentes as vantagens desta iniciativa, em prol da credibilização das contas dessas entidades, tendo em conta o enquadramento legal da profissão de ROC, nomeadamente o respectivo Estatuto Profissional e a legislação societária.
Neste breve apontamento comentamos alguns aspectos técnicos relativos à revisão de contas ínsitos na LFL, que, em nossa opinião, carecem de ajustamentos de redacção, tendo em conta, nomeadamente, aspectos conceptuais da profissão de ROC, face ao Estatuto da Ordem dos ROC (EOROC), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 487/99, de 16 de Novembro. Aproveitamos, também, a oportunidade para referir algumas particularidades relacionadas com a designação de TOC, no âmbito do Estatuto da Câmara dos Técnicos Oficiais de Contas (ECTOC), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 452/99, de 5 de Novembro.
Pela sua importância, destacamos, ainda, algumas conclusões e recomendações constantes nos dois livros sob o título “Anuário Financeiro dos Municípios Portugueses” (AFMP) referente aos anos de 2003 e de 2004.
1. A CONSOLIDAÇÃO DE CONTAS
O art.º 46.º da LFL determina a obrigatoriedade da consolidação de contas, definindo alguns aspectos do perímetro de consolidação (municípios que detenham serviços municipalizados ou a totalidade do capital de entidades do sector empresarial local) e reforçando que os procedimentos contabilísticos de consolidação são os definidos no Plano Oficial de Contabilidade das Autarquias Locais (POCAL), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 54-A/99, de 22 de Fevereiro.
Note-se, que o n.º 1 do art.º 46.º da LFL apenas se refere aos municípios que detenham serviços municipalizados ou a totalidade do capital de entidades do sector empresarial
2 É óbvio que esta opinião de Rui Rio resulta também do facto de ter uma maior sensibilidade para as
matérias contabilísticas, dado que é economista, TOC e, ainda, Vice-Presidente da Mesa da Assembleia Geral da CTOC.
local3, quando o n.º 2 do art.º 47.º e o n.º 1 do art.º 48.º apresentam âmbitos diferentes, como podemos verificar no quadro que se segue:
Âmbito Articulado Descrição
Consolidação de
contas N.º 1, do art.º 46.º As contas dos municípios que detenham serviços municipalizados ou a totalidade do capital de entidades do sector empresarial local.
Apreciação das
contas N.º 2, do art.º 47.º As contas dos municípios e das associações de municípios que detenham participações no capital de entidades do sector empresarial local.
Auditoria externa
N.º 1, do art.º 48.º As contas anuais dos municípios e das associações de municípios que detenham capital em fundações ou em entidades do sector empresarial local.
Fonte: Elaboração própria
Assim, face a essas divergências de “âmbito”, poderemos colocar a dúvida de se as entidades referidas no n.º 2 do art.o 47.º e no n.º 1 do art.º 48.º mas não referidas no n.º 1 art.º 46.º, também se incluem no perímetro da consolidação das contas. Analisando essas diferenças, podemos inferir que, designadamente, as seguintes situações não são relevantes para efeitos de consolidação de contas:
− As contas das assembleias de municípios que detenham (ou não) participações no capital de entidades do sector empresarial local4;
− As contas dos municípios ou das associações de municípios que apenas detenham capital em fundações5.
De notar que os AFMP de 2003 e de 2004 recomendam a publicação de legislação que obrigue a consolidação de contas das autarquias de forma a obter-se informação agregada para o todo do “grupo autárquico”.
Além disso, o AFMP de 2004 ao referir-se à LFL, regista o facto positivo de se contemplar a consolidação de contas, recomendando, porém, o alargamento do perímetro de consolidação a participações maioritárias e não apenas a participações totais.
2. OS RELATÓRIOS DO ROC
O n.º 2 do art.º 47.º da LFL prevê:
“As contas dos municípios e das associações de municípios que detenham participações no capital de entidades do sector empresarial local são remetidas ao órgão deliberativo para apreciação juntamente com o
3 Engloba, nomeadamente, as empresas municipais e intermunicipais. 4 Desconhecemos se na prática existem algumas destas situações.
