Turma e Ano: Flex A (2014)
Matéria / Aula: Direito Tributário / Aula 05 Professor: Mauro Luís Rocha Lopes Monitora: Mariana Simas de Oliveira
A
ULA05
CONTEÚDO DA AULA: (Continuação de espécies tributárias). Contribuição de melhoria. Empréstimo compulsório (1ª parte).
ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS (cont.)
Contribuição de melhoria
A contribuição de melhoria, ao lado da taxa, é considerada um tributo vinculado, tendo como fato gerador uma atividade estatal específica dirigida ao obrigado: a valorização de imóvel em decorrência de obra pública.
Prevê o art.145, III, da CRFB\88 (fonte normativa primária):
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:
(...)
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
A obra pública que se relaciona diretamente com o obrigado é somente aquela que valoriza o patrimônio imobiliário, apesar de a Constituição não fazer menção a isso. A jurisprudência já sedimentou o entendimento de que a valorização imobiliária deve estar sempre presente na hipótese de incidência de contribuição de melhoria.
Referida valorização não pode ser interpretada isoladamente, devendo ter estrita relação com a obra pública. Por exemplo, não se pode cobrar contribuição de melhoria se em determinada localidade foi realizada uma obra pública e, no mesmo período, houve uma valorização imobiliária decorrente de fenômenos mercadológicos.
A contribuição de melhoria é um tributo justo, embora pouquíssimo utilizado no Brasil. Quem custeia a obra pública é toda a sociedade. No entanto, se essa obra traz benefícios adicionais a uns poucos cidadãos que terão valorização do seu imóvel é justo que sejam chamados a custear uma parte maior da obra (note-se que ele já custeia como membro da sociedade).
As normas gerais da contribuição de melhoria são encontradas nos artigos 81 e 82 do CTN e no DL 195\67 (editado logo após o CTN), que, segundo a jurisprudência, convivem harmonicamente.
Desvalorização do imóvel. Nos casos em que em razão da obra pública ocorra a desvalorização do imóvel a questão será resolvida no plano da indenização, não se tratando de hipótese tributária.
Quando uma obra pública é realizada em parceria com setor privado, é possível a instituição da contribuição de melhoria?
R.: Considerando que o poder público teve custos com a obra, a resposta é afirmativa. Note-se que se houver deterioração de alguma obra pública já realizada, vindo o estado a recuperá-la, não cabe instituição do tributo em comento. É o caso típico do recapeamento da via pública: a valorização imobiliária, caso tenha ocorrido, se deu anteriormente quando foi realizada a via pública. Trata-se de manutenção de obra já realizada.
O STF tem julgados nesses casos, afirmando que o recapeamento de via já asfaltada não autoriza a cobrança de contribuição de melhoria, sendo requisito para ela a efetiva valorização do imóvel.
EMENTA:- Contribuição de melhoria. Recapeamento de via pública ja asfaltada, sem configurar a valorização do imóvel, que continua a ser requisito insito para a instituição do tributo, mesmo sob a egide da redação dada, pela Emenda n. 23, ao art. 18, II, da Constituição de l967. Recurso extraordinário provido, para restabelecer a sentença que julgara inconstitucional a exigência.:: (RE 116148, Relator(a): Min. OCTAVIO GALLOTTI, Primeira Turma, julgado em 16/02/1993, DJ 21-05-1993 PP-09768 EMENT VOL-01704-02 PP-00387)
Distinção entre contribuição de melhoria e taxa
A distinção entre contribuição de melhoria e taxa (tributos vinculados) é feita pela atividade estatal que autoriza a incidência tributária:
(i) Contribuição de melhoria: obra pública;
(ii) Taxa: exercício do poder de polícia ou prestação de serviço público.
A diferença entre poder de polícia e obra pública é simples. No entanto, pode ser mais árdua a tarefa de distinguir serviço público de obra pública. Existem dois critérios que permitem estabelecer as distinções entre obra pública de serviço público:
Obra pública Serviço público
bem público dela resultado fica pronto. o princípio da continuidade do serviço público.
O que atende ao interesse da coletividade não é a atividade em si, mas o seu resultado que é o bem público pronto e acabado.
O que atende o interesse público é a própria atividade.
E possível instituição de taxa de pavimentação asfáltica de rua?
R.: A atividade em si (fazer a pavimentação) atende ao interesse do povo? Não, o que vai atender é o resultado da atividade, ou seja, a rua asfaltada. Portanto, não seria o caso de taxa.
