UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO
GRANDE DO SUL
DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTABEIS,
ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS
MÁRCIA REJANE KLEIN
CONTABILIDADE GERENCIAL APLICADA EM EMPRESA DE
VENDA E ASSISTÊNCIA TÉCNICA DE MOTORES ELÉTRICOS E
BOMBAS D’ÁGUA
Trabalho de Conclusão de Curso
Ijuí
(RS)
2012MÁRCIA REJANE KLEIN
CONTABILIDADE GERENCIAL APLICADA EM EMPRESA DE
VENDA E ASSISTÊNCIA TÉCNICA DE MOTORES ELÉTRICOS E
BOMBAS D’ÁGUA
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado no Curso de Ciências Contábeis da Unijui para obtenção do título de Bacharel em Ciências Contábeis
Profa. Orientadora: Eusélia Paveglio Vieira
LISTA DE QUADROS
Quadro 1: Comparativo entre contabilidade financeira e contabilidade gerencial ... 17
Quadro 2: Fórmulas para Cálculo do Mark-up ... 26
Quadro 3: Fórmula para cálculo da margem de contribuição unitária e total ... 27
Quadro 4: Fórmula de cálculo do ponto de equilíbrio contábil ... 29
Quadro 5: Fórmula de cálculo do ponto de equilíbrio financeiro... 29
Quadro 6: Fórmula de cálculo do ponto de equilíbrio econômico ... 29
Quadro 7: Fórmula de cálculo da margem de segurança... 30
Quadro 8: Fórmula de cálculo do índice de liquidez corrente ... 31
Quadro 9: Fórmula de cálculo do índice de liquidez seca ... 32
Quadro 10: Fórmula de cálculo do índice de liquidez imediata ... 32
Quadro 11: Fórmula de cálculo do índice de liquidez geral ... 33
Quadro 12: Fórmula de cálculo do índice de endividamento ... 33
Quadro 13: Fórmula de cálculo do indicador de prazo médio de recebimento ... 34
Quadro 14: Fórmula de cálculo do indicador de prazo médio de pagamento ... 34
Quadro 15: Fórmula de cálculo do giro do estoque... 35
Quadro 16: Fórmula de cálculo do giro do ativo ... 35
Quadro 17: Fórmula de calculo da margem líquida ... 36
Quadro 18: Fórmula do cálculo de rentabilidade do ativo total ... 36
Quadro 19: Fórmula do cálculo de rentabilidade do patrimônio líquido ... 37
Quadro 20: Fórmula do cálculo de retorno do investimento ... 37
Quadro 21: Níveis de influência do SIG ... 39
Quadro 22: Vendas no período de Julho a Dezembro de 2011 ... 47
Quadro 23: Cálculo da margem de contribuição ... 49
Quadro 24: Cálculo das despesas com depreciação ... 52
Quadro 25: Levantamento das Despesas Mensais ... 53
Quadro 26: Representatividade das despesas fixas totais com os produtos em estudo ... 54
Quadro 27: Cálculo do ponto de equilíbrio ... 55
Quadro 28: Cálculo da margem de segurança operacional ... 56
Quadro 29: Apuração do resultado global e por produto ... 57
Quadro 30: Balanço de Encerramento 31/12/2012... 58
Quadro 32: Índice de Liquidez Corrente ... 60
Quadro 33: Índice de Liquidez Seca... 61
Quadro 34: Índice de Liquidez Imediata ... 61
Quadro 35: Índice de Liquidez Geral ... 62
Quadro 36: Indicador de Endividamento... 62
Quadro 37: Prazo Médio de Recebimento ... 63
Quadro 38: Prazo Médio de Pagamento ... 63
Quadro 39: Giro de Estoque ... 63
Quadro 40: Giro do Ativo ... 64
Quadro 41: Margem Líquida ... 64
Quadro 42: Rentabilidade do Ativo Total ... 65
Quadro 43: Rentabilidade do Patrimônio Líquido ... 65
Quadro 44: Retorno do Investimento Operacional (ROI ou RIO) ... 65
Quadro 45: Subsistema de estoque ... 67
Quadro 46: Subsistema de Compras ... 67
Quadro 47: Subsistema de Vendas ... 68
Quadro 48: Subsistema de Custos e Orçamento ... 69
Quadro 49: Subsistema de Contabilidade ... 71
Quadro 50: Subsistema Financeiro ... 72
LISTA DE GRÁFICOS
Gráfico 1: Variação das vendas realizadas de Julho a Dezembro de 2011 ... 48 Gráfico 2: Comparativo entre a MCu e a MCT em %... 51
SUMÁRIO LISTA DE QUADROS ... 2 LISTA DE GRÁFICOS ... 4 INTRODUÇÃO ... 7 1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO ... 9 1.1 Tema ... 9 1.1.1 Delimitação do Tema ... 9 1.2 Problema de Pesquisa ... 11 1.3 Objetivos ... 12 1.3.1 Objetivo Geral ... 12 1.3.2 Objetivos Específicos ... 12 1.4 Justificativa ... 12 2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA ... 13 2.1 Contabilidade ... 13 2.1.1 Conceitos ... 13 2.1.2 Finalidade ... 14 2.1.3 Campos de Atuação ... 14 2.2 Contabilidade Gerencial ... 15 2.2.1 Conceito ... 15 2.2.2 Aplicação e Finalidade ... 15
2.2.3 Contabilidade Gerencial e Contabilidade Financeira ... 16
2.2.4 O Papel do Contador Gerencial ... 17
2.3 Contabilidade de Custos ... 18
2.3.1 Conceitos e Finalidades ... 18
2.3.2 Custos na Atividade Comercial ... 19
2.3.2.1 Conceito e Finalidade ... 20
2.3.2.2 Custos Relativos à Aquisição das Mercadorias ... 20
2.3.2.3 Despesas Relativas à Venda de Mercadorias ... 21
2.3.3 Os Componentes Fixos do Custo no Comércio ... 21
2.3.3.1 Despesas ... 22
2.3.3.2 Depreciação ... 23
2.3.3.3 Custos Com Pessoal ... 23
2.3.4 O Sistema de Custeio Variável Aplicado no Comércio ... 24
2.3.5.1 Análise Custo/Volume/Lucro ... 26
2.3.5.2 Margem de Contribuição ... 27
2.3.5.3 Ponto de Equilíbrio ... 28
2.3.5.4 Margem de Segurança ... 29
2.4 Análise de Indicadores Econômico-Financeiros como Instrumento da Avaliação de Desempenho ... 30
2.4.1 Indicadores de capacidade de pagamento ... 31
2.4.2 Indicadores de Atividade ... 34
2.4.3 Indicadores de Rentabilidade... 35
2.5 Sistemas de Informações Gerenciais ... 37
2.5.1 Níveis do Sistema de Informações Gerenciais ... 39
2.5.2 Tecnologia da Informação ... 40
2.5.3 Qualidade da Informação ... 41
3 METODOLOGIA ... 42
4 APLICAÇÃO DA CONTABILIDADE GERENCIAL EM EMPRESA DE VENDA E ASSISTÊNCIA TÉCNICA DE MOTORES ELÉTRICOS E BOMBAS D’ÁGUA ... 46
4.1 Apresentação da Empresa ... 46
4.2 Faturamento Mensal dos Produtos em Estudo ... 46
4.3 Apuração da Margem de Contribuição dos Produtos em Estudo ... 48
4.4 Apuração das Despesas Mensais da Empresa ... 51
4.5 Cálculo do Ponto de Equilíbrio dos Produtos em Estudo ... 54
4.6 Cálculo da Margem de Segurança Operacional ... 55
4.7 Análise Custo, Volume e Resultado ... 57
4.8 Cálculo e Análise dos Indicadores Econômico-Financeiros ... 57
4.8.1 Indicadores de Capacidade de pagamento ... 60
4.8.2 Indicadores de Atividade ... 62
4.8.3 Indicadores de Rentabilidade... 64
4.9 Sistema de Informações Gerenciais ... 66
4.9.1 Informações Gerenciais, Níveis e Periodicidade ... 66
CONCLUSÃO ... 74
INTRODUÇÃO
A contabilidade gerencial fornece informações úteis à gestão para auxiliar no processo de tomada de decisões visando a melhor utilização dos recursos da entidade.
