UNIVERSIDADE FEDERAL DE PERNAMBUCO CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAIS APLICADAS - CCSA DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS E ATUARIAIS PROGRAMA DE PÓS-GRADUAÇÃO EM CIÊNCIAS CONTÁBEIS
UTILIZAÇÃO DA INFORMAÇÃO CONTÁBIL GERENCIAL NA TOMADA DE DECISÃO DE GESTORES DE CRIAÇÃO DE CAMARÃO: UM ESTUDO EM UM
PRODUTOR DO ESTADO DE PERNAMBUCO
TARCIANA BORGES FERREIRA
RECIFE 2013
TARCIANA BORGES FERREIRA
UTILIZAÇÃO DA INFORMAÇÃO CONTÁBIL GERENCIAL NA TOMADA DE DECISÃO DE GESTORES DE CRIAÇÃO DE CAMARÃO: UM ESTUDO EM UM
PRODUTOR DO ESTADO DE PERNAMBUCO
Dissertação apresentada ao Departamento de Ciências Contábeis e Atuariais do Centro de Ciências Sociais Aplicadas da Universidade Federal de Pernambuco, como requisito para a obtenção do título de Mestre em Ciências Contábeis.
Orientador: Prof. Dr. Aldemar de Araújo Santos Coorientadora: Prof. Ph.D. Juliana Matos de Meira
RECIFE 2013
Ficha Catalográfica
Ferreira, Tarciana Borges
Utilização da informação contábil gerencial na tomada de decisão de gestores de criação de camarão: um estudo em um produtor do Estado de
Pernambuco / Tarciana Borges Ferreira. - Recife : O Autor, 2013. 93 folhas : il. 30 cm.
Orientador: Prof. Dr. Aldemar de Araújo Santos e Co-orientador Profa. Ph.D. Juliana Matos de Meira.
Dissertação (Mestrado em Ciências Contábeis) – Universidade Federal de Pernambuco. CCSA, 2013.
Inclui referências e apêndice.
1. Contabilidade gerencial. 2. Carcinicultura. 3. Informação contábil gerencial. 4. Tomada de Decisão. I. Santos, Aldemar de Araújo
(Orientador). II. Meira, Juliana Matos de (Co-orientador). III. Título.
A Deus, aos meus pais, Lúcia e Henrique, ao meu esposo, Anderson, e aos meus amados filhos Enzo, Dante e ao meu bebê que está chegando, dedico este trabalho, resultado de muito esforço e empenho.
AGRADECIMENTOS
A Deus, por estar sempre presente em todos os momentos de conquistas e vitórias de minha vida.
Aos meus pais, pelo apoio e força para que mais este sonho fosse possível.
Ao meu marido, pela paciência que teve comigo durante todo o período de esforço e dedicação.
Aos meus filhos Enzo, Dante e o bebê que está chegando, pelos dias que lhe neguei para me dedicar ao mestrado.
Ao meu orientador, Prof. Dr. Aldemar de Araújo Santos e a Profa. Ph.D. Juliana Matos de Meira, pelo esforço em me ensinar o novo.
Aos meus colegas do mestrado, pela amizade e companheirismo.
Aos meus irmãos, parentes e amigos, em especial a Patrícia Borges e Luciana Borges, Antônio Henrique Borges; à dona Valdemir Oliveira e Emerson Barbosa, que direcionaram os meus caminhos para o mestrado e Esdras Carvalho, que tanto me ajudou para conclusão deste trabalho.
A todos os professores do mestrado com quem tive o prazer de conviver e de receber os conhecimentos que nos foram transmitidos. A todos que de alguma forma contribuíram para que este trabalho fosse concluído.
Eu aprendi que para se crescer como pessoa é preciso me cercar de gente mais inteligente do que eu.
RESUMO
Este estudo tem como objetivo investigar o uso das ferramentas contábeis e gerenciais nos processos decisórios de gestores, conforme modelo proposto por Moores e Yuen (2001) e Necyk (2008), em uma produtora de camarão, localizada em Barra de Serinhaém, Pernambuco. A utilização das ferramentas contábil e gerencial em organizações de agronegócio é importante por fornecer aos gestores informações concernentes à tomada de decisões e com isso possibilitar a continuidade, sustentabilidade e ampliação de suas atividades (BACHMANN e LOZECKYI, 2008). O procedimento adotado para o trabalho foi o estudo de caso; a pesquisa caracteriza-se como descritiva e com abordagem qualitativa. A empresa objeto deste estudo, já há 17 anos no mercado, é considerada como a maior produtora do estado de Pernambuco. Para a coleta de dados foram utilizadas a pesquisa documental e entrevistas realizadas com cinco gestores responsáveis pelo processo decisório da organização, a saber: Presidente, Diretor Técnico Administrativo, Diretor Financeiro, Gerente Administrativo e Gerente de Produção. As análises qualitativas foram feitas de acordo com as variáveis: o contexto organizacional, estratégias, estilo de tomada de decisão e o sistema de contabilidade gerencial (seleção e apresentação de informações). Os resultados evidenciaram que a organização não utiliza todos os atributos da contabilidade gerencial (ferramenta contábil gerencial) devido à recorrente centralização de informações pela alta direção, fato possivelmente decorrente do caráter familiar da empresa. Além disso, foram constatadas falhas nos processos operacionais do setor administrativo no que concerne à precisão e tempestividade das informações, o que afeta negativamente o processo de decisão dos gestores.
Palavras-chave: Contabilidade Gerencial, Carcinicultura, Informação Contábil Gerencial,
ABSTRACT
This study aims to investigate the use of accounting and managerial tools for decision making processes of managers, according to the model proposed by Moores and Yuen (2001) and Necyk (2008), on a shrimp farm located in Barra do Serinhaém, Pernambuco. The use of accounting and managerial tools in agribusiness organizations is important to supplying managers with the information concerning decision-making, thus providing continuity, sustainability, and expansion of its activities (BACHMANN and LOZECKYI, 2008). The procedure adopted for the work was case study; the research is characterized as descriptive with qualitative approach. The object company of this study, which has already been for 17 years in the market, is considered the largest producer in the state of Pernambuco. For data collection, there were used document research and interviews with five managers responsible for the decision making process of the organization, namely: President, Chief Technical Officer, Chief Financial Officer, Office Manager and Production Manager. Qualitative analyses were made according to the following variables: the organizational context, strategies, style of decision making and management accounting system (selection and presentation of information). The results showed that the organization does not use all the attributes of management accounting (managerial accounting tool) due to recurring centralization of information by senior management, a fact that probably resulted from the family nature of the company. Furthermore, failures were noticed in operational processes of the administrative sector in relation to accuracy and speed of information, which negatively affects the decision making process by the managers.