5 No pressuposto de que as fundações, tendo em conta o seu escopo não lucrativo, não se enquadram no
certificado6 legal das contas e o parecer sobre as contas apresentados pelo revisor oficial de contas ou sociedade de revisores oficiais de contas.”.
Este articulado prevê dois relatórios a emitir pelo ROC/SROC: a “Certificação Legal das Contas” e o “Parecer sobre as Contas”.
Note-se, no entanto, que a alínea e) do n.º 3 do art.º 48.º da LFL preceitua como competência do auditor externo7 “Emitir parecer sobre as contas do exercício…”, o que poderá interpretar-se como o segundo daqueles relatórios. Ou seja, este articulado deveria mencionar, tal como prevê o n.º 2 do art.º 47.º, a “certificação legal das contas e o parecer sobre as contas”, a fim de evitar tal interpretação.
É óbvio, porém, que o preâmbulo desse articulado (n.º 3 do art.º 48.º) estabelece a competência do auditor externo (ROC/SROC) de proceder anualmente à revisão legal das contas, pelo que podemos deduzir que a certificação legal das contas está implícita naquela alínea e), pois a mesma constitui, efectivamente, o principal relatório emitido pelo ROC/SROC, nos termos do art.º 44.º do EOROC.
Acresce, ainda, que o ROC/SROC deverá emitir o Relatório Anual da Fiscalização Efectuada (RAFE), face ao disposto na alínea a) do n.º 1 do art.º 52.º do EOROC e na Directriz de Revisão/Auditoria n.º 790, de Janeiro de 20038.
3. A DESIGNAÇÃO DE ROC
O art.º 50.º “Designação” do EOROC determina as diversas hipóteses quanto ao órgão da sociedade responsável pela designação/nomeação do ROC/SROC, sendo, regra geral, a assembleia geral de sócios/accionistas (n.º 1 do art.º 50.º do EOROC).
O n.º 2 do art.º 48.º da LFL determina:
“O auditor externo é nomeado por deliberação da assembleia municipal, sob proposta da câmara, de entre revisores oficiais de contas ou sociedades de revisores oficiais de contas.”.
Assim, a nomeação do ROC/SROC deverá ser efectuada por deliberação da assembleia municipal, sob proposta do órgão executivo9 da câmara, o que se justifica pelo facto de
6 A palavra “certificado” deve ser substituída pela de “certificação”, conforme prevê o art.º 44.º do EOROC. 7 O articulado refere auditor externo quando deveria referir ROC ou SROC.
8 De notar que o Decreto-Lei n.º 76-A/2006, de 29 de Março, alterou a redacção dos n.os 2 e 4 do art.º 451.º
do CSC, deixando de exigir o RAFE para as sociedades anónimas, mantendo-se, contudo, a dúvida se também é aplicável às sociedades por quotas, pois os n.os 5 e 6 do art.º 263.º não foram alterados por esse
diploma. Neste contexto, fizemos uma exposição à OROC que se pronunciou pela prevalência daquela norma estatutária, i.e., mantém-se a obrigatoriedade da emissão do RAFE para todas as sociedades, dado que o art.º 52.º do EOROC se mantém. Na Nota Técnica INFOCONTAB n.º 2, de 8 de Janeiro de 2007, do nosso Portal INFOCONTAB em www.infocontab.com.pt, no menu “Notas Técnicas” incluímos o teor dessa exposição e da resposta da OROC.
9 Embora o texto do articulado refira “sob proposta da câmara”, julgo, salvo melhor opinião, que deveria
este ser o “órgão máximo” do município, tal como a assembleia geral o é nas sociedades comerciais.
4. AS COMPETÊNCIAS DO ROC
Além de alguns aspectos já atrás referidos, sublinhamos que o n.º 3 do art.º 48.º da LFL estabelece um conjunto de competências do ROC/SROC, que, de uma forma geral, se encontram previstas no art.º 420.º do CSC no que concerne às competências do Conselho Fiscal/Fiscal Único das sociedades anónimas.
