UNIVERSIDADE REGIONAL DO NOROESTE DO ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
DEPARTAMENTO DE CIÊNCIAS ADMINISTRATIVAS, CONTÁBEIS, ECONÔMICAS E DA COMUNICAÇÃO
CURSO DE POS GRADUAÇÃO LATO SENSU EM CONTROLADORIA E GESTÃO EMPRESARIAL
CAROLINE ZOUNAR BUCHANELLI
ORÇAMENTO BASE ZERO (OBZ): uma ferramenta gerencial para o
controle econômico
Profa Orientadora: STELA MARIS ENDERLI
IJUÍ (RS) 2017
ORÇAMENTO BASE ZERO (OBZ): uma ferramenta gerencial para o
controle econômico
Caroline Z. Buchanelli1 Stela Maris Enderli2
RESUMO
O orçamento, assim como a controladoria de uma forma geral, são ferramentas que auxiliam o gestor a exercer uma de suas funções básicas que é empreender. O empreendedorismo exige o conhecimento da atividade a ser exercida, e também do mercado na qual ela estará inserida, precisa manter-se sempre atualizado e organizado quanto aos recursos humanos, financeiros e materiais da empresa. Dentre os tipos de orçamento, procurou-se entender se metido do Base Zero contribuiria no gerenciamento de uma empresa autocenter. Desse modo, o objetivo desse artigo foi desenvolver um sistema de orçamento empresarial baseado neste método orçamentário para instrumentalizar a gestão da empresa com uma ferramenta de gerenciamento que dê suporte ao planejamento e ao controle econômico e financeiro dos seus negócios. Utilizando-se da metodologia da pesquisa aplicada, descritiva e qualitativa, e também de pesquisa bibliográfica, documental e entrevista. Sendo assim, verificou-se que mais do que planejar um crescimento para empresa, o orçamento faz com que os gestores tenham controle diante das situações corriqueiras. Conclui-se que dessa forma pode-se administrar gastos e investimentos de uma forma consciente, determinando prioridades sem equivoco e conseguindo obter resultados mais satisfatórios.
PALAVRAS CHAVE: Controladoria; Orçamento Base Zero; Comércio; Prestação de
Serviços.
1 Bacharel em Ciências Contábeis pós graduanda em Controladoria e Gestão Empresarial pela Unijui - RS
1 INTRODUÇÃO
Em meio à crise politica e econômica que vem se instaurando gradativamente no País, os empresários precisam de estratégias para que suas empresas permaneçam no mercado, independentemente do porte de seu estabelecimento. O controle das finanças, por exemplo, é extremamente importante em qualquer época, transformando-se na essência de uma organização. A necessidade de controle nas organizações surge em meados do século XX, após a Revolução Industrial no século XIX que causou varias fusões entre empresas norte-americanas. Esse controle excessivo deu nome à Controladoria que, segundo Martins (2005), garante informações adequadas ao processo decisório, colaborando com os gestores para a busca da eficácia da organização e de seus setores, levando em conta o aspecto econômico.
Em síntese, a controladoria significa um conjunto de conhecimentos teóricos e conceituais de ordem operacional, econômica, financeira e patrimonial, relativos ao controle do processo de gestão organizacional (BORINELLI, 2006). Uma das atividades que auxiliam no controle das empresas, e também a controladoria é o orçamento empresarial.
Lunkes (2008, p. 27) afirma que “um orçamento é a expressão de um plano de ação futuro da administração para determinado período. Ele pode abranger aspectos financeiros e não financeiros desses planos e funciona como um projeto para a empresa seguir o próximo período”.
O orçamento pode ser elaborado de diversas maneiras, e uma delas é o Orçamento Base Zero, o qual é projetado desconsiderando totalmente o ano anterior (LUNKES, 2008). Essa forma de orçamento, exige que seja feita uma análise de toda e qualquer despesa e receita futuras, referente ao exercício em questão, possibilitando a elaboração de uma nova justificativa para a necessidade real. Desta forma, procura-se diminuir a probabilidade de se perpetuarem os erros constatados anteriormente, (COSTA; MORITZ; MACHADO, 2007).
O orçamento, assim como a controladoria de uma forma geral, são ferramentas que auxiliam o gestor a exercer uma de suas funções básicas que é empreender. O empreendedorismo hoje exige, sem dúvida, o conhecimento da atividade a ser exercida, e também do mercado na qual ela estará inserida, precisa manter-se sempre atualizado e organizado quanto aos recursos humanos, financeiros e materiais da empresa, (PILLEGGI, 2014).
O empreendedorismo nem sempre é uma coisa fácil. Existem vários desafios a serem enfrentados. O caso da empresa a ser estudada não é diferente. Como uma empresa do setor automobilístico, inaugurada no final dos anos noventa, optou por começar pelo ramo de latarias
que estava em alta na época e havia pouco desses produtos no mercado da região. Os concorrentes eram fortes, os clientes teriam que ser conquistados e os recursos financeiros não eram muitos. Hoje, com dezenove anos, a empresa de pequeno porte continua sendo administrada pela mesma família, administração essa que sempre tentou levar controlada as suas ações, porém nunca formalizadas. Os investimentos realizados nesses anos foram efetuados a partir do momento que surgia a necessidade, e não com um planejamento concreto e antecipado. Com base nessa situação, optou-se por apresentar o Orçamento Base Zero aos sócios com o objetivo de aperfeiçoar o sistema de gestão.
A questão é como a elaboração de Orçamento Base Zero pode contribuir no gerenciamento e planejamento econômico e financeiro de uma empresa autocenter? O objetivo desse trabalho é desenvolver um sistema de orçamento empresarial baseado no método orçamentário Base Zero para instrumentalizar a gestão da empresa com uma ferramenta de gerenciamento que dê suporte ao planejamento e ao controle econômico e financeiro dos seus negócios.
Desta forma, a metodologia utilizada no estudo apresenta a classificação da pesquisa, sendo essa uma pesquisa aplicada, descritiva e qualitativa, a coleta de dados será feita por meio de pesquisa bibliográfica, documental e entrevista, e a análise e a interpretação dos mesmos, por meio das demonstrações contábeis e da elaboração de tabelas e gráficos.
2 BASE CONCEITUAL
2.1 Controladoria
A controladoria pode ser vista sobre dois aspectos. O primeiro como ramo do conhecimento, onde se utiliza da economia, administração, estatística, psicologia e contabilidade, tendo esta última o maior peso sobre as demais por formar conceitos relacionados ao modelo de gestão econômica dos sistemas de informações. E o segundo como órgão administrativo, o qual coordena e distribui a teoria formada, garantindo que as informações necessárias ao processo de gestão forneçam aos gestores informações uteis à eficácia empresarial (MONTEIRO; BARBOSA, 2011).
