UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO
GRANDE DO SUL
DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTÁBEIS,
ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS
GABRIEL CAMPANARO GIESSLER
PROPOSIÇÃO DE UM SOFTWARE VOLTADO A GESTÃO DE
CUSTOS NA ATIVIDADE COMERCIAL
IJUÍ (RS)
2014
GABRIEL CAMPANARO GIESSLER
PROPOSIÇÃO DE UM SOFTWARE VOLTADO A GESTÃO DE
CUSTOS NA ATIVIDADE COMERCIAL
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado no Depto de Ciências Administrativas, Contábeis, Econômicas e da Comunicação da UNIJUI, como requisito parcial para obtenção do titulo de Bacharel em Ciências Contábeis.
Profa. Orientadora: EUSELIA PAVEGLIO VIEIRA
LISTA DE FIGURAS
Figura 01 - A contabilidade de custos como um centro processador de informações. ... 19
Figura 02 - Componentes do custo unitário de compra da mercadoria. ... 25
Figura 03 - Gráfico do Ponto de Equilíbrio ... 37
Figura 04 - Estrutura geral do software. ... 47
Figura 05 - Cadastro de empresa. ... 48
Figura 06 - Validações/validações. ... 49
Figura 07 - Validações/Tabela INSS ... 50
Figura 08 - Mensagem de aviso estoque mínimo ... 52
Figura 09 - Cadastro de Usuários. ... 53
Figura 10 - Tela de acesso ao sistema. ... 53
Figura 11 - Tela de ajuda de senha. ... 54
Figura 12 - Tela de Permissões. ... 55
Figura 13 - Tela Cadastro de Despesas. ... 55
Figura 14 - Cadastro de funcionários/ dados cadastrais. ... 56
Figura 15 - Cadastro de funcionários/dados para fins de cálculo. ... 57
Figura 16 - Relatório de histórico de despesa por funcionário. ... 59
Figura 17 - Cadastro Cliente/Fornecedor. ... 60
Figura 18 - Histórico padrão. ... 60
Figura 19 - Cadastro de grupo de bens. ... 61
Figura 20 - Cadastro de bens. ... 61
Figura 21 - Configuração de notas. ... 63
Figura 22 - Cadastro de produto. ... 64
Figura 23 - Fluxograma de lançamento de informações. ... 65
Figura 24 – Fluxograma de lançamento – estoque. ... 66
Figura 25 – Fluxograma de lançamento – custo. ... 66
Figura 26 – Lançamento de notas. ... 68
Figura 27 – Lançamento de notas – totais. ... 69
Figura 28 – Validação de preço mínimo. ... 69
Figura 29 – Validação de estoque físico. ... 70
Figura 30 – Desconto lançamento nota. ... 71
Figura 31 – Mensagem de bloqueio de desconto. ... 71
Figura 33 – Mensagem de bloqueio de quantidade. ... 73
Figura 34 – Relatório de inventário. ... 75
Figura 35 – Relatório de despesas orçadas X realizadas. ... 76
Figura 36 – Lançamento de despesas mensais. ... 77
Figura 37 – Cálculo de faturamento por histórico. ... 77
Figura 38 – Fluxograma – fechamentos mensais. ... 78
Figura 39 – Fechamento de metas. ... 79
Figura 40 – Cálculo de depreciação. ... 80
Figura 41 – Relatório de bens. ... 81
Figura 42 - Relatório de depreciação. ... 82
Figura 43 – Rateio das despesas mensais. ... 83
Figura 44 – Relatório de despesas - competência 08/2014. ... 85
Figura 45 – Rateio despesa mensal – 08/2014. ... 86
Figura 46 – Relatório de despesas – competência 09/2014. ... 87
Figura 47 – Rateio despesas mensais – setembro 2014. ... 88
Figura 48 – Cálculo estoque mínimo e máximo. ... 89
Figura 49 – Relatório de estoque mínimo e máximo com data base 31/12/2013. ... 90
Figura 50 – Relatório de estoque mínimo e máximo com data base 30/09/2014. ... 92
Figura 51 – Consulta de estoque... 93
Figura 52 – Consulta – Simulação. ... 94
Figura 53 – Gráfico de consulta simulação. ... 94
Figura 54 – Relatório de consulta simulação. ... 95
Figura 55 – Consulta de metas totais. ... 95
Figura 56 – Consulta de metas por usuário. ... 96
Figura 57 – Consulta despesas. ... 96
Figura 58 – Relatório de margem por nota de venda ... 97
Figura 59 – Parâmetros do relatório de ponto de equilíbrio e margem de segurança. ... 98
Figura 60 – Relatório de ponto de equilíbrio e margem de segurança. ... 98
Figura 61 – Relatório de custos por item. ... 99
Figura 62 – Relatório de custos das mercadorias vendidas. ... 100
Figura 63 – Relatório de rotatividade do estoque. ... 100
Figura 64 – Relatório de análise de resultado. ... 101
Figura 65 - Gráfico de despesas do período ... 102
Figura 67 - Gráfico de margem por item ... 103
Figura 68 - Filtro do relatório de notas por configuração ... 104
Figura 69 - Relatório de notas por configuração ... 104
LISTA DE QUADROS
Quadro 01 - Simulação de custo com funcionário. ... 59
Quadro 02 – Nota lançada com data de entrada de 01/07/2014. ... 75
Quadro 03 – Notas lançadas ano 2013. ... 84
Quadro 04 – Resumo notas ano 2013. ... 85
Quadro 05 – Despesas de agosto de 2014. ... 86
Quadro 06 – Depreciação mensal. ... 86
Quadro 07 – Resumo notas setembro 2013. ... 87
Quadro 08 – Despesas de setembro 2014. ... 88
Quadro 09 – Estoque mínimo e máximo com base na movimentação do ano de 2013. ... 90
Quadro 10 – Notas lançadas em agosto e setembro 2014. ... 91
Quadro 11 – Estoque mínimo e máximo com base na movimentação de set/2014. ... 92
Quadro 12 – Resumo de movimentação 08/2014. ... 99
RESUMO
A contabilidade de custos permite coletar, selecionar, processar dados para transforma em informações que possam auxiliar a gestão no processo de tomada de decisão. A atividade comercial tem despertado em buscar sistema de custos que possam suprir essas deficiências informacionais, neste sentido, o trabalho desenvolvido consiste na realização de um estudo para desenvolver um software capaz de gerar informações de cunho gerencial de custos, totalmente voltado para a atividade comercial, bem como, apresentar as principais rotinas e os resultados gerados após o desenvolvimento do mesmo. Foram analisados os referenciais teóricos a fim de obter dados referentes aos controles necessários nas atividades de uma organização comercial e o objetivo é ampliar os conhecimentos e qualificações dos profissionais da área contábil, visando aliar a teoria e a prática, analisando uma atividade com poucos estudos específicos, mas com grande quantidade de organizações por todo o território nacional. Baseado na pesquisa aplicada, descritiva, foi desenvolvido o software com levantamento de dados e informações de custos das empresas comerciais. Os resultados apontam que um software de gestão de custos para a atividade comercial contribui decisivamente na qualificação da informação para a gestão dos negócios.