Salientamos, porém, as previstas nas alíneas b) e d) que transcrevemos:
“b) Participar aos órgãos municipais competentes as irregularidades, bem como os factos que considere reveladores de graves dificuldades na prossecução do plano plurianual de investimentos do município;
d) Remeter semestralmente ao órgão deliberativo do município ou da entidade associativa municipal, consoante o caso, informação sobre a respectiva situação económica e financeira;”.
A alínea b) supra constitui um procedimento de alerta10.
Relativamente à alínea d), trata-se de um relatório semestral do ROC/SROC sobre a evolução da situação económica e financeira11, devendo incluir referências sobre a execução orçamental semestral, face ao espírito do disposto na alínea e), do n.º 3 do art.º 48.º da LFL, a fim de lhe incutir uma maior dinâmica no relato.
Note-se, ainda, que o parecer sobre as contas do exercício, previsto na alínea e) do n.º 3 do art.º 48.º da LFL, deverá também incidir sobre a execução orçamental, o que constitui uma característica específica dos municípios. Ou seja, o ROC/SROC deverá pronunciar-se sobre as condições gerais de cumprimento do orçamento do município, nomeadamente sobre as justificações do órgão executivo relativamente aos possíveis desvios orçamentais.
5. O ANUÁRIO FINANCEIRO DOS MUNICÍPIOS PORTUGUESES
5.1 Conclusões e Recomendações
Visando um melhor enquadramento deste tema, julgamos útil destacar e enaltecer algumas das conclusões retiradas do AFMP/2004 (ver figura da capa), da autoria de João Carvalho, Maria José Fernandes, Pedro Camões e Susana Jorge, patrocinados pelo Tribunal de Contas e pela Câmara dos Técnicos Oficias de Contas (CTOC), cuja 2.ª edição
10 De notar que, por exemplo, nas empresas municipais e intermunicipais o ROC/SROC deverá exercer o
“Dever de vigilância” previsto no art.º 420.º-A do CSC para as sociedades anónimas.
de 2004 (a primeira referiu-se ao exercício de 2003) foi recentemente apresentada, em sessão pública realizada na sede da CTOC .
Assim, das conclusões destacamos as seguintes:
− “.../... No entanto, apesar das reconhecidas vantagens do novo sistema de contabilidade autárquica, e do já significativamente elevado grau médio de implementação do POCAL pelos municípios portugueses, a fiabilidade e a comparabilidade da informação económica e patrimonial ainda não são as desejados”;
− “.../... Quanto às características de relevância e oportunidade, verificamos que a informação elaborada pelo sistema de contabilidade patrimonial e pelo sistema de contabilidade de custos ainda é pouco utilizada no apoio à tomada de decisões e nas auditorias externas”;
− “Relativamente aos Indicadores de Gestão a apresentar no Relatório de Gestão verificou-se que existe um número significativo de municípios (31%) que não apresenta nenhum indicador no Relatório de Gestão, nem orçamental nem económico e/ou patrimonial, não cumprindo assim com o definido no POCAL…/…”;
− “Relativamente à utilidade da informação elaborada pelos municípios na perspectiva do Tribunal de Contas, em sede de auditoria, verificou-se que, para além da análise dos aspectos orçamentais, que continuam a merecer uma grande atenção por parte das auditorias, houve um alargamento do seu âmbito, passando a abranger também, embora de uma forma ainda “tímida”, a apreciação da vertente patrimonial, contemplando as análises económica e financeira e a implementação do POCAL nas suas diferentes perspectivas.”.