Keywords: Management Accounting, Shrimp Farming, Management Accounting
LISTA DE QUADROS
Quadro 1- Comparação de Conceitos de Contabilidade Gerencial ... 30
Quadro 2- Funções da Informação Gerencial Contábil ... 31
Quadro 3- Gerenciamento de resultados contábeis x Contabilidade Fraudulenta ... 37
Quadro 4- Variáveis dos Atributos do Sistema da Contabilidade Gerencial ... 42
Quadro 5- Lista dos Principais Documentos Analisados na Pesquisa ... 55
Quadro 6- Visão Geral do Protocolo de Pesquisa ... 57
Quadro 7 - Demonstrativo das estratégias de validação e confiabilidade ... 59
LISTA DE FIGURAS Figura 1 - Cadeia Produtiva da Carcinicultura Marinha... 23
Figura 2 – Componentes de Informação do Regime de Competência ... 34
Figura 3 – Modelo de Sistema de Informação ... 39
Figura 4 – Modelo do estudo de Moores e Yuen ... 40
Figura 5 – Direção Básica dos Gastos no processo de produção ... 46
Figura 6 – Triangulação de Evidências do Estudo de Caso ... 54
Figura 7 – Camarão da espécie Litopenaeus vannamei ... 60
Figura 8 – Participação Societária da Costa Dourada Camarões. ... 61
Figura 9 – Berçários e viveiros de camarão da Fazenda Costa Dourada Camarões ... 62
Figura 10 – Organograma da Empresa ... 62
LISTA DE TABELAS Tabela 1 - Produção Mundial de Camarão (Aquicultura) em Toneladas (2000-2009) ... 21
Tabela 2 - Caracterização da Carcinicultura do Estado de Pernambuco em 2004 e 2011 ... 25
Tabela 3 – Critério de Classificação por Porte de Empresa ... 26
Tabela 4 - Distribuição do Número de Produtores Ativos nos Municípios de em 2011 ... 26
LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS
AARF Australian Accounting Research Foundation
ABCC Associação Brasileira dos Criadores de Camarão BNDES Banco Nacional do Desenvolvimento
BPMs Sistemas de Boas Práticas de Manejo CONAMA Conselho Nacional do Meio Ambiente CPRH Agência Estadual do Meio Ambiente
FAO Food and Agriculture Organization of the United Nations
GAA Aliança Global da Aquicultura
ha Hectare
IBAMA O Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis
SCG Sistema de Contabilidade Gerencial
SEBRAE Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas SIC Sistema de Informação Contábil
SUMÁRIO 1 INTRODUÇÃO ... 14 1.1 Caracterização do Problema ... 15 1.2 Objetivos ... 17 1.2.1 Objetivo geral ... 17 1.2.2 Objetivos específicos ... 17 1.3 Justificativa ... 17 1.4 Delimitação do Estudo ... 18 1.5 Estrutura do Trabalho ... 19 2 REVISÃO DE LITERATURA ... 20
2.1 Carcinicultura no contexto Internacional e Nacional ... 20
2.1.1 Carcinicultura Internacional ... 20
2.1.2 Carcinicultura Nacional ... 22
2.2 Contextualização dos Grandes Produtores de Camarão em Pernambuco ... 25
2.3 Conceito de Carcinicultura Responsável ... 28
2.4 Contabilidade Gerencial ... 29
2.5 Informação Contábil Gerencial ... 31
2.5.1 Usuários da Informação Contábil Gerencial ... 32
2.5.2 Qualidade da Informação Contábil Gerencial ... 33
2.5.3 Informação Contábil Gerencial para Gerenciamento de Resultados ... 36
2.6 Sistema de Informação Contábil ... 37
2.6.1 A contabilidade gerencial como sistema de informação contábil ... 38
2.6.2 Sistema de Contabilidade Gerencial no Modelo de Moores e Yuen ... 40
2.6.3 Demais modelos de Gestão Gerencial... 43
2.7 A influência da contabilidade de custos no processo decisório ... 44
2.8 Gestão na atividade rural ... 46
2.8.1 Informação contábil gerencial na atividade rural ... 48
3 METODOLOGIA ... 51
3.1 Estratégia da Pesquisa ... 51
3.2 Abordagem ... 52
3.3 Proposições ... 52
3.4 Método de coleta de dados ... 53
3.4.1 Documentos ... 54 3.4.2 Registros em arquivos ... 55 3.4.3 Entrevistas ... 55 3.4.4 Observação direta ... 56 3.4.5 Observações participantes ... 56 3.4.6 Protocolo ... 56
3.4.7 Validação e Confiabilidade da Pesquisa ... 59
4 ESTUDO DE CASO ... 60
4.1 A empresa ... 60
4.2 Análise da situação atual da empresa ... 63
4.2.1 Análise qualitativa das entrevistas ... 63
4.2.1.1 Contexto Organizacional ... 64
4.2.1.2 Estratégias ... 65
4.2.1.3 Características estruturais da Produtora de Camarão ... 66
4.2.1.4 Estilo de Tomada de Decisão ... 68
4.2.1.6 Apresentação de informação ... 73
4.2.1.7 Medida de desempenho ... 75
4.2.1.8 Uso das informações ... 76
4.2.2 Análise das proposições do estudo de caso ... 77
5 CONCLUSÃO ... 79
REFERÊNCIAS ... 81
APÊNDICE ... 89
APÊNDICE A – Roteiro de Entrevista Semiestruturado – Variáveis do Modelo de Moores e Yuen (2001), adaptados por Necyk (2008). ... 90
1 INTRODUÇÃO
Devido ao mercado competitivo, diversas empresas com segmentos diretamente ligados à atividade agroindustrial estão demonstrando preocupação com a qualidade na utilização de recursos aplicados na produção de seus produtos. Por causa dessa preocupação, os gestores começam a perceber que o uso das informações contábil gerencial de forma adequada, dentro da gestão empresarial, torna as empresas mais preparadas para qualquer mudança exigida pelo mercado (SANTOS; QUINTANA, 2011).
A utilização dessas informações no processo de gestão passa a ser relevante para a sobrevivência das empresas rurais num mercado que exige qualificação. A contabilidade e o uso das suas informações são vistos como fonte de recursos que auxiliam na tomada de decisão dos produtores rurais. Para Callado et al. (2007), a contabilidade deve atender aos empreendedores rurais em diversas questões, não se limitando a fatores financeiros, de modo a oferecer ferramentas nos processos administrativos e produtivos, objetivando um melhor resultado na tomada de decisão.
Mesmo percebendo a importância da contabilidade para a gestão administrativa do agronegócio, as deficiências do uso dessa ferramenta são cada vez mais frequentes. Para Barbalho et al. (2006), os empreendedores de agronegócios vêm enfrentando problemas em competitividade de negócios, elevação dos custos e diminuição do preço de venda. Os autores defendem, ainda, que a contabilidade seria uma das soluções para superar essas dificuldades, por ser um recurso necessário para o controle e a maximização dos resultados operacionais no segmento agroindustrial.
Segundo Rocha (2011), a criação de camarão (carcinicultura) é considerada como sendo uma atividade do agronegócio a qual, mesmo utilizando 3,3% do seu potencial, é considerada como uma atividade consolidada no território brasileiro. O Brasil pode competir pela liderança na produção mundial desse segmento, pois dispõe de 600.000 hectares (ha) de áreas apropriadas, além de contar com excelentes condições e oportunidades para viabilizar essa exploração. Ainda segundo o autor, a carcinicultura apresentou melhoria do desempenho da balança comercial do setor pesqueiro, representado pela produtividade e sua capacidade de exportar, em 1998 (400 toneladas e US$ 2,8 milhões de dólares) e 2003 (58.455 toneladas e US$ 225,9 milhões de dólares). A partir do ano 2003, o setor teve que relocar 98% da sua produção para o mercado
interno, devido a fatores como a queda do dólar e a crise dos Estados Unidos (EUA) em 2008.
Como grande parte do cultivo de camarão foi direcionada para o mercado interno, o setor procurou atender a demanda com qualidade, rapidez e preços. Logo, para que esse processo produtivo ocorra com eficiência, faz-se necessária a utilização da contabilidade, com ênfase na contabilidade de custos, que produz informações gerenciais, principalmente para a formulação do preço de venda do camarão. Abrantes et al. (1998) afirmam que a contabilidade é vista como parte integrante na produção de informações, com ênfase na contabilidade financeira e de custos, que tem como objetivo gerar informações que proporcionem aos produtores rurais melhorar a tomada de decisões, o controle e o planejamento da produção. É indispensável um bom desempenho gerencial, pois ele possibilita aos gestores desse setor avaliar a melhor alternativa e possíveis resultados, minimizando riscos e incertezas futuras do negócio.
Com base no que foi dito, o presente estudo busca investigar a utilização da informação contábil gerencial no processo decisório de uma produtora de camarão. O modelo aplicado nesta pesquisa foi o sugerido por Moore e Yuen (2001), abordados posteriormente nas pesquisas de Necyk (2008), Beuren e Rengel (2011) e Santos e Leal (2012). O modelo aborda os atributos da contabilidade gerencial através da seleção e apresentação das informações contábil gerencial.