A missão da controladoria, conforme Catelli (2001, p. 346) é “assegurar a otimização do resultado econômico da organização”; e Oliveira, Perez Jr e Silva (2005, p. 14) complementam que “para ter sucesso nessa missão, o papel principal da controladoria é auxiliar os gestores no
planejamento e controle das atividades operacionais, comerciais, financeiras, administrativas, tributárias e afins”.
Bertoldi e Oliveira (2003) entendem controladoria como o “departamento responsável pelo projeto, elaboração, implementação e manutenção do sistema integrado de informações operacionais, financeiras e contábeis de determinada entidade”.
Os relatórios elaborados pela controladoria fornecem informações importantes para a tomada de decisões estratégicas, portanto, afetam no processo decisório e consequentemente interferem com eficácia no resultado econômico e financeiro (NASCIMENTO; BIANCHI; TERRA, 2007).
As informações que servem de base para a controladoria são geradas pela contabilidade de custos, financeira, gerencial, entre outras. A contabilidade gerencial, por sua vez, tem os seus objetivos e funções mais próximos da controladoria, sendo a maior fornecedora de informações para a mesma (BOFF; BEUREN; GUERREIRO, 2008).
Segundo Monteiro e Barbosa (2011), “o objetivo principal da controladoria é o estudo e a prática das funções de planejamento, controle, registro e a divulgação dos fenômenos da administração econômica e financeira das empresas em geral”. Em resumo, a controladoria “deve analisar, revisar, planejar sempre e deve prestar-se para a contínua assessoria, no sentido de contribuir para o aprimoramento das empresas” (BERTOLDI; OLIVEIRA, 2003).
A controladoria é aquela responsável pelo controle do processo de gestão e por gerar informações de ordem operacional, econômica, financeira e patrimonial, que buscam suprir a necessidade daquelas informações ocorridas pela influência mútua entre os agentes externos que e a empresa para suas tomadas de decisões (BORINELLI, 2006).
Siqueira e Soltelinho (2001) afirmam que o profissional da controladoria, em função do seu conhecimento amplo das operações da organização, é aquele colaborador estratégico enquanto fornecedor de uma visão crítica à administração da empresa. Portanto, uma das suas características fundamentais é que seja totalmente imparcial aos gestores organizacionais, informando à cúpula administrativa todos e quaisquer atos e fatos econômicos decorrentes de ações dos mesmos (NASCIMENTO; BIANCHI; TERRA, 2007).
2.2 Orçamento
É muito comum que o orçamento seja identificado apenas como uma autorização de gastos, principalmente no setor público. Mas quando se trata de empresas privadas, o orçamento é
usado também para dar atenção nas operações e nas finanças da empresa (HORNGREN; SUNDEM; STRATTON, 2004, apud ALMEIDA, et al, 2009).
Welsch (1983, p. 22), considera o orçamento como um plano administrativo que avalia todas as operações da empresa para um período futuro pré-determinado. É onde a administração demonstra suas políticas, planos, objetivos e metas estabelecidas para empresa como um todo.
O orçamento é uma previsão embasada na gestão de exercícios anteriores que norteia as ações para exercícios futuros, sendo uma peça de grande valia na orientação administrativa. Apesar de usar de informações passadas, ele traz uma previsão daquilo que deverá ocorrer em exercícios futuros, como resultado de um plano de ação administrativo (GOMES, 2000).
Para o processo orçamentário é preciso determinar algumas informações financeiras e operacionais como capacidade produtiva, condições mercadológicas, disponibilidade em caixa, taxa de câmbio a ser utilizada, taxa de inflação, percentuais de ajustes de salários, contratos e preço de vendas, entre outras informações, (CASTANHEIRA, 2008).
O objetivo principal do orçamento é o planejamento e o controle do resultado, por meio de um planejamento formal, uma coordenação efetiva e um controle dinâmico das operações da empresa. (BORNIA; LUNKES, 2007).
Figueiredo e Caggiano (2008, p. 20) complementam que também são objetivos do orçamento orientar a execução das atividades, coordenar os esforços de uma área especifica e de toda a empresa, otimizar o resultado global da empresa, reduzir gastos operacionais e facilitar a identificação das variações entre o que foi orçado e o realizado, permitindo assim implementar ações corretivas.
No entendimento de Welsch (1983) e Frezatti (2007) são benefícios do orçamento o fato dele facilitar a coordenação de atividades da melhor maneira; de permitir tomar as decisões antecipadamente sobre as ações; de proporcionar comprometimento dos gestores antes da implementação do plano; de promover maior transparência entre as áreas da empresa; de exigir a definição das funções e responsabilidades de cada área de resultado da empresa; de fazer com que o gestor se empenhe em utilizar de forma mais eficiente os recursos disponíveis; de proporcionar maior e melhor entendimento entre as áreas envolvidas; de instigar cada área e seus gestores a analisarem se os seus objetivos e desafios estão de acordo com as suas pretensões; de permitir a avaliação do progresso da realização dos objetivos e do desempenho das áreas e seus gestores.
Na mesma linha, Almeida et al, (2009) complementam que a utilização do orçamento traz como benefícios a comunicação de objetivos e metas aos gestores e de motivação para que sejam atingidos; a maneira como induz os gestores a refletirem sobre o futuro e assim planejá-lo; ser um instrumento de alocação de recursos e identificação de possíveis gargalos; de coordenar as atividades da organização e integrar os vários níveis hierárquicos; e de ser um instrumento de planejamento operacional
Além de ser uma ferramenta de previsão do que deverá ocorrer em exercícios futuros, o orçamento é também uma forma de controle onde os administradores orientam suas ações a partir dos limites instaurados no mesmo (GOMES, 2000).
Gomes (2000) afirma que para atingir os resultados planejados, é preciso que haja uma confirmação, durante a execução do plano, de que o mesmo vem sendo cumprido, e ao mesmo tempo comparar os dados obtidos com os orçados analisando os desvios ocorridos. Nesse ponto, será observado se o plano estava correto ou não. Se o plano estiver errado, pode-se utiliza-lo como aprendizado para planejamentos futuros, no entanto, se o plano estiver certo, analisam-se as diferenças que ocorreram entre o orçado e o realizado. Se as diferenças forem desfavoráveis é preciso que haja correção das mesmas para que sejam minimizados os efeitos, mas se as diferenças foram favoráveis procura-se otimizar melhor os recursos gerados em excesso (GOMES, 2000).