Ela fornece a informação contábil para os diversos níveis da hierarquia da entidade, por meio de seu sistema de informação contábil gerencial, ou seja, a contabilidade gerencial é voltada para os usuários internos, aqueles que atuam na entidade e aqueles que fazem a gestão, entre eles, os administradores, os gerentes, a diretoria e o pessoal interno.
A contabilidade gerencial não é um existir, mas sim uma ação, um fazer, ou seja, somente existirá quando em uma entidade a informação contábil produzida pela contabilidade gerencial for utilizada no processo de gestão.
Uma importante ferramenta da contabilidade gerencial é a contabilidade de custos, que por meio de seus indicadores fornecem auxílio ao controle e tomada de decisões, além de contribuir para a formação dos diferentes preços de venda. Entre eles, existem os sistemas e métodos de custeio, indicadores de margem de contribuição, ponto de equilíbrio, alavancagem operacional, margem de segurança operacional, análise custo, volume e lucro, custo-padrão, orçamentos e previsões, formação de preços de venda e Mark-up.
Os indicadores das demonstrações contábeis constituem mais uma importante ferramenta da contabilidade gerencial, pois, por meio da análise desses indicadores econômico-financeiros (compostos pelos indicadores de capacidade de pagamento, indicadores de atividades, indicadores de rentabilidade, entre outros) é possível avaliar a real situação em que a organização se encontra.
Para complementar, existem os sistemas de informações contábeis que são instrumentos de apoio à gestão, que “têm como base de apoio informacional as informações de processo e quantitativas geradas pelos sistemas operacionais” (PADOVEZE, 2010, p. 49).
As informações contábeis devem ser úteis, necessárias e fornecidas para as pessoas certas dentro do prazo adequado.
Neste contexto, o objetivo deste estudo é a proposição de uma contabilidade gerencial que apure e analise os indicadores em uma empresa de venda e assistência técnica de motores elétricos e bombas d’água para que sejam tomadas decisões baseadas em informações relevantes, geradas a partir dos dados oriundos da contabilidade.
Sendo assim, no primeiro capítulo consta a sua contextualização, seguido da definição do tema, do problema, dos objetivos e da justificativa.
e artigos referentes ao tema do estudo, a qual serviu de base para o desenvolvimento do estudo aplicado.
Na sequência, consta o capítulo terceiro, referente a metodologia utilizada na realização do estudo, desde a classificação da pesquisa, até a análise dos dados e dos instrumentos utilizados na realização do trabalho.
O quarto capítulo é o estudo aplicado, onde foi realizada a apresentação da empresa, apurado o faturamento mensal dos produtos em estudo para o período de Julho a Dezembro de 2011, constatado a margem de contribuição unitária e total, realizado o levantamento das despesas fixas mensais da empresa, bem como sua representatividade no grupo de produtos em estudo. Com base nestes dados foi possível realizar o cálculo do ponto de equilíbrio e apurar qual a margem de segurança operacional (MSO) que a empresa operou no período em estudo. Na sequência apurou-se o resultado por produto e também o resultado global dos itens em estudo. Em um segundo momento, com base em dados da contabilidade, como o balanço e a DRE foi possível apura-se os indicadores econômico-financeiros, sendo eles os indicadores de capacidade de pagamentos, de atividade e de rentabilidade. Posteriormente realizam-se a análise dos indicadores. Depois realizou-se o levantamento dos sistemas de informações gerenciais na empresa em estudo.
Por fim, o relatório apresenta a conclusão, seguido da bibliografia consultada durante a sua realização.
1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO
Neste capitulo apresenta-se a contextualização do estudo, envolvendo a temática da pesquisa, o problema, a caracterização da organização, os objetivos e a justificativa de sua realização.
1.1 Tema
A contabilidade é uma ciência social que tem por objeto o estudo do patrimônio das entidades e suas variações, fornecendo informações para os usuários internos e externos. O seu objetivo é gerar informações para auxiliar o controle e o planejamento. Contabilidade, conforme Franco (1997, p. 21):
É a ciência que estuda os fenômenos ocorridos no patrimônio das entidades, mediante o registro, a classificação, a demonstração expositiva, a análise e a interpretação desses fatos, com o fim de oferecer informações e orientação – necessária a tomada de decisões – sobre a composição do patrimônio, suas variações e o resultado econômico decorrente da gestão da riqueza patrimonial.
A área contábil possui diversos campos de atuação profissional, sendo um deles o enfoque gerencial, muito demandado atualmente na gestão das empresas, pois produz informações seguras para a tomada de decisões. Sá (1977, p. 29) define a contabilidade gerencial como “o conjunto de conhecimentos contábeis organizado para observar o objeto da ciência contábil sob o aspecto administrativo, notadamente sob os da tomada de decisões e política do governo da riqueza aziendal”.
Neste sentido, o estudo se constituiu em elaborar uma proposta de contabilidade gerencial aplicada a uma empresa de venda e assistência técnica de motores elétricos e bombas d’água.
1.1.1 Delimitação do Tema
A contabilidade gerencial, conforme Sá (1977, p. 32) visa “traçar a política administrativa, ensejar a tomada de decisões, cooperar na ação administrativa no momento em que ela se opera”. Trata-se da observação de um objeto sob determinado ponto ou aspecto de interesse. Entre os campos de ação da contabilidade gerencial, definidos por Sá, pode-se citar: contabilidade de custos, controle de materiais, controle orçamentário, informes gestoriais
durante o exercício, determinação do sistema contábil, estudos econômicos e de custos especiais e a ajuda à administração para a interpretação de dados financeiros.
Conforme já foi dito anteriormente, a contabilidade de custos é uma importante ferramenta da contabilidade gerencial, pois através dos indicadores de custo se obtêm auxílio ao controle e tomada de decisões. Hansen e Mowen (2001, p. 57) contribuem dizendo que:
O sistemas de informações de custos tem três objetivos amplos: Fornecer informações para computar o custo dos serviços, produtos e outros objetivos de interesse da gestão; Fornecer informações para o planejamento e controle; e Fornecer informações para tomada de decisões.
Bornia (2002) ao explicar que os sistemas de custos fornecem auxílio ao controle, relata que:
Controlar um determinado processo consiste em determinar um padrão ou uma expectativa de desempenho para este processo, verificar seu desempenho real, comparar o desempenho esperado com o real, obtendo-se as possíveis variações, procurar as causas das variações ocorridas e, finalmente, tomar ações corretivas para eliminar eventuais problemas observados.
Ainda segundo Bornia, “as mesmas informações que auxiliam o controle podem propiciar importante ajuda no processo de planejamento da empresa”.
Os indicadores das demonstrações contábeis, por sua vez, permitem extrair os indicadores da situação econômica e financeira de uma empresa. De acordo com Matarazzo (1987, p. 24), as informações produzidas pela análise de balanços são:
Situação financeira, situação econômica, desempenho, eficiência na utilização dos recursos, pontos fortes e fracos, tendências e perspectivas, quadro evolutivo, adequação das fontes às aplicações de recursos, causas das alterações na situação financeira, causas das alterações na rentabilidade, evidência de erros da administração, providências que deveriam ser tomadas e não foram e avaliação de alternativas econômico-financeiras futuras.
O sistema de informações gerenciais (SIG) é definido por Oliveira (1992, p. 39) como “o processo de transformação de dados em informações que serão utilizadas na estrutura decisória da empresa, bem como proporcionam a sustentação administrativa para otimizar os resultados esperados”
Baseado nos autores, neste estudo realizado sobre contabilidade gerencial analisam-se os indicadores gerencias de custos, indicadores das demonstrações contábeis e o sistema de informações de contabilidade gerencial.