E a manutenção e conservação da via pública (limpeza, recapeamento períodos, etc.)? R.: A manutenção e conversão de via pública é um serviço, devendo ser feito de forma regular e contínua. No entanto, deve ser ressaltado que o simples fato de ser serviço público não gera a possibilidade de ser instituída a cobrança de taxa, pois nesse caso o serviço não é específico e divisível (uti singuli).
Competência
Prosseguindo, é competente para instituir e cobrar a contribuição de melhoria o ente da federação que tenha realizado a obra pública, podendo recuperar, dessa forma, parte ou totalidade do seu custo.
Regras gerais
As regras gerais da contribuição de melhoria estão previstas no CTN e no DL 195\67, podendo ser destacadas as seguintes:
Limites. A obrigação de pagar a contribuição de melhoria tem dois limites impostos pelo art.81 do CTN e art.4º do DL 195\67. Um trata do limite global que é o custo da obra, não podendo ser arrecadado mais do que a obra custou. O outro limite é o individual, ou seja, a contribuição de melhoria deve retratar a efetiva valorização do imóvel de cada contribuinte, sob pena de confisco.
CTN. Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado. (...)
DL. Art 4º A cobrança da Contribuição de Melhoria terá como limite o custo das obras, computadas as despesas de estudos, projetos, fiscalização, desapropriações, administração, execução e financiamento, inclusive prêmios de reembolso e outras de praxe em financiamento ou
empréstimos e terá a sua expressão monetária atualizada na época do lançamento mediante aplicação de coeficientes de correção monetária. (...)
Exemplo de limite individual: um imóvel valia R$ 100.000,00 antes da obra pública. Posteriormente a ela, passou a valer R$ 130.000,00. O máximo que o poder público pode cobrar do contribuinte é R$ 30.000,00. Se o poder público tributar em valor superior a R$ 30.000,00 haverá confisco, sendo objeto de tributação aquilo que o contribuinte tinha anteriormente à obra.
Individualização. A lei deve individualizar a obra, publicando um edital que contenha o memorial descritivo do projeto, o orçamento do custo da obra com a parcela do valor a ser financiado através da contribuição e a delimitação da zona imobiliária (art.82 do CTN e o art.5º, I, II e III do DL).
CTN. Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos: I - publicação prévia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto; b) orçamento do custo da obra;
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição; d) delimitação da zona beneficiada;
e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas; (...)
DL. Art 5º. Para cobrança da Contribuição de Melhoria, a Administração competente deverá publicar o Edital, contendo, entre outros, os seguintes elementos:
I - Delimitação das áreas direta e indiretamente beneficiadas e a relação dos imóveis nelas compreendidos;
II - memorial descritivo do projeto;
III - orçamento total ou parcial do custo das obras;
IV - determinação da parcela do custo das obras a ser ressarcida pela contribuição, com o correspondente plano de rateio entre os imóveis beneficiados. (...)
A lei deve estabeler, também, um prazo não inferior a 30 dias para que o contribuinte possa impugnar o edital, além de regulamentar o procedimento administrativo, sem prejuízo do acesso à instância judicial (art.81, II, III e arts. 6º e 7º do DL 195\67).
CTN. Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos: (...)
II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;
III - regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial.
DL. Art 6º Os proprietários de imóveis situados nas zonas beneficiadas pelas obras públicas têm o prazo de 30 (trinta) dias, a começar da data da publicação do Edital referido no artigo 5º, para a impugnação de qualquer dos elementos dele constantes, cabendo ao impugnante o ônus da prova. DL. Art 7º A impugnação deverá ser dirigida à Administração competente, através de petição, que servirá para o início do processo administrativo conforme venha a ser regulamentado por decreto federal.
O lançamento da contribuição de melhoria pode ser feito antes da finalização da obra?
R.: a obra pública pode não estar totalmente acabada, mas apenas parcialmente, para que seja cobrada a contribuição de melhoria. Mesmo não estado totalmente finalizada a obra causar a valorização do imóvel, caberá a incidência do tributo. No art.9º do DL 195\67 há autorização para tanto.
DL. Art 9º. Executada a obra de melhoramento na sua totalidade ou em parte suficiente para beneficiar determinados imóveis, de modo a justificar o início da cobrança da Contribuição de Melhoria, proceder-se-á ao lançamento referente a esses imóveis depois de publicado o respectivo demonstrativo de custos.