Para ser usado como uma ferramenta de gestão, o orçamento precisa impulsionar o planejamento, interagir com a estratégia, considerar indicadores de caráter não financeiro e observar o caráter comportamental. O orçamento deve contribuir para o alcance das estratégias e incitar o comportamento das pessoas para o mesmo (NASCIMENTO, 2006).
Em orçamentos tradicionais, as metas normalmente não são bem definidas, e os envolvidos no processo são parte da alta administração da empresa. Além disso, como já foi citado, os planos são elaborados a partir de orçamentos passados, e isso faz com que a geração de resultados tenha as mesmas falhas (GOMES, 2000).
Na opinião de Almeida et al, (2009) o orçamento deve ser mais interativo dentro da organização, trazendo para o processo pessoas de diferentes níveis hierárquicos, possibilitando que novas ideias sejam criadas e postas em prática, gerando melhores resultados para a organização como um todo. Sob esse aspecto, a organização que conseguir ter o orçamento de forma interativa, tem sobre as outras uma vantagem competitiva .
É preciso que os orçamentos sejam adaptados para atender as necessidades de cada organização em particular. O risco de ocorrerem erros comprometendo a saúde da organização será elevado caso o plano não se adequar ao nível de detalhamento, complexidade e agilidade das informações prestadas e manter-se o mais próximo possível da realidade da organização (SCHNORRENBERGER, et al, 2013).
2.3 Orçamento Base Zero (OBZ)
Um dos modelos de orçamento que tenta corrigir falhas do orçamento tradicional é o orçamento Base Zero. O mesmo “rejeita a visão tradicional que tem como base os exercícios passados para elaboração do plano”. O orçamento Base Zero projeta tudo como se estivesse sendo feito pela primeira vez (LUNKES, 2011, p. 86).
Sob o mesmo ponto de vista Bornia e Lunkes (2007) afirmam que o orçamento base zero tem a projeção dos dados em pacotes de decisões como se as operações estivessem começando da estaca zero. Além disso, existe a necessidade de justificar os gastos. Dessa forma, os gestores estimam e justificam os valores orçados como se a empresa estivesse iniciando suas operações.
Costa, Moritz e Machado (2007) explicam que o orçamento base zero constitui em uma técnica operacional de planejamento que exige dos gestores responsabilidade e cuidado na elaboração do orçamento da organização, em função de não levar em consideração valores de exercícios passados.
Um dos objetivos desse modelo de orçamento é a redução de gastos e despesas, almejando um aumento do resultado da empresa. Isso se deve ao fato de que as empresas gastam demasiadamente em processos administrativos e de apoio à produção, podendo ter grande possibilidade de ganho nesses se forem bem orçados, (GOMES, 2000).
Viver conforme os recursos disponíveis também faz parte dos objetivos do OBZ, para tanto, o mesmo analisa, reestrutura e elimina despesas, programas e projetos não econômicos. As atividades são analisadas em níveis de aumento de realizações e de custos correspondentes, partindo do zero, e então, avaliados e dispostos em ordem de prioridade, (GONÇALVES; SIDÔ, 2014).
As principais características e objetivos do orçamento base zero complementadas por Carvalho (2002, apud LUNKES, 2003) são de analisar o custo beneficio de todos os projetos, partindo de uma base zero; de focalizar objetivos e metas das unidade de negócio cujos recursos são consequência do caminho planejado; de assegurar a correta alocação de recursos com base no
foco do negócio; de aprovar o nível de gastos após a elaboração com base em critérios previamente definidos; de desenvolver forma participativa, com intensa comunicação entre as áreas; e de fornecer subsídios decisórios inteligentes para a gestão.
Para a cúpula administrativa, o orçamento base zero fornece elementos valiosos para a continuidade da organização como informações detalhadas a respeito do dinheiro necessário para realizar o pretendido; chama atenção para os excessos de esforço gerados entre os departamentos; concentra-se nas quantias necessárias para os programas, e não na variação percentual em relação aos anos anteriores, especifica prioridade entre os departamentos, avalia o desempenho de cada atividade e também dos gestores e demais envolvidos, (GOMES, 2000).
O orçamento base zero é processo de planejamento e controle operacional. Nesse processo, os gestores precisam justificar de forma particular e detalhada cada solicitação de recursos orçamentários, a partir do ponto zero. Tendo feito isso, as solicitações são avaliadas e classificadas em ordem de necessidade em diferentes etapas operacionais (SANTANNA, 2010).
Gomes (2000) complementa que são feitas análises das alternativas de cada atividade para atingir um resultado final desejado. Além disso, são identificadas opções para a realização parcial ou total das metas estabelecidas e os custos agregados a elas.
O orçamento final é obtido através da soma de custos identificados em pacotes de decisões particulares. Os pacotes de decisão são documentos que identificam e descrevem uma atividade específica de modo que a administração possa avalia-la e prioriza-la em relação às outras atividades e decidir aprova-la ou rejeitá-la, (SOUZA; BARBALHO; LIMA, 2010).
A administração tem no pacote de decisão um auxilio para realizar a alocação de recursos da melhor forma possível. Cada pacote inclui analise de custos, finalidades, alternativas e benefícios de cada atividade. Os gestores devem organizar seu plano orçamentário a partir dos pacotes para facilitar a tomada de decisão, (COSTA; MORITZ; MACHADO, 2007).
Enquanto o orçamento tradicional almeja uma interação entre os colaboradores da organização, a metodologia do orçamento base zero já traz consigo a essencialidade desse requisito. É essencial que haja comprometimento entre todos os envolvidos na organização para que tenha um melhor aproveitamento do processo orçamentário.
Com todas essas características, é possível afirmar que OBZ é também uma ferramenta de gestão empresarial que procura proporcionar o desenvolvimento de melhores praticas para a elaboração das atividades que representem melhores economias financeiras. Outra vantagem é
um maior controle dos gastos da organização, uma vez que as atividades que originaram essas despesas se tornam conhecidas, garantindo informações mais confiáveis para a elaboração do planejamento das metas e objetivos da organização, (COSTA; MORITZ; MACHADO, 2007).
Outras duas ferramentas de gestão complementam as técnicas do OBZ, o fluxo de caixa e a Demonstração do Resultado do Exercício. Com o fluxo de caixa os gerentes avaliam a autossuficiência do financiamento, do giro da empresa e também a capacidade de expansão com recursos próprios, (TOLEDO FILHO; OLIVEIRA; SPESSATTO, 2010).
Nas palavras de Zdanowicz (2012) com o fluxo de caixa busca-se um planejamento e controle mais exato dos recursos financeiros da empresa, no que diz respeito ao que entra e o que sai do caixa, sendo assim se faz necessário ter informações corretas e atualizadas sobre as estratégias de vendas, compras, produção e despesas operacionais, além dos estoques, valores a receber e a pagar.