1.2 Problema de Pesquisa
As organizações demandam atualmente de bases sólidas para a tomada de decisão que precisam ser rápidas e com segurança, pois com a globalização e a competitividade acirrada não há margem para decisões demoradas e muito menos erradas. A contabilidade gerencial, neste sentido, vem para oferecer esta base sólida, ou seja, instrumentos para a tomada de decisões.
A contabilidade gerencial se utiliza de informações de outros ramos da contabilidade, como a contabilidade financeira, a contabilidade de custos e da análise financeira e de balanços. Ela identifica, analisa e interpreta as informações contábeis. Sua finalidade é auxiliar no processo de tomada de decisões através do planejamento, controle e análise de informações contábeis financeiras e de custos.
Herrscher (apud Sá, 1977, p. 31) argumenta que “a contabilidade gerencial é a contabilidade orientada para a tomada de decisões”.
A contabilidade gerencial se faz necessária em todas as organizações, independente do seu porte. Nas empresas de grande e médio porte já é muito comum a utilização da contabilidade gerencial, porém na maioria das organizações de pequeno porte, ela ainda não está presente, e, portanto a gestão das mesmas não conta com as bases sólidas necessárias para a tomada de decisão, tão importante neste momento de competitividade.
As empresas de pequeno porte ainda enfrentam dificuldades com os sistemas de informações contábeis. Ocorrem casos em que as empresas até possuem algum programa de
software, mas o mesmo não processa os dados gerenciais e os transforma em informações
confiáveis e úteis para o gerenciamento da mesma. Outro problema, no caso das empresas de pequeno porte é o alto custo que um bom programa poderia gerar, sendo muitas vezes inviável.
Diante do exposto, questiona-se: Quais são as informações relevantes da contabilidade gerencial para o gerenciamento de uma empresa de venda e assistência técnica de motores elétricos e bombas d’água, diante da gestão empresarial.
1.3 Objetivos
1.3.1 Objetivo Geral
Propor uma contabilidade gerencial para uma empresa de venda e assistência técnica de motores elétricos e bombas d’água que forneça informações substanciais para o seu gerenciamento.
1.3.2 Objetivos Específicos
Revisar a literatura referente ao tema.
Levantar os indicadores gerenciais de custos.
Analisar os indicadores das demonstrações contábeis.
Sistematizar as informações no sistema de informação de contabilidade gerencial.
1.4 Justificativa
Diante da globalização, que traz novas tecnologias a todo instante, o mundo dos negócios torna-se cada vez mais competitivo e as empresas que não se adaptarem as novas exigências do mercado estarão fadadas ao insucesso. Neste sentido, a contabilidade gerencial oferece os recursos necessários para que a tomada de decisão ocorra de forma segura e rápida, de modo a garantir a sobrevivência das empresas, tornando-as competitivas.
Para a empresa, o desenvolvimento deste estudo é importante uma vez que forneceu informações de controle e avaliações úteis à tomada de decisões e ainda possibilita que os gestores tenham uma visão da real situação econômico-financeira da empresa.
O desenvolvimento deste estudo para mim, enquanto futura Bacharel em Ciências Contábeis visou proporcionar um conhecimento mais específico da Contabilidade Gerencial, um dos ramos da contabilidade mais demandado atualmente, devido a sua importância para a gestão das organizações. Foi a oportunidade de aprofundar os estudos nesta área e me inserir no mercado de trabalho com maior conhecimento e qualificação.
Para o Curso de Ciências Contábeis este estudo foi importante, podendo servir como estímulo e como fonte de pesquisa a quem desejar continuar a desenvolver novos estudos neste campo de atuação da Ciência Contábil.
2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA
Neste capítulo apresenta-se a revisão bibliográfica referente ao tema abordado nesta pesquisa, envolvendo a contabilidade gerencial que contempla a contabilidade de custos, a análise de indicadores financeiros e o sistema de informações contábeis. As pesquisas foram realizadas em livros publicados, revistas e artigos com a finalidade de fundamentar o tema proposto para a realização do estudo aplicado.
2.1 Contabilidade
A Contabilidade é uma Ciência tão antiga quanto à própria civilização. Surgiu a partir da necessidade do homem em contar o quê detinha e qual a sua quantidade. Inicialmente o homem evidenciou suas riquezas patrimoniais através da arte – desenhos de animais e objetos reproduzidos nas paredes de grutas, onde os desenhos representavam a natureza da utilidade e os riscos, que geralmente se encontravam ao lado dos desenhos, representavam as quantidades – e posteriormente passou a evidenciar suas riquezas com registros de maior qualidade, como por exemplo, os registros feitos em pedras de argila e os “papiros”. Aperfeiçoou-se com o início do comércio e posteriormente com a industrialização, (SÁ, 2002).
2.1.1 Conceitos
A Contabilidade é uma Ciência Social que tem por objeto o estudo do patrimônio das entidades e suas variações, fornecendo informações para os usuários internos e externos. O seu objetivo é gerar informações para auxiliar o controle e o planejamento. Basso (2011, p. 26) assim define a contabilidade:
Como conjunto ordenado de conhecimentos próprios, leis científicas, princípios e métodos de evidenciação próprios, é a ciência que estuda, controla e observa o patrimônio das entidades nos seus aspectos quantitativo (monetário) e qualitativo (físico), e que, como conjunto de normas, preceitos regras e padrões gerais, se constitui na técnica de coletar, catalogar e registrar informações de suas variações e situação, especialmente de natureza econômica e financeira e, complementarmente, controla, registra e informa situações impactantes de ordem socioambiental decorrentes de ações praticadas pela entidade no ambiente em que está inserida.
A ciência contábil é, portanto, uma área do conhecimento que estuda, registra, organiza, interpreta e controla os fatos ocorridos no patrimônio das entidades e tem por objetivo gerar informações para a tomada de decisões. Segundo Sá (2002, p. 46) a
contabilidade: “é a ciência que estuda os fenômenos patrimoniais, preocupando-se com realidades, evidências e comportamentos dos mesmos, em relação à eficácia funcional das células sociais”.
2.1.2 Finalidade
Sendo o patrimônio o objeto da contabilidade, a finalidade fundamental da contabilidade é manter o registro e o controle do patrimônio e fornecer informações quanto a sua composição e variações que nele ocorrem.
De acordo com Basso (2011, p. 28), “a finalidade da contabilidade é gerar informações de ordem física, econômica e financeira sobre o patrimônio, com ênfase para o controle e o planejamento – processo decisório”.
Neste sentido, a finalidade da contabilidade é registrar, controlar e demonstrar os fatos ocorridos no patrimônio, com o objetivo de gerar informações sobre a composição e variações do patrimônio, contribuindo assim para a tomada de decisões.
2.1.3 Campos de Atuação
A contabilidade possui um vasto campo de atuação, pois sempre que existir um patrimônio, este será um campo de atuação do profissional da contabilidade. São, portanto, toda e qualquer entidade com ou sem fins lucrativos. São classificados em diversos ramos, entre eles, os principais são: contabilidade comercial, industrial, pública, bancária, rural, cooperativas, seguradoras, fundações, entidades sem fins lucrativos, construtoras, hospitais, condomínios, entre outras.
Conforme Basso (2011, p. 31) o campo de atuação da contabilidade é o mais amplo possível, pois onde existir um patrimônio definido e perfeitamente delimitado haverá um campo de atuação da contabilidade. O autor complementa ainda, afirmando que, dentre os campos de atuação pode-se citar as micros, pequenas, médias e grandes empresas, públicas ou privadas, entidades sem fins lucrativos de natureza social, cultural, recreativa, desportiva, associações e outras, propriedades rurais e pessoas físicas em geral.
2.2 Contabilidade Gerencial
Nos últimos anos a contabilidade gerencial vem ganhando destaque nas instituições em função de sua importância para a gestão. Ela oferece as bases confiáveis para que os gestores possam tomar a decisões corretas em tempo oportuno.