1.1 Caracterização do Problema
Segundo Shank e Govindarajan (1997), a contabilidade existe na administração para facilitar o desenvolvimento e a implementação da estratégia empresarial ou organizacional. Como parte de um sistema de informações, a contabilidade de custos e gerencial é desenvolvida através de coleta e obtenção de dados, de forma concomitante com a produção e fornecimento das informações expressas nas demonstrações contábeis e em relatórios gerenciais. (CALLADO et al., 2007).
Para que uma empresa possa avaliar seus resultados operacionais com eficiência e clareza, faz-se necessário que o produtor rural possua um setor administrativo qualificado. Para isso é preciso que o empreendedor detenha conhecimentos de vários aspectos, dentre eles o do agronegócio, do patrimônio e, principalmente, da modernização da agroindústria. Tais aspectos vêm apresentando deficiências nas atividades rurais, prejudicando o processo de desenvolvimento e modernização.
Procópio (1996) apontou diversas razões que evidenciam o porquê da utilização e ampliação da contabilidade nos negócios agropecuários. A autora discorre que, apesar dessa evidência, a maioria dos gestores que mantém a contabilidade no agronegócio apenas a usam com objetivo de obter informações para fins fiscais, deixando de perceber que este recurso pode ser utilizado para diversas finalidades, dentre elas, analisar o desempenho financeiro e a força do empreendimento, justificar a necessidade de empréstimos e financiamentos, analisar a eficiência da produção, avaliar a capacidade para pagar seus compromissos e prover dados para avaliação de investimentos.
Poli e Arana (2004) enfatizam que o segmento da carcinicultura é uma atividade do agronegócio de alto retorno econômico, sendo indispensável possuir controles rígidos gerenciais e decisões técnicas de qual o melhor sistema de produção, de acordo com o perfil de cada propriedade.
As evidências apresentadas em pesquisas científicas abordam o mau uso das informações contábil gerencial por parte dos gestores do agronegócio, bem como a importância dessas informações para o bom desempenho econômico e financeiro da atividade.
De acordo com Yin (2010), estudos que não exigem controle sobre os objetos e que priorizem fatos contemporâneos e no contexto da realidade social e organizacional mais complexa remetem para a formulação de uma pergunta da questão problema do tipo “por que” podendo levar a um estudo de caso, que também pode ser substituído pelo “como”.
A importância do sucesso na utilização das informações contábil gerencial é dada pelas práticas contábeis e gerenciais aplicadas no agronegócio, que por sua vez auxiliam a tomada de decisão desses gestores (PROCÓPIO, 1996). Então, investigar como um grande criador de camarão aplica tais informações em seu processo decisório, de modo que estas permitam a formação de um diagnóstico dessa prática, leva-nos à questão norteadora desta pesquisa: como a informação contábil gerencial é utilizada
no processo decisório de um criador de camarão no estado de Pernambuco?
Por meio dessa questão, procura-se analisar como a informação contábil gerencial pode auxiliar os criadores de camarão, a fim de que estas organizações consigam eficiência nos resultados econômicos, financeiros, sociais e fiscais.
1.2 Objetivos
1.2.1 Objetivo geral
Investigar a utilização da informação contábil gerencial, conforme proposto por Moores e Yuen (2001), sendo os primeiros pesquisadores a realizar um trabalho em Contabilidade Gerencial, utilizando uma perspectiva de ciclo de vida, a fim de estudar o relacionamento das variáveis de estratégia, estrutura, liderança e estilo de tomada de decisão com os atributos dos Sistemas da Contabilidade Gerencial (SCG), no auxílio do processo decisório de um produtor de camarão do Estado de Pernambuco. Este estudo foi ampliado posteriormente por Necyk (2008).
1.2.2 Objetivos específicos
a) Identificar como as ferramentas contábeis gerenciais estão sendo utilizadas no processo decisório da empresa estudada;
b) Analisar quais os artefatos de controle contábeis gerenciais sugeridos por Moore e Yuen (2001) e pela literatura especializada;
c) Identificar se o controle contábil gerencial é utilizado na empresa objeto do estudo; d) Comparar as ferramentas contábeis gerenciais utilizadas na tomada de decisão da
empresa estudada com o que foi encontrado na revisão da literatura.
1.3 Justificativa
Para Rocha (2011), a criação de camarão, embora seja um segmento recente comparado com os demais segmentos da aqüicultura, é considerada como o principal agente do desenvolvimento tecnológico e de serviços no setor aquícola mundial. Além disso, proporciona viabilidade técnica, econômica, social e ambiental demonstradas no Nordeste do Brasil. O cultivo de camarão nesta região beneficiou a sociedade, principalmente na geração de renda fixa para trabalhadores do meio rural. Este trabalho irá contribuir para mostrar a importância da informação contábil aos produtores do ramo, para que esses consigam atender suas responsabilidades social e econômica com melhor desempenho operacional, além de ser uma pesquisa inédita no Brasil, no que concerne à criação de camarão.
A necessidade de informações é baseada desde a definição de estratégias até a execução nas políticas internas e externas, na cultura organizacional, nos objetivos pretendidos, no tipo de serviço e clientela a atender, nos valores coletivos e pessoais da organização. Portanto, a utilização da informação contábil gerencial de maneira adequada, na gestão da criação de camarão, compreendida como atividade de agronegócio, contribuirá com o aperfeiçoamento e consolidação de uma administração mais moderna e, ainda, com a melhoria da informação gerada e distribuída aos gestores da organização na tomada de decisão (LEMES, 1996).
A pesquisa também irá beneficiar gestores do agronegócio no controle da informação contábil e gerencial, visto que tais controles poderão proporcionar segurança na tomada de decisão, reduzir os custos do processo produtivo e, por consequência, obter uma maior lucratividade dos seus negócios.
Alguns autores desenvolveram pesquisas sobre a temática abordada neste trabalho. No estudo de Santos e Leal (2012), por exemplo, os autores investigaram o uso dos atributos da Contabilidade Gerencial, conforme proposto por Moores e Yuen (2001) e Necyk (2008), em uma fundação de grande porte sem fins lucrativos. Os pesquisadores verificaram o uso desses atributos na empresa estudada através da análise de conteúdo. Seguindo a mesma proposta, Beuren e Rengel (2012) também desenvolveram um estudo empírico em empresas de um segmento industrial de Santa Catarina.
Adicionalmente, o estudo de Nixon e Burns (2012) evidencia que as pesquisas científicas, no universo da contabilidade gerencial, direcionado a estudos de caso, ainda são insuficientes. Assim, a realização desta pesquisa pretende contribuir com as práticas acadêmicas, ao evidenciar um estudo comparativo das ferramentas contábil gerencial sugeridas pela literatura científica.
1.4 Delimitação do Estudo
O desenvolvimento da pesquisa está direcionado ao estudo de caso por levantar riquezas no detalhamento dos fatos na visão institucional, tendo como base teórica a fundamentação desenvolvida na seção 2 da investigação, a qual consiste numa revisão da literatura específica sobre o tema.
O estudo de caso foi aplicado no único grande produtor de camarão do estado de Pernambuco, a empresa Costa Dourada Camarões, localizada em Barra de Serinhaém, litoral sul do estado, por apresentar uma maior estrutura do negócio. Além disso, é uma
empresa que possui uma maior flexibilidade para estudos de pesquisas científicas no que se concerne as informações de dados e disponibilidades da equipe para fornecer informações presenciais.