Nesse sentido, o fluxo de caixa possibilita o acompanhamento de entradas e saídas de recursos financeiros, relacionando com as metas determinadas quanto ao capital de giro (capital a curto prazo) e investimentos (capital a longo prazo) de um determinado período, (TOLEDO FILHO; OLIVEIRA; SPESSATTO, 2010).
A Demonstração do Resultado do Exercício, apresenta as operações da empresa em um determinado período de tempo. Nesta, as contas de receitas e despesas são resumidas e demonstram o resultado do exercício no final do período estipulado, sendo ele lucro ou prejuízo. (BERNARDI, 2012).
Na DRE encontram-se informações imprescindíveis para a análise do desempenho da empresa. Segundo Basso (2011, p. 306), “a demonstração do resultado do exercício é o relatório contábil que sintetiza as operações que deram origem ao resultado de um determinado período ou exercício social”.
A DRE utiliza da estruturação do orçamento de vendas, de custos dos serviços prestados, das despesas operacionais, de impostos e de investimentos, para realizar a sua projeção e posteriormente confrontar o lucro estimado com o realizado, (MARTH; FEIL, 2014).
Na visão de Iudícibus e Marion (2010, p. 226) a demonstração do resultado do exercício é “um resumo ordenado das receitas e despesas da empresa em determinado período (12 meses). É apresentada de forma dedutiva (vertical), ou seja, das receitas subtraem-se as despesas e, indica-se o resultado (lucro ou prejuízo)”.
3 METODOLOGIA
A metodologia da pesquisa tem como objetivo padronizar a mesma e evidenciar o método utilizado na abordagem, as técnicas de conhecimento e os pensamentos do pesquisador.
A metodologia da pesquisa caracteriza-se, quanto à natureza, como aplicada, e conforme Silva e Menezes (2005), um dos objetivos da pesquisa aplicada “é gerar conhecimentos para aplicação prática e dirigidos à solução de problemas específicos, envolvendo verdades e interesses locais”.
Quanto à abordagem caracteriza-se como qualitativa, pois segundo Martins e Theóphilo (2009, p. 141) é uma “pesquisa naturalística, uma vez que para estudar um fenômeno relativo às ciências humanas e sociais é necessário que o pesquisador entre em contato direto e prolongado com o ambiente no qual o fenômeno está inserido”.
Quanto aos objetivos o estudo caracteriza-se como uma pesquisa descritiva, para Collis e Hussey (2005, p. 24) a pesquisa descritiva é aquela “que descreve o comportamento dos fenômenos. É usada para identificar e obter informações sobre as características de um determinado problema ou questão”.
Quanto aos procedimentos Técnicos, classifica-se como pesquisa bibliográfica, documental e estudo de caso. Conforme Vergara (2009, p. 4), “pesquisa bibliográfica é o estudo sistematizado desenvolvido com base em material publicado em livros, revistas, jornais, redes eletrônicas, isto é, material acessível ao público em geral”.
Para Martins e Theóphilo (2009) a pesquisa documental é aquela que busca informações em documentos que não foram publicados como, por exemplo, os relatórios, nos quais pode-se incluir o balanço patrimonial, a demonstração do resultado do exercício, relatórios gerenciais, etc. Enquanto que o estudo de caso, para Yin (2001, apud ZAMBERLAN et al, 2016, p. 99), “é uma investigação empírica que investiga um fenômeno contemporâneo dentro do seu contexto da vida real, especialmente quando os limites entre o fenômeno e o contexto não estão claramente definidos”.
Essa maneira de classificar a pesquisa e fazer o levantamento de dados auxilia no desenvolvimento do estudo de caso da empresa, pois possibilitam o maior conhecimento do assunto escolhido, através da interpretação de conceitos e aplicação na prática em propor um sistema orçamentário.
A coleta de dados baseou-se em estudos teóricos, com pesquisa bibliográfica e documental, além de realização de entrevistas com as pessoas envolvidas no processo analisado, para que dessa maneira elabore-se um diagnóstico do controle econômico e financeiro implantado na empresa hoje e a partir dele propor o sistema orçamentário base zero.
As entrevistas foram despadronizadas ou não estruturada, onde existe uma maneira de explorar os dados desejados com mais amplitude, sem seguir um roteiro previamente estabelecido.
De acordo com Lakatos e Marconi (2010, p. 79), “a observação é uma técnica de coleta de dados utilizada para se obter informações, mas não é apenas da maneira em ver e ouvir as coisas, mas também de analisar os fatos e fenômenos que almejam ser estudados”. Utilizou-se nesse estudo, a observação assistemática, não participante e individual.
A análise e interpretação dos dados adotados na elaboração desse artigo, com relação aos fundamentos conceituais são a Controladoria, orçamento, orçamento base zero. Os dados foram coletados nos documentos da empresa tendo como parâmetros as demonstrações contábeis dos dois últimos anos (2016 e 2017). Posteriormente para a elaboração da proposta de sistema orçamentário foram utilizadas planilhas e gráficos para alimentar e analisar os valores propostos para o orçamento e posteriormente para o seu acompanhamento
4 ANALISE DOS RESULTADOS
Neste item apresentam-se os dados históricos da empresa e a análise por semestre do faturamento, da folha de salários dos funcionários e também da DRE, assim como os quadros projetados para o exercício de 2018.
4.1 – Análise das receitas dos períodos anteriores
Embora a proposta deste artigo seja o orçamento Base Zero, analisou-se o faturamento de anos anteriores para ter um ponto de partida. Entre os anos de 2014 a 2017 houveram mudanças econômicas e incentivos dentro da empresa que alteraram as receitas, tanto positivamente quanto negativamente.