2.2.1 Conceito
Contabilidade gerencial é uma área contábil autônoma que se utiliza de temas de outras disciplinas, sendo tratadas aqui de forma integrada. Conforme Iudícibus (1998, p. 21):
A contabilidade gerencial pode ser caracterizada, superficialmente, como um enfoque especial conferido a várias técnicas e procedimentos contábeis já conhecidos e tratados na contabilidade financeira, na contabilidade de custos, na análise financeira e de balanços etc., colocados numa perspectiva diferente, num grau de detalhe mais analítico ou numa forma de apresentação e classificação diferenciada, de maneira a auxiliar os gerentes das entidades em seu processo decisório.
A contabilidade gerencial é voltada para a administração das organizações e seu objetivo é fornecer informações úteis e relevantes que serão utilizadas para a tomada de decisão. Iudícibus (1998, p. 21) acrescenta que “todo procedimento, técnica, informação ou relatório contábil feitos ‘sob medida’ para que a administração os utilize na tomada de decisões entre alternativas conflitantes, ou na avaliação de desempenho, recai na contabilidade gerencial”.
Portanto, contabilidade gerencial é o processo de produzir informações que sejam realmente necessárias para a tomada de decisão e que auxiliem o aperfeiçoamento dos processos e desempenho das empresas. Para Atkinson et al (2000, p. 36) contabilidade gerencial é “processo de produzir informação operacional e financeira para funcionários e administradores. O processo deve ser direcionado pelas necessidades informacionais dos indivíduos internos da empresa e deve orientar suas decisões operacionais e de investimento”.
2.2.2 Aplicação e Finalidade
A contabilidade gerencial tem aplicação em empresas industriais, comerciais, de
serviço, não lucrativas e governamentais. As informações geradas pela contabilidade gerencial são utilizadas para a tomada de decisão, para o planejamento e controle. Também pode ser utilizada para a obtenção do desempenho de funcionários e do desempenho
econômico dos setores ou departamentos da organização. Cientistas e engenheiros também têm se beneficiado das práticas da contabilidade gerencial ao usarem as informações gerenciais contábeis para avaliar o impacto e o sucesso de seus produtos e processos. (ATKINSON et al, 2000)
De acordo com Atkinson et al (2000, p. 36) as informações gerenciais contábeis são “dados financeiros e operacionais sobre atividades, processos, unidades operacionais, produtos, serviços e clientes da empresa; por exemplo, o custo calculado de um produto, de uma atividade ou de um departamento, relativo a um período de tempo recente”.
A contabilidade gerencial produz informações para todos os níveis organizacionais da organização, ou seja, ela deve fornecer informações estratégicas para a alta administração, para os gerentes e informações que auxiliem as funções operacionais. Por ter enfoque para o futuro, a contabilidade gerencial trabalha informações para o planejamento estratégico e orçamentário. Atkinson et al (2000, p. 21) relata que “as informações que os sistemas de contabilidade gerencial produzem atendem às necessidades estratégicas e operacionais da empresa”.
2.2.3 Contabilidade Gerencial e Contabilidade Financeira
A contabilidade gerencial produz informação para os usuários internos, ou seja, diretores, administradores, gerentes de setor e funcionários internos, enquanto a contabilidade financeira produz informações voltadas tanto para os usuários externo - entre eles, acionistas, fornecedores, bancos, autoridades governamentais e demais interessados - quanto para os usuários internos. As informações da contabilidade financeira são em geral, ponto de partida da contabilidade gerencial.
A contabilidade financeira é responsável por comunicar aos usuários externos as consequências das decisões e melhorias dos processos executados por administradores e funcionários, (ATKINSON et al, 2000, p. 37).
Conforme Padoveze (2010, p. 38):
A contabilidade gerencial é relacionada com o fornecimento de informações para os administradores – isto é, aqueles que estão dentro da organização e que são responsáveis pela direção e controle de suas operações. A contabilidade gerencial pode ser contrastada com a contabilidade financeira, que é relacionada com o fornecimento de informações para os acionistas, credores e outros que estão fora da organização.
Apresenta-se o quadro a seguir um comparativo entre a contabilidade gerencial e a contabilidade financeira:
Quadro 1: Comparativo entre contabilidade financeira e contabilidade gerencial Fator Contabilidade Financeira Contabilidade Gerencial
Usuários dos relatórios Externos e internos Internos Objetivo dos relatórios Facilitar a análise financeira para as
necessidades dos usuários externos
Objetivo especial de facilitar o planejamento, controle, avaliação de desempenho e tomada de decisão internamente
Forma dos relatórios Balanço Patrimonial, Demonstração dos Resultados, Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos e Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido
Orçamentos, contabilidade por responsabilidade, relatórios de desempenho, relatórios de custo, relatórios especiais não rotineiros para facilitar a tomada de decisão Frequência dos relatórios Anual, trimestral, ocasionalmente
mensal
Quando necessário pela administração Custos ou valores utilizados Primariamente históricos (passados) Históricos e esperados (previstos) Bases de mensuração usadas
para quantificar os dados
Moeda Corrente Várias bases (moeda corrente, moeda estrangeira – moeda forte, medidas físicas, índices etc.)
Restrições nas informações fornecidas
Princípios Contábeis Geralmente Aceitos
Nenhuma restrição, as exceto determinadas pela administração
Arcabouço teórico e técnico Ciência Contábil Utilização pesada de outras disciplinas, como economia, finanças, estatística, pesquisa operacional e comportamento organizacional Características da informação
fornecidas
Deve ser objetiva (sem viés), verificável, relevante e a tempo
Deve ser relevante e a tempo, podendo ser subjetiva, possuindo menos verificabilidade e menos precisão
Perspectiva dos relatórios Orientação histórica Orientada para o futuro para facilitar o planejamento, controle e avaliação de desempenho antes do fato (para impor metas), acoplada com uma orientação histórica para avaliar os resultados reais (para o controle posterior do fato)
Fonte: Padoveze (2010, p. 38)
2.2.4 O Papel do Contador Gerencial
O contador gerencial - também conhecido como controller - precisa saber extrair dos relatórios gerados pela contabilidade as informações realmente úteis e relevantes. Estas informações devem ser sintetizadas e apresentadas de forma clara, facilitando a compreensão daqueles que não estão familiarizados com os dados e expressões contábeis e irá utilizá-las como base para a tomada de decisão.
Iudícibus (1998, p.22) relata as características de um contador gerencial como:
Se nos perguntassem qual ou quais as características que definem um bom contador gerencial de outros profissionais ligados à área da contabilidade, diríamos que a fundamental é saber ‘tratar’, refinar e apresentar de maneira clara, resumida e operacional dados esparsos contidos nos registros da contabilidade financeira, de custos etc., bem como juntar tais informes com outros conhecimentos não especificamente ligados à área contábil, para suprir a administração em seu processo decisório.
O contador gerencial, utilizando-se das diversas disciplinas das áreas do conhecimento científico, é, enfim, o responsável pela análise de indicadores e elaboração de relatórios que auxiliam no processo gerencial e de tomada de decisão pelos administradores. É importante que ele saiba que para cada nível da administração é necessário um tipo de relatório. Portanto os relatórios devem ser fornecidos às pessoas certas e em tempo oportuno.
Conforme Crepaldi (1998, p. 20):
O contador gerencial deve esforçar-se para assegurar que a administração tome as melhores decisões estratégicas para o longo prazo. O desafio é propiciar informações úteis e relevantes que facilitarão encontrar as respostas certas para questões fundamentais, em toda a empresa, com um enfoque constante sobre o que deve ser feito de imediato e mais tarde. É necessário que os contadores gerenciais ultrapassem a informação contábil para serem proativos no fornecimento, para suas equipes de administração, de dados pertinentes e oportunos sobre essas questões empresariais mais amplas.
Neste contexto, o contador gerencial é responsável pelo suporte à gestão, fornecendo as informações relevantes às pessoas certas, em tempo oportuno, propondo alternativas mais acertadas para a empresa em seu processo decisório.
