DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTÁBEIS, ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO
CURSO DE PÓS GRADUAÇÃO LATO SENSU EM CONTROLADORIA E GESTÃO EMPRESARIAL
BRUNA LEINDECKER STEIERNAGEL RIGON
PROPOSTA DE UMA ESTRUTURA DE CONTROLADORIA PARA
UMA REDE DE SUPERMERCADOS E SUA EFETIVIDADE NA
GESTÃO
PROFA. ORIENTADORA: EUSÉLIA PAVEGLIO VIEIRA
IJUÍ (RS) 2016
PROPOSTA DE UMA ESTRUTURA DE CONTROLADORIA PARA UMA REDE DE SUPERMERCADOS E SUA EFETIVIDADE NA GESTÃO
Bruna Leindecker Steiernagel Rigon1 Eusélia Paveglio Vieira2 RESUMO
Nos últimos anos o ambiente empresarial vem passando por muitas mudanças e estas acontecem de forma cada vez mais rápida e contínua. Diante disso, compreender a empresa como um sistema que pretende ser eficiente e eficaz é fundamental, pois é nesse âmbito que se dá a atuação da área de controladoria (OLIVEIRA, 2009). Esse artigo busca contribuir com a proposição da estrutura de uma controladoria em uma rede de Supermercados que atua com quatorze filiais e um centro de distribuição de mercadorias, bem como avaliar a sua efetividade no processo de gestão. Quanto à sua finalidade, a pesquisa é aplicada e descritiva, utilizando-se da pesquisa bibliográfica e estudo de caso, de abordagem qualitativa. Levando-se em consideração os modelos de controladoria propostos por Padoveze (2004), Oliveira, Perez Jr., Silva (2005), Oliveira (2009), Nascimento, Reginato (2010) e Catteli (2001) e outros estudos, constituiu-se uma proposta de um modelo de controladoria que suporta a gestão dos supermercados, com indicadores de qualidade total, no processo decisório. Constatou-se que para o bom andamento deste setor, é fundamental a definição da missão, modelo de gestão, autoridade, responsabilidades, as atividades a serem desenvolvidas e os recursos a serem utilizados. A eficiência na implantação da controladoria enfrenta um desafio da atualidade nas organizações, que se refere a falta de mão-de-obra qualificada e comprometida com os objetivos da empresa. Assim, para garantir um melhor andamento, é imprescindível ter os processos claros, definidos, escritos e comunicados para todos os níveis de execução, além do sistema de informação integrado, com informações rápidas, precisas e confiáveis. Essa estrutura de recursos humanos e tecnológicos são essenciais, em função do ambiente dinâmico, competitivo, com mudanças cada vez mais rápidas e constantes, não havendo espaço para incertezas e morosidade, exigindo que as empresas acompanhem esse avanço na velocidade certa, onde a controladoria vem de encontro a essa proposta.
PALAVRAS-CHAVE: Controladoria. Gestão. Análise. Resultados. Informação.
1Bacharel em Administração e Pós graduando em Controladoria e Gestão Empresarial pela Unijui – RS 2Professora do DACEC/UNIJUI, Mestre em Contabilidade e Professora Orientadora
1 INTRODUÇÃO
Nos últimos anos o ambiente empresarial vem passando por muitas mudanças e estas acontecem de forma cada vez mais rápida e contínua, tanto no que tange a área contábil, financeira, administrativa, marketing e recursos humanos, as quais interferem diretamente no processo de gestão. Para Nascimento, Reginato (2010, p.5) “o ambiente empresarial é complexo, dinâmico e guarda incertezas”.
Dessa forma, é vital para a continuidade das atividades a adaptação constante, rápida e o acompanhamento das exigências impostas tanto pelo ambiente interno, quanto pelo ambiente externo. Atuando nesse ambiente dinâmico e de grandes e rápidas mudanças, compreender a empresa como um sistema que pretende ser eficiente e eficaz é fundamental, pois é nesse âmbito que se dá a atuação da área de controladoria (OLIVEIRA, 2009). Com esse propósito, a Controladoria tem se tornado cada vez mais importante no meio organizacional, tendo papel imprescindível no planejamento, execução e controle da gestão.
Controlar um empreendimento não é tarefa fácil. As inúmeras variáveis que o cercam, habilidade de seus gestores e a própria necessidade de apresentar aos sócios e à alta administração elementos que os assegurem estar a organização atuando conforme suas expectativas tornam o controle algo essencial para a continuidade do negócio (NASCIMENTO, REGINATO, 2010, p.127).
Diante disso, esse estudo busca contribuir com a proposição da estrutura de uma controladoria em uma rede de Supermercados que atua com quatorze filiais e um centro de distribuição de mercadorias, que atualmente não possui um setor de controladoria implantado, bem como avaliar a sua efetividade no processo de gestão.
O propósito é apresentar uma proposta de estrutura de controladoria e sua contribuição para a gestão no processo decisório, com o intuito de poder auxiliar para a implantação desse setor, considerando a relevância que pode trazer na identificação e tratamento de gargalos, padronização de processos e principalmente na busca pela eficácia organizacional.
No estudo realizado por Andreatta, Silveira, Olinquevitch (2005), onde aplicaram uma pesquisa nas grandes indústrias têxteis situadas no Vale do Itajaí/SC, entre os objetivos estavam identificar a controladoria na estrutura organizacional e verificar sua missão e função, dos resultados obtidos, destaca-se a importância da controladoria, apurada por meio de questionários aplicados nas empresas, onde a maioria delas já possuem este setor implantado e sua atuação está fortemente ligada ao setor administrativo financeiro, a missão e
a função são entendidas em cada empresa com particularidades, mas que se complementam e se enquadram com a literatura estudada. A recomendação é de que as grandes empresas que ainda não possuem o departamento de controladoria o façam, da forma mais rápida possível, visto a relevante contribuição que o departamento traz no gerenciamento da organização, considerando que quanto maior a organização, maiores são seus níveis de controle.
A área de controladoria tem como uma das suas funções básicas, conforme Nascimento, Reginato (2010, p.22), “a promoção da otimização do resultado da empresa, através do constante apoio ao processo decisório e do monitoramento das consequências econômicas decorrentes das ações que são diuturnamente implementadas a partir desse processo”.
No estudo realizado por Reginato, Nascimento (2007), investigou-se a contribuição das ferramentas de Business Intelligence para a área de controladoria exercer sua função de apoio ao processo decisório, destaca-se nesse estudo que antes da implantação do BI na empresa analisada, a controladoria trabalhava de forma sobrecarregada, pois a maior parte do tempo passava compilando dados para auxiliar os gestores em suas tomadas de decisões, não cumprindo com eficácia o seu papel.
Após a implantação do BI e de um novo modelo de gestão, observou-se que a controladoria se estruturou, foi possível mensurar os resultados gerados por cada departamento, atividade, cliente, vendedor, gerente, produto ou segmento da empresa. Dessa forma, foi possível tomar as decisões para corrigir ou mudar os rumos que a empresa estava atuando e consequentemente obter um considerável aumento na sua margem de contribuição e no seu resultado operacional e econômico (REGINATO, NASCIMENTO, 2007).
Em outro estudo, de Nascimento, Bianchi (2005) sobre o papel da controladoria no processo de redução de conflitos de agência e de governança corporativa, com o objetivo de verificar se as relações funcionais mantidas entre o controller de uma subsidiária ou filial de uma empresa e o seu gerente geral local, ou função equivalente, permitem que ele atue com independência no processo de elaboração e divulgação das informações decorrentes dos atos administrativos e operacionais, da unidade de negócios para a qual trabalha.
Neste cenário, a controladoria pode ser considerada um mecanismo interno de governança corporativa, pois amplia a segurança dos usuários das informações sobre a empresa, na medida que os atos da administração são divulgados com transparência. Com base no monitoramento do processo de gestão e dos sistemas de controles, possibilitou a redução da assimetria informacional e a minimização dos conflitos de agência (NASCIMENTO, BIANCHI, 2005).