Quadro nº 01 – Faturamento por semestre corrigido
FATURAMENTO 1º sem/2014 2º sem/2014 % 1º sem/2015 2º sem/2015 % 1º sem/2016 2º sem/2016 % 1º sem/2017 % 1º sem 2026/2017 Vendas Auto Peças 816.937,28 909.140,07 11,29% 882.860,81 886.660,99 0,43% 704.801,57 771.905,90 9,52% 798.964,01 13,36% Devoçluçao Auto Peças 7.111,96 5.033,27 -29,23% 6.346,48 10.116,22 59,40% 4.254,26 3.710,64 -12,78% 4.923,38 15,73% SUB TOTAL 809.825,32 904.106,80 11,64% 876.514,32 876.544,77 0,00% 700.547,31 768.195,26 9,66% 794.040,63 13,35% Rec. Prest. Serviço 126.747,44 128.009,68 1,00% 207.755,97 201.307,03 -3,10% 172.699,25 207.069,86 19,90% 210.877,50 22,11% TOTAL GERAL 936.572,77 1.032.116,48 10,20% 1.084.270,29 1.077.851,80 -0,59% 873.246,56 975.265,12 11,68% 1.004.918,13 15,08% Simples 91.195,12 99.966,26 9,62% 111.829,13 117.745,39 5,29% 96.048,81 105.894,55 10,25% 110.491,05 15,04% TOTAL LIQUIDO 845.377,65 932.150,22 10,26% 972.441,16 960.106,41 -1,27% 777.197,75 869.370,57 11,86% 894.427,08 15,08% Fonte: Dados da pesquisa (2017)
O faturamento foi atualizado conforme os valores do IGPM para o ano de 2016 e analisado por semestre. Nesse contexto, destaca-se que houve crescimento no faturamento do primeiro para o segundo semestre de 2014 em10,20%. Este foi devido ao fato das vendas de peças terem crescido 11,29% e as devoluções terem diminuído 29,23%. A receita sobre prestação de serviço não teve grandes alterações em valores. Com o desconto do Simples Nacional, o faturamento liquido da empresa em 2014 teve um aumento de 10,26% do primeiro para o segundo semestre, sendo que janeiro, julho, agosto e dezembro foram os meses de maior movimento quantitativo, uma vez que esses períodos são remetidos as férias ou retorno das mesmas.
Já no ano de 2015, aconteceu o contrario, o faturamento liquido reduziu em 1,27% principalmente pelo fato de terem aumentado as devoluções em praticamente 60% de um semestre para o outro, enquanto as receitas não tiveram alterações significativas. Neste ano também janeiro, julho e agosto foram responsáveis pelos maiores valores de faturamento liquido. O ano de 2016 voltou a ter crescimento entre os semestres. As vendas de peças e serviços aumentaram, as devoluções diminuíram, e embora o simples tenha consequentemente aumentado em função do faturamento, o crescimento do primeiro semestre para o segundo semestre de 2016 foi de 11,86%. O ano de 2016 foi um pouco diferente do normal quando se refere aos maiores movimentos mensais. Neste, julho, setembro, novembro e dezembro foram os responsáveis pelos maiores movimentos. Setembro e novembro eram normalmente meses mais tranquilos, e nesse ano se provou ao contrario.
Quanto ao ano de 2017, não houve tempo hábil para analisar o segundo semestre como os outros anos. Dessa forma, considerou-se o primeiro semestre de 2016 para a análise, obtendo um resultado positivo de 15,08% de aumento no faturamento liquido da empresa. Nesse período, todos os valores relacionados aumentaram, porém, a prestação de serviço aumentou de forma
significativa com mais de 22% ocasionando o crescimento no final. O ultimo ano também foi atípico quanto aos picos de movimento. Nesse primeiro semestre, embora o aumento de faturamento tenha sido maior em todos os meses do primeiro semestre em relação ao primeiro semestre do ano de 2016, os meses que mais se destacaram foram maio e junho.
4.2 Análise das despesas com funcionários
O quadro de funcionários foi dividido entre os dois setores da empresa: Sessão de Peças e Oficina.
Quadro nº 02 – Funcionários
AUTOPEÇAS 1º sem/2016 2º sem/2016 % 1º sem/2017 %
Salario 24.432,58 37.981,12 55,45% 39.148,18 3,07%
FGTS 1.952,84 3.068,77 57,14% 3.575,38 16,51%
Férias e Décimo 4.722,82 7.341,75 55,45% 8.525,63 16,13%
Demissoes 531,87 - -100,00% 6.966,97 100,00%
SUB TOTAL 31.640,11 48.391,64 52,94% 63.173,67 30,55%
OFICINA 1º sem/2016 2º sem/2016 % 1º sem/2017 JUL
Salario 98.606,00 96.500,06 -2,14% 95.577,83 -0,96% FGTS 8.145,32 7.497,26 -7,96% 7.728,20 3,08% Férias e Décimo 19.060,54 18.653,46 -2,14% 18.475,19 -0,96% Demissoes 20.137,19 15.869,82 -21,19% 1.116,72 -92,96% SUB TOTAL 145.949,05 138.520,60 -5,09% 122.897,94 -11,28% TOTAL GERAL 177.589,16 186.912,24 5,25% 186.071,61 -0,45%
Fonte: Dados da pesquisa (2017)
O crescimento desta despesa no setor de peças do primeiro semestre de 2016 para o segundo foi de 52,94%, e na oficina teve uma redução de 5,09%. De forma geral, a despesa com esses funcionários aumentou 5,25%, considerando que houveram demissões e contratações nesse meio tempo. Entre o segundo semestre de 2016 para o primeiro semestre de 2017 houve uma redução de 0,45%, também havendo demissões e contratações nesse período.
4.3. Análise da Demonstração do Resultado do Exercício dos anos anteriores
A DRE foi analisada somente nos dois semestres de 2016 e o primeiro semestre de 2017. Vale a pena salientar que em 2016 foi um ano atípico na empresa e também na região onde se localiza em função de crise econômica.
Quadro nº 03 – Demonstração do Resultado do Exercício
Fonte: Dados da pesquisa (2017)
Na DRE, a Receita Operacional Bruta é a soma das vendas de Auto Peças com a Prestação de Serviço, representando os 100%. Nota-se que a mesma só teve crescimento do primeiro semestre de 2016 até o primeiro semestre de 2017, tanto de vendas de auto peças quanto de prestação de serviço. Nas deduções de receita, tem-se as devoluções de venda e o imposto do Simples Nacional, conforme o regime de tributação da empresa. No primeiro semestre analisado, as deduções das receitas representaram 11,43% da Receita Operacional Bruta, não tendo muitas variações para os semestres seguintes, apresentando 88,57% de Receita Operacional Liquida, também sem maiores variações.
O Custo da Mercadoria Vendida, também segue um valor mais ou menos padrão em relação a Receita Operacional Bruta, representando 45,44% no primeiro semestre de 2016, 43,35% no segundo semestre de 2016 e 43,37% no primeiro semestre de 2017. Dessa forma, o Resultado Operacional Bruto representa respectivamente, 43,12%, 45,46% e 45,20% da Receita Operacional Bruta.