Responsabilidade pelo pagamento. De acordo com o art.8º, caput, do DL quem responde pela contribuição de melhoria é o proprietário do imóvel ao tempo do lançamento, se estendendo aos sucessores e adquirentes do domínio do bem:
DL. Art 8º. Responde pelo pagamento da Contribuição de Melhoria o proprietário do imóvel ao tempo do seu lançamento, e esta responsabilidade se transmite aos adquirentes e sucessores, a qualquer título, do domínio do imóvel.
Responsabilidade do locatário. Note-se que os §§ 2º e 3º do art.8 do DL 195\67, prevê a nulidade de disposição contratual que atribua ao locatário a responsabilidade pelo pagamento da contribuição de melhoria. Por outro lado, assegura ao locador o aumento do aluguel em até 10% ao ano sobre o que pagou a título de contribuição de melhoria:
DL. Art.8º. (...)
§ 2º No imóvel locado é licito ao locador exigir aumento de aluguel correspondente a 10% (dez por cento) ao ano da Contribuição de Melhoria efetivamente paga.
§ 3º É nula a cláusula do contrato de locação que atribua ao locatário o pagamento, no todo ou em parte, da Contribuição de Melhoria lançada sobre o imóvel.
Limite anual. O art.12 do DL 195\67 estabelece como limite anual para a cobrança da contribuição de melhoria a importância correspondente a 3% do valor venal atualizado.
DL. Art. 12. A Contribuição de Melhoria será paga pelo contribuinte da forma que a sua parcela anual não exceda a 3% (três por cento) do maior valor fiscal do seu imóvel, atualizado à época da cobrança. (...)
Imposto de renda. Com a valorização do imóvel o contribuinte terá que pagar, também, imposto de renda em razão do seu aumento patrimonial. Contudo, de acordo com o art.17 do DL será deduzido, para efeito de imposto de renda, a quantia recolhida a título de contribuição de melhoria:
DL. Art 17. Para efeito do imposto sobre a renda, devido, sobre a valorização imobiliária resultante de obra pública, deduzir-se-á a importância que o contribuinte houver pago, o título de Contribuição de Melhorias.
Rol de obras públicas
O rol das obras que podem ensejar a cobrança da contribuição de melhoria (desde que valorizado o imóvel) encontra-se no art.2º do DL 195\67:
DL. Art 2º. Será devida a Contribuição de Melhoria, no caso de valorização de imóveis de propriedade privada, em virtude de qualquer das seguintes obras públicas:
I - abertura, alargamento, pavimentação, iluminação, arborização, esgotos pluviais e outros melhoramentos de praças e vias públicas;
II - construção e ampliação de parques, campos de desportos, pontes, túneis e viadutos;
III - construção ou ampliação de sistemas de trânsito rápido inclusive tôdas as obras e edificações necessárias ao funcionamento do sistema;
IV - serviços e obras de abastecimento de água potável, esgotos, instalações de redes elétricas, telefônicas, transportes e comunicações em geral ou de suprimento de gás, funiculares, ascensores e instalações de comodidade pública;
V - proteção contra secas, inundações, erosão, ressacas, e de saneamento de drenagem em geral, diques, cais, desobstrução de barras, portos e canais, retificação e regularização de cursos d’água e irrigação;
VI - construção de estradas de ferro e construção, pavimentação e melhoramento de estradas de rodagem;
VII - construção de aeródromos e aeroportos e seus acessos;
VIII - aterros e realizações de embelezamento em geral, inclusive desapropriações em desenvolvimento de plano de aspecto paisagístico.
O rol do art.2º é taxativo, mas por ser abrangente dificilmente alguma obra não se enquadrará nele.
Imóvel de domínio público vs. contribuição de melhoria
A disposição do art.3º, §3º, a contrario sensu, e do art.2º, caput, ambos do DL 195\67, apontam para a impossibilidade de instituição e cobrança da contribuição de melhoria quando o imóvel valorizado for de domínio público.
No entanto, na época em que essas normas foram editadas era normal que a União concedesse isenções de tributos estaduais ou municipais. Entretanto, a partir da CRFB\88 é vedada a isenção heterônoma, ou seja, aquela concedida pela entidade que não tem competência para instituir o tributo (art.151, III, CRFB\88).
Art. 151. É vedado à União: (...)
III - instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios. Por essa razão, na opinião do professor, o DL 195\67, na parte em que veda a cobrança de contribuição de melhoria quando o imóvel valorizado for público, não pode ser aplicado aos Estados, DF e Municípios, sob pena de violação ao princípio da vedação de isenção heterônoma.
A imunidade recíproca que protege as entidades públicas (art. 150, VI, “a” da CF) diz respeito apenas aos impostos. A contribuição de melhoria, assim como a taxa, não é imposto, inexistindo na Constituição limitação de incidência de contribuição de melhoria sobre imóveis valorizados que sejam do domínio público.