2.3 Contabilidade de Custos
A contabilidade de custos surge inicialmente no século XVII quando a produção deixa de ser artesã e passa ao sistema de produção fabril, a partir da necessidade de controle dos custos das fábricas e de avaliação de estoques. Com o avançar dos anos, os mercados se expandiram, a concorrência aumentou, até chegarmos aos dias atuais onde a globalização já atinge a todos, a competição é cada vez maior e por isso a contabilidade de custos torna-se uma ferramenta essencial à sobrevivência das empresas, (BOMFIM e PASSARELLI, 2008).
2.3.1 Conceitos e Finalidades
Inicialmente é preciso definir qual o significado de custos, gastos e despesas para então entender o que é a contabilidade de custos.
Gastos são todos os valores desembolsados pela empresa. Eles são classificados em custos, despesas, investimentos, perda e desperdício. Segundo Bomfim e Passarelli (2008, p. 49) gastos são “os valores monetários de todos os desembolsos e compromissos assumidos pela empresa no desempenho de suas operações de produção de bens e serviços, de apoio a essas operações (inclusive de engenharia de produto), de venda ou pós-venda”.
Custos são gastos incorridos em função da fabricação ou da venda de um produto ou serviço, ou seja, na atividade industrial é todo gasto ocorrido na fabricação dos produtos e na atividade comercial é todo gasto ocorrido na aquisição de produtos ou serviços. Segundo Padoveze (2003, p. 15):
O custo, tecnicamente para fins contábeis, está ligado à aquisição de mercadoria para o estoque (no caso de empresas comerciais) ou insumos para fabricação de produtos (no caso de empresas industriais). Enquanto está em estoque, seja como mercadorias ou materiais, seja como produtos acabados ou em processo, o valor pago ou incorrido para obtenção de mercadorias e insumos não é despesa e sim custo.
Despesas são os gastos incorridos em função das atividades de funcionamento da empresa, sejam elas provenientes das áreas administrativas, comerciais e de planejamento, ou seja, são os “gastos decorrentes do exercício das funções empresariais de apoio, de venda, de pós-venda, de planejamento, de administração etc.”, (BOMFIM e PASSARELLI, 2008, p. 24).
Na mesma linha de pensamento, Padoveze (2010, p. 320) complementa descrevendo que: “Despesas são os gastos necessários para vender e enviar os produtos. De modo geral, são os gastos ligados às áreas administrativas e comerciais. O custo dos produtos, quando vendidos, transforma-se em despesas”.
A contabilidade de custos é responsável pelo apontamento do preço orientativo de venda para geração da margem de lucro desejada, pelo apontamento do preço mínimo de venda que pode ser praticado, além de apurar a quantidade mínima de venda da empresa em cada período. A contabilidade de custos na visão de Padoveze (2003, p. 5) “é o segmento da ciência contábil especializado na gestão econômica do custo e dos preços de venda dos produtos e serviços oferecidos pelas empresas”.
Sendo assim, a contabilidade de custos é uma importante ferramenta da contabilidade gerencial, pois fornece auxílio ao controle e para a tomada de decisão. Também tem função orientativa para os gestores nas decisões de descontinuidade de produtos.
2.3.2 Custos na Atividade Comercial
A atividade no comércio se caracteriza pela aquisição e revenda de mercadorias, sem alterar a utilidade do objeto negociado. O comércio é um intermediário. Os custos no comércio, na maioria das vezes, em função da grande variedade de produtos, de diferentes
margens de lucro ou até mesmo pelo desconhecimento acabam não sendo calculado corretamente. De acordo com Bomfim e Passarelli (2008, p. 160):
Assim, na atividade comercial, o preço de aquisição do produto influi direta e poderosamente no preço de venda, constituindo o aspecto básico do custo total da mercadoria, apenas acrescido pelos valores provenientes das despesas diretamente relacionadas com a atividade comercial e pelo mark-up.
Logo, na atividade comercial, entendem-se como custos os valores que incorrem em razão da aquisição da mercadoria.
2.3.2.1 Conceito e Finalidade
Custos na atividade comercial é todo gasto que ocorre em razão da aquisição de produtos ou serviços. De acordo com Bomfim e Passarelli (2008, p. 160), “entende-se por custo comercial o total dos dispêndios monetários (imediatos ou futuros) nos quais a empresa incorre para obtenção de uma mercadoria ou serviço”.
Sendo o objetivo da atividade comercial o lucro, logo, é preciso conhecer qual o custo da mercadoria, para então determinar qual o lucro obtido em sua venda. Nas palavras de Wernke (2011, p. 27-28):
No caso de uma loja, como Custos devem ser classificados apenas os valores diretamente ligados ao custo de aquisição da mercadoria a ser revendida. Ou seja, os gastos relacionados com o valor pago ao fornecedor e demais fatores que estejam intrinsecamente vinculados à compra daquela mercadoria, como o frete e o seguro pago para o transporte da mercadoria até a loja, além dos tributos inerentes à nota fiscal de compra e outros fatores.
Assim sendo, os custos na atividade comercial englobam os valores relativos à aquisição das mercadorias.
2.3.2.2 Custos Relativos à Aquisição das Mercadorias
O custo relativo à aquisição das mercadorias é um custo variável direto. O valor desse custo corresponde ao valor da reposição da mercadoria. Ainda incide sobre o valor atualizado de reposição da mercadoria os tributos, fretes de compras pagos pela empresa compradora, e demais despesas incidentes sobre a mercadoria (BERTÓ e BEULKE, 2006).
A fórmula do custo da mercadoria tem então a seguinte configuração atual: (+) Valor básico atual da mercadoria do fornecedor;
(+) Impostos sobre Produtos Industrializados (IPI), quando houver essa incidência; (+) Frete, seguros, taxas, etc., quando ocorrerem e forem pagos pelo comprador; (-) ICMS recuperável da compra (quando não for substituto). Na hipótese do ICMS substituto, esse estará automaticamente agregado ao valor básico atual da mercadoria.
____________________________________________________________________
(=) Custo da mercadoria adquirida
Portanto, todos os gastos incorridos em razão da aquisição das mercadorias fazem parte do custo direto da mercadoria adquirida. Bomfim e Passarelli (2008, p. 161) acrescentam que:
Nas empresas comerciais, o custo de compra de mercadorias e determinado pelo preço de fatura, deduzido dos descontos, abatimentos e bonificações obtidos na sua compra e acrescidos de todas as despesas incorridas até a sua entrada no armazém ou depósito (seguros, transportes, comissões de compras e outras). Todos esses custos são considerados custos diretos. Os custos incluídos no custo contábil ficam incorporados ao valor pelo qual as mercadorias deverão constar no estoque do período.
Neste contexto, pode-se dizer que os custos relativos à aquisição das mercadorias compreendem o valor pago pela mercadoria, os impostos incidentes sobre a compra, o frete incidente sobre a compra e em alguns casos poderá ainda incidir seguros e taxas relativos à compra da mercadoria.
2.3.2.3 Despesas Relativas à Venda de Mercadorias
As despesas relativas às vendas de mercadorias são as despesas que ocorrem em função da venda e podem-se citar como exemplos as despesas com as comissões, as despesas com frete de entrega da mercadoria vendida, as despesas tributárias diretas em decorrência da venda. De acordo com Bomfim e Passarelli (2008, p. 162) “as despesas de vendas (custo de comercialização) são aquelas decorrentes das vendas de mercadorias, tais como comissões de vendas, descontos ou bonificações concedidas, manutenção de veículos de transporte, despachos etç”.
2.3.3 Os Componentes Fixos do Custo no Comércio
Os componentes fixos do custo no comércio são todos aqueles necessários ao funcionamento da empresa.
A rigor, despesas fixas existem em todas as áreas das organizações comerciais. São despesas necessárias ao funcionamento da estrutura, e a sua ocorrência está mais atrelada à um período de tempo do que ao volume de vendas. Constituem exemplos típicos das despesas fixas os aluguéis (em sua forma convencional), os seguros, os honorários administrativos, a depreciação etc.
Os custos fixos não variam em função da comercialização, pois mesmo que durante determinado período não ocorrer à comercialização, os custos fixos permanecem inalterados. De acordo com Bruni e Famá (2004, p. 32) os custos fixos “são custos que, em determinado período de tempo e em certa capacidade instalada, não variam, qualquer que seja o volume de atividade da empresa”.