As despesas Operacionais são as que representam maiores variações entre os semestres, sendo 41,75% no primeiro semestre de 2016, 38,37% no segundo semestre de 2016 e 41,24% no primeiro semestre de 2017. Assim, pode-se perceber que o segundo semestre de 2016 foi o mais lucrativo dentre os semestres analisados, representando um lucro liquido de 7,09% em relação à Receita Operacional Bruta. Entre os primeiros semestres de 2016 e 2017 percebe-se que em 2017 as vendas foram maiores assim como as despesas operacionais foram menores, mostrando um lucro liquido de 3,95% enquanto que o primeiro semestre de 2016 apresenta 1,37% de lucro liquido.
4.4 Proposta orçamentária para 2018
Essa é a primeira proposta orçamentária da empresa e por esse motivo optou-se pela metodologia do orçamento base zero.
Nesse primeiro momento de desenvolvimento, optou-se por projetar as receitas de auto peças pelo método tradicional a partir da análise dos períodos anteriores. As receitas de prestação de serviços da oficina foram projetadas a partir da análise das horas e dos custos gerados em contra partida da receita gerada.
Para o cálculo das horas produtivas da oficina utilizou-se o mês de julho de 2017 como base:
Quadro 04 – Cálculo das Horas Disponíveis
- Horas por funcionário: 220h
Sábados (1/2 expediente) e Domingos (-) 60h
- Intervalos: (-) 11,75h
- Horas produtivas por funcionário: (=) 148,25
Número de funcionários 5
- Horas totais disponíveis: 741,25 - Custo dos salários e encargos da Oficina: R$ 25.958,57 - Custo médio da hora da oficina: R$ 35,02 Receita bruta da prestação de serviços da oficina: R$ 40.970,00 Receita gerada por Hora média/funcionário R$ 55,27 Fonte: Dados da pesquisa (2017)
Analisando as informações do quadro 04, identificou-se que o valor da hora cobrada por serviço por funcionário é de R$ 55,27, enquanto a ideia da empresa seria de R$ 80,00/h. Com esse número de funcionários e com essa quantidade de horas produtivas, com o valor de R$ 80,00, a receita deveria ser de R$ 59.300,00. Esses valores seriam o ideal, significando um incremento de receita em 34,56%, entretanto esse aumento imediato impactaria diretamente nos clientes podendo trazer resultados negativos para a empresa. Nesse caso, sugere-se uma implantação gradativa, iniciando em 2018 com um aumento de 10% passando a hora média de R$ 55,27 para R$ 60,00.
Quadro 05 – Projeção de Faturamento para 2018
FATURAMENTO 1º sem/2018 2º sem/2018 %
Vendas Auto Peças 834.917,39 914.410,08 9,52%
Devoçluçao Auto Peças 5.144,93 4.487,50 -12,78%
SUB TOTAL 829.772,46 909.922,58 9,66%
Rec. Prest. Serviço 242.403,69 290.646,88 19,90%
TOTAL GERAL 1.072.176,14 1.200.569,46 11,98%
Simples 118.753,23 133.930,88 12,78%
TOTAL LIQUIDO 953.422,91 1.066.638,58 11,87%
Fonte: Dados da pesquisa (2017)
A proposta para 2018 do faturamento da empresa foi construída da seguinte forma: quanto a venda de auto peças, sugere-se aumentar 4,50% que é o programado para a inflação. As devoluções seguem a mesma logica. Já na receita de prestação de serviço, além do aumento da inflação, sugere-se aumentar 10% do valor da hora de serviço, para que gradativamente consiga chegar ao ideal para empresa. Pode-se perceber que o segundo semestre tende a ter um maior movimento que o primeiro, tendo um crescimento em vendas de peças de 9,52% e em serviços de 19,90%, gerando na receita liquida um aumento de 11,87%.
Quadro 06 – Projeção das despesas com Funcionários
AUTOPEÇAS 1º sem 2018 2º sem 2018 %
Salario 58.194,90 58.194,90 25,86% FGTS 3.475,30 3.475,30 1,54% Férias e Décimo 11.249,07 11.249,07 5,00% Demissoes 4.073,64 4.073,64 1,81% SUB TOTAL 76.992,92 76.992,92 34,21% OFICINA Salario 109.590,66 109.590,66 48,69% FGTS 9.642,08 9.642,08 4,28% Férias e Décimo 21.183,88 21.183,88 9,41% Demissoes 7.671,35 7.671,35 3,41% SUB TOTAL 148.087,97 148.087,97 65,79% TOTAL GERAL 225.080,89 225.080,89 100,00%
Fonte: Dados da pesquisa (2017)
A projeção dos salários levou em consideração 3,50% de aumento considerando-se o INPC (Índice Nacional de Preços ao Consumidor). As demissões foram calculadas com um percentual de 7% em cima do salario, sendo um percentual de prevenção, pois na medida em que
acontece alguma demissão o plano normalmente é de nova contratação. As despesas com mão de obra da oficina representam 65,79% das despesas com pessoal, enquanto que as despesas da auto peças representam apenas 34,21%. Em contraponto ao quadro de faturamento, pode-se analisar que o faturamento das peças é maior que o de serviços, no entanto, é preciso destacar que no faturamento da auto peças estão os produtos vendidos na prestação de serviços da oficina, ou seja, caso não houvesse a oficina instalada, haveria um outro plano de vendas que talvez não englobasse um custo salarial elevado como o presente na oficina.
Quadro 07 – Demonstração do Resultado Projetada
DRE 1º sem 2018 2º sem 2018 TOTAL %
Receita Operacional Bruta 1.077.321,08 1.205.056,95 2.282.378,03 100%
Receita Auto Peças 834.917,39 914.410,08 1.749.327,47 76,64%
Rec. Prest. Serviço 242.403,69 290.646,88 533.050,56 23,36%
Deduções da receita 123.898,16 138.418,37 262.316,54 11,49%
Devolução Venda 5.144,93 4.487,50 9.632,43 0,42%
Simples 118.753,23 133.930,88 252.684,11 11,07%
Receita Liq. De Vendas 953.422,91 1.066.638,58 2.020.061,49 88,51%
(-)CMV 457.715,82 487.094,44 944.810,26 41,40%
Resultado Op. Bruto 495.707,09 579.544,14 1.075.251,23 47,11% Despesas Operacionais 443.642,05 443.642,05 887.284,10 38,88%
(-)Despesas Gerais e Adm 218.561,16 218.561,16 437.122,32 19,15%
(-)Despesas com Pessoal 225.080,89 225.080,89 450.161,78 19,72%
Lucro Liquido 52.065,04 135.902,09 187.967,13 8,24%
Fonte: Dados da pesquisa (2017)
Na Demonstração do Resultado do Exercício projetadas tem-se em resumo as receitas de auto peças e de serviço dos dois semestres de 2018, ou seja, a receita operacional bruta, representando 100%. Dessa, deduz-se a devolução de venda e o imposto do Simples Nacional para obter a receita líquida de vendas com seus 88,51%,. Nota-se que o imposto representa 11,07% da receita bruta. Da receita liquida desconta-se o valor do Custo de Mercadoria Vendida, que representa 41,40%, obtendo-se o resultado operacional bruto. As despesas operacionais são compostas pelas despesas gerais e administrativas e com pessoal. As despesas gerais englobam pró-labore, salário do pessoal da limpeza e também da responsável pelo caixa da empresa, uma vez que o caixa é o mesmo para os dois setores, além disso, traz também o aluguel, água, luz, serviços com terceiros, software e etc.