1.5 Estrutura do Trabalho
Este trabalho de pesquisa esta estruturado em quatro capítulos: introdução, revisão da literatura, metodologia e relatório do estudo de caso, seguidos da conclusão. O primeiro capítulo aborda a contextualização da temática estudada, caracterização do problema, objetivos, justificativas e delimitação da pesquisa. No segundo, é feita uma revisão da literatura, a qual fornece as bases para a derivação das proposições do estudo de caso. Iniciou-se com abordagem social e econômica da atividade da carcinicultura, após isso é feita uma explanação sobre a contabilidade gerencial, informações contábil gerencial, sistema de informação contábil e modelo gerencial sugerido por Moore e Yuen (2001). No capítulo 3 é exposta a metodologia da pesquisa através do estudo de caso, iniciando com a estratégia da pesquisa, abordagem, proposições e método de coleta de dados. Ao capítulo 4 cabe o relatório do estudo de caso, no qual constam as principais análises e retomam-se as proposições do estudo. Inicialmente faz-se uma abordagem das características estruturais da empresa, seguidas das análises qualitativas, triangulação das fontes de evidências e análise das proposições do estudo de caso. Na conclusão retoma-se a questão inicial proposta e os objetivos da pesquisa, embasados no levantamento do estudo de caso, associados ao que foi apresentado na revisão da literatura. Discutem-se as limitações do estudo e recomendações de ações para pesquisas posteriores.
2 REVISÃO DE LITERATURA
Neste capítulo foi realizada uma revisão da literatura, em que são abordados os assuntos referentes à contextualização da carcinicultura, contabilidade gerencial, a importância das informações contábil gerencial no processo decisório, sistemas de informação (SI), avaliação de desempenho e modelo gerencial sugerido por Moore e Yuen (2001) evidenciando trabalhos científicos que aplicaram o modelo em outros segmentos, Sistema de Informação Contábil (SIC), importância do SIC na tomada de decisão.
2.1 Carcinicultura no contexto Internacional e Nacional
Nesta seção, apresentaremos os principais aspectos da produção comercial de camarão, dando ênfase aos que julgamos mais relevantes. Alguns dos dados serão posteriormente retomados e, em conjunto, irão dar crédito à argumentação proposta nesta pesquisa.
2.1.1 Carcinicultura Internacional
Para Lucchese (2003), o marco inicial da carcinicultura ocorreu na região do Sudoeste Asiático no século XV, mas apenas no ano de 1930 a atividade adquiriu características profissionais com o avanço na produção de pós-larvas em escala acima da produção. Já em países com características climáticas tropicais e subtropicais, as técnicas produtivas iniciaram seu desenvolvimento nos anos setenta.
A autora informa ainda que, embora algumas regiões apresentem certas dependências em seu processo produtivo, a atividade da carcinicultura tem uma cadeia produtiva semelhante em todo mundo, sendo desmembrada em três fases: produção, processamento e distribuição, demonstrados na Figura 1 (seção 2.1.2).
Os maiores produtores de camarão marinho estão concentrados na região asiática, devido a divulgações de caráter promocionais, que certificam o alimento como sendo fonte proteica e de baixo teor calórico, estimulando a demanda do produto. No ocidente, os principais países produtores de camarão marinho são da costa sul-americana, enquanto que países desenvolvidos, Estados Unidos e alguns países Europeus, como Espanha, ainda apresentam produção de baixa escala (LUCCHESE,
2003). Em 2009 os países asiáticos se destacaram tanto na captura quanto na produção do camarão (Tabela 1.).
Tabela 1 - Produção Mundial de Camarão (Aquicultura) em Toneladas (2000-2009)
País 2000 2009 Participação (%) Variação (%)
China 192.339 1.333.778 38,15 593,45 Tailândia 309.862 538.953 15,42 73,93 Vietnam 89.989 410.697 11,75 356,39 Indonésia 138.023 337.015 9,64 144,17 Equador 50.110 179.100 5,12 257,41 México 33.480 125.778 3,60 275,68 Índia 96.715 103.810 2,97 7,34 Bangladesh 59.143 71.607 2,05 21,07 Brasil 25.388 65.188 1,86 156,77 Outros 141.904 330.046 9,44 200,53 Produção Total 1.136.953 3.495.972 207,49 Captura Total 2.941.573 3.171.419 7,81
Fonte: Food and Agriculture Organitation of the United Nations, 2011.
Observa-se que, em 2009, a produção de camarão em cativeiro teve um bom desempenho e superou ao capturado, enquanto que, no período entre 2000 e 2009, a pesca de camarão cresceu apenas 7,8%, a carcinicultura teve um aumento de 207,5% (XIMENES; et al., 2011).
O crescimento de criadores de camarão marinho iniciou entre 1975 e 1985, motivado pela produção de pós-larvas (criadas em laboratórios ou extraídas de águas costeiras), considerando as condições favoráveis do amplo estuário formado pelo Rio Guayas e trabalhando com o Litopenaeus vannamei, espécie de sua costa, tendo o Equador como principal país produtor do Ocidente. Na década posterior, os incrementos tecnológicos aplicados no processo produtivo de camarão intensificaram a produção e produtividade, chegando a 450.000 toneladas no mundo. Já em 1988, o aumento desse volume gerou consequências comprometedoras para a atividade, como o surgimento de doenças viróticas nos cultivos, as quais geraram perdas expressivas na produção. Apenas em 2005, os produtores conseguiram controlar as crises provocadas por esta epidemia viral através de tecnologias aplicadas no processo produtivo (SEBRAE, 2008).
No estudo do Sebrae (2008), é abordado que apenas duas espécies cultivadas predominam no mercado mundial, com cerca de 70% de volume ofertado, são elas:
Penaeus monodon, (Oriente), e o Litopenaeus vannamei (Ocidente), esta última
conhecida no mercado como camarão cinza, produto da empresa estudada.
De acordo com a FAO (2012), o camarão continua sendo o maior responsável pelo sustento do mercado de frutos do mar. Em termos de valor, corresponde a 15% do valor total do mercado internacional de pesca, no ano de 2010. Em 2011, mesmo com a queda da produção mundial do camarão de cativeiro, o mercado teve um bom desempenho, iniciando o ano seguinte de forma positiva devido ao aumento na demanda e preços, tendo os países da Tailândia, China e Vietnã como os maiores exportadores e os Estados Unidos como o principal importador, seguido pelo Japão.
2.1.2 Carcinicultura Nacional
A criação brasileira de camarão iniciou suas manifestações de interesse e tentativas de produção na Ilha de Itamaracá, litoral norte do estado de Pernambuco, no período de 1974 a 1975. Os testes foram conduzidos pela empresa Ralston-Purina em parceria com a Universidade Federal Rural de Pernambuco (UFRPE). Foram analisadas diversas espécies de camarão, para utilização dos mesmos no processo produtivo (MOLES; BUNGE, 2002).
Segundo Costa (2004), o Litopenaeus Vannamei, denominado “Camarão Branco do Pacífico” ou “Camarão Cinza”, foi inserido no ambiente produtivo brasileiro em 1980 por ter maior adaptação às condições climáticas do Brasil. Essa espécie apresenta vários fatores positivos em seu cultivo, entre eles, tolerância salina, rapidez no crescimento, rusticidade e alimentação por dietas com níveis proteicos entre 20% a 40%. Esses fatores estão presentes na cadeia produtiva de camarão.
Para Pires, a cadeia produtiva de camarão “não envolve apenas a noção de produção, envolve também os elos a montante e a jusante de fornecimento de insumos; máquinas e implementos; transformação agroindustrial; e a sua comercialização” (2008, p. 23). Pode-se observar na Figura 1 a interação dos elos da cadeia produtiva de camarão:
Figura 1 - Cadeia Produtiva da Carcinicultura Marinha
Fonte: Batalha, 2002.
Com a estrutura da cadeia produtiva bem definida e com o aumento da demanda da carcinicultura brasileira, fez-se necessária a criação de uma instituição que atendesse aos produtores nos aspectos técnicos e administrativos dessa atividade. Em 1984 surgiu a Associação Brasileira de Criadores de Camarão (ABCC), que além de proporcionar esse apoio aos criadores, incentiva e promove a prática da legislação aplicada à carcinicultura nos estados brasileiros (PEGADO, 2004).
A produção de camarão no nordeste teve inicio na década de 70, logo, existe ainda uma adaptação desses produtores ao processo produtivo da carcinicultura. O estado do Rio Grande do Norte-RN foi pioneiro nessa criação, a qual se estendeu para Pernambuco, que possui características produtivas semelhantes ao do Rio Grande do Norte. A alavancagem econômica da criação de camarão se deu nos anos noventa pelos proprietários de fazenda de camarão, iniciando seu processo com a larva da espécie “Litopenaeus Vannamei” (ABCC, 2002).