2 BASE CONCEITUAL 2.1 CONTROLADORIA
A controladoria é o órgão da empresa que tem como missão zelar pela eficácia do seu processo de gestão, seja para demandas internas ou externas, ou seja, para que seus objetivos possam ser cumpridos plenamente, deve vigiar para que os usuários disponham de todas as informações necessárias (FREZATTI et al., 2009). Peleias (2002, p.16) relata que “a missão da controladoria é assegurar a otimização do resultado econômico da organização”.
O conceito de controladoria é muito amplo e diz respeito à organização como um todo. Dessa forma, controlar consiste ter domínio pleno da gestão organizacional, desde as bases de apoio até a efetiva operacionalização de seus processos administrativos e de geração de resultados, enfim, o processo decisório (NASCIMENTO, REGINATO, 2010).
Peleias (2002, p.13) define a “controladoria como uma área da organização à qual é delegada autoridade para tomar decisões sobre eventos, transações e atividades que possibilitem o adequado suporte ao processo de gestão”. Para se tornarem mais competitivas e organizadas, as empresas procuram subsídios na área de controladoria (NASCIMENTO, BIANCHI, 2005).
A atuação da área de controladoria é voltada em avaliar e compreender a empresa como um todo, provendo e fornecendo informações úteis para os gestores em tempo hábil para auxiliar na tomada de decisão. Oliveira (2009, p.16) descreve que “a controladoria gera informações sobre os ambientes internos e externos à empresa, úteis na tomada de decisão pela administração e surge da necessidade de otimizar os resultados das decisões que são tomadas como referência à empresa”.
A atuação da área de controladoria pode ser vista sob duas perspectivas: primeira, como um órgão facilitador que fornece informações às demais áreas da empresa para que possam implementar suas estratégias específicas; segunda, como a área que procura integrar o processo de decisões estratégicas de cada área com o objetivo global da organização, ou seja, com a diretriz estratégica da empresa como um todo (BIANCHI, BACKES, GIONGO, 2006, p.2).
Oliveira, Perez Jr., Silva (2005, p.14) afirmam que o objeto principal da Controladoria “é o estudo e a prática das funções de planejamento, controle, registro e a divulgação dos fenômenos da administração econômica e financeira e das empresas em geral”.
Pode-se dizer que a razão da existência da área de controladoria se dá pela busca da eficácia por parte da empresa (OLIVEIRA, 2009). As demandas tanto “da porta para dentro” como “da porta para fora” da organização são atendidas pela controladoria (FREZATTI et al., 2009).
Como um órgão administrativo, a atuação da controladoria é como as demais áreas da empresa, realizando trabalhos que lhes permitam satisfazer os seus clientes internos em suas demandas (NASCIMENTO, REGINATO, 2010). Dentro do contexto de suas atribuições, está a atividade de apoio a todos os gestores internos da organização (PADOVEZE, 2011).
A controladoria é o órgão da empresa que deve coordenar todo o processo de controle gerencial – desde o planejamento estratégico e operacional até o controle orçamentário, numa definição funcional e direta (FREZATTI et al., 2009).
Padoveze (2011, p.35-36) afirma que “a missão Controladoria, como asseguradora da eficácia empresarial, é uma atividade absolutamente comprometida com os resultados da entidade, e, portanto, sua atuação é operacional”.
Para Oliveira (2009, p.16) a controladoria contribui para uma organização ao desempenhar atividades como: “colaborar na formação das estratégias, organizar, analisar e apresentar dados coletados, elaborar informações relevantes à administração e gerar modelos decisórios coerentes e consistentes com a missão e visão da empresa”.
Conforme Frezatti et al. (2009, p.31-32), as atribuições e responsabilidades da Controladoria podem ser resumidas no binômio mensurar e informar, no seguinte sentido:
Mensurar, no sentido de que cabe a ela identificar, interpretar e calcular (mensurar), monetariamente, os eventos econômicos em termos de receitas, custos, resultados, margens, taxas de retornos etc. relativas aos produtos e às áreas da empresa. (..) Também os aspectos físicos e operacionais devem ser valorados (mensurados) quantitativamente.
Informar, no sentido de proporcionar um fluxo de informações que permita preparar os relatórios e divulgá-los para os grupos de usuários internos e externos das informações. (...) as informações devem ser comunicadas de forma clara, direta e objetiva, utilizando-se termos e expressões, tabelas, gráficos e figuras compreensíveis pelos receptores (FREZATTI et al. 2009, p.31-32)
Nascimento, Reginato (2010, p.129) afirmam que “decidir é a tarefa mais importante em uma organização, e o nível de sucesso das decisões depende da habilidade do decisor em desenvolver e analisar as alternativas disponíveis para as soluções dos problemas”.
A área de controladoria tem a função de promover a eficácia dessas decisões, monitorando a execução dos objetivos estabelecidos, investigando e diagnosticando as razões para a ocorrência de eventuais desvios entre os resultados alcançados e os esperados, indicando as correções de rumo, quando necessárias, e, principalmente, suavizando para os gestores as imponderabilidades das variáveis econômicas, através do provimento de informações sobre operações passadas e presentes e de sua adequada comunicação, de forma a sustentar a integridade do processo decisório. (NASCIMENTO, REGINATO, 2010, p.129).
Para Padoveze (2011, p.36) a missão da controladoria é sustentar o processo de gestão empresarial como um todo, por mediação de seu sistema de informação, “que é integrado com os sistemas operacionais e tem como característica essencial a mensuração econômica das operações para planejamento, controle e avaliação dos resultados e desempenho dos gestores das áreas de responsabilidade”.
São responsabilidades da controladoria: disponibilizar indicadores precisos; propiciar avaliação objetiva de resultados; subsidiar o processo de planejamento; induzir os gestores à otimização dos resultados econômicos dos seus produtos e processos produtivos; ser gestora dos conceitos de mensuração econômica na empresa, disponibilizando os modelos decisórios adequados; elaborar e realizar o controle orçamentário; desenvolver, implementar e manter os modelos de informações gerenciais das áreas de responsabilidade, em conjunto com os gestores das áreas; apurar e analisar os custos e a rentabilidade de produtos, unidades, clientes e segmentos; padronizar/racionalizar as informações gerenciais (OLIVEIRA, 2009, p.19).
No entendimento de Padoveze (2011, p.36):
Cabe à Controladoria o processo de assegurar a eficácia da empresa, mediante o controle das operações e seus resultados planejados. Quando do planejamento das atividades empresariais, a empresa espera atingir determinados objetivos econômicos para satisfazer os acionistas do empreendimento e, esses objetivos são o ponto central de atuação da Controladoria (PADOVEZE, 2011, p.36).
De forma vasta e plena, Peleias (2002) descreve que os objetivos de atuação da controladoria estão acerca do subsídio, ao processo de gestão, do apoio aos gestores para que atuem otimizando os recursos, no reconhecimento de que os sistemas de informação de apoio ao processo de gestão gerem informações congruentes aos modelos decisórios dos usuários substanciais da organização, na constatação da padronização, homogeneização de ferramentas e informações em todos os níveis de gestão da organização e no desdobramento de relações com os agentes de mercado que relacionam-se com a empresa.
No entendimento de Oliveira (2009) para desempenhar o seu papel, a controladoria assume algumas premissas em relação à organização e ao ambiente onde atua:
Uma organização qualquer efetua trocas com o ambiente, tem influência sobre ele e é por ele influenciada.
Uma organização busca a eficácia. Ser eficaz, contexto da organização, corresponde a cumprir o papel para o qual se destina.
O resultado econômico é o melhor indicador da eficácia de uma organização. O resultado econômico de uma organização é formado pelos resultados das suas
partes (áreas, atividades, produtos etc). Maximizar o resultado de uma área em particular não implica necessariamente maximizar o resultado da empresa. Deve-se, então, buscar “otimizar” os resultados das áreas e da empresa.
Como resultado econômico é o melhor indicador da eficácia, as decisões devem se basear no resultado econômico, que deve ser corretamente mensurado. A promoção de melhores índices de eficácia exige a existência de um processo
de gestão com as fases de planejamento, execução e controle formalmente estruturadas.
As análises e avaliações de resultados e desempenhos realizam-se com base em comparação entre resultados econômicos planejados e realizados.