Para as despesas gerais propôs-se como meta gastar R$ 20.000,00 como limite como forma de melhorar os resultados da empresa. Ainda nas despesas operacionais tem-se as despesas com pessoal o salário dos funcionários. Ao todo as despesas operacionais representam 38,88% da receita bruta. Desta forma, obtém-se um lucro liquido de 8,24% no total, tendo um lucro mais expressivo no segundo semestre.
CONCLUSÃO
Este estudo teve por objetivo desenvolver um sistema de orçamento empresarial baseado no método orçamentário Base Zero para instrumentalizar a gestão da empresa com uma ferramenta de gerenciamento que dê suporte ao planejamento e ao controle econômico e financeiro dos seus negócios.
Deste modo, foram analisados os faturamentos da empresa, separado pelos setores de auto peças e de serviços, desde o ano de 2014, suas despesas operacionais como folha de pagamento e outras despesas mensais como aluguel, agua, luz e etc do primeiro semestre de 2016 ao primeiro semestre de 2017, além também da DRE destes períodos, para que depois pudesse ser feita as projeções necessárias para o ano de 2018.
Antes das projeções, calculou-se o valor da hora atual da mão de obra de serviços, com a receita da oficina divida pelas horas disponíveis dos funcionários. Embora o valor da hora seja maior que o custo de salários, ainda assim o valor da hora media de R$ 55,27 é inferior do esperado pela empresa de R$ 80,00. Tendo isso definido, foi proposto para o faturamento da auto peças o aumento da inflação prevista, e para o setor de serviços, além da inflação, foi proposto um aumento de 10% no valor da hora, e não diretamente o que a empresa espera, para que esses aumentos não venham colocar em risco a clientela da empresa.
As despesas gerais foram calculadas pela inflação, e a folha de pagamento pelo INCP. O orçamento base zero foi mais diretamente aplicado nas despesas gerais de aluguel, luz, agua e necessidades diárias da empresa. A proposta aqui foi de controlar as despesas em RS 20.000,00 por mês.
Com todas as mudanças, o lucro liquido que no primeiro semestre de 2017 era de quase R$ 40.000,00 pretende aumentar pelo menos R$ 12.000,00 para o primeiro semestre de 2018, sendo que a perspectiva do segundo semestre é melhor ainda, totalizando um lucro liquido de 8,24% em relação a receita operacional bruta.
Quanto à questão problema de o Orçamento Base Zero poder contribuir no gerenciamento e planejamento econômico e financeiro de uma empresa autocenter, pode-se concluir que mais do que planejar um crescimento para empresa, o orçamento faz com que os gestores tenham controle diante das situações corriqueiras. Dessa forma podem administrar seus gastos e investimentos de uma forma consciente, podendo determinar prioridades sem equivoco e dessa forma conseguir resultados mais satisfatórios.
REFERÊNCIAS
ALMEIDA, Lauro Brito de; et al. A utilização do orçamento como ferramenta de apoio à formulação de estratégia, de controle d de interatividade: um estudo exploratório nas cooperativas agropecuárias da região sul do Brasil. Revista Contabilidade Vista & Revista. Belo Horizonte,
v.20, n.3, p.65-99, jul/set. 2009. Disponível em:
<http://www.redalyc.org/html/1970/197014573004/>
BASSO, Irani Paulo. Contabilidade geral básica. 4. Ed. Ijuí, Ed.Unijuí, 2011, 376p.
BERNARDI, Celia Rita. Orçamento empresarial aplicado em uma empresa de comercio de
veículos. Pato Branco. 2012.
BERTOLDI, Kilian Karine Teixeira; OLIVEIRA, Rosane Furlan de. Controladoria. 2003. Florianópolis.
BOFF, Marines Lucia; BEUREN, Ilse Maria; GUERREIRO, Reinaldo. Institucionalização de hábitos e rotinas da controladoria em empresas do estado de Santa Catarina. O&S. v.15, n.46,
jul/set. 2008. Disponível em: <
http://www.scielo.br/scielo.php?pid=S1984-92302008000300008&script=sci_arttext&tlng=pt>
BORINELLI, Marcio Luiz. Estrutura conceitual básica de controladoria: sistematização à luz da teoria e da práxis. 2006. Tese (Doutorado) – Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade, Universidade de São Paulo, São Paulo, 2006. 341 p.
BORNIA, Antonio Cesar; LUNKES, Rogério João. Uma contribuição à melhoria do processo orçamentário. Contab. Vista & Rev. v.18, n.4, p.37-69, out/dez. 2007. Disponível em: <http://www.redalyc.org/html/1970/197014737003/>
CASTANHEIRA, Dariane Reis Fraga. O uso do orçamento empresarial como ferramenta de
apoio à tomada de decisão e ao controle gerencial em indústrias farmacêuticas do médio porte. São Paulo. 2008.
CATELLI, Armando. Controladoria: uma abordagem da gestão econômica – GECON. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2001. 570 p.
COLLIS, Jill; HUSSEY, Roger. Pesquisa em Administração: Um Guia prático para alunos de graduação e pós graduação. 2.ed. Porto Alegre: Bookman, 2005. 349 p.
COSTA, Alexandre Marino; MORITZ, Gilberto de Oliveira; MACHADO, Filipe Menezes Vasconcellos. Contribuições do Orçamento Base Zero (OBZ) no Planejamento e Controle
de Resultados em Organizações Empresariais. Universidade Federal de Santa Catarina –
Departamento de Ciências da Administração – CAD/CSE – Campus Universitário de Trindade – Florianópolis, SC, 2007.
FIGUEIREDO, Sandra; CAGGIANO, Paulo Cesar. Controladoria: teoria e prática. São Paulo. Atlas. 4ª ed. 2008. 299 p.
FREZATTI, Fábio. Orçamento Empresarial: Planejamento e Controle Empresarial.4º ed. São Paulo: Atlas, 2007. 225 p.
GOMES, Regina Celi Vidal. O orçamento base-zero como técnica de planejamento
financeiro. Taubaté. 2000.