Segundo Pires (2008), o estado de Pernambuco apresenta condições climáticas e hidrobiológicas favoráveis para o cultivo do camarão marinho, tendo bastante relevância para o nordeste. A carcinicultura em Pernambuco vem se desenvolvendo e se aperfeiçoando de forma natural desde o final da década de 1990.
Pires (2008) afirma que Pernambuco também possui os dois maiores laboratórios de produção de larvas de camarão marinho da America Latina: Aqualíder e Tecmares, localizados na cidade de Ipojuca (PE), com a produção de mais de 85 milhões de larvas ao mês. Segundo a ABCC (2002), o estado de Pernambuco possui 98 produtores de camarão marinho, distribuídos entre pequenos, médios e grandes produtores, sendo sua maior concentração em pequenos produtores (88). Os produtores rurais normalmente iniciam seu negócio com uma pequena produção e com pouca experiência no mercado de agronegócio, posteriormente obtêm um crescimento acelerado e sem planejamento, gerando uma administração inadequada do patrimônio.
De acordo com a ABCC (2012), a economia da carcinicultura possuía um volume expressivo de exportação desde quando se iniciou sua produção no Brasil, porém, devido a vários fatores econômicos e a seu processo produtivo, começou a declinar em 2003, apresentando melhoras após oito anos (2011). No Gráfico 1, pode-se observar o desempenho das exportações do mercado brasileiro dos meses de janeiro a outubro de cada ano (2003 a 2012), em toneladas:
Gráfico 1 - Desempenho das Exportações do Pescado do Brasil Fonte: ABCC, 2012.
Para atingir esse desenvolvimento, porém, a atividade pode gerar ao ecossistema brasileiro diversos impactos ambientais atribuídos à expansão desregulada das fazendas de cultivo do camarão marinho, o que vem motivando esforços globais para o desenvolvimento de técnicas de cultivos sustentáveis (OLIVEIRA et al., 2006). A sustentabilidade e possíveis impactos gerados pela carcinicultura serão discorrido na próxima seção. 0 20.000 40.000 60.000 80.000 100.000 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 Volume (Ton.)
2.2 Contextualização dos Grandes Produtores de Camarão em Pernambuco
Segundo a ABCC (2013), a produção da carcinicultura está concentrada nos grandes produtores, que representam 72,83% de toda produção de Pernambuco. No ano de 2011, o estado produziu 4.309 toneladas de camarão, assumindo a quarta posição no ranking nacional dos estados produtores. Atualmente, Pernambuco conta com apenas um grande produtor nesse setor (empresa estudada), cujo desempenho da produção do mesmo se deve às excelentes condições climáticas da região, transformando o Nordeste como sendo a região que concentra os maiores produtores da carcinicultura do país. Com apresentação de bons resultados produtivos e sem a interferência da sazonalidade, as fazendas de camarão marinho passam a gerar rendas, aquecendo a economia da região. A Tabela 2 posiciona a evolução dessa produção do período de 2004 a 2011, bem como a classificação do porte da empresa:
Tabela 2 - Caracterização da Carcinicultura do Estado de Pernambuco em 2004 e 2011 Categorias 2004 2011 N° de Produtores Área (Ha) Produção (Ton) N° de Produtores Área (Ha) Produção (Ton) Micro - - - 124 135 354 Pequeno 88 110 468 4 33 97 Médio 7 131 763 15 280 1.201 Grande 3 867 3.300 4 1.90 4 2.657 Total 98 1.10 8 4.531 147 1.54 2 4.309 Fonte: Adaptada da Associação Brasileira dos Criadores de Camarão, 2013.
A Tabela 2 demonstra o notório crescimento de 50%, em especial, dos micros, pequenos e médio produtores. Dois grandes empreendimentos do estado de Pernambuco, localizados no Litoral Norte, foram desativados a partir de meados de 2011, cuja produção do período em que estiveram ativos foi computada na tabela acima. De acordo com o art. 4 da resolução nº 312 emitida pela CONAMA, em 2002, pode-se classificar os produtores em: a) pequeno produtor, empreendimentos menor ou igual a 10 (dez) ha, b) médio porte, os que mantêm área de produção entre 10 (dez) a 50 (cinquenta) ha, c) grande produtores acima de 50 hectares.
Já os órgãos como SEBRAE, Ministério do Trabalho, BNDES (Banco Nacional do Desenvolvimento) e a legislação federal dos estados e municípios adotam como critérios de classificação o faturamento e o número de funcionários. Os critérios utilizados pelo SEBRAE e pelo BNDES podem ser observados na Tabela 3:
Tabela 3 – Critério de Classificação por Porte de Empresa
Porte da Empresa
N° de Funcionários
Faturamento Anual Aplicável a todos os Setores
Comércio e
Serviços Indústrias
Micro Até 9 Até 19 Menor ou igual a R$ 2,4 milhões
Pequena 10 a 49 20 a 99 Maior que R$ 2,4 milhões e menor ou igual
a R$ 16 milhões
Média 50 a 99 100 a 499 Maior que R$16 milhões e menor ou igual a
R$ 300 milhões
Grande Mais de 100 Mais de
500 Maior que R$300 milhões
Total 147 1.542 4.308
Fonte: Adaptado do SEBRAE e BNDS (2011)
Quanto à alocação geográfica dentro do Estado de Pernambuco, a ABCC divulgou a distribuição dos criadores de camarão, conforme disposto na Tabela 4:
Tabela 4 - Distribuição do Número de Produtores Ativos nos Municípios de em 2011
Município N° de Produtores Área (Ha) Produção (Ton)
Fonte de capacitação de água Estuár io Rio Oceânic o Oceânico Abreu e Lima 5 6 8 - 5 - Barra de Serinhaém 1 69 830 1 - - Goiana 14 1.037 2.078 8 4 2 Igarassu 3 6 7 3 - - Itamaracá 36 113 240 32 4 - Itapissuma 2 2 3 2 - -
Jaboatão dos Guararapes 8 61 438 5 2 1
Paulista 1 25 100 1 - -
Recife 73 221 597 4 69 -
Rio Formoso 4 3 9 - 4 -
Total 147 1.542 4.308 56 88 3
Fonte: Adaptada da Associação Brasileira dos Criadores de Camarão, 2013.
São onze os municípios pernambucanos nos quais a carcinicultura é praticada, como pode ser observado na tabela. Da lista da tabela, em número de produtores, destacam-se os municípios de Recife, Itamaracá e Goiana. Nos dois primeiros a predominância total é do micro produtor. A média da área de cultivo em Itamaracá e Recife é respectivamente de 3,1 e 3,0 hectares/produtor. Os produtores usam três fontes de captação para abastecimento de seus viveiros, por ordem de importância: a de rio (60% do total) e a de estuários (38%) e a oceânica (2%). A situação da licença ambiental na carcinicultura de Pernambuco não difere da que, em geral, predomina nos
demais estados produtores. Neste caso específico o percentual de produtores sem licença chega 84%.
A região nordeste do Brasil possui condições climáticas favoráveis à prática da carcinicultura, isso explica uma concentração maior de produtores na área costeira do país. O desenvolvimento da atividade, com a inserção de fazendas de criadores de camarão proporcionou uma melhoria social e econômica da população que reside nessa área.
A longa faixa rural costeira do Brasil, especialmente a que corresponde à
Região Nordeste, apresenta parâmetros ecológicos e biológicos
excepcionalmente favoráveis ao desenvolvimento do camarão marinho. Nas zonas adjacentes aos manguezais da faixa que se estende do sul da Bahia ao Norte do Maranhão, onde a produção agrícola é limitada ou inexistente pela condição de solos arenosos e água salobra, o cultivo do camarão marinho se apresenta como uma das raras alternativas econômicas capazes de gerar renda e emprego e modificar o quadro de pobreza rural que predomina nessas zonas. (ABCC, 2002, p. 16-17).