Os gestores das diferentes áreas organizacionais devem ter autoridade com responsabilidade compatível. As áreas organizacionais não devem se responsabilizar por ineficiências/eficiências alheias. (OLIVEIRA, 2009, p. 31)
Oliveira (2009, p.21) afirma que “a controladoria está profundamente envolvida com a busca por eficácia organizacional, portanto é fundamental que sejam implementados processos e procedimentos que permitam alcançar esse objetivo”.
As funções da Controladoria não devem limitar-se a elaborar e divulgar informações contábeis, que é de fato necessário, porém não suficiente, mas também a participar do processo de gestão da entidade como um todo. Por ser a única área da empresa que reúne informações de natureza econômico-financeira sobre todas as outras, por meio da contabilidade, ela proporciona ao controller uma visão global que lhe permite assessorar os gestores e tentar induzi-los à congruência de objetivos (FREZATTI et al., 2009, p.28).
No entendimento de Padoveze (2011, p.68-70):
A missão das empresas consiste em satisfazer as necessidades humanas. Para tanto, elas devem ter condições de continuidade ou sobrevivência, que só é possível se obtiverem lucros consistentes para satisfazer as necessidades dos seus acionistas através do conceito de criação de valor. Assim, o lucro é o elemento essencial para avaliar a eficácia do sistema empresa. A melhor apuração do lucro é feita por meio da mensuração econômica, ou seja, pelo potencial de rentabilidade e fluxos de benefícios futuros descontados, com a apuração periódica do valor da empresa, constituindo-se este referencial com o foco condutor da Controladoria (PADOVEZE, 2011, p.68-70).
A Controladoria é responsável basicamente pelo sistema de informação contábil gerencial da organização, tendo como função garantir o resultado da empresa. Diante disso, para exercer acertadamente sua função de controle e reporte na correção do planejamento, deve participar e intervir vigorosamente em todas as etapas do processo de gestão da empresa (PADOVEZE, 2011).
No entendimento de Oliveira, Perez Jr., Silva (2005, p.18) “o papel da Controladoria é assessorar as diversas gestões da empresa, fornecendo mensurações das alternativas econômicas e, por meio da visão sistêmica, integrar informações e reportá-las para facilitar o processo decisório”.
Frezatti et al. (2009, p.36) afirmam que “a controladoria reúne condições para que seja viabilizado, por meio da contabilidade, todo o processo de prestação de contas, dos níveis hierárquicos inferiores à alta administração, aos acionistas e à comunidades, numa verdadeira cadeia de accountability”. Para isso, utiliza-se de vários artefatos de controle gerencial, como o Balanced Scorecard, o planejamento e o controle orçamentário, a avaliação de desempenho, entre outros.
Oliveira, Perez Jr., Silva (2005, p.14), definem que a Controladoria é imprescindível para o planejamento médio e a longo prazo de qualquer instituição e “deve exercer um papel preponderante, apoiando e fornecendo subsídios para os diversos gestores no planejamento e controle das atividades, por meio da manutenção de um sistema de informações que permita integrar as várias funções e especialidades”.
As atividades executadas pela controladoria têm como grande responsabilidade a gestão eficaz das organizações, constituída na correta compreensão do modelo de gestão utilizado pela empresa e dos variados instrumentos por meio dos quais a gestão acontece (PELEIAS, 2002).
2.2 ESTRUTURA DA CONTROLADORIA
Geralmente, a controladoria é constituída pelos departamentos econômico, financeiro, contábil, envolvendo as atividades de planejamento, execução, controle e análise da performance da gestão (ANDREATA, SILVEIRA, OLINQUEVITCH, 2005).
A Controladoria pode ser estruturada em nível de departamento ou gerência, na maioria das vezes subordinada ao Diretor Financeiro, ou constituir-se, ela mesma, em uma Diretoria ou Vice-presidência (FREZATTI et al., 2009).
Peleias (2002, p.16) destaca a “necessidade da controladoria ser concebida como uma área autônoma, para que possa atingir seus propósitos e cumprir sua missão”. Para sua atuação ser eficaz é fundamental a isenção na orientação às decisões, portanto, não deve estar vinculada às áreas de responsabilidade que realizam os negócios.
A controladoria, além das funções gerenciais, deve exercer as tarefas regulatórias, que estão normalmente relacionados aos aspectos contábeis societários e de legislação fiscal.
Ainda, sua estruturação deve estar vinculada aos sistemas de informações necessários à gestão (PADOVEZE, 2011).
Frezatti et al. (2009, p.36), abordam que inúmeras vezes as funções típicas da área de Controladoria são subdivididas em várias unidades da organização, como, por exemplo: “controller de marketing, controller de unidade, controller de planta, de divisão, de filial, de logística etc. Essa formatação é denominada controladoria divisional”.
2.2.1 MODELOS DE ESTRUTURA DE CONTROLADORIA
Conforme Padoveze (2004, p.34) “a controladoria, para poder exercer adequadamente sua função de controle e reporte na correção do planejamento, deve fortemente atuar na gestão da empresa, em todas as etapas do processo”.
Além disso, a estruturação da controladoria “deve estar ligada aos sistemas de informações necessários à gestão. Assim, podemos, primeiramente, estruturar a controladoria em duas grandes áreas: a área contábil e fiscal e a área de planejamento e controle” (PADOVEZE, 2004, p. 34).
Padoveze (2004, p.34) define a área contábil e fiscal como “responsável pelas informações societárias, fiscais e funções de guarda de ativos, já a área de planejamento e controle como responsável pela questão orçamentária, projeções e simulações, custos, e a contabilidade por responsabilidade”.
Figura 1 – Estrutura da Controladoria
Fonte: Padoveze (2004, p.35)
Padoveze (2004, p.35-36) ressalta que dentro da função de monitoramento do controle interno, “cabe à controladoria avaliar permanentemente todas as etapas e procedimentos para os processos embutidos nos sistemas de informações operacionais, em vista do cumprimento das normas, instruções e procedimentos de controle interno da empresa”.
Para Oliveira, Perez Jr., Silva (2005, p.15) “a controladoria deve estar estruturada para tanto atender a necessidades de controles sobre as atividades rotineiras como servir de ferramenta para o monitoramento permanente sobre todas as etapas do processo de gerenciamento da empresa”. Dessa maneira, os autores afirmam que pode-se visualizar a Controladoria estruturada em dois grandes segmentos:
Contábil e fiscal: nesse segmento, são exercidas as funções e atividades da contabilidade tradicional, representadas pela escrituração contábil e fiscal, com a geração das informações e relatórios para fins societários, fiscais, publicações, atendimento da fiscalização e auditoria etc. Também se enquadrariam as outras funções corriqueiras, tais como controle patrimonial dos bens e direitos da empresa, conciliações das contas contábeis, apuração e controle dos custos para fins contábeis e fiscais, controle físico dos itens de estoques e imobilizado, apuração e gestão dos impostos etc.;
Planejamento e controle: (...) nesse segmento devem estar incorporadas as atribuições concernentes à gestão de negócios, o que compreende as questões orçamentárias, projeções e simulações, aspectos estratégicos da apuração e análise de custos, contabilidades e análise de desempenho por centros de responsabilidades, planejamento tributários etc. (OLIVEIRA, PEREZ JR., SILVA, 2005, p.15-16).
Figura 2 – Estrutura da Controladoria
Fonte: (OLIVEIRA, PEREZ JR., SILVA, 2005, p.16)
Conforme Oliveira, Perez Jr., Silva (2005) as atividades de acompanhamento dos controles gerenciais adotadas pela área controladoria, resultam na melhoria dos sistemas de controle, havendo dessa forma, um aumento do desempenho dos gestores e da eficácia e eficiência das unidades, pois as possíveis limitações tornam-se mais compreensíveis, permitindo assim, a adoção de medidas corretivas.
Para Oliveira (2009, p.40) “a estrutura organizacional é definida pelo modelo de gestão, o formato da estrutura depende do nível de autoridade e responsabilidades definidas pelo modelo gestão para a área de controladoria e do ambiente organizacional”.
“A estrutura organizacional da área de controladoria e sua posição no organograma podem variar conforme variam as organizações” (OLIVEIRA, 2009, p.40).