2.3.3.1 Despesas
São os gastos que ocorrem em função do funcionamento da empresa, ou seja, são aquelas despesas necessárias à atividade da empresa e sua manutenção. Compreendem exclusivamente as atividades administrativas e de vendas e não estão relacionadas com a aquisição de mercadorias.
Bomfim e Passarelli (2008, p. 135) relatam que “as despesas administrativas são as decorrentes da administração da empresa, tais como impostos (não relacionados com a aquisição das mercadorias), os aluguéis, os honorários dos diretores, os salários do pessoal administrativo, o matérias de escritório etc”. Sobre as despesas de vendas os mesmos autores complementam que “são aquelas decorrentes das vendas de mercadorias, tais como comissões de vendas, descontos ou bonificações concedidas, manutenção de veículos de transporte, despachos etc”.
Segundo Vieira, Kelm e Clebsch (2006), as despesas podem ser assim classificadas: - Despesas com o Custo das Mercadorias Vendidas: Valor das mercadorias vendidas que são transferidas dos estoques pelo custo, para a despesa;
- Despesas Comerciais: comissões e salários dos vendedores, viagens e estadias, propaganda, promoção e outras;
- Despesas Administrativas: aluguel, salários administrativos, honorários de diretores, telefone, água, luz, material de expediente, leasing de equipamentos de escritório, e outros;
- Despesas Financeiras: juros compensatórios e moratórios, despesas bancárias, Imposto sobre Operações Financeiras (IOF), comissões e outros.
Portanto, qualquer gasto que não envolva a aquisição de mercadorias, na atividade comercial será classificado como despesa, pois não ocorre em função da atividade fim da empresa, mas em decorrência da manutenção das atividades na empresa.
2.3.3.2 Depreciação
O ativo imobilizado de uma empresa tem certo tempo de vida útil e ao longo dos anos, perde seu valor, seja pelo uso, seja por tornar-se obsoleto em relação às tecnologias. Este processo é conhecido como depreciação. Na definição dada por Koliver (2010, p. 163) “a depreciação, em termos econômicos, é a expressão monetária da perda de valor de um bem integrante do imobilizado, causada pelo uso ou outras razões de natureza física, acidentes ou perda de utilidade econômica”.
Sendo assim, para que a empresa possa recuperar o valor investido em bens do ativo imobilizado e ainda para que possa de tempos em tempos renovar ou repor seu ativo imobilizado, ela efetua mensalmente o lançamento do valor depreciável como despesa. Padoveze (2003, p. 138) destaca que:
Depreciação representa a perda de valor dos bens – perda considerada como uma despesa ou um custo contábil. Em função disso, ela deve fazer parte dos conceitos de formação do custo dos produtos e serviços, para fins de formação de preço de venda, como um instrumento de recuperação dos investimentos nos ativos imobilizados operacionais.
Portanto a depreciação representa o desgaste dos bens do ativo imobilizado, seja pelo uso, seja por tornar-se obsoleto ou por outra razão que o bem perde seu valor ao longo do tempo e necessita ser reposto ou renovado, motivo pelo qual a depreciação é considerada uma despesa.
2.3.3.3 Custos Com Pessoal
Os custos com pessoal ou mão de obra, representam um significativo valor nos custos de uma empresa. No comércio são despesas administrativas ou de vendas. São compostos pelos salários, encargos legais e provisões - férias, 1/3 sobre as férias e 13º salário.
Conforme Padoveze (2003, p. 130):
Considera-se como custo da mão de obra, além do salário, todos os encargos ligados à manutenção dos recursos humanos na empresa, sejam esses encargos de caráter fiscal, previdenciário, legal, social ou espontâneo, desde que tenham um caráter de generalidade, isto é sejam obrigatórios ou de acesso a todos os funcionários da empresa [grifo do autor].
Assim, custos com pessoal é o valor relativo aos salários, encargos e todas as vantagens e benefícios concedidas aos funcionários.
2.3.4 O Sistema de Custeio Variável Aplicado no Comércio
Os sistemas de custeio, na visão de Bruni e Famá (2004, p. 34) “referem-se às formas como os custos são registrados e transferidos internamente dentro da entidade”. Cabe à organização optar pelo sistema de custeio que melhor se adequar à sua necessidade. De acordo com Fistarol, Bussmann e Vieira (2009, p. 29):
Assim sendo, é importante definir qual deles é mais viável para a organização, levando-se em conta quais são suas finalidades; se é para apuração de custos para estoque ou geração de informações internas ou externas, a depender do sistema utilizado, implica resultados e informações diferentes, logo, o melhor sistema é sempre aquele que atende às necessidades da empresa.
O sistema de Custeio por Absorção é aceito pela legislação brasileira e internacional e atende aos preceitos contábeis. No entanto, pelo fato de alocar além dos custos variáveis também os custos fixos, é visto por alguns autores com restrição, pois eleva o custo de alguns produtos. Conforme Bomfim e Passarelli (2008, p.58):
Essa atribuição de custos fixos, entretanto, implica, naturalmente, a utilização de rateios. E nisso, reside a principal falha do custeio por absorção como instrumento de controle. Por mais objetivos que pretendam ser os critérios de rateio, sempre apresentarão um forte componente arbitrário, que distorce os resultados apurados por produto e dificulta (quando não desorienta) as decisões da gerência com relação a assuntos de vital importância para a empresa, como, por exemplo, a determinação de preços de venda ou cancelamento da fabricação de produtos deficitários.
O sistema de Custeio Variável - também conhecido por Custeio Direto ou ainda Custeio Marginal - é um método de custeio que pode ser utilizado somente para fins gerenciais, pois no Brasil o mesmo não é aceito pela legislação. Consiste em alocar apenas os custos variáveis incorridos, sendo que os custos fixos são alocados apenas posteriormente como despesas no encerramento do resultado do período.
De acordo com Bomfim e Passarelli (2008, p. 255) “na apuração periódica dos resultados, os custos variáveis são deduzidos das receitas para apuração do lucro marginal. Desse lucro marginal, deduzimos as despesas periódicas para obtenção do lucro líquido”. Os mesmos autores complementam ainda afirmando que o lucro marginal - ou margem de lucro – “mede a contribuição que as receitas oferecem para a cobertura dos gastos (custos e despesas fixas) periódicos”.
O Custeio Variável é um método de custeio extremamente importante para a tomada de decisão gerencial. Permite uma melhor avaliação por parte dos gestores das empresas quanto a decisões de preços especiais nos caso de licitações ou pedidos especiais com preços diferenciados. Além disso, também é útil ao processo de controle dos custos periódicos e
fixos da empresa, isto porque, conforme acrescentam Bomfim e Passarelli (2008, p. 260) “no demonstrativo de resultado pelo método de custeio direto, os custos periódicos são reportados como uma dedução da margem de lucro e não agregados ao custo dos produtos vendidos, o que dificultaria a clara avaliação do montante desses custos”.
Outra vantagem do custeio variável é o fato dele permitir a análise custo x volume x lucro, que será abordado adiante.
2.3.5 Formação do Preço de Venda
Muitas empresas, principalmente as de pequeno porte, ainda hoje não tem conhecimento sobre qual a forma ideal de formação de seus preços de venda. O que ocorre muitas vezes é o empresário ou a pessoa responsável aplicar um percentual – geralmente 100% - sobre o valor de compra, sem ter conhecimentos sobre os custos dos produtos, sobre as demais despesas que ocorrem no período e sobre a margem de lucro que realmente poderia ter. Na mesma linha de pensamento, acrescentam Vieira, Kelm e Clebsch (2006, p. 18):
Uma técnica comum entre pequenos comerciantes para definir preços de venda consiste em aplicar sobre o preço de compra um multiplicador. Acredita o comerciante que, multiplicando o preço de compra por 2 (por exemplo), encontrará o preço de venda adequado. Embora tal técnica, empírica e simples, possa trazer benefícios, falta-lhe uma forma sistemática de controle dos resultados e que lhe dê maior garantia de lucratividade nas vendas e maior flexibilidade na utilização de multiplicadores.