A Tabela 5 evidencia o bom desempenho da região nordeste, no que se refere a áreas utilizadas na prática de criação de camarão, porém as áreas utilizadas apresenta um percentual de utilização muito baixo em relação às áreas em potenciais. Segundo a ABCC (2013) essa deficiência se deve ao alto risco da atividade, bem como burocracias no processo de implantação das fazendas de camarão, e assim desmotivando possíveis empreendedores.
Tabela 5 – Áreas de exploração da Carcinicultura nas Regiões brasileira em 2008
Regiões Àreas Potenciais
(ha)
Àreas Utilizadas
(ha) Percentual de Utilização (%)
Região Norte 80.000 50 0,06% Região Nordeste 420.000 18.115 4,30% Maranhão 150.000 150 0,13% Piauí 100.000 800 8,00% Ceará 50.000 5.645 11,29% Rio G. do Norte 60.000 7.000 11,66% Paraíba 10.000 700 7,0% Pernambuco 10.000 1.100 11,0% Alagoas 10.000 70 0,7% Sergipe 20.000 600 3,0% Bahia 100.000 2.000 2,0% Região Sudeste/Sul 100.000 1.550 1,50% TOTAL 600.000 19.715 3,28%
Fonte: Adaptado de Rocha, 2011.
Pernambuco está qualificado como o terceiro estado brasileiro com melhor percentual para aa exploração da carcinicultura. No que concerne ao mercado externo
(exportação), esses produtores, bem como os demais produtores da região do nordeste brasileiro, tiveram seus negócios ameaçados por políticas de salvaguarda do exterior e também pela desvalorização da moeda, baixando o valor do preço de venda e mantendo os custos elevados.
Podemos notar claramente a desaceleração dos investimentos na atividade a partir dos anos de 2003 e 2004, quando os EUA impetraram uma ação antidumping contra produtores e exportadores brasileiros de camarão cultivado. Na ação, encaminhada para a Organização Mundial do Comercio – OMC em dezembro de 2003, os americanos acusam o país de adotar políticas que subsidiam a produção nacional de camarão cultivado, de modo que os produtores brasileiros estariam praticando preços de venda abaixo dos custos operacionais (OLIVEIRA; PIRES, 2008, p. 02).
Por conta disso, a partir de 2003, os produtores de camarão que antes direcionavam a maior parte de sua produção para o mercado externo passaram a ter que se estabilizar no mercado interno, devido à política antidumping dos EUA (vírus da IMNV e a situação cambial desfavorável para exportação), implantada pelo governo americano contra criadores e exportadores brasileiros de camarão cultivado.
2.3 Conceito de Carcinicultura Responsável
Por ser considerado um dos setores de mais rápido crescimento na aquicultura do mundo, os aspectos ambientais e sociais envolvidos na carcinicultura precisam ser acompanhados. Para tanto, órgãos responsáveis pelo setor vem tomando medidas cabíveis para diminuir os impactos (ambientais e sociais) gerados pelas fazendas de cultivo de camarão.
Segundo Figueiredo Junior (2006), a Resolução CONAMA 312/2002, sancionou regras desse segmento, desde seu licenciamento à produção do camarão. A Resolução obriga ao produtor destinar 20% de sua área total para a preservação, observando a preocupação por parte do governo brasileiro. Nesse contexto, Tahim (2008) afirma que as produtoras precisam se preocupar em produzir de maneira sustentável, inserindo essa postura em suas estratégias de negócio, refletindo em aspectos gerenciais, inovações de processos e tecnológicos.
A Aliança Global da Aquicultura (GAA), juntamente com a Auburn University- AL, USA, preparou uma série composta por nove Códigos de Práticas cujo objetivo é orientar o desenvolvimento de Códigos de Práticas nacionais ou regionais mais específicos, bem como servir de base para a formulação de sistemas de Boas Práticas de
Manejo (BPMs), para aplicação de acordo com as particularidades de cada fazenda de cultivo de camarão. Em geral, o referido Código envolve assuntos como manguezais, seleção de local, projeto e construção, rações e métodos de arraçoamento, manejo da sanidade, agentes terapêuticos, manejos do viveiro, efluentes e resíduos sólidos e comunidade e relação com os empregados (OLIVEIRA et al., 2006).
Nesse sentido, a sustentabilidade inserida na carcinicultura pode gerar retorno sócio econômico para a sociedade, como geração de emprego, estabilidade financeira, entre outros benefícios sociais e econômicos vistos como alternativas de redução da marginalidade, principalmente nos estados da região nordeste. Paula Neto et al. (2005) afirmam que o Nordeste possui vantagens comparativas para exploração de camarão marinho que, se estruturadas com profissionalismo, poderão vir a torná-lo um grande produtor mundial com competitividade, gerando oportunidade de trabalho e divisas para região.
2.4 Contabilidade Gerencial
O controle das práticas gerenciais teve início antes mesmo da contabilidade como órgão formal de controle. Os registros patrimoniais eram evidenciados através dos escritos nas cavernas. Nos primórdios da história humana, sem fazer uso de qualquer técnica, controlavam-se os animais que seriam usados para a provisão de alimento. Segundo Marion (2010), a contabilidade teve início com o homem primitivo inventariando seu rebanho.
Primeiramente, a contabilidade tinha função única de controle para o usuário interno; com a evolução nas cobranças de tributos, os gestores do governo passaram a utilizar relatórios contábeis como forma de controle, principalmente tributário. Daí a forte cultura de que a contabilidade deve ser registrada principalmente para atender o fisco, gerando uma contabilidade com informações distorcidas (IUDÍCIBUS, 2010).
Com a globalização, as empresas passaram a ser mais competitivas, fomentando a utilização das informações geradas pela contabilidade gerencial no cotidiano dos gestores. Esta atende especificamente ao usuário interno da organização, sendo uma ferramenta relevante na gestão empresarial.
Para Atkinson et al. (2000), a contabilidade gerencial é um “processo de produzir informação operacional e financeira para funcionários e administradores” (2000, p. 360). Tais informações devem ser postas de acordo com a solicitação de cada
usuário, a fim de orientar na tomada de decisões relacionadas à operacionalidade da empresa.
Oliveira (2011) afirma que o termo gerencial é o processo de planejamento, organização, direção e controle, direcionados para o resultado operacional da empresa. Para ocorrer esse processo, faz-se necessário a utilização de informações confiáveis para que o processo decisório do empreendedor seja eficiente.
Além dos autores citados acima, a literatura disponibiliza algumas referências conceituais as quais foram sintetizadas no Quadro 1.
Autores Conceito/objetivo sobre Contabilidade Gerencial
Horngren, Sundem e Stratton (2004)
Processo de identificar, mensurar, acumular, analisar, preparar, interpretar e comunicar informações que auxiliem os gestores a atingir objetivos organizacionais.
Horngren, Foster e Datar (2000)
Medir e reportar as informações financeiras e não-financeiras que ajudam os gestores a tomar decisões, para atingir os objetivos da organização. Louderback et al. (2000) Prover informações para dar apoio às necessidades dos gestores internos
da organização.
Hansen e Mowen (1997) Identificar, coletar, mensurar, classificar, e reportar informações que são úteis para os gestores no planejamento, controle e processo decisório.
Anderson, Needles e Cadwell (1989)
Processo de identificação, mensuração, acumulação, análise, preparação, interpretação e comunicação da informação financeira usada pelos gestores para planejamento, avaliação e controle. A informação financeira possibilita aos gestores, de um lado, o uso apropriado de recursos, de outro lado, a prestação de contas (accountability) decorrente desse uso.
Anthony e Welsch (1981) Fornecer informações úteis para os gestores, que são pessoas que estão dentro da organização.