Figura 3 – Exemplo de estrutura para a área de controladoria
Fonte: Wilson et al (1995 apud OLIVEIRA, 2009, p.41)
A figura 3 representa o organograma para uma área de controladoria para uma companhia de médio para grande porte, considerando um conjunto mais comum de atividades. “Não é possível especificar uma estrutura padrão para a controladoria” (WILSON et.al., 1995, apud OLIVEIRA, 2009, p.40).
Para Oliveira (2009, p.40-41) “quanto mais verticalizada (centralizada) for uma empresa, maior será sua dificuldade de comunicação e motivação, porém tende a ter controles mais efetivos”. Quanto mais plano (descentralizada) for o organograma da empresa, tende a ter melhor comunicação e motivação, mantendo um controle adequado.
Na medida que as organizações crescem e passam a ter novos integrantes, amplia o distanciamento entre sua administração e as áreas onde ocorrem as diversas atividades que asseguram o seu andamento (NASCIMENTO, REGINATO, 2010). O grande desafio é justamente manter esse sistema empresarial integrado e focado no objetivo definido por seus gestores.
Nesse contexto, emerge a essência do controle organizacional, o qual (...) está diretamente associado à capacidade da alta administração da empresa de integrar as suas áreas e gerentes em torno de um objetivo central, procurando facilitar a sua gestão a partir do monitoramento e acompanhamento dos desempenhos desses gerentes e da aferição dos produtos de suas ações diante das expectativas dos resultados esperados.
Esse é o plano de fundo para a atuação da área de Controladoria, que através de sua atuação sistêmica deve proporcionar à gestão da empresa, em todos os seus níveis, formas de administrarem-se os recursos colocados a sua disposição, facilitando o processo decisório e a sua avaliação e, por conseguinte, a obtenção de resultados satisfatórios e sustentáveis. (NASCIMENTO, REGINATO, 2010, p.130).
Para Nascimento, Reginato (2010, p.131) o controle organizacional é baseado em três dimensões, “a Dimensão de Controle de Gestão, a de Controle de Dados e Informações e
a Dimensão de Controles e Procedimentos internos, todas elas apoiadas pelo sistema de informações da empresa”, conforme demonstrado na figura 4.
Figura 4 – Dimensões de Controle
Fonte: Reginato, Nascimento (2007, p.72)
É nesse cenário que a controladoria tem sua atuação, buscando a sintonia entre cada dimensão de controle e a preservação de suas funcionalidades (NASCIMENTO, REGINATO, 2010).
A dimensão de controle de gestão retrata o âmbito em que são tomadas as decisões que se refletem nos resultados desejados pelos líderes da organização e compreende todo o processo de gestão, em sua forma conhecida (REGINATO, NASCIMENTO, 2007).
Para Nascimento, Reginato (2010, p.131) a visão dimensional de controle é construída “a partir do modelo de gestão adotado pela empresa, ela está fundamentada nas crenças e valores dos líderes da empresa, com base nas suas percepções acerca do mundo dos negócios e com as suas crenças individuais”. Todo ser humano tem um repertório de crenças e valores que desenvolve ao longo de sua existência, por isso é inevitável sua existência (OLIVEIRA, 2009).
Nascimento, Reginato (2010, p.131) relatam ainda que “é na dimensão de controle de gestão que a Controladoria tem sua principal função, que é a de apoio ao processo decisório”.
O processo de gestão é um método de controle organizacional que tem por finalidade assegurar a eficácia da empresa. Nesse processo, são tomadas decisões em diversas circunstâncias. Trata-se de um processo coordenado de planejamento, execução e controle (OLIVEIRA, 2009).
No entendimento de Nascimento, Reginato (2010, p.135) “a Dimensão de Controle de Dados e Informações engloba os mecanismos envolvendo o registro de todos os eventos econômicos para a empresa e que sejam decorrentes das atividades desenvolvidas por suas áreas”. A controladoria utiliza como base de apoio para o exercício de suas funções.
Conceitua-se essa dimensão de controle como aquela que supre as atividades operacionais com o nível de informação necessário para a irrigação da ação decisorial através de informações oportunas, completas e precisas que induzam à reflexão necessária para a obtenção de resultados otimizados (NASCIMENTO, BIACHI, 2005, p.7).
Para Nascimento, Bianchi (2005, p.7) “os atributos dessa dimensão de controle a tornam uma peça-chave para a manutenção da segurança dos ativos da empresa para a explicação e divulgação de seus resultados econômicos a todos aqueles por ela interessados”.
Sobre a dimensão de controles e procedimentos internos, Nascimento, Reginato (2010, p.141) definem:
(...) é compreendida pelo conjunto das normas de procedimentos e de controles internos formais estabelecidos com o propósito de padronizar o comportamento administrativo, em todos os seus níveis, buscando proporcionar meios seguros de acompanhamento das ações dos membros organizacionais, possibilitando o rastreamento de cada transação ocorrida no âmbito da empresa, que envolva tanto o consumo como o manuseio de seus ativos. Ela abrange, ainda, as regras formais de conduta que devem nortear os gestores e seus colaboradores quanto ao nível ético, visto como necessário para o exercício de suas funções, sendo nela que a organização se apoia para assegurar a integridade das informações que compõem o banco de dados. (NASCIMENTO, REGINATO, 2010, p.141).
Conforme Nascimento, Reginato (2010) a dimensão de controles e procedimentos fundamenta as demais dimensões e é estruturada com o objetivo de apresentar um ambiente de transparência dos atos administrativos e de suas consequências. É a controladoria o principal órgão que se confere a responsabilidade de acompanhar o funcionamento dos elementos que constituem essa dimensão e de verificar se a informação, tem a qualidade requerida para que as atividades organizacionais sejam desenvolvidas com segurança (NASCIMENTO, REGINATO, 2010).
A essência dessa dimensão é assegurar a plenitude das informações sobre todos os eventos relacionados com às atividades da empresa, por meio de um conjunto de normas e procedimentos e de controles internos formais (REGINATO, NASCIMENTO, 2007).
Nesse sentido, Reginato, Nascimento (2007, p.70) afirmam:
(...) a informação e sua comunicação adquirem contornos estratégicos, dado o seu poder de interferir na qualidade das decisões tomadas. Elas podem ser um dos fatores que explicam o grau de congruência entre as ações implementadas pelos gestores e as expectativas da administração da empresa, tornando-se a moldura de todo o processo de gestão (REGINATO, NASCIMENTO, 2007, p.70).
No entendimento de Nascimento, Bianchi (2005, p.2):
É, também, da área de controladoria que se espera surgirem iniciativas que estreitem o acompanhamento dos controles organizacionais em todas as suas dimensões, no sentido de que esses possam proporcionar não apenas decisões úteis para o processo de gestão como, também, outras cuja integridade assegure aos investidores, os principais, que os recursos necessários às operações estejam sendo consumidos de forma congruente com os objetivos que eles, os investidores, estabeleceram. Em outras palavras, espera-se da área de controladoria uma postura de defesa dos interesses dos proprietários da organização ou daqueles que os representam diretamente (NASCIMENTO, BIANCHI, 2005, p.2).
Catelli (2001, p.110-136) apresenta a gestão de uma empresa sob a ótica do Modelo de Gestão Econômica – GECON, que “trata-se de um modelo para gerenciamento de organizações por resultados econômicos, compreendendo o sistema de gestão, sistema de informações e sistema de processamento de dados”. Desse modo, a controladoria é tratada pelo autor sob essa ótica da Gestão Econômica, onde tem como objetivo maior a gestão econômica dos eventos e não apenas os processos de identificação, mensuração e informação dos eventos.
Figura 5 - Visão da empresa
Fonte: Catelli (2001, p.111)
(...) a empresa está em constante mutação decorrente da interação com o meio ambiente, desejando sair de uma situação atual já conhecida para uma situação futura objetivada. Dessa maneira, os gestores (sistema social) orientados pelos princípios de gestão (sistema institucional) tomam decisões (sistema de gestão), sobre as quais têm responsabilidade e autoridade previamente definidas (sistema organizacional), baseados em modelos de decisão e utilizando informações (sistema de informação); por sua vez, essas decisões dizem respeito às ocorrências (evento) relacionadas aos recursos, produtos e serviços (sistema físico) que alteram as situações operacional e econômica da empresa e que são identificadas, mensuradas e informadas pelo sistema de informação (riqueza atual e riqueza futura, patrimônio e resultado atuais e patrimônio e resultado futuros (CATELLI, 2001, p.112).