Muitos são os fatores que orientam a formação do preço de venda, sendo o principal deles o custo da mercadoria. Mas também há de se considerar o lucro desejado e o preço praticado pela concorrência. Wernke (2011, p. 45) salienta que:
A adequada determinação dos preços de venda é questão fundamental à sobrevivência e crescimento das empresas, independente do porte ou área de atuação, tendo em vista a preferência cada vez maior pelo quesito “preço” como fator preponderante na decisão de compra dos clientes.
Um dos métodos mais aplicados para a formação do preço de venda é o Mark-up. Consiste em um acréscimo de percentual – onde já estão inclusas outras despesas variáveis e a margem de lucro desejado - sobre o custo do produto. Vieira, Kelm e Clebsch (2006, p. 23) afirmam que:
A técnica de cálculo do Mark-up consiste no acréscimo de um percentual sobre o custo de aquisição das mercadorias para revenda. É um percentual aplicado sobre o custo, após definido o percentual de todos os custos e despesas da empresa, que deve ser suficiente para cobrir todos os demais custos e despesas da organização, tanto
fixos quanto variáveis, acrescentando-se ainda a margem de lucro que ele deseja obter.
Apresenta-se a seguir as fórmulas para encontrar o Mark-up:
Quadro 2: Fórmulas para Cálculo do Mark-up
Mark-up multiplicador
Mark-up = Preço de venda ou Mark-up = ____________1________________
Custo 1 – soma das taxas percentuais
Mark-up divisor
Mark-up = 100 – Soma das taxas percentuais 100
Onde: Soma das taxas percentuais = soma dos valores expressos em percentuais que influenciam no processo de formação de preços, como percentual de lucro desejado, taxa percentual de despesas diversas, etc. [grifo do autor]
Fonte: Vieira (2011, p. 36)
Encontrado o preço orientativo – calculado através da aplicação do Mark-up – é importante salientar que se analise ainda, o preço praticado pelo mercado e aceito pelo consumidor, uma vez que atualmente, no comércio varejista os produtos ofertados são praticamente os mesmos e o acirramento da concorrência é cada vez maior. Neste ponto é interessante avaliar a relação preço e volume de vendas, pois se pode obter um aumento no resultado do período através do acréscimo da quantidade vendida, de acordo com (WERNKE, 2011).
2.3.5.1 Análise Custo/Volume/Lucro
A análise custo, volume e lucro consiste em uma importante ferramenta que pode ser utilizada nas decisões gerenciais. Para Wernke (2001, p. 41) “as análises custo/volume/lucro são modelos que visam demonstrar, de forma gráfica ou matemática, as inter-relações existentes entre as vendas, os custos (fixos ou variáveis), o nível de atividade desenvolvido e o lucro alcançado ou desejado”.
Através da análise custo, volume de produção e lucro (CVL) os gerentes conseguem avaliar as consequências causadas pelas variações de custos e receitas em relação ao aumento
ou diminuição do volume vendido e tomar decisões quanto à fixação de preços, decisão do mix de produtos, entre outros.
Na visão de Bomfim e Passarelli (2008, p. 273):
A análise do custo-volume-lucro é relativa à forma pela qual os lucros e gastos se alteram com a mudança do volume. Ela examina o impacto nos lucros de alterações nos custos variáveis, custos e despesas fixas, preço de venda, volume e diversidade de produtos, e dessa forma, ajuda no processo de planejamento.
Assim sendo, é através da análise custo, volume de produção e lucro que os gerentes podem tomar as decisões mais acertadas, uma vez que, conhecidos a margem de contribuição e ponto de equilíbrio, os mesmos têm acesso a informações como, por exemplo, qual a quantidade mínima de vendas que a empresa precisa alcançar para cobrir os custos e as despesas e não ter prejuízo.
2.3.5.2 Margem de Contribuição
A margem de contribuição é a diferença entre o preço de venda e os custos e despesas variáveis. Através da margem de contribuição é possível determinar o quanto a empresa lucrará por unidade de produto e ao multiplicar-se este valor pelo total vendido teremos o lucro total do produto. A margem de contribuição unitária e a margem de contribuição total são encontradas através dos seguintes cálculos, respectivamente:
Quadro 3: Fórmula para cálculo da margem de contribuição unitária e total MCu = PVu – CVu - DVu MCT = MCu x Quantidade vendida Onde:
MCu: Margem de contribuição unitária; PVu: Preço de venda unitário;
CVu: Custo variável unitário; DVu: Despesa variável unitária; MCT: Margem de contribuição total Fonte: Adaptado de Vieira (2011, p. 39)
Margem de contribuição conforme Padoveze (2010, p. 376):
Representa o lucro variável. É a diferença entre o preço de venda unitário do produto e os custos e despesas variáveis por unidade de produto. Significa que em cada unidade vendida a empresa lucrará determinado valor. Multiplicando-se pelo total vendido, teremos a contribuição marginal do produto para a empresa.
A margem de contribuição é a quantia que cada produto, após ser vendido, gera para cobrir os custos fixos e gerar o lucro operacional. Padoveze (2010, p. 377) acrescenta:
Margem de contribuição é margem bruta obtida pela venda de um produto que excede seus custos variáveis unitários. Em outras palavras, a margem de contribuição é o mesmo que o lucro variável unitário, ou seja, preço de venda unitário do produto deduzido dos custos e despesas variáveis necessários para produzir e vender o produto.
Por meio do uso da margem de contribuição os gestores de uma organização, portanto podem ter o conhecimento do quanto precisam vender para obter o lucro desejado, quais as consequências para a empresa quando do aumento ou diminuição das venda e ainda os efeitos ocasionados no lucro da empresa na concessão de descontos ou na realização de promoções de determinados produtos.
2.3.5.3 Ponto de Equilíbrio
O conhecimento do ponto de equilíbrio é determinante em uma organização, uma vez que estabelece o mínimo de vendas para que a empresa pague seus custos e não tenha prejuízos. O ponto de equilíbrio, segundo Padoveze (2010, p. 376):
Evidencia, em termos quantitativos, qual é o volume que a empresa precisa produzir ou vender, para que consiga pagar todos os custos e despesas fixas, além dos custos e despesas variáveis que ela tem necessariamente que incorrer para fabricar/vender o produto. No ponto de equilíbrio não há lucro ou prejuízo. A partir de volumes adicionais de produção ou venda, a empresa passa a ter lucros.
Na mesma linha de pensamento, contribuem Bomfim e Passarelli (2008, p. 272-273) ao afirmar que “o ponto de equilíbrio (também chamado Ponto de Ruptura ou de Equivalência) representa o nível de volume de vendas no qual a receita da empresa será igual aos seus gastos (custos e despesas) totais”.
O ponto de equilíbrio torna-se útil ao processo de tomada de decisão gerencial ao avaliar o desempenho da empresa como relação ao nível que se encontram as vendas totais, pois, quanto mais ela vender além do ponto de equilíbrio, maior seu lucro. Por outro lado, também, poderá tomar medidas corretivas de estiver operando no limite ou até abaixo do ponto de equilíbrio.
Há três tipos de cálculo de ponto de equilíbrio: o contábil, o econômico e o financeiro. Bornia (2002, p. 79) cita as diferenças entre os diferentes tipos de cálculo do ponto de equilíbrio:
A diferença fundamental entre os três pontos de equilíbrio são os custos e despesas fixas a serem considerados em cada caso. No ponto de equilíbrio contábil são levados em conta todos os custos e despesas contábeis relacionados com o funcionamento da empresa. Já no ponto de equilíbrio econômico, são também incluídos nos custos e despesas fixos considerados todos os custos de oportunidades referentes ao capital próprio, ao possível aluguel das edificações (caso a empresa seja proprietária) e a outros itens do gênero. No caso do ponto de equilíbrio financeiro, os custos considerados são apenas os custos desembolsados que realmente oneram financeiramente a empresa.