Quadro 1- Comparação de Conceitos de Contabilidade Gerencial Fonte: Adaptado de Frezatti et al., 2007
Com estes conceitos fornecidos pela literatura, percebe-se que a contabilidade gerencial, em nível de escopo, é estratégica, sendo aplicada nos níveis mais elevados do processo de gestão; além disso, seus benefícios podem ser aplicados em toda organização. Quanto ao uso estratégico, é mais relativo ao tipo de gestão, que possui um processo decisório não programado (FERNANDES et al., 2011).
A contabilidade gerencial também possui diversas finalidades, conforme demonstradas no Quadro 2.
Controles Funções
Operacional Fornece informações (FeedBack) sobre a eficiência e a qualidade
das tarefas executadas.
Custeio do Produto e do Cliente Mensura os custos dos recursos para se produzir, vender e entregar
um produto ou serviço aos clientes.
Administrativo Fornece informação sobre o desempenho de gerentes e de unidades
operacionais.
Estratégico Fornece informações sobre o desempenho financeiro e competitivo de longo prazo, condições de mercado, preferências dos clientes e
inovações tecnológicas.
Quadro 2- Funções da Informação Gerencial Contábil Fonte: Atkinson et al., (2000, p. 45)
O quadro demonstra o campo de abordagem que a contabilidade gerencial possui, suprindo as necessidades dos gestores de informações em todos os níveis organizacionais, que vão desde o operacional até o estratégico.
2.5 Informação Contábil Gerencial
Com a cobrança do mercado competitivo, os bons resultados dos negócios certamente estarão fundamentados no conhecimento obtido por informações úteis. Para Oliveira (2011), como o avançado desenvolvimento da informática, a geração de informações passou a ser um problema de pouca dimensão dentro dos negócios. A ênfase está no caminho percorrido dessas informações, de modo a integrá-las ao conhecimento da organização.
Já para os autores Nixon e Burns (2012), a adoção de baixas técnicas da contabilidade gerencial estratégica também demonstra incompatibilidade com ambientes de negócios operacionais, que exigem mais informações, inclusive a contabilidade gerencial. A intensificação da concorrência e novas tecnologias, especialmente tecnologias baseadas na web, estão se transformando em modelos de negócio, criando novos empreendimentos e retirando outros do mercado.
Ainda segundo os autores, a ausência da aplicação da teoria na prática operacional é apontada como uma das causas para a adoção de técnicas gerenciais ultrapassadas. Ainda existe uma falta de sintonia entre a teoria contábil gerencial e a prática, em seus contextos organizacionais e estratégicos, que apenas começou a ser intensificada na década de 1980, quado a percepção dos responsáveis pela gestão passou a se preocupar com a implementação e não apenas com o planejamento, a fim de se manter no novo cenário do mercado.
Para Drucker (1996), cada organização terá que aprimorar suas técnicas para inovar, que devem ser inseridas em um processo sistemático. A cobrança de tornar-se competitivo no mercado requer uma descentralização dos negócios, tendo em vista a necessidade de tomar decisões operacionais e financeiras em tempo hábil. Sendo assim, a busca da eficiência na organização deve-se à competitividade do mercado, como por exemplo, a formulação dos preços, que passam a ser atribuídos pelos produtores mais eficazes.
Para Davenport (1998), constatar as reais necessidades de informações dos gestores, passa a ser algo muito difícil de aplicar. O problema abrange a prática utilizada pelos empreendedores em tomar decisão, os quais muitas vezes não dominam seus ambientes informacionais. Ainda segundo o autor, a forma mais comum de constatar as necessidades é através de uma análise direta ao gestor, sobre quais informações são relevantes para que o mesmo tome decisões de maneira mais segura, e em caso de dúvidas, identificar fatores críticos de sucesso, e posteriormente as informações necessárias para controlá-las.
Para Beuren (1998), de maneira mais ampla, os produtores das informações contábeis gerencial precisam compreender que a informação produzida só servirá de ferramenta decisória se for de interesse para o usuário. No caso da informação gerencial, o usuário interno.
2.5.1 Usuários da Informação Contábil Gerencial
A informação produzida pela contabilidade gerencial se diferencia das outras porque atende exclusivamente ao usuário interno. Para Padoveze (1994), ela só será útil no processo administrativo da organização se for necessária. Sendo assim, essa informação deve estar relacionada com custo x benefício organizacional, em que o custo não seja superior. Como a informação contábil está inserida no processo de gestão administrativa, apenas terá validade se atender a seus três pressupostos básicos: necessidade da informação, planejamento e controle.
A informação contábil gerencial pode contribuir de modo relevante no processo decisório do gestor, que é um dos principais usuários internos das informações gerenciais. Alguns estudos analisaram a relação entre satisfação dos gestores e informação gerencial. Delone e Mclean (1992) atribuíram seis categorias em uma taxonomia eficaz de um sistema de informação: qualidade do sistema, qualidade da
informação, uso do sistema de informação, satisfação do usuário, impacto individual e impacto organizacional.
Já Seddon (1997) enfatizou o uso do sistema de informação como uma questão comportamental, e apresentou um modelo com três classes variáveis: medidas de qualidade do sistema e da informação, medidas gerais de benefícios líquidos do uso de um sistema de informação e comportamento relacionado ao uso do sistema de informação. Esse modelo proporcionou aos usuários internos o uso das informações de maneira voluntária e involuntária.
Frezatti et al. (2007) realizaram um estudo que abordou a satisfação do usuário da contabilidade gerencial, correlacionando o nível de satisfação com a eficácia do sistema de informação contábil gerencial. Porém, se a informação qualitativa não estiver presente, entende-se que esses usuários apresentaram um nível de satisfação inferior. Os autores dão ênfase às necessidades dos gestores, as quais têm sido evidenciadas na literatura, mas não estão sendo colocadas em prática pelas organizações.
Fica evidente que a qualidade da informação contábil gerencial está diretamente relacionada com a satisfação dos seus usuários, fornecendo maior segurança na tomada de decisão dos seus negócios.
2.5.2 Qualidade da Informação Contábil Gerencial
O uso da informação dentro de uma organização é essencial para tornar a empresa competitiva em sua atividade. Uma das ferramentas de uso para tomada de decisões desses gestores são as demonstrações contábeis, as quais apresentam informações importantes para o processo decisório. As informações são atribuídas aos usuários externos que são tidos como acionistas, fornecedores, governo, clientes, e aos usuários internos, que são os gestores, gerentes, trabalhadores, entre outros.
Os usuários internos fazem uso das informações geradas pela contabilidade gerencial. Apesar de não ter obrigatoriedade de publicação, são bastante úteis para a tomada de decisão desses usuários.
Para Kam “a informação é relevante para uma decisão se ela pode reduzir a incerteza sobre as variáveis inseridas no processo decisório” (1986, p. 350). A utilização da informação de maneira adequada e com qualidade proporciona segurança e agilidade para os gestores apara tomarem decisões relevantes sobre o negócio da empresa.
Ainda não existe um padrão de medida para mensurar a qualidade da informação contábil gerencial, porém diversos estudiosos desenvolveram modelos que buscam
diferentes propriedades da contabilidade, como medidas de gerenciamento de resultados, do grau de conservadorismo, relevância e tempestividade da informação divulgada (WANG, 2006; LOPES, 2009).
A informação com qualidade apenas é considerada como importante a partir do momento que gera um retorno para a organização. A relevância dos dados não se caracteriza apenas pela obrigatoriedade legal e fiscal, as informações gerenciais não possuem obrigatoriedade, porém são bastante úteis para vários processos decisórios, entre eles, a formação de preço e a avaliação dos custos da empresa (HANSEN; MOWER, 1997).
A contabilidade é uma ferramenta fundamental para os gestores, por possuir informações bastante relevantes para a gestão administrativa de uma organização, a fim de que esta se torne competitiva no mercado de sua atividade. Para Cassarro, “o que movimenta a empresa e lhe dá dinamismo, é o conjunto de seus sistemas de informações” (2001, p. 26), considerado muito importante para a tomada de decisões. Em uma visão sistêmica, a contabilidade interage com o meio ambiente, que se inter-relaciona com a contabilidade através de um sistema, o qual não possui apenas dependência com as informações internas da organização, mas da interação de informações externa à empresa (OLIVEIRA et al., 2000).