No entendimento de Catelli (2001, p. 112), como objetivo desse sistema, a empresa deve ser eficaz, cumprindo com sua missão e assegurando sua continuidade, para a obtenção da eficácia desejada, o entendimento econômico deve ser o objeto da tomada de decisões pelos gestores, aliado com a utilização de um modelo de gestão que assegure a potencialização das condições de atuação e de modelos de decisão sobre os eventos econômicos que contribuam na otimização do resultado econômico da empresa pelos gestores. Catelli (2001, p.120) afirma ainda que “para que a empresa consiga ser eficaz, deve também ter flexibilidade para adaptar-se rápido às mudanças ambientais”.
Nesse contexto, Catelli (2001, p. 120) apresenta uma proposta de modelo de gestão da controladoria sob a ótica da gestão econômica, utilizando as seguintes constatações empíricas:
os eventos operacionais e seus reflexos físicos e comportamentais impactam o resultado econômico dos empreendimentos;
as entidades/empreendimentos devem visar à obtenção de resultados econômicos – as públicas e filantrópicas, resultado zero;
a obtenção do resultado econômico objetivado significa que a entidade conseguiu adequada coordenação de suas atividades internas, interação com o segmento de negócios em que atua e o atendimento das necessidades dos consumidores/sociedade (CATELLI, 2001, p. 120).
Conforme Catelli (2001, p.173) “durante o processo de planejamento, a controladoria tem primordialmente um papel de otimizadora do resultado, coordenando os orçamentos dos diversos setores da empresa”. Do ponto de vista interno à empresa, a controladoria tem um papel de provedora de informações econômicas, bem como um papel de gestora de sistemas de informações para a gestão econômica.
Para Catelli (2001, p.271) “a controladoria, ao desenvolver um sistema de informação, deve estar atenta tanto aos princípios do modelo de gestão como para o sistema físico-operacional”.
Figura 6 - Modelo de gestão de controladoria: Inter-relacionamento
Fonte: Catelli (2001, p.271)
Conforme Catelli (2001, p.271-272) de uma forma geral, o modelo de gestão define “a necessidade de informação requerida para a tomada de decisão, a partir daí, pode-se discutir qual sistema de informação é o mais adequado ao modelo definido, e a respectiva tecnologia de informática mais apropriada”. Em resumo, pode-se dizer que um sistema de informação eficaz deve evidenciar o sistema físico-operacional e estar aderente ao modelo de gestão da empresa. Nesse sentido, a controladoria deve assessorar com a formação do modelo de gestão, contribuindo com as crenças e valores específicos de seu campo.
Para Catelli, a controladoria é tratada em dois vértices, sendo como ramo do conhecimento e como órgão administrativo.
A controladoria enquanto ramo do conhecimento (...) é responsável pelo estabelecimento das bases teóricas e conceituais necessárias para a modelagem, construção e manutenção de Sistemas de Informações e Modelo de Gestão Econômica, que supram adequadamente as necessidades informativas dos Gestores e os induzam durante o processo de gestão, quando requerido, a tomarem decisões ótimas (CATELLI, 2001, p.344).
A controladoria enquanto Unidade Administrativa é encarregada pela coordenação e disseminação da tecnologia de gestão, bem como órgão aglutinador e direcionador de esforços dos demais gestores que levam à otimização do resultado global (CATELLI, 2001).
Por fim, Catelli (2001, p.353-354) conclui que “a cultura organizacional vigente irá determinar a eficiência da controladoria para cumprimento da sua missão”. Ao envolver-se na definição do modelo de gestão, disseminar os conceitos de gestão econômica, conceder as ferramentas necessárias e prezar pelo pronto atendimento, a controladoria caracteriza-se como um agente de mudanças comportamentais.
2.2.2 Implementação de uma controladoria
Para a implementação do órgão de controladoria, a definição de alguns aspectos são fundamentais para o seu andamento, como a missão, o modelo de gestão, a autoridade, as responsabilidades, as atividades, os recursos e os produtos (OLIVEIRA, 2009). O autor afirma que exige também um levantamento da organização para que seja elaborado um diagnóstico da realidade empresarial, do ponto de vista do negócio, de sua estrutura, operações e definições e de sistemas.
No entendimento de Oliveira (2009, p.104) “o processo de implementação da controladoria em uma empresa começa com uma ampla discussão sobre sua necessidade. Tendo a empresa constatado a necessidade dessa área, forma-se então um projeto com a finalidade de implementá-la”.
O próximo passo exige um levantamento “da realidade física e ambiental da organização, consistindo naquilo que se poderia chamar de diagnóstico organizacional, que tem por objetivo entender a empresa e suas necessidades, e, principalmente, como ocorre a formação do resultado econômico no negócio em questão”, afirma Oliveira (2009, p.105).
Para Padoveze (2011, p.41), a primeira etapa “consiste em uma análise de toda a empresa, tendo como referência sua organização e os sistemas de informação existentes, para que o controller possa fazer um diagnóstico das necessidades de informações para os modelos decisórios, de forma a estruturar seus sistemas de informações de apoio à gestão”.
A partir das respostas obtidas, é desenvolvida uma proposta de modelo conceitual para a controladoria, que será debatido com à alta administração da empresa, com o objetivo de adaptá-lo, introduzindo críticas e sugestões dos tomadores de decisão de alto nível (OLIVEIRA, 2009).
Ressalta-se que alguns elementos mínimos devem ser verificados, reconhecidos e classificados, como a estrutura organizacional, as linhas de produtos, os produtos e serviços, a unidade de negócios e/ou processos operacionais, os eventos econômicos, a tecnologia e sistemas de informação (PADOVEZE, 2011).
Para Oliveira (2009, p.104) “o funcionamento eficaz da área de controladoria depende da existência de sistemas de informação operacionais e econômico-financeiros que devem estar calcados na realidade física e operacional da empresa”.
Basicamente, o sistema de informação de controladoria deverá ser formatado para atender a empresa, suas divisões e/ou unidades de negócios, seus departamentos, bem como os produtos e serviços, as atividades e as operações (PADOVEZE, 2011).
O profissional que trabalha na área da controladoria deve utilizar ferramentas que simplificam a sua atividade de acompanhar as operações da empresa, tais como ferramentas de indicadores de avaliação de desempenho e de gestão (NASCIMENTO, REGINATO, 2010). À medida que conduzem os gestores para que assegurem sua eficácia e a da organização, o controller interfere e influencia na organização (OLIVEIRA, PEREZ JR., SILVA, 2005).
O controller é o profissional que, geralmente, possui informações monetárias, físicas e operacionais de todas as áreas da organização e, portanto, geralmente tem condições de possuir uma visão ampla da empresa como um todo. Sua posição lhe permite enxergar o sistema (a empresa) e seus subsistemas (as divisões, os departamentos etc); daí o seu potencial privilegiado para compreender as inter-relações entre as partes e, assim, contribuir para a otimização do resultado global. Porém, isso só não basta: é necessário, também, que ele compreenda o negócio, e isso requer uma visão ainda mais ampla, externa à empresa, alcançando clientes, fornecedores, concorrentes etc. (FREZATTI et al., 2009, p.37).
Conforme Nascimento, Reginato (2010, p.125) é necessário que o controller e os integrantes da área, “além de profundo conhecimento sobre as teorias comportamentais e outras que expliquem o funcionamento interno da empresa, tenha amplo domínio técnico
sobre os instrumentos que o permitam utilizar-se dos meios adequados para atuar com desenvoltura no apoio ao processo de gestão e às outras instâncias administrativas da empresa”. Para Frezatti et al. (2009, p.38) “qualquer que seja a formação acadêmica do controller é muito importante que tenha uma forte base de conhecimentos de Contabilidade, pois os relatórios contábeis constituem os pilares de uma boa Controladoria”.