Relativamente às recomendações salientamos as seguintes:
− “1. É fundamental a publicação de legislação que obrigue à consolidação das contas das autarquias de forma a obter-se informação agregada para o todo do “grupo autárquico”. Verificamos que a nova Lei das Finanças Locais (em discussão Pública) prevê a obrigatoriedade de apresentação de contas consolidadas para as autarquias que possuam serviços municipalizados e empresas municipais. É um primeiro passo para uma consolidação mais alargada, ou seja, que inclua participações maioritárias e não apenas participações de 100% do capital”;
− “2. A não aplicabilidade do POCAL às empresas municipais é questionável, pois dificilmente se entende que entre duas entidades que tenham a mesma lógica de prestação de serviços (por exemplo, serviço de água) obedeçam a sistemas contabilísticos distintos (POCAL no caso dos Serviços Municipalizados e POC no caso das Empresas Municipais)”;
− “9. Estudos recentes concluem que existe um número significativo de Técnicos Oficiais de Contas com formação adequada na área da contabilidade pública, adquirida, quer nos cursos de graduação que frequentaram quer em formação complementar, como por exemplo, em formação eventual da CTOC. Por outro lado, dado que parte da informação contabilística é similar à contabilidade do sector empresarial, entendemos que a obrigatoriedade de um técnico oficial de contas nas autarquias, que se responsabilize pela validação da imagem verdadeira e apropriada das contas públicas, aumentaria o grau de implementação dos sistemas de contabilidade patrimonial e contabilidade de custos.”.
5.2 Relatório de Gestão
No que concerne à informação constante do Relatório de Gestão, a designação de ROC/SROC irá certamente contribuir para a melhoria do relato do órgão executivo, pois o ROC/SROC terá de proceder à verificação da concordância da informação financeira constante do relatório de gestão com as demonstrações financeiras, de acordo com o modelo de certificação legal das contas, previsto na Directriz de Revisão/Auditoria n.º 700 (DRA 700) de Fevereiro de 2001, sob o título “Relatório de Revisão/Auditoria” (item 5). Deste modo, o ROC/SROC terá de assumir uma postura crítica sobre o conteúdo do relatório de gestão, apresentando sugestões e correcções visando a melhoria do seu conteúdo.
5.3 Designação de TOC
Relativamente à recomendação n.º 9 atrás referida, sobre a obrigatoriedade de designação de TOC como responsável pela regularidade técnica, nas áreas contabilística e fiscal, conforme preceitua a alínea b) do n.º 1 do art.º 6.º do ECTOC, note-se que o AFMP/2003 já previa (recomendação n.º 1) o seguinte:
“1) A obrigatoriedade de certificação das contas dos municípios e de Técnicos Oficias de Contas”.
A este propósito, já há cerca de sete anos, em artigo sob o título “Os TOC na Administração Pública”12 defendemos que os organismos do Estado, incluindo, portanto, os municípios e outras entidades municipais, deveriam efectuar tal designação, pois o n.º 1 do art.º 3.º do Decreto-Lei n.º 452/99, de 5 de Novembro, que aprovou o ECTOC, preceitua:
“1. As entidades sujeitas aos impostos sobre o rendimento que possuam ou devam possuir contabilidade regularmente organizada, segundo os planos de contas oficialmente aplicáveis, são obrigadas a dispor de técnico oficial de contas.”.
12 Publicado no Semanário Económico n.º 673, de Dezembro de 1999, p. 28, na Revista Eurocontas n.º 56,
de Janeiro de 2000 e disponível no nosso Portal INFOCONTAB em www.infocontab.com.pt (menu “Actividades Pessoais/Artigos/ Artigo n.º 40).
Ora, os municípios e outros organismos municipais são pessoas colectivas de direito público, pelo que são considerados sujeitos passivos de IRC, nos termos da alínea a) do n.º 1 do art.º 2.º do CIRC (incidência pessoal).
Além disso, devem possuir contabilidade regularmente organizada segundo o plano de contas oficialmente aplicável, na circunstância, o POCAL, como prevê o n.º 2 do art.º 45.º da LFL.
Assim, parece-nos inequívoco que esses organismos deverão designar TOC para assumir a regularidade técnica, nas áreas contabilística e fiscal, face ao art.º 6.º “Funções” do ECTOC.