PALAVRAS-CHAVE: Contabilidade. Atividade comercial. Custos comerciais. Software
SUMÁRIO LISTA DE FIGURAS ... 3 LISTA DE QUADROS ... 6 RESUMO ... 7 INTRODUÇÃO ... 10 1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO ... 12
1.1 ÁREADECONHECIMENTOCONTEMPLADA ... 12
1.2 CARACTERIZAÇÃODAPROPOSTADESOFTWARE ... 12
1.3 PROBLEMATIZAÇÃODOTEMA ... 13 1.4 OBJETIVOS ... 14 1.4.1 Objetivo geral ... 14 1.4.2 Objetivos específicos ... 14 1.5 JUSTIFICATIVA ... 14 2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA ... 16 2.3 CONTABILIDADEGERENCIAL ... 18 2.3.1 Contabilidade de custos ... 18
2.3.2 Custos na atividade comercial ... 24
2.3.3 Despesas no comércio ... 27
2.3.4 Formação do Preço de venda ... 30
2.3.5 Indicadores gerenciais ... 34
3 METODOLOGIA DO TRABALHO ... 41
3.1 CLASSIFICAÇÃODAPESQUISA ... 41
3.1.1 Quanto à natureza ... 41
3.1.2 Quanto aos objetivos ... 41
3.1.3 Quanto à forma de abordagem do problema ... 42
3.1.4 Quanto aos procedimentos técnicos ... 42
3.2 COLETADEDADOS ... 43
3.2.1 Instrumentos de coleta de dados ... 43
3.3 ANÁLISEEINTERPRETAÇÃODOSDADOS ... 44
4 ANÁLISE DOS RESULTADOS ... 45
4.1 ATIVIDADECOMERCIAL ... 45
4.2 DETALHAMENTODOSOFTWARE ... 46
4.2.2 Grupo de lançamentos ... 65 4.2.3 Grupo de cálculo/fechamento ... 78 4.2.4 Grupo de consultas e resultados ... 92
4.3 OUTRASINFORMAÇÕESDEOPERACIONALIZAÇÃODOSOFTWARE .... 101
CONCLUSÃO ... 106 REFERÊNCIAS ... 108
INTRODUÇÃO
O controle de custos em qualquer atividade é primordial para o bem estar da organização, é por meio destes controles que se tem importantes informações, a fim de estabelecer um correto preço de venda, estipulando margens, definindo metas e controlando resultados, além de permitir uma correta análise de propostas de comercialização diferenciada.
No Brasil o comércio é o setor com maior índice de novas empresas. Conforme cita o Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE, 2003) cerca de 50% das 100 mil empresas criadas entre 1996 a 2003 eram comerciais, e que destas 97,6% eram empresas de pequeno porte.
Percebeu-se com isto que por a maioria destas empresas possuírem as mesmas características (porte, período de mercado, campo de atuação), há elevado índice de competitividade entre as mesmas fazendo com que a sua continuidade fique ameaçada. Como mostrou a pesquisa do IBGE (2003), 47,67% (27.647) das empresas que foram criadas, fecharam com menos de dois anos de funcionamento. Comparando este dado com a pesquisa feita pela Fecomércio-RJ em parceria com a FGV – Fundação Getúlio Vargas (2013), este índice baixou para 38,9%, tomando como base inicial o ano de 2007, mas ainda é o maior índice de fechamento das empresas entre as atividades.
Neste cenário, um correto gerenciamento dos custos e despesas poderá resultar em uma vantagem competitiva entre as organizações podendo fazendo com que o percentual de empresas que fecham as portas com menos de dois anos diminua ainda mais.
Pensando nesta necessidade de gerenciamento, observou-se um déficit muito grande de softwares de gestão de custos capazes de fornecer informações gerenciais voltadas a empresas comerciais. Atualmente há excelentes softwares no mercado que fazem controles de custos, processam e transformam em informações, porém o custo de aquisição e as mensalidades são muito elevados e os parâmetros existentes, nem sempre, contemplam as operações das empresas comerciais.
Conforme pesquisa feita pela Fecomércio-RJ em parceria com a FGV (2013), o setor de comércio representava 38% do PIB (Produto Interno Bruto), sendo que a taxa média de crescimento entre os anos de 2002 e 2012 foi de 4,5%, enquanto que o PIB cresceu 3,6% no mesmo período. A pesquisa ainda informa que com base em dados da Relação Anual de Informações Sociais (RAIS) em 2011 cerca de 70% dos estabelecimentos do país, 4,9
milhões, eram do comércio de bens, serviços ou turismo e deste total 21,6% estavam localizados na região sul do país, que ficou atrás somente da região Sudeste com 50,8%.
Estas informações viabilizaram a proposta do estudo que foi a de desenvolver um software dinâmico de controle e gestão de custos, voltado para empresas de atividade comercial, com custo e configurações compatíveis com o porte das empresas da região/estado. De acordo com as normas vigentes estabelecidas pela UNIJUI (Universidade Regional do Noroeste do Estado do Rio Grande do Sul) o primeiro capítulo faz referência a contextualização do estudo, definindo sua área de conhecimento, exemplificando a proposta do software bem, como detalhando e justificando o problema, além de definir os objetivos do estudo.
Na sequencia tem-se o referencial teórico, que traz a revisão bibliográfica de diversos autores e estudiosos, definindo conceitos gerais sobre contabilidade e suas ramificações, bem como termos utilizados, principalmente na contabilidade de custos, visando unificar o entendimento dos mesmos a fim de garantir o embasamento conceitual para a parte prática do estudo.
A terceira etapa constitui na metodologia utilizada durante a pesquisa, na qual se classifica a pesquisa de acordo com seus métodos, definem-se os instrumentos de coleta de dados, além da análise e interpretação dos mesmos.
A quarta etapa consiste na apresentação do desenvolvimento do trabalho prático em que foi feito o levantamento da atividade comercial identificando as suas principais operações, a fim de estruturar as rotinas a serem atendidas pelo software. Após esta estruturação foi realizado o trabalho de programação que consiste na criação das telas e rotinas do software aliados aos procedimentos de testes e posteriormente foram apresentados os resultados encontrados.
E por fim, são apresentadas as referências que foram consultadas para a realização deste trabalho.
1 CONTEXTUALIZAÇÃO DO ESTUDO
Esta sessão trata da contextualização do estudo, onde se definiu a área a ser pesquisada, a temática, o problema bem como os objetivos e a justificativa do estudo, sempre observando a importância e necessidade deste assunto no contexto das empresas.
1.1 ÁREA DE CONHECIMENTO CONTEMPLADA
A contabilidade é uma ciência social que estuda e gera informações sobre o patrimônio das entidades, dando embasamento e suporte para as decisões dos empresários. A contabilidade de custos é um dos importantes ramos/segmentos dentro da área contábil, pois gera diversas informações de ordem gerencial para que os gestores possam tomar decisões e criar estratégias para o melhor desenvolvimento de suas atividades.
Dentre as diversas áreas de atuação que o curso de Ciências Contábeis da Unijuí forma, está a contabilidade de custos, a qual aliada à tecnologia da informação é objeto de pesquisa nesse trabalho de conclusão de curso. Neste sentido, o estudo teve como proposta desenvolver um sistema de gerenciamento de custos para empresas que atuam no comércio em geral.
1.2 CARACTERIZAÇÃO DA PROPOSTA DE SOFTWARE
O software possui uma estrutura completa para a atividade comercial, abrangendo controles financeiros (caixa, recebimentos e pagamentos), de estoque (entradas, saídas e perdas), de bens (imobilizado, valor de mercado, valor presente, depreciações), de funcionários (cadastro geral, controle de remunerações) e, principalmente, controle de custos, despesas e a formação de preço de venda.
Para os usuários operacionais do sistema foi proposto o desenvolvimento de métodos operacionais práticos e eficientes referentes às rotinas diárias. Os usuários também poderão acompanhar diariamente informações diretamente ligadas a suas atividades, como estoque de mercadorias, controle de metas e vendas, entre outros.
Para os usuários das informações geradas pelo sistema fica a disposição informações referente a duas frentes, sendo que a primeira é referente às informações táticas gerencias como o estoque mínimo, preços orientativo e preços mínimos de venda conforme prazos e propostas, controle de metas, controle de compras e vendas além de dados financeiros. Já a
segunda frente disponibiliza informações mais elaboradas e sistematizadas para uso de cunho gerencial que podem ser estratégicas no gerenciamento da atividade, como, por exemplo, indicadores de margens, despesas, definições de metas, ponto de equilíbrio, vendas por produto dentre outros.
1.3 PROBLEMATIZAÇÃO DO TEMA
A contabilidade em suas especificações utiliza-se da contabilidade gerencial para produzir informações nos diferentes níveis organizacionais, especialmente para os usuários internos tomar decisões embasadas em fatos que proporcionam maior segurança na gestão dos negócios. Assim sendo, um dos pilares da contabilidade gerencial é a contabilidade de custos, que contribui substancialmente na geração de informações tanto do custo do produto, quanto da analise do resultado, do volume necessário de vendas e também da rentabilidade da atividade.