Oliveira, Perez Jr., Silva (2005, p.19) afirmam que “em essência, no exercício de sua função, o controller deve ter uma visão proativa, permanentemente dirigida para o futuro”. 3 METODOLOGIA
Quanto à sua finalidade, a pesquisa classifica-se como aplicada, que conforme definição de Gil (2010, p.27), “as pesquisas são voltadas à aquisição de conhecimentos com vistas à aplicação numa situação específica”. Considerando os objetivos de definir a estrutura de uma controladoria e analisar a sua efetividade na gestão, a pesquisa é descritiva, que no conceito de Gil (2010, p.27), “as pesquisas descritivas têm como objetivo a descrição das características de determinada população”.
Com relação aos meios é uma pesquisa bibliográfica e estudo de caso. A pesquisa bibliográfica é com base em materiais de literatura e artigos já publicados referentes ao assunto em questão. Gil (2010, p.30) destaca que “a principal vantagem da pesquisa bibliográfica reside no fato de permitir ao investigador a cobertura de uma gama de fenômenos muito mais ampla do que aquela que poderia pesquisar diretamente”.
Para Vergara (2009, p.44) “estudo de caso é o circunscrito a uma ou poucas unidades, entendidas essas como pessoa, família, produto, empresa, órgão público, comunidade ou mesmo país, tem caráter de profundidade e detalhamento”. Nesse sentido, este trabalho compreende o estudo específico de uma rede de supermercados, contendo características próprias de tal organização.
Em relação a natureza dos dados, a pesquisa é qualitativa. O procedimento de coleta dos dados se deu por meio de entrevistas informais. Na definição de Vergara (2009, p.52), “a entrevista é um procedimento no qual você faz perguntas a alguém que, oralmente, lhe responde”. A entrevista informal, considerada também como aberta, que tem como objetivo coletar os dados necessários (VERGARA, 2009). Conforme Gil (2010, p.120), a entrevista aberta é composta “com questões e sequências predeterminadas, mas com ampla liberdade para responder”.
As entrevistas foram realizadas com os colaboradores e gestores na organização em estudo, quem detém conhecimento das rotinas, processos e do funcionamento como um todo, que contribuíram para o alcance dos resultados esperados. Para Gil (2010, p.121), “devem ser selecionadas pessoas que estejam articuladas cultural e sensitivamente com o grupo ou organização”.
4 ANÁLISE DOS RESULTADOS
A empresa em estudo é uma sociedade anônima, com matriz situada no município de Ijuí-RS, que atua no ramo supermercadista, com um centro de distribuição de mercadorias e quatorze filiais distribuídas nos municípios da área de atuação da sociedade cooperativa a qual a empresa é coligada.
Entre a matriz e as filiais, a empresa conta com um quadro de mais de quatrocentos colaboradores. O faturamento bruto de 2015 foi de aproximadamente R$ 109 milhões, seu enquadramento fiscal é pelo lucro real. A estrutura da empresa em estudo está demonstrada na figura 7.
Figura 7 - Estrutura da empresa
Fonte: Dados conforme pesquisa (2015)
A supervisão de vendas é responsável pelo monitoramento e supervisão das atividades desempenhadas nos supermercados, pelos líderes e colaboradores. Acompanha e
coordena a execução de projetos, layout interno e remodelações. Supervisiona os processos, monitora e realiza campanhas e ações de vendas, participa de negociações comerciais, entre outras atividades.
O departamento de compras é responsável pela negociação comercial de mercadorias para consumo e para revenda nas lojas (supermercados), como compras, bonificações, trocas, verbas entre outros. Acompanha os pedidos de compra e negociação de produtos para encartes promocionais. Participa também das estratégias e ações de venda. No momento da compra, o comprador efetua o pedido de mercadorias diretamente para cada filial, com base no seu histórico de movimentação, utilizando o sistema ERP. A entrega da mercadoria pode ocorrer de forma direta, ou seja, o fornecedor entrega loja por loja, ou de forma centralizada (seleção inversa), onde a entrega é no centro de distribuição (CD) e este faz a distribuição para cada supermercado.
O centro de distribuição é responsável por receber as mercadorias entregues pelos fornecedores e expedir para os supermercados, o CD não possui estoque, toda mercadoria recebida, no ato é separada para o “box” de cada filial e conforme o roteiro logístico, entregue em cada supermercado.
A contabilidade/RH é responsável pela apuração e apropriação do custo da mercadoria vendida (CMV), apuração do resultado operacional, além de cumprir com as obrigações fiscais, contábeis, tributárias, trabalhistas e previdenciárias. É responsável pela rotina de movimentação de pessoal, e demais atividades da área.
O departamento administrativo/financeiro é responsável pela formação e análise de preços, monitoramento das margens de contribuição, criação de encartes promocionais. Integrações, conferências e conciliações fiscais, contábeis e financeiras, suporte às dúvidas operacionais da atividade, monitoramento e acompanhamento do resultado operacional da rede de supermercados. Lançamentos contábeis, lançamentos de notas de despesa, pagamentos para fornecedores, cobrança de clientes e fornecedores, conciliações bancárias e reembolso de cartões de crédito e débito, entre outras atividades.
Ao analisar a estrutura da empresa em estudo, e levando-se em consideração os modelos de controladoria propostos por Padoveze (2004), Oliveira, Perez Jr., Silva (2005), Wilson et al (1995 apud OLIVEIRA, 2009), Nascimento, Reginato (2007, 2010) e Catteli (2001), constata-se que todos os autores tratam a controladoria como uma área de destaque na empresa, que deve atuar fortemente em todas as etapas da gestão, visando dar todo o apoio no processo decisório e na busca pela otimização dos resultados.
Assim, utilizou-se a formatação da estrutura apresentada pelos autores Oliveira, Perez Jr., Silva (2005) e Padoveze (2004) para sugerir uma proposta para implantação da controladoria na empresa em estudo, onde a controladoria é dividida em duas grandes áreas ligadas ao sistema de informações, a área contábil e fiscal e a área de planejamento e controle. Wilson et al (1995 apud OLIVEIRA, 2009) apresenta a controladoria dividida em mais segmentos, de uma forma mais verticalizada, mas segmentos estes que estão abordados também no modelo proposto para a empresa em estudo, mas estando divididos nessas duas grandes áreas.
Nascimento, Reginato (2007, 2010) tratam a controladoria como a área que busca a sintonia entre as dimensões de controle, o sistema de informação e o modelo de gestão. Os controles apontados nas dimensões de controle também estão apresentados na proposta de estrutura apresentada.
Catelli (2001), trata a controladoria sob a ótica da gestão econômica, que compreende o sistema de gestão, sistema de informações e sistema de processamento de dados, tendo como maior objetivo a gestão econômica dos eventos. Para o autor, a controladoria tem um papel de fornecedora de informações econômicas e de gestora de sistema de informações para a gestão econômica, e está dividida em dois vértices, como ramo do conhecimento e como órgão administrativo, expressa num sentido mais amplo no modelo de estrutura proposto.
Analisou-se também alguns estudos apresentados em artigos, o estudo realizado por Cavalcante et al. (2012), com o tema “Características da controladoria nas maiores companhias listadas na BM&F Bovespa”, objetivou descrever as características da controladoria nas maiores companhias com ações negociadas na BM&F Bovespa, segundo o ranking da revista Exame Melhores e Maiores de 2010.
Nesse estudo, 86 empresas responderam o questionário aplicado, que revelou a predominância da característica quanto à abrangência da controladoria no ambiente interno da organização, interpretando o impacto econômico dos eventos sobre o patrimônio, ao mesmo tempo em que exerce, predominantemente, a função contábil gerencial.
A pesquisa revelou uma grande diversidade de características do departamento de controladoria entre as empresas. Por meio da pesquisa identificou-se que em 74,42% das empresas, a controladoria assessora diretamente a alta administração (cúpula) e em 68,60% das empresas é subordinada diretamente à diretoria. Com relação aos sistemas e subsistemas de informação, para 81,40% das empresas, a controladoria organiza e reporta dados e informações para a tomada de decisões (CAVALCANTE et al., 2012).