Ora, o AFMP/2004, e nomeadamente a já mencionada recomendação n.º 9, não refere expressamente que as demonstrações financeiras dos municípios tenham sido assinadas por TOC. Aliás, o texto da parte final dessa recomendação, ao mencionar: “entendemos que a obrigatoriedade de um técnico oficial de contas nas autarquias … aumentaria o grau …” poderá conduzir à interpretação que as autarquias não têm procedido à designação de TOC, o que constitui um claro incumprimento da lei, consubstanciada no ECTOC.
Acresce, ainda, que a LFL também não faz qualquer referência à designação e às responsabilidades técnicas contabilísticas do TOC no âmbito do citado art.º 6.º do ECTOC.
Em reforço deste entendimento, relembramos o comentário do Prof. Doutor Guilherme D’Oliveira Martins transcrito na “Introdução” deste artigo.
Nesta conformidade, os ROC/SROC nomeados para a revisão legal das contas (auditoria externa) serão confrontados, desde logo, com a verificação de um incumprimento legal e de um vazio quanto à responsabilidade técnica contabilística e fiscal das entidades, exclusivamente incumbida aos TOC nos termos do citado art.º 6.º do ECTOC. Ora, este facto constitui um factor negativo na preparação e credibilização das demonstrações financeiras e outros documentos de prestação de contas, em prol da dita “imagem verdadeira e apropriada das contas públicas”, cuja intervenção do TOC visa também assegurar.
Numa outra perspectiva, diremos que a exigência da designação de ROC implicará, inevitavelmente, a nomeação de TOC, a fim de obviar tal situação.
5.4 A Prestação de Contas (Accountability)
O AFMP/2004 preconiza a necessidade de uma melhoria da prestação de contas dos municípios, num contexto de accountability, definida como “prestação de responsabilidade” por parte do órgão de gestão (órgão executivo) no que respeita à gestão e utilização dos dinheiros públicos. A este propósito o AFMP/2004 (p. 25) sublinha:
“O termo inglês “accountability” não é de simples tradução para a língua portuguesa, sendo difícil a sua tradução directa numa única palavra. Não obstante, podemos considerar “accountability” como prestação de respon-sabilidades, ou seja, como “prestação de contas”, não só na perspectiva contabilística ou monetário-financeira, como também e sobretudo na gestão e concretização de programas estabelecidos e de actividades previamente definidas e aprovadas.
Assim, à responsabilidade dos órgãos executivos por uma boa gestão de dinheiros públicos (redistribuição de rendimentos e riqueza, com vista a uma melhor justiça social) e por informarem sobre a forma como utilizam os recursos públicos disponibilizados, podemos designar de “accountability”.”.
6. CONCLUSÕES
A LFL prevê a auditoria externa (revisão legal das contas) a realizar por ROC/SROC, o que constitui um factor positivo em prol da credibilização das contas dos municípios portugueses.
Neste trabalho destacamos alguns comentários e recomendações ínsitos nos AFMP/2003 e AFMP/2004, com maior ênfase para este último, o qual enfatiza a necessidade do órgão executivo (órgão de gestão) dos municípios incrementar e melhorar o nível de relato da prestação de contas, numa óptica de responsabilidade pela gestão dos dinheiros públicos (accountability).
Relativamente aos articulados inerentes à revisão legal de contas, a LFL apresenta alguns aspectos de redacção e de âmbito que carecem de clarificação, daí termos apresentado o nosso contributo.
Evidenciamos, também, alguns aspectos legais e técnicos que justificam quer a designação de TOC quer a designação de ROC/SROC, visando a melhoria da prestação de contas dos municípios, sempre no contexto de uma melhor “imagem verdadeira e apropriada das contas públicas”.
Tendo em consideração que está em causa a gestão dos dinheiros públicos, e que, mais até que nas empresas privadas, as contas dos municípios interessam a um conjunto mais vasto de utilizadores/stakeholders internos e externos, nomeadamente o público em geral e, em especial, aos munícipes da área geográfica do município, julgamos que tal iniciativa governamental deve merecer aprovação e apoio de todos os cidadãos.