Neste cenário, a contabilidade de custos é uma ótima ferramenta gerencial disponível aos gestores para auxilio na tomada de decisões e definições de estratégia, uma vez que é por meio dela que são coletados os dados brutos e, após processamento, são transformados em informações relativas à apuração de custos e por consequência torna-se imprescindível para formação de preço de venda coerente com a atividade e a situação da empresa.
Levando-se em consideração a alta competitividade que as empresas no ramo do comércio apresentam e a constante busca dos clientes por produtos de melhor qualidade, cria-se a necessidade de gerenciar os custos a fim de fornecer produtos com preços mais acessíveis e de alta qualidade, sem comprometer a situação financeira da entidade, garantindo a satisfação dos clientes e a lucratividade da empresa.
O grande avanço da tecnologia e a constante busca para o aperfeiçoamento da mesma levou as organizações a recorrerem a este recurso também para o processo de gestão de custos, uma vez que o torna mais seguro, ágil e confiável, gerando assim informações relevantes e em tempo ábil que embasam a tomada de decisões dentro das empresas, sendo este um dos fatores determinantes em um mercado tão competitivo como o que se esta vivendo.
Diante do exposto, a questão do estudo foi: A partir da filosofia do custeio variável, quais são as principais informações e operações necessárias para um software aplicado a atividade comercial ser capaz de gerar indicadores de gestão que instrumentalizem o processo decisório?
1.4 OBJETIVOS
A seguir são apresentados o objetivo geral e específicos que proporcionaram o embasamento e o suporte à pesquisa a ser realizada.
1.4.1 Objetivo geral
Desenvolver um software de gerenciamento de custos, aplicado a empresas do ramo comercial, baseado no custeio variável, que proporcione informações relevantes à gestão da atividade.
1.4.2 Objetivos específicos
Revisar o referencial teórico referente à contabilidade de custos no comércio;
Mapear a movimentação da atividade comercial para elaborar a proposta do software; Estruturar o diagrama do sistema envolvendo os setores operacionais da atividade
comercial;
Analisar as informações necessárias para elaborar o software;
Desenvolver um software de gestão de custos para o ramo comercial; Testar o software desenvolvido;
Apresentar os indicadores gerados e sua relevância na gestão da atividade.
1.5 JUSTIFICATIVA
O processo de gestão de custos é indispensável para as empresas que visam bons resultados e longevidade no mercado, porém para que este processo torne-se ágil e confiável, faz-se necessário utilizar softwares capazes de receber e processar dados, transformando-os em informações relevantes para a tomada de decisões e definições de estratégias.
A necessidade de recorrer à tecnologia se origina do fato de que nela há sempre uma tendência de aperfeiçoamento tanto no que tange a segurança, como nas rotinas e processos que facilitam e geram informações cada vez mais ágeis e relevantes, sendo estes fatores determinantes em um mercado tão competitivo, como o que se vive atualmente.
Neste cenário existem vários softwares que executam rotinas de gerenciamento de custos, porém a grande maioria esta voltada para custos em processos de fabricação de produtos industriais, e não para o controle de custos na atividade de comércio e há várias diferenças entre as atividades sendo que um exemplo bem claro é a diferença de rateios entre as atividades referentes a desembolsos de salários, aluguéis, energia, etc., que para a atividade industrial pode ser denominada como custo e para a comercial como despesa.
Para as empresas atuantes no ramo do comércio da região, fica a disposição uma nova opção de software de custos, desenvolvido totalmente voltado para esta atividade, com base em referências atuais e com suporte e avaliação que um trabalho de conclusão de curso que a universidade exige e dispõe.
Já para o curso de graduação em Ciências Contábeis e para a universidade ficará uma obra que pode servir como fonte para novas pesquisas neste tema, bem como um software que pode ser, dentre várias situação, utilizado, analisado e discutido em sala de aula com os futuros estudantes das disciplinas de custos.
2 REVISÃO BIBLIOGRÁFICA
A revisão da literatura é necessária, pois permite ao pesquisador conhecer o que já existe sobre o assunto, oportunizando assim uma maior conscientização da investigação a ser realizada. “Dessa forma, o autor do projeto e leitor – cada um em seu tempo – tomam conhecimento do que já existe sobre o assunto, ou seja, sobre o estado da arte, oferecendo contextualização e consistência à investigação”. (VERGARA, 1998, p.34).
Baseados neste conceito são abordadas as temáticas referentes à geração das informações relevantes no gerenciamento de custos e preços de venda na atividade comercial.
2.1 CONTROLADORIA
Por se tratar de um assunto que possui grande interação com a contabilidade, vê-se a necessidade de conceituar primeiramente a contabilidade para posteriormente caracterizar a controladoria.
A contabilidade é uma ciência social responsável por estudar e gerar informações sobre o patrimônio das entidades e suas variações, através de técnicas baseadas nos princípios fundamentais da contabilidade.
De acordo com Franco (apud BASSO, 2005, p. 22),
Contabilidade é a ciência que estuda, controla e interpreta os fatos ocorridos no patrimônio das entidades, mediante o registro, a demonstração expositiva e a revelação desses fatos, com o fim de oferecer informações sobre a composição do patrimônio, suas variações e o resultado econômico decorrente da gestão da riqueza patrimonial.
Quanto ao conceito de informação, Basso (2005, p.25) define que é “dado relevante que evidencia algo importante no processo decisório das entidades”.
Portanto, a utilização da contabilidade e suas técnicas, têm por finalidade gerar informações relevantes para seus diversos usuários conforme suas necessidades.
Neste sentido surge a controladoria que é uma unidade administrativa interna das entidades que utiliza as informações geradas, bem como os processos geradores, oriundos de todas as ramificações da ciência contábil aplicadas na empresa, servindo de suporte para o processo decisório a fim de tornar a gestão econômica mais eficiente.
a Ciência Contábil é a ciência do controle em todos os aspectos temporais - passado, presente, futuro -, e, como ciência social, exige a comunicação de informação, no caso econômica, à Controladoria cabe a responsabilidade de implantar, desenvolver, aplicar e coordenar todo o ferramental da Ciência Contábil dentro da empresa nas suas mais diversas necessidades.
A função da controladoria é atribuída a um profissional responsável pelo planejamento, controle, avaliações internas e externas capazes de contribuir para uma maior eficácia e que sejam condizentes com a missão e os objetivos da empresa. Este profissional é denominado controller.
Diante disto é possível afirmar que a controladoria otimiza a função da contabilidade no que diz respeito ao controle e no suporte ao processo de gestão das empresas.
2.2 SISTEMA DE INFORMAÇÃO
Sistema de informação é um processo em que os dados são trabalhados até se transformarem em informações relevantes. Visando exemplificar um sistema de informação é importante definir, primeiramente o que significam estas palavras separadamente.
Um sistema pode ser entendido como um conjunto de elementos que se interligam entre si para chegar a um objetivo comum.
O resultado do processamento de um ou vários dados brutos, transformados e armazenados de forma compreensível e relevante para seus usuários e que irão os auxiliar no processo decisório das entidades pode ser definido como informação. “A informação não pode custar mais do que ela pode valer para a administração da entidade”. (PADOVEZE, 2010, p. 47).
Neste sentido um sistema de informação é “um conjunto de recursos humanos, materiais, tecnológicos e financeiros agregados segundo uma sequência lógica para o processamento dos dados e tradução em informações, para com seu produto, permitir às organizações o cumprimento de seus objetivos principais”. (PADOVEZE, 2010, p.48).
Atualmente quando se ouve falar em sistema de informações gerenciais, logo surge a ideia de um software contábil, mas na verdade os softwares são partes integrantes do sistema responsáveis por processar os dados e não o sistema em si. Pode-se definir a empresa como sendo um sistema de informações que possui diversos subsistemas que constituem meios para alcançar os objetivos gerais.