Quanto às áreas que fazem parte da controladoria nas empresas investigadas, o orçamento foi apontado por 68 companhias como componente do órgão, seguido da área contábil, apontada por 67 companhias, área gerencial, indicada por 64 empresas, área de custos, relacionada por 63 empresas. Duas empresas citaram a área de tecnologia da informação também como parte integrante da controladoria. Nas respostas surgiram novas áreas, sendo: planejamento econômico-financeiro, jurídico-patrimonial, gestão de riscos, controles internos – auditoria, padrões físicos de produtos e Capex (capital expenditure), (CAVALCANTE et al., 2012).
A partir da proposta de controladoria para a empresa em estudo, buscou-se responder o questionário desenvolvido pelos pesquisadores Cavalcante et al. (2012, p.121) e comparar os resultados obtidos. Na proposta em estudo, a posição da controladoria no organograma da empresa é assessorando diretamente o gestor, diferentemente da maioria das empresas pesquisadas, onde apontaram a controladoria assessorando diretamente à alta administração. Em relação ao nível dentro da empresa, assim como 87,21% das empresas respondentes do questionário aplicado no estudo de Cavalcante et al. (2012, p.123), na empresa em estudo, a controladoria será considerada corporativa.
Quanto ao vínculo de subordinação da controladoria, propõem-se ser diretamente subordinada à diretoria da empresa, da mesma forma que ocorre na maioria das empresas pesquisadas por Cavalcante et al. (2012, p.123). Sobre a autoridade da controladoria, as empresas pesquisadas elencaram com maior indicação que a controladoria detém autoridade para desenvolver conceitos técnicos funcionais para suas atividades, seguida por a autoridade de instituir normas relacionadas às suas atividades/funções e em terceiro lugar, a autoridade para implantar técnicas funcionais para suas atividades. Além das alternativas sugeridas pelos pesquisadores, três empresas inseriram cada uma mais um item, sendo um deles instituir normas e implantar procedimentos para os processos da companhia (CAVALCANTE et al., 2012). No estudo proposto, a controladoria detém autoridade de instituir normas relacionadas às suas atividades/funções e identificando-se também com a autoridade de instituir normas e implantar procedimentos para os processos da companhia.
Sobre a estrutura, ou seja, às áreas, setores ou departamentos que fazem parte da controladoria nas empresas investigadas por Cavalcante et al. (2012, p.124), as respostas foram na seguinte ordem: o orçamento, a área contábil, a área gerencial e a área de custos. Na proposta deste estudo, a estrutura da controladoria, além da auditoria interna, é composta em dois grandes segmentos, sendo o planejamento e controle e a escrituração contábil e fiscal. Nestes, abrange orçamento, projeções e análise de investimentos, contabilidade gerencial, por
responsabilidades, acompanhamento do negócio e estudos especiais, planejamento tributário, contabilidade financeira, de custos, societária, patrimonial e tributária, todos compreendidos pelo sistema de informação.
Quanto ao nível de formação acadêmica do gestor responsável pela controladoria, assim como nas empresas investigadas por Cavalcante et al. (2012, p.124), na empresa objeto desse estudo, sugere-se grau de especialização/MBA. Sobre a formação acadêmica, indica-se ciências contábeis, citada por 57 das empresas pesquisadas ou administração de empresas, como foi registrado por 26 empresas.
Em relação a atuação estratégica da controladoria, das quatro sugestões levantadas pelos pesquisadores, observa-se todas na proposta para a empresa em estudo, sendo, a controladoria interpretando o impacto econômico sobre o patrimônio da empresa, assim como o órgão responsável pela avaliação de desempenho da empresa como um todo, bem como sua atuação na projeção de cenários e na estruturação de modelos de decisão. Nas empresas investigadas, a primeira opção foi citada por 74 empresas, a segunda por 64, a terceira por 62 e a última por 29 empresas (CAVALCANTE et al., 2012).
Na atuação operacional da controladoria, foram sugeridas pelos pesquisadores Cavalcante et al. (2012, p.125) as opções onde a controladoria participa da elaboração dos orçamentos (indicada por 70 das empresas investigadas), exerce a função contábil gerencial (70 indicações), mensura o resultado econômico (69 indicações), participa no processo de controle de planos (68 indicações), no gerenciamento de riscos (17 indicações) e ainda que a controladoria é estritamente obediente à legislação societária, tributária e fiscal (64 indicações). Esta última, os autores esperavam pela indicação de todas as empresas, devido seu grau de importância. Na proposta para a empresa em estudo, a atuação operacional da controladoria condiz com todos os itens sugeridos pelos pesquisadores, assim como na atuação estratégica.
Sobre os sistemas e subsistemas de informação, na proposta desse estudo, a controladoria organiza e reporta dados e informações para subsidiar as decisões, assim como apontado pela maioria das empresas pesquisadas. Também várias empresas indicaram a assertiva que vislumbra o órgão atuando em articulação com a auditoria interna no que tange aos controles internos e a atribuição da controladoria na responsabilidade pelos subsistemas da organização (custos, orçamentos, financeiro, etc.), esses itens também são atribuídos como responsabilidade da controladoria na proposta para a empresa objeto desse estudo. Ainda foram indicados pelas empresas investigadas, mas com menos evidência, que atribui à
controladoria a responsabilidade pela área de TI da empresa e a responsabilidade pela coordenação e disseminação da tecnologia de gestão (CAVALCANTE et al., 2012).
Em relação aos métodos, critérios e sistemas de custeio, na empresa em estudo, atualmente utiliza-se o custo médio, apontado por uma das empresas investigadas, o custeio por absorção foi o mais indicado, por 49 empresas, seguido do custeio padrão, por 28 empresas e o custeio baseado em atividades por 22 empresas (CAVALCANTE et al., 2012). Sugere-se na empresa em estudo, após estar implantado e funcionando o setor de controladoria, reavaliar a utilização deste ou a opção por outro método.
A controladoria atua no ambiente interno, tanto na proposta apresentada para a empresa em estudo, quanto na maioria das empresas pesquisadas (94,2%). Nesse ambiente, a controladoria atende à alta administração (citada por 85 empresas), aos gestores de áreas/departamentos (77 empresas), ao conselho de administração (76 empresas), ao conselho fiscal (59 empresas), (CAVALCANTE et al., 2012). Esses usuários internos devem ser atendidos também pela controladoria na empresa em estudo.
Em relação ao ambiente e usuários externos, nas empresas investigadas por Cavalcante (2012, p.127), a controladoria atende aos proprietários (investidores/acionistas), indicada por 68 empresas, atende ao governo (fisco), indicada por 55 empresas. Esses usuários externos são os mesmos para a empresa em estudo. Ainda, 15 das empresas pesquisadas, indicaram que a controladoria atende aos clientes.
A partir dos resultados evidenciados em cada questão pelas 86 das maiores companhias listadas na BM&F Bovespa, identificou-se as características inerentes ao setor de controladoria, aplicando este questionário e utilizando-se a proposta para implantação da controladoria na empresa em estudo, percebeu-se muita similaridade entre as respostas. Cabe ressaltar que na empresa em estudo, trata-se de uma proposta, não tendo ainda a efetiva atuação e aplicação.