Impor a isenção, como é feito no DL 195\67 na interpretação a contrario sensu do art.3º, §3º, não é possível, sendo certo que as disposições do DL nesse ponto somente são aplicáveis à União enquanto entidade tributante, já que ela pode se comprometer a não tributar imóveis de domínio público. A norma, nesse aspecto, deve ser considerada puramente lei federal, não devendo ser aplicada as Estados, DF e Município porque esses entes não podem ter a sua capacidade tributária tolhida por ato da União.
STF – Tributação indireta na contribuição de melhoria
Imagine-se uma fazenda localizada em um local ermo, havendo dificuldade de escoação da produção. Em determinado dia, o poder público inicia a construção de uma estrada cortando a fazenda, ocupando uma área privada sem cumprir as formalidades legais para construir a estrada. Nesse caso, há desapropriação indireta.
Qual é a natureza jurídica da desapropriação indireta? R.: Esbulho, ato ilícito: sendo a questão resolvida através de indenização.
Prosseguindo no exemplo, o dono da fazenda ajuíza uma ação para que se defina o valor da indenização, que, por sua vez, se baseia na área expropriada pelo poder público. Em sua defesa, o poder público afirma que o fazendeiro teve um benefício, pois com a estrada passando dentro da sua
propriedade a produção pode ser facilmente escoada. O estado pretende, assim, que seja abatido do valor da indenização da área expropriada o benefício trazido.
Contudo, o STF diz que o referido abatimento não é possível, pois configuraria uma forma de tributação indireta e a única forma de recuperação de custo de obra pública em função de valorização imobiliária dela decorrente é a contribuição de melhoria. Qualquer outra forma é tributação indevida. RE 109.585.
Empréstimo compulsório
O empréstimo compulsório está previsto no art.148 da CRFB\88:
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b".
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
No Brasil, após a promulgação da CRFB\88 nenhum empréstimo compulsório foi instituído. Aqueles instituídos anteriormente foram recepcionados.
Natureza jurídica
Já se disse que o empréstimo compulsório seria um contrato de empréstimo público. Essa corrente, todavia, está superada porque o aspecto coativo do empréstimo desnatura o contrato.
Também já se falou que a sua natureza jurídica seria de empréstimo compulsório ou de requisição temporária de capital. No entanto, esses entendimentos de igual forma encontram-se superados.
A doutrina majoritária se posiciona no sentido de que o empréstimo compulsório, de fato, é uma figura tributária, mas com uma peculiaridade: a cláusula de restituição.
Separando as duas obrigações que o compõem, não existe dificuldade em qualifica-lo como um tributo, pois a obrigação de recolher o empréstimo compulsório é tributária, ou seja, é uma prestação pecuniária, compulsória, em moeda, que não constitui sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade plenamente vinculada (conceito do art.3º do CTN).
A obrigação de restituir é reflexa, passiva do poder público e não contamina a obrigação inicial.
Registre-se que a súmula 418 do STF que diz não ser tributo o empréstimo compulsório está superada. No RE 111.954, o STF sepultou a orientação condita no enunciado, declarando-a obsoleta, já que foi editada antes da EC 01\69, que no art.21, §2º, II, determinou a aplicação do regime tributário ao empréstimo compulsório. Ademais, o empréstimo tributário está na Constituição dentro do capítulo do sistema tributário.