GONÇALVES, Ana Elisa; SIDÔ, Josiane de Fátima. Orçamento base zero. 2014.
IUDÍCIBUS, Sérgio de, MARION, José Carlos. Contabilidade comercial. 9 ed. São Paulo: Atlas, 2010, 432p.
LAKATOS, Eva Maria; MARCONI, Marina de Andrade. Fundamentos de metodologia
científica. 7. ed. São Paulo: Atlas, 2010. 297 p.
LUNKES, Rogério João; VERTUOSO, Olinto Melo. Orçamento de base zero – OBZ. Revista
Brasileira de Contabilidade - CFC. Brasília, v.32, n.144, p.53-65, nov/dez. 2003. Disponível
em: <http://rbc.cfc.org.br/index.php/rbc/article/view/509/310>
LUNKES, Rogério João; Manual de orçamento. 2. ed. 2. reimpr. São Paulo: Atlas, 2008. 176 p. ____________________; Manual de orçamento. 2. ed. 5. reimpr. São Paulo: Atlas, 2011. 176 p.
MAIA, Edilaine Aparecida; et al., O orçamento empresarial como forma de gestão. Pontifícia Universidade Católica de Minas Gerais – Núcleo Universitário do Barreiro – Belo Horizonte, MG, 2009 <http://sinescontabil.com.br/monografias/trab_profissionais/glaucia_01.pdf>
MARTH, Alécia; FEIL, Alexandre André. Implantação do orçamento base zero na gestão de uma empresa de radiofusão. ReAT – Revista Eletronica de Administração e Turismo. Porto
Alegre, v.5, n.3, jul/dez. 2014. Disponível em:
<https://www.periodicos.ufpel.edu.br/ojs2/index.php/AT/article/view/4368>
MARTINS Gilberto De Andrade; THEÓPHILO, Carlos Renato Metodologia da investigação
cientifica para ciências sociais aplicadas. SP. Ed. Atlas. 2ª ed, 2009. 250 p.
MARTINS, Orleans Silva. O planejamento em micro e pequenas empresas comerciais: planejamento através da controladoria. 2005. (Monografia) – Centro de Ciências Sociais Aplicadas, Departamento de Contabilidade, Universidade Estadual da Paraíba, Campina Grande,
PB, 2005. Disponível em: < http://br.monografias.com/trabalhos/planejamento-empresas/planejamento-empresas.shtml>.
MONTEIRO, José Morais; BARBOSA, Jenny Dantas. Controladoria empresarial: gestão econômica para as micro e pequenas empresas. Revista da micro e pequena empresa. Campo Limpo Paulista, v.5, n.2, p.38-59, mai/ago. 2011. Disponivel em: < http://faccamp.br/ojs-2.4.8-2/index.php/RMPE/article/view/194>
NASCIMENTO, Artur Roberto do. Avaliação do orçamento cmo instrumento de controle de
gestão: um estudo de caso em uma indústria de fertilizantes. Bauru. 2006
NASCIMENTO, Auster Moreira; BIANCHI, Márcia; TERRA, Paulo Renato Soares. A controladoria como um mecanismo interno de governança corporativa: evidências de um survey comparativa entre empresas de capital brasileiro e norte-amerciano. ABCustos – Associação
Brasileira de Custos. São Leopoldo, v2, n2, p.68-94, mai/ago. 2007. Disponivel em:
<https://abcustos.emnuvens.com.br/abcustos/article/viewFile/21/325>
OLIVEIRA. Luís Martins de; PEREZ Jr, José Hernandez; SILVA, Carlos Alberto dos Santos.
Controladoria estratégica. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2005. 238 p.
PADOVEZE, Clóvis Luís. Controladoria básica. São Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2004. 358 p.
PILLEGGI, Marcus Vinicius. As principais características de um empreendedor de sucesso: o empresário, solitário nas decisões, deve ter perseverança para não desistir. Revista Pequenas
Empresas Grandes Negócios. 2014. Disponível em:
< http://revistapegn.globo.com/Noticias/noticia/2014/07/principais-caracteristicas-de-um-empreendedor-de-sucesso.html >.
SANTANNA, Lonel Garcia. Proposta de aplicação do orçamento base zero em um
departamento financeiro de uma empresa multinacional. Porto Alegre. 2010.
SCHNORRENBERGER, Darci; et al. Utilidade percebida do planejamento orçamentários: estudo comparativo nas empresas do setor de comercio varejista de materiais de construção e de transporte coletivo. RAD – Revista Administração em Diálogo. São Paulo, vol.15, n.2, p.79-102. mai/ago. 2013. Disponível em: <https://revistas.pucsp.br/index.php/rad/article/view/12725> SILVA, Edna Lúcia da.; MENEZES, Estera Muszkat. Metodologia da pesquisa e elaboração
de dissertação. Florianópolis: 4.ed. Florianópolis: UFSC, 2005. Disponível em:
<https://projetos.inf.ufsc.br/arquivos/Metodologia_de_pesquisa_e_elaboracao_de_teses_e_dissert acoes_4ed.pdf>.
SIQUEIRA, José Ricardo Maisa de; SOLTELINHO, Wagner. O profissional de controladoria no mercado brasileiro – do surgimento da profissão aos dias atuais. Revista Contabilidade &
Finanças FIPECAFI – FEA – USP. São Paulo, v.16, n.27, p.66-77, set/dez. 2001. Disponível
SOUZA, Paulo Rogério Parodi de; BARBALHO, Claudio Reis; LIMA, Pollyana Nascimento Roberto de. Orçamento base zero com instrumento de gestão. Belo Horizonte. 2010.
TOLEDO FILHO, Jorge Ribeiro de; OLIVEIRA, Everaldo Leonel de; SPESSATTO, Giseli. Fluxo de caixa como instrumento de controle gerencial para tomada de decisão: um estudo realizado em microempresas. Revista de Contabilidade do Mestrado em Ciencias Contábeis
da UERJ. Rio de Janeiro, v.15, n.2, p.75-88, mai/ago. 2010. Disponível em: < http://www.e-publicacoes_teste.uerj.br/ojs/index.php/rcmccuerj/article/view/5501>
VERGARA, Sylvia C. Projetos e relatórios de pesquisa em administração. São Paulo: Atlas, 2009. 96 p.
WELSCH, Glem Albert. Orçamento empresarial. São Paulo. Atlas. 4ª ed, 1983. 397 p.
ZAMBERLAN, Luciano; et al. Pesquisa em ciências sociais aplicadas. Ijuí: Editora Unijuí, 2016. 208p.
ZDANOWICZ, José E. Finanças aplicadas para empresas de sucesso. São Paulo: Atlas, 2012, 288p.