É através do processo reconhecimento-mensuração-evidenciação que a contabilidade gera informação aos seus usuários (LOPES; MARTINS, 2005). Para o melhor entendimento, a Figura 2 mostra as fases desse processo e a relevância do regime de competência na produção das informações contábeis:
Figura 2 – Componentes de Informação do Regime de Competência Fonte: Adaptado de Beaver , (1998, p. 06).
Pode-se observar que a “entrada”, quer sendo à vista ou a prazo, deveria ser reconhecida pelos geradores da informação contábil, pela essência econômica das operações que serão transformadas através do regime de competência até evidenciar o
Entrada Transformação Saída
1. Entradas 2. Desembolsos 3. OutrasInformações Sistema do Regime de Competência 1. Lucro Líquido 2. Receitas 3. Despesas 4. Passivos 5. Pat. Líquido 6. Contas a receber
lucro (saída) do negócio. Sendo assim, é possível perceber que o desempenho da organização está relacionado com a maneira que as informações são produzidas.
Outro aspecto importante para que a informação contábil gerencial seja eficaz é o gerenciamento de todas as fases do ciclo operacional da empresa, que é o principal responsável pela base de dados destas informações. Hendriksen e Breda especificam a diferença entre dados e informações:
Uma distinção entre informação e dados. Podemos definir dados como medidas ou descrição de objetos ou eventos. Se esses dados já forem conhecidos, ou não interessarem à pessoa a qual são transmitidos, não pode ser informação. Portanto a informação pode ser definida como dado que
representa uma surpresa para quem recebe. (HENDRIKSEN; BREDA, 2009,
p. 99)
Um dos objetivos da contabilidade é repassar as informações de dados, enquanto que a contabilidade gerencial interpreta os números repassados pela contabilidade, através de recursos que auxiliam no processo decisório dos gestores do negócio: controle de estoque, controle de contas a pagar e a receber e demonstração do fluxo de caixa e análises de indicadores financeiros. Para Atkinson, a contabilidade gerencial:
É o processo de identificar, mensurar, reportar e analisar informações sobre os eventos econômicos das empresas. A informação gerencial contábil é uma das fontes informacionais primárias para a tomada de decisão e controle nas empresas. Sistemas gerenciais contábeis produzem informações que ajudam funcionários, gerentes e executivos a tomar melhores decisões e aperfeiçoar os processos e desempenhos de suas empresas (ATKINSON, 2000, p. 36).
O Sistema Gerencial emite relatórios operacionais com a finalidade de atender as necessidades básicas para tomada de decisão do empreendedor. Como a contabilidade gerencial não se preocupa com a legalidade fiscal, estes relatórios gerenciais tendem a ser elaborados com o perfil da empresa e do gestor do negócio.
As informações geradas pela contabilidade gerencial também são essenciais para demonstrar os resultados operacionais da empresa. Segundo Sell, “na busca por informações mais acuradas a contabilidade gerencial assume o papel de oferecer elementos que traduzam a performance da organização, buscando as informações na contabilidade financeira” (2004 p. 15). Esta, por sua vez, assume a função do levantamento de dados, que são transformados em informações para a contabilidade gerencial detalhar de acordo com as necessidades dos gestores do negócio, entre elas, o gerenciamento de resultados.
2.5.3 Informação Contábil Gerencial para Gerenciamento de Resultados
O gerenciamento de resultados é uma das principais formas de medir e analisar a qualidade da informação e do lucro da empresa. A definição mais abordada na literatura é a proposta por Healy e Wahlen:
O gerenciamento de resultados ocorre quando os administradores utilizam do julgamento nas demonstrações financeiras e na estruturação de transações para alterar as informações divulgadas para ludibriar alguns stakeholders sobre o real desempenho econômico da firma ou para influenciar resultados contratuais que dependem dos números contábeis divulgados. (HEALY; WAHLEN, 1999, p. 06)
Outra definição dessa prática é dada por Lo (2008), que afirma que tais práticas, podem ser intencionais ou não, e que os lucros com altas manipulações possuem baixa qualidade, bem como contadores que seguem práticas contábeis inadequadas, como por exemplo, informações contábeis limitadas para os usuários. Evidentemente, o grau de extensão do gerenciamento dos lucros depende do retorno comportamental de cada ambiente.
O autor afirma ainda que existem duas categorias para a linha de pesquisa sobre gerenciamento de resultados, sendo a primeira gerenciamento de resultados real e a segunda, gerenciamento dos accruals, por mudanças de estimativas e mudanças políticas. Com relação à primeira linha de pesquisa, a aplicação de recursos em investimentos duvidosos pode comprometer os negócios por parte de investidores e acionistas. Enquanto que a segunda linha de pesquisa pode ser questionada pelo mercado e o órgão regulador.
Para Lopes (2009), o gerenciamento de resultado está relacionado com a qualidade dos lucros e as práticas adotadas para manipular resultados devem ser detectadas porque afetam o monitoramento dos gestores e impedem ainda o controle da firma no processo decisório. A manipulação dos lucros acontece devido a vários fatores, como a ocultação do fraco desempenho dos resultados econômicos e redução de impostos.
No Quadro 3 é possível verificar as práticas de gerenciamento de resultados contábeis aceitáveis e as fraudulentas.
Decisões contábeis “Puras” Decisões com impacto no fluxo de caixa “Gerenciamento de resultados contábeis”
De acordo com as Normas/Princípios contábeis Práticas Aceitáveis
Contabilidade “Conservadora”
a) Reconhecimento muito elevado de provisões; b) Aceleração das despesas de depreciação; c) Reconhecimento de receitas apenas quando da
cobrança.
Visando Reduzir Fluxo de Caixa Líquido
a) Retardar vendas
b) Acelerar gastos associados à propaganda e publicidade, treinamento e P&D;
c) Aumentar despesas de natureza não operacional (banquetes, bingos e doações)
“Contabilidade Agressiva”
a) Evitar ou reduzir o reconhecimento de provisões;
b) Reduzir as cotas de depreciação e amortização; c) Reconhecimento de receitas durante o processo
de produção.
Visando Aumentar Fluxo de Caixa Líquido
a) Antecipar e acelerar as vendas;
b) Adiar a realização de despesas necessárias de propaganda e publicidade, treinamento e P&D;
c) Aumentar Receitas não operacionais pela venda de Ativos da empresa.
Contabilidade Fraudulenta e Práticas Inaceitáveis Que violam as Normas/Princípios
a) Registrar vendas fictícias;
b) Antecipar (documentalmente) a data de
realização das vendas;
c) Superestimar o estoque o estoque pelo registro de inventário fictício.
Práticas Inaceitáveis
a) Receber e não efetuar a entrega do produto; b) Não cumprir os compromissos financeiros; c) Não pagar tributos lançados.
Quadro 3- Gerenciamento de resultados contábeis x Contabilidade Fraudulenta (Práticas impróprias)
Fonte: Adaptado Martines (2001, p. 14).
O questionamento colocado pelos autores sobre essa temática não é atribuído à utilização ou não do gerenciamento dos resultados, mas ao impacto que as informações divulgadas podem fornecer aos seus usuários, os quais dependem dessa ferramenta para tomar decisão.
2.6 Sistema de Informação Contábil
Segundo Moscovi e Simkin, “os SICs são um tipo especial de sistema de informações que fornecem informações sobre processos e eventos de negócio que afetam a organização” (2002, p. 22). Em outras palavras, o SIC é um sistema que atua basicamente com as informações financeira e econômica da instituição. Para Souza et al.:
Esses sistemas são utilizados principalmente para realizar a previsão de receitas e de despesas, a seleção das melhores fontes e usos de recursos de curto e de longo prazo, a administração da análise de investimentos e análise da situação financeira da empresa. (SOUZA et al., 2008, p. 03)