Neste sentido, a contabilidade gerencial é uma ótima ferramenta geradora de informações dentro de um sistema e/ou subsistema de informações gerenciais.
2.3 CONTABILIDADE GERENCIAL
Por a contabilidade possuir uma vasta abrangência, ela é subdividida em diversos ramos, sendo que neste estudo trataremos do ramo da contabilidade gerencial que visa auxiliar o processo decisório dentro das organizações.
Crepaldi (1998, p.18) conceitua a contabilidade gerencial dizendo que:
É o ramo da contabilidade que tem por objetivo fornecer instrumentos aos administradores de empresas que os auxiliem em suas funções gerenciais. É voltada para a melhor utilização dos recursos econômicos da empresa, através de um adequado controle dos insumos efetuado por um sistema de informação gerencial.
Neste sentido a Associação Nacional dos Contadores dos Estados Unidos através de seu relatório número 1ª. (apud PADOVEZE, 1996, p.26) define que
Contabilidade gerencial é o processo de identificação, acumulação, análise, preparação, interpretação e comunicação de informações financeiras utilizadas pela administração para o planejamento, avaliação e controle dentro de uma organização e para assegurar e contabilizar o uso apropriado de seus recursos.
Padoveze (1996, p.26) ainda cita que a “Contabilidade Gerencial não é um existir, mas um fazer”.
De um modo geral pode-se definir contabilidade gerencial como um processo, uma ação.
2.3.1 Contabilidade de custos
A fim de atingir os objetivos da contabilidade gerencial, é necessário utilizar ferramentas eficazes no sentido de proporcionar informações, sendo que uma importante ferramenta é a contabilidade de custos.
“A contabilidade de custos surgiu com o aparecimento das empresas industriais (Revolução Industrial) com o intuito de determinar os custos dos produtos fabricados”. (BORNIA, 2010, p.12).
Neste sentido Leone (2008, p.21) compara a contabilidade de custos com um centro processador de informações que “recebe (ou obtém) dados, acumula-os de forma organizada, analisa-os e interpreta-os, produzindo informações de custos para os diversos níveis gerenciais.” A imagem a seguir mostra o processo básico da contabilidade de custos, que se
inicia na captação e/ou obtenção de dados a fim de alimentar seus estudos e vai até a geração das informações gerenciais, sempre contando com troca de informações seja no processamento dos dados ou na realimentação do processo (feedback).
Figura 01 - A contabilidade de custos como um centro processador de informações.
Fonte: Leone (2008, p.21).
Com o passar do tempo e o aumento da competitividade devido ao desenvolvimento do processo de produção, a contabilidade de custos passou a ser utilizada cada vez mais pelos níveis gerenciais dentro das organizações e hoje é elencada como uma das melhores ferramentas de auxilio a planejamento, controle, análise de desempenho e processo decisório, pois através dela é possível coletar, classificar e registrar os dados operacionais da entidade, transformando-os em informações.
Leone (2008) comenta que com o aumento da competitividade entre as empresas e a necessidade dos administradores das organizações em tomar decisões cada vez mais eficazes, a contabilidade de custos passou acumular e analisar dados tanto internos quanto externos, monetários e não monetários, visando à obtenção de informações de maior relevância no processo decisório, almejando assim supri-las.
A contabilidade de custos se difundiu através dos métodos e cálculos dentro das organizações empresariais que visam encontrar o correto custo de produção das mercadorias, no entanto na atividade comercial, os cálculos de custo são específicos, uma vez que não é preciso calcular o custo de produção do produto, pois a compra já é de um produto pronto para a comercialização.
A atividade comercial se diferencia das atividades industriais e de serviço, pois ela serve de intermediadora das fontes de produção (industrialização) com o consumidor. Outra diferenciação é o fato do comercio atuar em duas formas, o atacado e o varejo.
O comércio Varejista é toda e qualquer atividade que envolva troca, permuta e/ou intermediação entre o produtor e o consumidor, com objetivo de buscar um melhor resultado.
2.3.1.1 Terminologias aplicadas à contabilidade de custos no comércio
Algumas terminologias dentro da contabilidade de custos são autoexplicativas, no entanto, dentro da atividade comercial, os conceitos possuem algumas especificações, se fazendo necessário revisá-los para garantir a mesma interpretação do que a utilizada neste estudo.
Gastos são todas as ocorrências de pagamentos ou recebimentos de ativos, custos ou despesas. Significa receber os serviços e produtos para consumo para todo o processo operacional, bem como os pagamentos efetuados e recebimentos de ativos. Como se pode verificar, gastos são ocorrências de grande abrangência e generalização. (PADOVEZE, 1996, p.201).
É um conceito abrangente e pode englobar outros termos comuns na área de custos. Ou seja, um gasto pode ser relacionado a algum investimento (como a compra de equipamentos e máquinas utilizadas na loja) ou a alguma forma de consumo de recursos (como a compra de mercadorias para revenda ou as despesas com os tributos sobre o faturamento e as comissões sobre vendas). (WERNKE, 2011, p.26-27).
O termo Desembolso qualifica a situação na qual a empresa efetivamente paga (desembolsa dinheiro) a aquisição de algum bem ou serviço. Em relação ao período de ocorrência, esse pagamento pode acontecer antes, durante ou depois do item comprado estar à disposição da empresa ou do serviço adquirido ser usufruído. (WERNKE, 2011, p.27).
No que diz respeito a Investimentos, Padoveze (1996, p.201) define que “São os gastos efetuados em ativo ou despesas e custos que serão imobilizados ou diferidos. São gastos ativados em função de sua vida útil ou benefícios futuros.”.
“Devem ser considerados como Investimentos os gastos efetuados na aquisição de ativos (bens e direitos registráveis em conta do Ativo no Balanço Patrimonial) com a perspectiva de gerar benefícios econômicos em períodos futuros.” (WERNKE, 2011, p.27).
Perdas para Padoveze (1996, p.202),
São fatos ocorridos em situações excepcionais que fogem à normalidade das operações da empresa. São considerados não operacionais e não fazem parte dos custos de produção dos produtos. São eventos econômicos negativos ao patrimônio empresarial, não habituais e eventuais, tais como deterioração anormal de ativos, perdas de créditos excepcionais, capacidade ociosa anormal etc.
Entende-se por prejuízo “a resultante negativa da soma das receitas menos as despesas de um período. Decorre da apuração do resultado de um período, onde as despesas suplantam as recebidas desse período.” (PADOVEZE, 1996, p.202). Neste sentido, lucro pode ser definido como o inverso de prejuízo.
No caso de uma loja, como Custos devem ser classificados apenas os valores diretamente ligados ao custo de aquisição da mercadoria a ser revendida. Ou seja, os gastos relacionados com o valor pago ao fornecedor e demais fatores que estejam intrinsecamente vinculados à compra daquela mercadoria, como o frete e o seguro pago para o transporte da mercadoria até a loja, além dos tributos inerentes à nota fiscal de compra e outros fatores.
Eventualmente, o valor da embalagem utilizada para vender a mercadoria também pode ser considerado como custo da mesma. Mas isto somente deve ocorrer quando o montante (em $) for relevante e se for possível atribuir, de forma individualizada para cada mercadoria, o valor (em $) despendido por unidade vendida.
Os demais gastos que normalmente ocorrem nas atividades operacionais da loja não devem ser considerados “custos”. É mais adequado classificar esses gastos como “despesas”. (WERNKE, 2011, p.27-28).
O conceito de Despesas abrange o valor despendido voluntariamente com bens ou serviços utilizados para obter receitas, seja de forma direta ou indireta. Esse termo deve ser empregado para identificar, no caso de uma loja, os gastos não relacionados com a mercadoria vendida, mas que são necessários ao funcionamento do empreendimento varejista. Então, a palavra despesa representa os gastos ligados às atividade operacionais da loja nas áreas de administração, finanças e vendas. (WERNKE, 2011, p.28).