Quadro 1 - Resultados da pesquisa comparando com a pesquisa de Cavalcante et al. aplicada nas 86 das maiores companhias listadas na BM&F Bovespa
Características da
controladoria Nas empresas investigadas Emp. Qt. Part. % Na proposta do estudo
Quanto à posição no
organograma da
empresa
Assessora diretamente à alta
administração 64 74,42%
Assessora diretamente o gestor Assessora diretamente os gerentes das
áreas/departamentos 42 48,84%
Órgão de linha 23 26,74%
Executa atividades de
consultoria/assessoria 23 26,74%
Reporta-se hierarquicamente aos
Gerência ligada ao diretor de finanças 1 1,16%
Quanto ao nível dentro da empresa
Controladoria corporativa 76 88,37%
Controladoria corporativa
Unidade de negócio 22 25,58%
Unidade divisional ou de planta 9 10,47% Diretorias operacionais e diretoria de
tecnologia 1 1,16%
Atuação corporativa e matricialmente
divisional 1 1,16%
Suporte a clientes na implantação de
módulos do software da empresa 1 1,16%
Vínculo de
subordinação da
controladoria
Diretamente subordinada à diretoria da
empresa 64 74,42%
Diretamente subordinada à diretoria da empresa
Subordinada ao gestor de alguma
área/departamento 0 0,00%
Diretamente à presidência/CEO 15 17,44% Vice-presidência de investimentos 1 1,16%
Controller geral (central) 1 1,16%
CFO (Chief Financial Officer) global
da matriz 5 5,81%
Quanto à autoridade da controladoria
Desenvolver conceitos técnicos
funcionais para suas atividades 68 79,07% Instituir normas relacionadas às suas atividades/funções Instituir normas relacionadas às suas
atividades/funções 66 76,74% Instituir normas e implantar procedimentos para os processos da companhia
Autoridade para implantar técnicas
funcionais para suas atividades 56 65,12% Instituir normas e implantar
procedimentos para os processos da
companhia 1 1,16%
Zelar pelo cumprimento das políticas e
estratégias da companhia 1 1,16%
Todas as autoridades para o exercício
da atividade 1 1,16%
As
áreas/setores/departame ntos que compõem a controladoria
Orçamento 68 79,07% Além da auditoria interna, é
composta em dois grandes segmentos, sendo o planejamento e controle e a escrituração contábil e fiscal. Nestes, abrange orçamento, projeções e análise de investimos, contabilidade gerencial, por responsabilidades,
acompanhamento do negócio e estudos especiais, planejamento tributário, contabilidade financeira, de custos, societária, patrimonial e tributária, todos compreendidos pelo sistema de informação.
Área contábil 67 77,91% Gerencial 64 74,42% Custos 63 73,26% Tecnologia da informação 2 2,33% Planejamento econômico-financeiro 3 3,49% Jurídico-patrimonial 2 2,33% Gestão de riscos 1 1,16% Controles internos-auditoria 1 1,16%
Padrões físicos de produtos e Capex
(capital expenditure) 1 1,16% Nível de formação acadêmica do profissional responsável pela controladoria Graduação 11 12,79% Especialização/MBA Especialização/MBA 61 70,93% Doutorado 0 0,00% Pós-doutorado 1 1,16% Área de formação do profissional responsável pela controladoria
Ciências contábeis 57 66,28% Ciências contábeis
Administração de empresas 26 30,23% Administração de empresas
Economia 24 27,91%
Direito 1 1,16%
Com relação à atuação
estratégica da
controladoria
Interpreta o impacto econômico sobre o
patrimônio da empresa 74 86,05% Interpreta o impacto econômico sobre o patrimônio da empresa Responsável pela avaliação de
desempenho da empresa como um todo 64 74,42%
Responsável pela avaliação de desempenho da empresa como um todo
Projetando cenários 62 72,09% Projetando cenários
Estruturando modelos de decisão 29 33,72% Estruturando modelos de decisão Com relação à atuação
operacional da
controladoria Participa da elaboração dos orçamentos 70 81,40%
Participa da elaboração dos orçamentos
Mensuração do resultado econômico da
empresa 69 80,23% Mensuração econômico da empresa do resultado Participação no processo de controle de
planos 68 79,07% Participação no processo de controle de planos Órgão responsável pelo gerenciamento
de riscos 17 19,77% Órgão gerenciamento de riscos responsável pelo Estritamente obediente à legislação
societária, tributária e fiscal 64 74,42% Estritamente obediente à legislação societária, tributária e fiscal
Com relação aos sistemas e subsistemas de informação, a controladoria
Organiza e reporta dados e informações
para subsidiar as decisões 71 82,56%
Organiza e reporta dados e informações para subsidiar as decisões
Vislumbra o órgão atuando em articulação com a auditoria interna no
que tange aos controles internos 60 69,77%
Vislumbra o órgão atuando em articulação com a auditoria interna no que tange aos controles internos Responsabilidade pelos subsistemas da
organização (custos, orçamentos,
financeiro, etc.) 55 63,95%
Responsabilidade pelos subsistemas da organização (custos, orçamentos, financeiro, etc.)
Responsabilidade pela área de TI da
empresa 2 2,33%
Com relação aos métodos, critérios e sistemas de custeio, a controladoria utiliza
Custeio por absorção 49 56,98%
Custo médio/ custo médio ponderado
Custeio padrão 28 32,56%
Custeio baseado em atividades 22 25,58%
Custeio meta 8 9,30%
Custo médio/custo médio ponderado 1 1,16%
Orçamento base zero (OBZ) 1 1,16%
Com relação ao
ambiente de atuação, a
controladoria Atua no ambiente interno 81 94,19% Atua no ambiente interno
Com relação ao
atendimento da
controladoria aos usuários internos
Atende à alta administração 85 98,84% Atende à alta administração
Atende aos gestores de
áreas/departamentos 77 89,53% Atende áreas/departamentos aos gestores de Atende ao conselho de administração 76 88,37% Atende administração ao conselho de Atende ao conselho fiscal 59 68,60% Atende ao conselho fiscal
Comitê de auditoria, à auditoria interna
e a outros órgãos 2 2,33%
Com relação ao
atendimento da
controladoria aos usuários externos
Atende aos proprietários
(investidores/acionistas) 68 79,07% Atende (investidores/acionistas) aos proprietários Atende ao governo (fisco) 55 63,95% Atende ao governo (fisco)
Atende aos clientes 15 17,44%
Fonte: Adaptado de Cavalcante et al., (2012) e pesquisa na empresa em estudo (2016)
Analisou-se também o estudo realizado por Prado et al. (2013), com o tema “Os desafios na implementação da controladoria estratégica nas organizações” que teve como objetivo demonstrar as áreas de atuação para transformar a controladoria em uma parte integrante do processo de planejamento e controle da estratégia nas organizações, de modo a remeter os profissionais atuantes nesta área a avaliar os desafios que devem ser enfrentados para que a controladoria possa cumprir papel de destaque dentro das organizações, partindo da premissa que a controladoria suporta o sistema de gestão das organizações, com o objetivo de propiciar informações tempestivas e com acuracidade necessárias para o processo de tomada de decisões.
Conforme os autores, o modelo de controladoria estratégica apresentado na literatura que melhor reflete o grande desafio dos profissionais de controladoria foi o exposto por Padoveze (2009), pois esse modelo trata a controladoria justamente como responsável pelos
sistemas de informações de apoio à gestão, os quais subsidiam de forma completa o modelo decisório das organizações envolvendo a análise dos ambientes interno e externo.
Assim como apontado nesse artigo, na proposta apresentada no estudo, também utilizou-se como principal referência o modelo de estrutura de controladoria proposto por Padoveze, bem como dos autores Oliveira, Perez Jr., Silva, que possuem várias semelhanças.
Para demonstrar o cenário que cerca a controladoria estratégica nas organizações, os autores elaboraram a figura 8.
Figura 8 - Cenário que cerca a controladoria estratégica
Fonte: Prado et al. (2013, p.31)
Cenário 1: a controladoria estratégica, além de assegurar que os sistemas de informações forneçam informações tempestivas e com acuracidade sobre o ambiente interno e externo, deve também dar suporte a governança corporativa, fornecendo boas práticas de gestão que primem pela ética, transparência, competência e defesa dos interesses dos acionistas, bem como, gerenciamento de riscos que ainda possui estágio inicial.
Esse cenário que traduz a estratégia de negócios é uma premissa muito importante da controladoria, pois além de tudo, prezar pela ética e transparência é fundamental em qualquer situação. No estudo proposto, isso reflete no controller sempre agir com conduta e fornecer todas as informações pertinentes ao negócio com agilidade e precisão, a fim de atender e defender os interesses dos gestores e diretores, além de ter um olhar atento sobre as demandas, ameaças e oportunidades impostas pelo ambiente interno e externo, tendo como principal artefato o sistema de informações.
Cenário 2: a controladoria estratégica deve traduzir a estratégia para os níveis inferiores, com a premissa de alinhar toda a organização em busca de objetivos comuns.
Esse alinhamento é muito importante, pois garante que a equipe ande na mesma direção que a empresa almeja seguir, no estudo proposto, isso reflete em elaborar e formalizar