Apresentam-se na sequência, as fórmulas de cálculo de cada um dos pontos de equilíbrio, em unidade e em valor:
Quadro 4: Fórmula de cálculo do ponto de equilíbrio contábil Despesas e Custos Fixos da Loja ($)
PEC (unid.) = --- Margem de Contribuição Unitária ($) Fonte: Wernke (2011, p.113)
Quadro 5: Fórmula de cálculo do ponto de equilíbrio financeiro
Despesas e Custos Fixos ($) – Depreciação ($) + Dívidas do Período ($) PE Fin. (unid.) = --- Margem de Contribuição Unitária ($)
Fonte: Wernke (2011, p.115)
Quadro 6: Fórmula de cálculo do ponto de equilíbrio econômico
Despesas e Custos Fixos da Loja ($) + Lucro Desejado ($) PE Econ. (unid.) =--- Margem de Contribuição Unitária Percentual(%)
Fonte: Wernke (2011, p.116)
2.3.5.4 Margem de Segurança
O volume de vendas excedente ao ponto de equilíbrio calculado é denominado margem de segurança. Sendo o ponto de equilíbrio o nível de vendas onde a empresa consegue pagar todos seus custos e não tem prejuízos, logo se pode dizer que a margem de segurança representa o lucro da empresa.
A margem de segurança, de acordo com Wernke (2011, p.137) “representa o volume de faturamento que supera as vendas calculadas no ponto de equilíbrio”. Acrescenta ainda o autor que a margem de segurança “representa o nível de redução no faturamento que a loja
suportaria sem que passasse a operar com prejuízo”. A fórmula do cálculo da margem de segurança é apresentada a seguir:
Quadro 7: Fórmula de cálculo da margem de segurança
Margem de segurança (MS) = Vendas reais/orçadas (-) vendas no PE Fonte: Padoveze (2010, p. 395)
Conforme Bruni e Famá (2004, p. 262):
A margem de segurança consiste na quantia ou índice das vendas que excedem o ponto de equilíbrio da empresa. Representa o quanto as vendas podem cair sem que a empresa incorra em prejuízo, podendo ser expressa em quantidade, valor ou percentual.
Portanto, quanto maior a margem de segurança, menores os riscos da empresa sofrer perdas caso haja uma diminuição nas vendas por motivos que, muitas vezes, não são do controle da empresa.
2.4 Análise de Indicadores Econômico-Financeiros como Instrumento da Avaliação de Desempenho
A análise financeira de indicadores e quocientes é um instrumento de controle que visa apontar a real situação em que se encontra a empresa. Conforme Matarazzo (1995, p. 153) “a característica fundamental dos índices é fornecer visão ampla da situação econômica ou financeira da empresa”.
Exige do Contador maturidade suficiente para saber selecionar dentre vários índices e quocientes, quais os realmente relevantes e úteis para a análise da situação da empresa e principalmente deve saber compará-los com padrões preestabelecidos, para então identificar possíveis problemas que merecem uma investigação mais aprofundada. A partir da identificação destes problemas é que a administração poderá tomar decisões mais acertadas de acordo com a real situação da empresa, segundo (IUDICÍBUS, 1998).
Os indicadores econômico-financeiros “são cálculos matemáticos efetuados a partir do balanço patrimonial e da demonstração de resultados, procurando números que ajudem no processo de clarificação do entendimento da situação da empresa, em seus aspectos, patrimoniais, financeiros e de rentabilidade” (PADOVEZE, 2010, p. 213).
visão de sua atual situação e ainda prever o que poderá acontecer no futuro se aquela situação persistir, podendo, a partir da análise dos indicadores, realizarem a tomada de decisões que possam reverter à situação.
2.4.1 Indicadores de capacidade de pagamento
Estes indicadores demonstram se a empresa terá capacidade de cumprir com suas obrigações em dia. Conforme Padoveze (2010, p. 215):
Esses indicadores buscam evidenciar a condição da empresa de saldar suas dívidas e de sua estrutura de endividamento. São indicadores extraídos apenas do balanço patrimonial, razão por que são considerados indicadores estáticos. Quer dizer que no momento seguinte esses indicadores serão alterados [grifo do autor].
Os indicadores de capacidade de pagamento aqui estudados são compostos pelos cálculos de liquidez corrente, liquidez seca, liquidez imediata, liquidez geral e endividamento. O objetivo do cálculo de liquidez corrente – ou circulante - é verificar a capacidade de pagamento da empresa dos valores de curto prazo. De acordo com Assaf Neto (2002, p. 172) “a liquidez corrente indica o quanto existe de ativo circulante para cada $ 1 de dívida a curto prazo”.
Como parâmetro de comparação, um ponto referencial é que o resultado deste índice seja, conforme orienta Padoveze (2010, p. 217) “sempre superior a 1,00, sendo classificado como ótimo a partir de 1,50”. Já na visão de Basso (2011, p. 5):
Sob o ponto de vista financeiro, um coeficiente de liquidez circulante favorável ou positivo deverá ser sempre superior a 2,0; isto é, o ativo circulante deverá ser no mínimo duas vezes maior que o passivo circulante, pois as dívidas significam compromissos certos, ao passo que os devedores, outros créditos e os estoques precisam primeiro ser convertidos em disponibilidades, para posteriormente poderem quitar dívidas; portanto, necessita-se de uma dupla garantia para as dívidas de curto prazo.
Portanto, pode-se concluir que quanto maior for o resultado do índice de liquidez corrente, melhor a situação da empresa para quitar as dívidas no curto prazo. O cálculo de liquidez corrente é dado pela fórmula:
Quadro 8: Fórmula de cálculo do índice de liquidez corrente Ativo Circulante
Liquidez corrente = --- Passivo Circulante Fonte: Padoveze (2010, p. 215)
O indicador de liquidez seca também tem o objetivo de verificar a capacidade de pagamento da empresa, porém, excluindo os estoques e considerando apenas os recursos de caixa, bancos e contas a receber em curto prazo. É um indicador bem mais rigoroso, pois, segundo Sá (2006, p. 99) “fundamentou-se no fato de que as mercadorias podem ou não, ser vendidas e que isto pode colocar em dúvida a real capacidade de pagamento”.
No caso deste indicador, conforme Padoveze (2010, p. 218), “não há referencial claro para este indicador”. Segundo avaliação do autor, “para empresas comerciais esse indicador poderia chegar até 0,50 e ser considerado normal, desde que também os estoques formem liquidez corrente acima de 1,00”.
Na opinião de Basso (2011b, p. 6), “o coeficiente de liquidez seca não poderá ser inferior a 1,0, caso contrário, evidenciará que a entidade não terá condições de liquidar suas dívidas sem vender seus estoques ou desfazer-se de elementos de seu ativo permanente”. O cálculo da liquidez seca é dado pela fórmula:
Quadro 9: Fórmula de cálculo do índice de liquidez seca Ativo Circulante (-) Estoques
Liquidez seca = --- Passivo Circulante
Fonte: Padoveze (2010, p. 217)
O indicador de liquidez imediata é o índice que considera apenas o valor que a empresa dispõe para liquidar imediatamente as dívidas de curto prazo. Segundo Padoveze (2010, p. 218), “reflete mais adequadamente a capacidade de pagamento de curto prazo”, pois considera somente as disponibilidades – caixa, banco e aplicações. Como parâmetro de comparação “não há um número base. Pode-se dizer que quanto maior, melhor” (Padoveze, 2010, p. 219). O cálculo da liquidez imediata é dado pela fórmula:
Quadro 10: Fórmula de cálculo do índice de liquidez imediata
Disponibilidades (Caixa/Bancos/Aplicações Financeiras) Liquidez imediata = ---
Passivo Circulante Fonte: Padoveze (2010, p. 218)
O indicador de liquidez geral tem a pretensão de analisar a capacidade de pagamento da empresa tanto de curto prazo quanto a logo prazo. Conforme Padoveze (2010, p. 219) este índice objetiva analisar “as condições totais de saldos a receber e a realizar contra os valores a