Dentre as terminologias conceituadas anteriormente, as que mais necessitam de atenção são as despesas e os custos, pois são estas que se diferem na classificação dos gastos na atividade industrial para a atividade comercial.
2.3.1.2 Classificação de custos e despesas quanto ao volume total comercializado no período
Quanto ao volume comercializado os custos e despesas podem ser variáveis ou fixos. É importante ressaltar que os custos e despesas somente poderão ser definidos como variáveis ou fixos, mediante a algum fator, ou seja, é preciso verificar qual o fator analisado (neste caso é o volume total comercializado), para depois definir sua classificação.
Custos e Despesas Variáveis são os gastos cujo valor total ($) do período está proporcionalmente relacionado com o volume de mercadorias comercializadas: quanto maior for o montante de vendas, maiores serão os custos e as despesas variáveis totais do mês (ou ano). Isto é, o valor total dos fatores considerados “variáveis” tem seu montante vinculado à quantidade vendida pela empresa no período. (WERNKE, 2011, p.32).
O custo variável no comércio é o custo da mercadoria comprada (o custo registrado na nota fiscal de compra). Já como exemplo de despesa variável, pode-se citar as despesas com impostos sobre venda.
Custos e Despesas Fixos. São aqueles gastos cujos valores totais tendem a permanecer constantes (“fixos”) mesmo havendo alterações no nível de faturamento (vendas) do período. São os gastos que têm seu montante definido
independentemente de oscilações no valor de vendas, não possuindo qualquer vinculação com o aumento ou redução do número de unidades comercializadas no mês. Mesmo que a quantidade de peças, quilos, metros, unidades ou litros vendidos seja maior ou menor, esses gastos terão o mesmo valor total ($) no final do período. Relacionam-se mais especificamente com a parte gerencial da loja e com a estrutura física que a empresa possui, sendo seu valor total ($) desvinculado do volume vendido de mercadorias. (WERNKE, 2011, p.33).
“Os custos e despesas fixas são inversamente proporcionais a quantidade vendida, para cada produto vendido menor será o percentual de participação.” (ROCHA, BALDÃO, 2012, p.5).
Na atividade comercial não há custos fixos, uma vez que o custo da mercadoria vendida é o custo elencado na nota de compra e este varia conforme as unidades vendidas (custo variável). Desta forma, todos os gastos fixos nesta atividade, são denominados despesas.
2.3.1.3 Classificação de custos e despesas quanto à facilidade de identificação na mercadoria
Quanto à identificação dos custos e despesas das mercadorias vendidas pode-se defini-los como diretos e indiretos.
Os Custos e as Despesas Diretos são os gastos fácil ou diretamente atribuíveis a cada mercadoria comercializada no período. São aqueles custos e despesas que podem ser identificados com facilidade como apropriáveis a este ou àquele item vendido. Por suas características próprias e objetividade de identificação, esses gastos são atribuídos às mercadorias com base nos controles internos (notas fiscais de compra e de venda, principalmente), sem a necessidade de se recorrer a algum tipo de divisão ou rateio mais complexo. (WERNKE, 2011, p.36).
Nesta mesma linha de pensamento Leone (2008, p.59) define que “O custo só é direto quando, para o trabalho de sua identificação ao objeto do custeio, não é necessário o emprego de nenhum recurso, de nenhuma “medida de consumo” e de nenhum parâmetro.”.
Despesas e Custos Indiretos englobam os gastos em que há dificuldades de identificá-los às unidades de mercadorias vendidas no período. Nestes casos, se a administração da loja quiser fazer a atribuição das despesas e custos indiretos aos objetos vendidos, isso somente poderia acontecer por intermédio de rateios. Rateio é um termo técnico empregado quando se quer efetuar a divisão do montante de determinado tipo de gasto (custos ou despesas) entre mercadorias utilizando um critério qualquer, como o volume vendido por produto. (WERNKE, 2011, p.37).
Leone (2008, p.58-59) relata que “[...] podemos generalizar, identificando o custo indireto como aquele item que precisa de um critério de rateio para sua identificação ao produto ou objeto cujo custeio é desejado.”.
Vale ressaltar que no comércio varejista não serão classificados custos como indiretos uma vez que todos os custos serão gastos gerados por meio das notas fiscais de compra (custo direto), transformando assim todos os gastos de natureza indireta em despesas do período.
2.3.1.4 Métodos de custeio
Métodos de custeio são procedimentos utilizados para a apropriação dos custos nas mercadorias.
Padoveze (2010, p.324) define formas de custeamento como:
[...] opções de mensuração dos elementos obtidos pelo sistema de acumulação, que foram determinados pelo processo produtivo e pelo método de custeio adotado. A empresa pode trabalhar com o custeio real, com as informações dos eventos econômicos já acontecidos, ou com formas de custeio previstas, padrões, estimados ou orçados. Nada impede também que a empresa trabalhe com os dois, o que é o mais comum.
Um dos principais objetivos da contabilidade de custos vem sendo suprir a necessidade dos administradores em atribuir as mercadorias, valores que representem de fato o custo da empresa com a aquisição do produto. No entanto é necessário primeiro entender o que cada organização entende como sendo o melhor método de custeio.
Existem vários métodos de custeio (custeio por absorção, variável, ABC,...) que a contabilidade de custos pode utilizar a fim de encontrar o correto (mais aproximado) custo das mercadorias em uma organização, no entanto qual seria o melhor método de custeio?
Os métodos de custeio dependem muito da forma de entendimento das entidades no que se refere ao custeamento dos produtos. Padoveze (2010, p.324) cita que “Enquanto o sistema de acumulação de custos está atado ao ciclo operacional e ao processo produtivo, o método de custeio depende muito da visão conceitual que a empresa tem sobre o método ideal de custeamento dos produtos.”.
Para fins deste estudo, o método de custeio utilizado foi o de custeio variável/por contribuição. Sardinha (2013, p.25-26) comenta que os autores que “propõem a abordagem por contribuição utilizam as críticas apresentadas à técnica da absorção para enfatizar a
flexibilidade desse método como um meio de resposta às condições de demanda e de competição”. Para melhor exemplificar Sardinha cita o seguinte exemplo:
há uma oportunidade de exportar 1.000 unidades do produto X pelo preço de $ 14 a unidade. Seu custo, de acordo com a abordagem por absorção, foi computado em $ 15, mas para a abordagem por contribuição o que conta é o custo marginal – que é o aumento do custo devido ao pedido. Nesse caso, o valor incremental é igual ao unitário, que é o mesmo do custo variável – imaginemos que este seja de $ 10. Então, qualquer preço acima de $ 10 irá aumentar o lucro da empresa. No exemplo, se a empresa aceitar esse negócio, cada unidade exportada contribuirá com $ 4 para o lucro da empresa, e o lucro final terá seu valor majorado em $ 4.000 (obtido pela razão de 1.000 unidades com a contribuição de $ 4 por unidade). O método se baseia na contribuição de cada produto.
Levando em consideração o fato de que a atividade básica do comércio é a de comprar e vender mercadorias, ou seja, distribuir os produtos da indústria para os consumidores, o método de custeio variável é o que melhor se aplica a este tipo de organização, visto que os únicos custos relativos às mercadorias serão os custos de aquisição e de impostos sobre a venda e o restante é considerado como despesa.
Este método deixa de considerar determinados valores como custo (despesas de aluguel, depreciação, etc.), o que não quer dizer que estes valores não devam ser avaliados para a determinação de preços de venda e metas da empresa.
2.3.2 Custos na atividade comercial
O controle dos custos na atividade comercial tornou-se mais comum entre as organizações, a partir do momento em que foi considerado como diferencial dentro da acirrada competição de mercado. Ter a disposição dos gestores, informações do sistema de custos, geradas a fim de cumprir seus objetivos que são “a determinação do lucro, o controle das operações e a tomada de decisões”. (SARDINHA, 2013, p.3), permite aos administradores definir estratégias que garantem a participação da empresa no mercado.