EMENTA: - EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO - DEC. - LEI 2.047, DE 20/7/1983. SÚMULA 418. A SÚMULA 418 PERDEU VALIDADE EM FACE DO ART. 21, PARÁGRAFO 2º, II, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL (REDAÇÃO DA EMENDA CONSTITUCIONAL 1/69). NÃO HÁ DISTINGUIR, QUANTO A NATUREZA, O EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO EXCEPCIONAL DO ART. 18, PARÁGRAFO 3º, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL, DO EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO ESPECIAL, DO ART. 21, PARÁGRAFO 2º, II, DA MESMA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. OS CASOS SERÃO SEMPRE OS DA LEI COMPLEMENTAR (CTN, ART. 15) OU OUTRA REGULARMENTE VOTADA (ART. 50 DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL). O EMPRÉSTIMO SUJEITA-SE AS IMPOSIÇÕES DA LEGALIDADE E IGUALDADE, MAS, POR SUA NATUREZA, NÃO A ANTERIORIDADE, NOS TERMOS DO ART. 153, PARÁGRAFO 29, 'IN FINE', DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL (DEMAIS CASOS PREVISTOS NA CONSTITUIÇÃO). O DEC. - LEI 2.047/83, CONTUDO, SOFRE DE VÍCIO INCURÁVEL: A RETROAÇÃO A GANHOS, RENDAS - AINDA QUE NÃO TRIBUTÁVEIS - DE EXERCÍCIO ANTERIOR, JÁ ENCERRADO. ESSA RETROATIVIDADE E INACEITÁVEL (ART. 153, PARÁGRAFO 3., DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL), FUNDAMENTO DIVERSO DO EM QUE SE APOIOU O ACÓRDÃO RECORRIDO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO NÃO CONHECIDO, DECLARADA A INCONSTITUCIONALIDADE DO DECRETO-LEI 2.047, DE 20.7.83. (RE 111954, Relator(a): Min. OSCAR CORRÊA, Tribunal Pleno, julgado em 01/06/1988, DJ 24-06-1988 PP-16117 EMENT VOL-01507-03 PP-00496 RTJ VOL-00126-01 PP-00330)
Constituição de 1967 com redação dada pela EC 01\69: Art. 21. Compete à União instituir imposto sobre:
(...)
§ 2º A União pode instituir: (...)
II - empréstimos compulsórios, nos casos especiais definidos em lei complementar, aos quais se aplicarão as disposições constitucionais relativas aos tributos e às normas gerais do direito tributário.
Competência
A partir da CRFB\88 somente a União pode instituir empréstimo compulsório, sendo fundamental que ela utilize lei complementar para a instituição do tributo em questão. Isso afasta, portanto, a possibilidade de instituição do tributo por medida provisória, já que ela não podendo tratar de matéria reservada à lei complementar (art.62,§1º, III1).
Hipóteses autorizadoras
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CRFB\88. Art. 62. Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá adotar medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso Nacional. (...) § 1º É vedada a edição de medidas provisórias sobre matéria: (...) III - reservada a lei complementar; (...).
Necessidade de custeio de despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, guerra
externa ou sua iminência (art.148, I, CRFB\88).
Não basta que a despesa seja extraordinária, ela deve ser decorrente de: (i) calamidade pública (anormalidade abrupta ou imprevisível causada por fatores naturais, como seca, enchente, terremoto, ou fatores humanos, como a guerra civil); (ii) guerra externa ou sua iminência.
É possível a instituição do empréstimo compulsório em caso de guerra interna?
R.: Se a guerra interna for capaz de gerar estado de calamidade será cabível a incidência do tributo.
Ainda que o Brasil não faça parte de guerra externa é cabível a cobrança de empréstimo compulsório?
R.: Quando se fala em guerra externa se imagina a participação do Brasil, mas se ele, por exemplo, é impedido de comercializar com os EUA por se negar a participar da guerra, a balança comercial do país será atingida e, evidentemente, causará despesa extraordinária. Assim, poderá ser instituído o tributo.
A questão acerca da iminência de guerra externa é difícil de ser explicada. A título de exemplificação, pode ser considerada iminência de guerra a aproximação de armadas estrangeiras, envio de tropas para forças de paz da ONU, etc.
É possível a instituição do empréstimo compulsório juntamente com o imposto extraordinário do art.154, II, da CRFB\882?
R.: É cabível essa cumulação, bastando que o poder público faça uma previsão. Por exemplo: é necessário para custear as despesas extraordinárias decorrentes de guerra externa que cada contribuinte pegue R$ 100,00. No entanto, R$ 40,00 serão devolvidos (empréstimo compulsório). Os outros R$ 60,00 serão cobrados a título de imposto extraordinário. Lembre-se: empréstimo compulsório – lei complementar; imposto extraordinário – lei ordinária ou, até mesmo, medida provisória.
No caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o
disposto no art. 150, III, "b", da CRFB\88
O art.150, III, b, da CRFB\88, refere-se à anterioridade:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
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CRFB\88. Art. 154. A União poderá instituir: (...) II - na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.
(...)
III - cobrar tributos: (...) ;
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou A hipótese prevista no art.148, II, para instituição de empréstimo compulsório é praticamente um cheque em branco, pois o Judiciário não dispõe de elementos necessários para auferir a necessidade (urgência ou relevante interesse social) do investimento.
Receita vinculada
A receita do empréstimo compulsório necessariamente deve ser vinculada e a sua cobrança não pode se perpetuar, devendo ser encerrada quando aquilo que lhe deu causa acabar (exemplo: fim da calamidade pública).