2.3.2.1 Custo de compra
Entende-se por custo de compra, todos os gastos despendidos para a aquisição das mercadorias até a sua utilização. Desta forma o custo de compra pode ser identificado por meio da fórmula apresentada na figura 2.
Figura 02 - Componentes do custo unitário de compra da mercadoria.
a) (+) Custo da mercadoria na fatura (valor constante na nota fiscal).
b) (-) Descontos dados na fatura (incondicionais, mencionados no corpo da nota fiscal de compra).
c) (+) Despesas acessórias da compra (fretes, seguros, despesas aduaneiras e outros itens vinculados à aquisição). d) (+) Impostos não recuperáveis fiscalmente (conforme a legislação tributária pertinente).
e) (-) Impostos recuperáveis fiscalmente (conforme a legislação tributária específica). f) (=) Custo de aquisição da mercadoria (f=a-b+c+d-e).
g) (/) Quantidade física comprada (em unidades) h) (=) Custo unitário de compra da mercadoria (h= f/g) Fonte: Adaptado de Wernke (2011, p. 48).
O custo da mercadoria na fatura, denominada como “a” na figura 2, referencia o valor da mercadoria em si.
Já o campo “b” refere-se aos descontos, normalmente acordados por negociação ou promoções, e que se descontados em nota fiscal não devem compor os custos, uma vez que não formam base para valores financeiros e fiscais. Este tipo de desconto é diferente dos descontos concedidos nas faturas de pagamento que vem integrado no custo na nota de compra e que irão ser classificadas como receitas financeiras no momento de sua concessão.
As despesas acessórias (item “c” da figura 2) devem compor o custo das mercadorias, por se tratarem de desembolsos necessários para a organização conseguir utilizar a mercadoria comprada.
Os itens “d” e “e” se referem a principal diferença nos cálculos de custo de compra para o comércio e para a indústria que são os tributos, mais especificamente a recuperação dos mesmos, sendo este “um ponto que merece atenção dos gestores de lojas é a característica inerente a alguns tributos, de que estes podem ser “recuperáveis” fiscalmente, ou não.”. (WERNKE, 2011, p. 49-50).
Quando um tributo
é recuperável fiscalmente pela empresa varejista, o valor relacionado a este tributo, que foi pago na compra da mercadoria, acarreta um crédito tributário. Este crédito pode ser abatido do valor devido deste mesmo tributo (débito tributário) quando a mercadoria é revendida. Ou seja, este tributo possui a característica de “não cumulatividade” nas etapas seguintes da cadeia de comercialização. (WERNKE, 2011, p.50).
A recuperação de valores pagos oriundos a tributos é regularizada conforme legislação especifica bastante complexa e que está sempre em constantes mudanças, principalmente em relação às alíquotas, incidências e bases de cálculo.
PIS e COFINS
Cada produto ou grupo de produtos possui entendimentos específicos e que variam conforme o enquadramento fiscal da empresa (lucro real, presumido...). Dentre os tributos que podem ser classificados como recuperáveis tem-se o IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), ICMS, PIS (Programa de Integração Social) e a COFINS (contribuição para o Financiamento da Seguridade Social).
Se um tributo é recuperável, o mesmo não deve ser considerado no cálculo do custo de compra, uma vez que se trata apenas de um desembolso que será compensado, na apuração do referido tributo sobre a venda, devido pela empresa. Já quando o tributo não for recuperável, o seu valor deverá ser acrescido ao custo da mercadoria comprada. “Esta peculiaridade é conhecida como “cumulatividade” do imposto, pois o mesmo incidirá “em cascata” nas fases de comercialização posteriores”. (WERNKE, 2011, p 50).
Os itens citados anteriormente (“a” ao “e”) necessitam ser identificados para posteriormente ser efetuado o cálculo do custo de compra. Quando a nota contém somente um item/mercadoria, é só executar a fórmula mencionada anteriormente, no entanto quando há mais de um item na mesma nota, faz-se necessário identificar quanto das despesas acessórias e dos descontos concedidos mencionados na nota são referentes a cada item. Para identificar estes valores é necessário efetuar a apropriação mediante determinado critério.
Este procedimento é conhecido como rateio e seus critérios podem ser bem amplos, no entanto o mais adequado acaba sendo apropriar estes valores relacionando o valor da mercadoria com o valor total da nota e aplicar a mesma proporção nas despesas acessórias e nos descontos concedidos na nota.
Como exemplo, podemos citar uma nota com dois produtos, o produto “A” e o produto “B” sendo que o produto “A” possui 3 unidades a R$ 10,00 e o produto “B” possui 5 unidades a R$ 5,00 e a nota possui um valor de frete de R$ 7,00. Neste caso o valor total das mercadorias é R$ 55,00 (3 X 10,00 + 5 X 5,00). Ao proporcionalizarmos o valor do frete com o valor total das mercadorias tem-se que a cada real de mercadoria, tem R$ 0,127 de frete (R$ 7,00/ 55,00). Desta forma cada unidade do produto “A” tem o custo de R$ 11,27 (10,00 + 10 X 0,127) e o produto “B” fica com um custo unitário de R$ 5,636. Este procedimento também será adotado se houver um desconto na nota, sendo a única diferença que ao invés de somar o valor rateado/proporcional, deverá ser descontado no custo unitário.
2.3.2.2 Métodos de avaliação e controle de estoques
Estes métodos visam separar os custos das mercadorias vendidas com os custos das mercadorias que ainda permanecem em estoque.
Existem vários métodos para esta avaliação, no entanto somente dois são aceitos pela legislação do imposto de renda e segundo Schier (2006 citado por VIEIRA, 2012, p.23) “esses métodos estão entre os aceitos pelo fisco em virtude de proporcionarem uma base de cálculo do imposto de renda julgada adequada para fins de arrecadação”. São eles:
PMPM – Preço Médio Ponderado Móvel: cada entrada por custo diferente do custo médio, e cada saída altera o fator de ponderação. A baixa é feita a cada venda ou comunicação de consumo.
PEPS – Primeiro que Entra, Primeiro que Sai: nesse método, as baixas do estoque são efetuadas pelo custo mais antigo, ou seja, o estoque é baixado à medida que ocorrem as vendas pelo custo que ocorreu primeiro. (VIEIRA, 2012, p.23).
Os métodos de avaliação e controle dos estoques influenciam diretamente no resultado da organização no período e por este motivo a legislação brasileira define estas limitações. Para este estudo o método utilizado foi o de preço médio ponderado móvel.
2.3.3 Despesas no comércio
Diferentemente das indústrias, as entidades comerciais não possuem custos fixos, sendo estes gastos classificados como despesas. Conforme Rocha; Baldão (2012, p.4) “a despesa trata-se de um gasto originado da operação da loja, ou seja, são as despesas pagas para que haja o funcionamento da empresa”.
Neste sentido as despesas comerciais englobam diversos gastos, tais como desembolsos relacionados à energia, comunicação, manutenção de equipamentos, etc. No entanto há algumas despesas que merecem uma análise mais crítica, são elas as provisões para devedores duvidosos (PDD), as depreciações, despesas com pessoal e comissões.
Provisão para devedores duvidosos (PDD)
As provisões para devedores duvidosos representam os títulos já vencidos a algum tempo que tenham ou não sido iniciados processos judiciais de cobrança. Esta despesa não origina um desembolso de valor e por este motivo muitas empresas as desconsideram.
De acordo com a legislação vigente do regulamento do Imposto de Renda, lei 9.430/96 e instrução normativa SRF Nº 093 de 24 de dezembro de 1997, estes títulos, podem constituir
perdas de créditos e servir de dedução da base de cálculo para a determinação do lucro real, nas limitações definidas no art. 9º da Lei 9.430/96 e citadas na sequência.
§ 1º Poderão ser registrados como perda os créditos:
I - em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder Judiciário;
II - sem garantia, de valor:
a) até R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operação, vencidos há mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; b) acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) até R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por operação, vencidos há mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porém, mantida a cobrança administrativa;
c) superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos há mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento;
III - com garantia, vencidos há mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias;
IV - contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica declarada concordatária, relativamente à parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar, observado o disposto no § 5º. (RFB, 2014)
Vale destacar que nem sempre as regras aceitas pela legislação do RIR (Regulamento do Imposto de Renda), são as que condizem com o real valor de devedores duvidosos, no entanto é uma forma encontrada para evitar certos abusos no cálculo desta despesa, sendo que cada estabelecimento pode ter determinada concepção de seus créditos de recebimento duvidoso, e acaba evitando também possíveis manipulações de resultados econômicos.
Depreciações - Da mesma forma que a PDD, as depreciações não representam desembolsos de valores, no entanto, é de suma importância que as organizações as considerem, pois é através destes valores que se reservam valores financeiros que permitem a troca e manutenção dos ativos imobilizados.
A depreciação consiste na diminuição do valor dos bens imobilizados da empresa, resultante dos desgastes ocasionados pelo uso, pela ação do tempo e ainda pela obsolescência natural. Conforme o artigo 183 da Lei n. 6.404/76, citado por Steinbrenner, Conrad; Brizola (2004, p.54) existirá depreciação quando houver “perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgastes ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência”.
As depreciações podem variar muito conforme as localizações e atividades das organizações, bem como pelas naturezas de seus ativos imobilizados, não obedecendo a um padrão específico (um equipamento eletrônico pode ter uma depreciação muito maior do que outro, devido a lançamentos de novos equipamentos mais eficientes para a mesma função).
Na determinação da vida útil de ativo, a entidade deve considerar todos os seguintes fatores:
(a) uso esperado do ativo. O uso é avaliado com base na capacidade esperada do ativo ou na produção física;
(b) desgaste e quebra física esperada, que depende de fatores operacionais, como, por exemplo, o número de turnos para os quais o ativo é utilizado, programas de reparo e manutenção e o cuidado e a manutenção do ativo enquanto estiver ocioso; (c) obsolescência técnica ou comercial proveniente de mudanças ou melhorias na produção, ou de mudança na demanda do mercado para o produto ou serviço resultante do ativo;
(d) limites legais ou semelhantes no uso do ativo, tais como as datas de término dos arrendamentos mercantis relacionados.
Há várias formas para calcular a depreciação, no entanto para todas é preciso definir o prazo de vida útil do bem, bem como um valor residual que representará o valor econômico após o prazo da vida útil. O valor residual poderá ser nulo, conforme análise da empresa, no entanto o percentual de depreciação deverá respeitar os limites máximos definidos no RIR/99 (Regulamento do Imposto de Renda) e pela instrução normativa SRF nº 162, de 31 de dezembro de 1998 e alterados pela Instrução Normativa SRF nº 130, de 10 de novembro de 1999, quando se referir a apuração do resultado fiscal.
Despesas com pessoal
As despesas com pessoal normalmente são confundidas com os desembolsos efetuados a cada mês para o pagamento dos valores líquidos aos colaboradores, acrescidos dos impostos sobre a folha de pagamentos. No entanto é importante considerar, além dos impostos, o total dos proventos pagos (salário base, insalubridade, anuidade, etc), bem como as provisões para férias, décimo terceiro salário. Isso se faz necessário, pois a cada período trabalhado o empregador já adquire a obrigação de efetuar o pagamento destes valores aos colaboradores e caso estes valores não forem provisionados a despesa total ficará toda no mês do pagamento, o que acaba gerando um resultado equivocado dentro dos períodos analisados.
Comissões
As comissões merecem uma atenção especial no que tange ao seu cálculo. Normalmente as comissões são definidas em percentual sobre o faturamento da organização, contudo, vale lembrar que em uma empresa, existem vários tipos de produtos e com margens diferentes, tornando necessário criar meios que estimulem as vendas sobre os produtos com maior margem. Neste sentido, uma nova fórmula de cálculo da comissão baseada em um percentual sobre a margem de contribuição dos produtos e não sobre o faturamento (preço de venda), pode ser um excelente meio estimulante para a venda dos produtos com maior margem, acarretando em maior lucro para a empresa.
2.3.4 Formação do preço de venda
A formação e a manutenção dos preços de vendas dos produtos merecem uma grande atenção dos administradores, exigindo, além de vasto conhecimento, constante atualização no que diz respeito a informações de mercado/concorrência, das necessidades dos clientes e das diferenciações de seus produtos.
No comércio, o período do ano também influencia muito na formação dos preços de venda dos produtos, podendo ser citado como exemplo, o caso de uma loja de roupas que possui roupas de inverno e verão, ou ainda uma livraria que venda materiais escolares. No exemplo da loja de roupas, o preço das mercadorias de verão, em geral, será mais alto nos períodos mais quentes e mais baixos nos períodos mais frios. Da mesma forma os preços dos materiais escolares serão mais altos no período de volta as aulas.
O processo de decisão e formação de preço está diretamente ligado ao total das vendas e o lucro da organização, sendo que determinada decisão (como conceder liquidações ou descontos altos) pode resultar em um aumento no total das vendas, mas uma redução no lucro final.
Conforme Leoni Filho (2002, p.45)
Existem, basicamente, dois tipos de empresa no mercado: aquelas que direcionam sua estratégia para a venda de produtos e serviços comuns, facilmente encontrados na concorrência, e aquelas que direcionam sua estratégia para a venda de produtos e serviços diferenciados, especiais.
Ainda conforme Leoni estes dois tipos possuem várias peculiaridades que os impedem de unificar o tratamento quanto a formação do preço de venda, uma vez que o primeiro tipo (venda de produtos e serviços comuns) não tem margem para grandes mudanças, principalmente nos preços, já que os clientes possuem a disposição diversos concorrentes trabalhando com produtos iguais/similares e estes poderão, em caso de aumento equivocado nos preços de vendas por parte da empresa, atrair os clientes por possuírem preços mais baratos, ou, em casos de descontos nos preços de venda, os concorrentes irão acompanhá-los a fim de se manter no mercado. Já o segundo tipo (venda de produtos e serviços diferenciados) tem uma maior variação de preços disponível já que não possui concorrentes com os mesmos produtos, no entanto terá que considerar qual o valor percebido dos seus produtos, afim de não “afugentar” seus clientes.
O valor percebido consiste no quanto o cliente esta disposto a pagar pela mercadoria ou serviço. Segundo Leoni Filho (2002, p.43)
Quando a empresa vai ofertar um produto ou serviço para um cliente, há o pressuposto básico de que este produto ou serviço será utilizado para suprir uma necessidade [...] por esta necessidade suprida, o cliente estará disposto a pagar uma determinada quantia de recursos denominada preço.
Neste sentido Hinternuber; Bertini (2012, p.35), defendem que a “precificação baseada em valor: usa informações sobre a disposição do consumidor para pagar e a elasticidade-preço dele como fonte primária para as decisões de preço.”.
Independente do tipo da empresa é necessário que sejam definidos preços de vendas que seriam os ideais, o preço de venda orientativo. Entende-se como preço orientativo, o preço de venda capaz de pagar os custos da mercadoria ou serviço e gerar margem a fim de pagar as despesas mensais e gerar o lucro almejado. Neste sentido Alieve (1999, p.60-61) citado por Vieira (2003, p.41) descrevem que :
[...[ é necessário que seja determinado um fator multiplicador ou um índice definido e calculado como uma proporção do futuro preço de venda, que, aplicado sobre o preço de custo, determine o preço final de comercialização que seja suficiente para, ao mesmo tempo, propiciar a recuperação do custo, a cobertura das despesas diretas ou indiretas, deixando, ainda, na empresa uma parcela a título de lucro.
O preço orientativo é gerado por meio da aplicação de um fator sobre os custos e despesas variáveis do bem ou mercadoria, este fator é chamado de mark-up.
De acordo com Santos, citado por Vieira (2012, p.35)
o Mark-up é um índice aplicado sobre o custo de um bem ou serviço para a formação do preço de venda. Mark-up também é definido como sendo um valor adicionado ao custo. Usualmente expresso como um percentual do preço de venda, ou ainda, como um aumento sobre um preço de varejo originalmente estabelecido.
Há duas formas de encontrar o Mark-up sendo que as duas retornam o mesmo resultado. Conforme Buni, Famá (2004, p. 341-342) citados por Vieira (2012, p.35) o mark-up multiplicador é o mais usual e representa por quanto o custo da mercadoria deve ser multiplicado para se obter o preço de venda. A outra forma é o mark-up divisor que representa em percentual o custo em relação ao preço de venda.
Para encontrarmos o mark-up é preciso saber quais são os percentuais das despesas variáveis da mercadoria (despesas com embalagens, tributos sobre vendas,...), bem como o lucro estimado. Dentro do comércio, as despesas variáveis, tirando os tributos sobre vendas, são quase inexistentes, salvos alguns casos específicos, no entanto as despesas mensais, se associadas a um critério de rateio correto que permita definir um percentual justo de
participação destes gastos em cada mercadoria, ou grupo de mercadorias, pode permitir aos administradores associar este percentual na formação do Mark-up, oportunizando assim para a empresa um preço orientativo mais condizente com a atividade comercial.
Neste sentido Bernardi (apud VIEIRA, 2003, p.39) comenta a lógica da estrutura do Mark-up e explica que “as despesas administrativas são conhecidas em valores absolutos e podem ser representadas como um percentual das vendas”.
Vieira (2003, p.41) ainda comenta que:
Levando em consideração que as despesas gerais não estão diretamente relacionadas com a atividade de vendas de mercadorias, e sim com a sua estrutura, o cálculo poderá considerar os valores monetários absolutos, somando-os aos demais componentes para chegar ao preço de venda, ou na quantificação percentual das despesas gerais, o que pode ser efetivado levando-se em consideração o faturamento futuro estimado ou passado.
Ao Calcular o mark-up ou ao definir o lucro estimado, é importante considerar também o custo de oportunidade da empresa no que tange seus investimentos.
“O custo de oportunidade é o valor do benefício que se deixa de ganhar quando, no processo decisório, se toma um caminho em detrimento de outro.” (LEONE, 2008, p.76). Em outras palavras o custo de oportunidade representa um percentual em que se deixou de ganhar por investir em determinada opção. Quando se trata de investimento financeiro, normalmente o valor utilizado é o percentual de rendimento de alguma aplicação (normalmente a poupança).
Tendo estas informações é necessário montar o mark-up.
Conforme cita Vieira (2003, p.39), o mark-up divisor é encontrado diminuindo de 100 (que representa 100%) os percentuais das despesas variáveis da mercadoria, percentual de despesas fixas e o lucro estimado. O valor encontrado deve ser dividido por 100. Como exemplo, imaginamos um caso em que o total das despesas variáveis represente 30% da venda e o lucro estimado seja 15%. Nesse caso o cálculo seria (100-(30+15))/100 e o resultado seria 0,55. Supondo que o custo da mercadoria fosse R$ 30,00 o cálculo para achar o preço de venda orientativo com o mark-up divisor seria 30,00 / 0,55 que resultaria no valor de R$ 54,55.
Já o mark-up multiplicador é encontrado quando o percentual das despesas variáveis, despesas fixas e o lucro estimado forem diminuídos de 100 e este valor é o divisor do número 100 que representa 100%. Utilizando o mesmo exemplo do mark-up divisor, tem se o resultado de 1,8181 encontrado através deste cálculo: 100/(100-(30+15)). Para encontrar o
preço orientativo de venda, multiplicamos o valor do custo (30,00) pelo mark-up multiplicador (1,8181) e resultará R$ 54,55.
Independentemente de qual das formas o mark-up será calculado, o preço orientativo encontrado será sempre o mesmo.
Para Vieira (2012, p.31), após ser calculado o preço orientativo ainda existe mais 3 etapas que conduzem a formação dos preços, que são : “Critica-se o preço-base à luz das características existentes do mercado; Testa-se o preço às condições do mercado; Fixa-se o preço mais apropriado com condições diferenciadas.”
O item “a” refere-se a comparar o preço orientativo, com o preço praticado pela concorrência para os mesmos produtos e/ou produtos similares, levando em consideração os diferenciais que a empresa tem a ofertar para seus clientes. Como exemplo de diferencial da empresa, podemos citar o ponto comercial, a qualidade do atendimento e variações de marcas que podem permitir a mesma um preço de venda maior sem a perda de competitividade com seus concorrentes.
O item “b” corresponde ao processo de análise de aceitação do preço para o produto/serviço no mercado, onde a empresa dispõe aos clientes a mercadoria com determinado valor de venda, se a aceitação for satisfatória, fixa-se o preço da mercadoria (item “c”), caso contrário faz-se nova análise do preço comparado com o mercado (item “a”), reiniciando o processo.
Vale destacar que as definições dos percentuais necessários para a definição do preço de venda, variam muito conforme a estratégia de mercado da empresa. Conforme Cogan (1994, BERNARDI; 1996, SARTORI, 2004 citados por VIEIRA, 2012, p.29) as estratégias básicas para a definição de preços são:
a) Obter um alto grau de lucratividade a curto prazo;
b) Fixar-se de forma eficiente, dentro de um volume razoável de operações sem, porém, comprometer os objetivos da empresa a longo prazo;
c) Encorajar a entrada de outras empresas no mercado e estimular a demanda do produto;
d) Estimular o crescimento do mercado a fim de conseguir um aumento em seu grau de participação firmando-se como uma empresa de porte significativo; e) Manter os eventuais concorrentes fora do mercado ou ainda eliminar aqueles
atualmente existentes.
Da mesma forma é preciso observar, segundo Wernke (2001), Bruni, Famá (2004), Sartori (2004), COELHO (2007) citados por Vieira (2012, p.31):
b) Prazos diferentes de financiamento de vendas; c) Descontos para prazos mais curtos;
d) Comissões sobre vendas para cada condição;
e) A qualidade do produto em relação às necessidades do mercado consumidor; f) A existência de produtos substitutos a preços mais competitivos;
g) A demanda esperada do produto;
h) O controle de preços impostos pelo Conselho Interministerial de Preços (CIP); i) Os níveis de produção e de vendas que se pretende ou que se pode operar; j) Grau de ocupação da fábrica;
k) Nível do custo estrutural ou fixo a ser coberto; l) Nível de capital de giro exigido;
m) Nível de concorrência;
n) Disponibilidade de matéria-prima no mercado; o) Mix de venda, etc.
Visando auxiliar os administradores das empresas, os contadores gerenciais precisarão disponibilizar informações coerentes e de fácil entendimento a estes usuários que muitas vezes não possuem conhecimento amplo na área contábil. Essas informações são de suma importância para avaliar as situações descritas anteriormente, e é a fim de atender esta necessidade que se faz necessário a análise de indicadores gerenciais.
2.3.5 Indicadores gerenciais
Indicadores gerenciais podem ser definidos como informações relevantes para o embasamento da tomada de decisões dos administradores das organizações, e por este motivo podem ser bastante amplos no que tange a sua quantidade.
Os indicadores gerenciais são de suma importância, uma vez que facilitam o entendimento da situação do empreendimento e possibilitam analisar informações diferenciadas sobre a atividade e sobre o lucro alcançado. Os indicadores permitem analisar determinadas operações antes da sua execução, como por exemplo, uma possível venda em grande lote com um preço diferenciado, permitindo assim aos gerentes identificar o impacto que esta operação trará para o resultado do período.
Vários autores/escritores, citados na sequencia, definem determinados indicadores como essenciais. Dalmacio et al (2013, p.2) cita que
Quando um planejamento é elaborado, observa-se que o resultado de uma empresa é consequência de uma combinação de custos, volumes de venda e/ou produção e mix de produtos e/ou serviços, sendo que essa análise pode ser uma ferramenta importante na gestão dos negócios.
Neste sentido Horngren et al. (2000, p.44 citado por DALMACIO et al, 2013, p.2) comenta que
