CARLOS EDUARDO DO NASCIMENTO
O COMÉRCIO DE BENS INTANGÍVEIS NO MERCADO VIRTUAL E A
PROBLEMÁTICA DE SUA TRIBUTAÇÃO.
BRASÍLIA - DF
CARLOS EDUARDO DO NASCIMENTO
O COMÉRCIO DE BENS INTANGÍVEIS NO MERCADO VIRTUAL E A
PROBLEMÁTICA DE SUA TRIBUTAÇÃO.
Dissertação de Mestrado apresentada à
Universidade Católica de Brasília como
requisito parcial à obtenção do título de
Mestre.
Área de Concentração: Direito Internacional
Econômico e Tributário
Orientador: Professor Doutor Marcos Aurélio
Pereira Valadão.
BRASÍLIA - DF
O COMÉRCIO DE BENS INTANGÍVEIS NO MERCADO VIRTUAL E A
PROBLEMÁTICA DE SUA TRIBUTAÇÃO.
Carlos Eduardo do Nascimento
Dissertação de Mestrado defendida na Universidade Católica de Brasília, em
BANCA EXAMINADORA:
________________________________________________________________
Prof. Dr. Marcos Aurélio Pereira Valadão – Orientador
________________________________________________________________
Prof. Dr. Antônio de Moura Borges – Examinador Interno
Àqueles que sempre me apoiaram e acreditaram neste trabalho, por mais utópico que pudesse
parecer, por mais distante e improvável de conclusão que pudesse ser, enfim aos amigos de
verdade que sempre me incentivaram.
À Andréa Queiroz Fabri, a pessoa mais especial da minha vida, profunda conhecedora do
direito e das mudanças sociais, e que sempre esteve ao meu lado dando amplo e total apoio,
quer com seus ensinamentos, quer com seu carinho e força.
À Marta Beatriz Queiroz Fabri, Guilherme Queiroz Fabri e Hélio Fabri, que me acolheram
sempre de braços abertos e me aceitaram nesta tão amável família.
Aos meus pais, pelo apoio durante o tempo em que mais perto estávamos e pela infeliz
distância em que nos encontramos.
Ao meu irmão Junior, pelo exemplo de família que está construindo junto com sua Elaine,
Amanda e Bruno.
Ao José Luiz Guimarães do Amaral, que como um irmão, sempre me amou e me apoiou
desde a graduação e que sem a sua ajuda esta não seria possível.
Ao Luiz Roberto Guimarães do Amaral e a Eliana Silva do Amaral, pelo apoio incondicional
a todos os meus projetos de vida e pelo carinho nesta caminhada.
A Memória de Dona Rosa Maria Guimarães do Amaral e do Dr. João Roberto Silva do
Amaral, pelo carinho especial que me dedicaram em vida.
A Elza Maria Alves Canuto e Leonardo Alves Canuto, amigos e companheiros de escritório,
unidos por laços inexplicáveis.
Ao ex-aluno e atualmente colega Evercio Donizete de Oliveira, pela doação de sua brilhante
obra que tanto enriqueceu este trabalho.
Ao Professor Doutor Celso Maran de Oliveira, pelo acompanhamento e força sempre dadas
nas horas certas.
Ao Professor Eduardo Pimentel, exemplo de pessoa e profissional no qual espelho os meus
passos.
À Zilda Maria Rocha de Souza, ex-funcionária do Curso Exitus, onde iniciei meus
aprofundamentos nos estudos jurídicos.
À Direção Acadêmica da Faculdade Atenas de Paracatu na pessoa do Professor Delander da
Silva Neiva, irmão de coração conquistado no tempo.
Aos alunos da Faculdade Atenas de Paracatu pelos questionamentos, motivo de estudo e
aperfeiçoamento constante do professor, em especial aos ex-alunos Altair Gomes Caixeta,
Érika Tuyama e Stanley Wellington Andrade Porto, grandes parceiros.
Ao Professor Doutor Roberto Luiz Silva, ex-professor e amigo, profundo conhecedor do
Direito Internacional, que sempre me apoiou em minha caminhada acadêmica.
Ao Professor Doutor João Bosco Leopoldino da Fonseca, ex-professor e amigo, grande
estudioso do Direito Econômico, que tanto contribuiu com conselhos e comentários em suas
aulas na UFMG.
Ao Professor Doutor José Querino Tavares Neto, amigo, emérito constitucionalista, que em
suas aulas na UNAERP tanto me ensinou e pela oportunidade de seu saudável convívio.
Ao Professor Doutor Antônio de Moura Borges, pelo apoio sempre demonstrado e pelas
oportunidades oferecidas na UCB – Universidade Católica de Brasília.
À Professora Doutora Leila Bijos, pelas aulas, palestras e sua companhia sempre carinhosa,
alegre e salutar.
Ao Professor Doutor Roberto de A. Chacon de Albuquerque, profundo conhecedor do direito,
pelos conhecimentos e pela orientação parcial deste trabalho.
RESUMO
Esta dissertação analisa os aspectos tributários diferenciados no comércio
eletrônico de bens intangíveis, considerando as interferências desse tratamento em outros
ramos do direito. Como esse tipo de comércio tem crescido nos últimos anos, os Estados têm
se preocupado quanto à sua regulação tributária, posto não haver igualdade entre fornecedores
de bens intangíveis vendidos pela internet e fornecedores desses mesmos bens através do
comércio tradicional. Nessa última situação, não há como evadir a tributação sem incorrer em
crime, porque haverá um bem físico que contenha o imaterial (informação), que poderia ser
vendido via
download
e, neste caso, não há forma de a lei obrigar o pagamento do mesmo
tributo. A relação com o Direito Econômico existe exatamente porque o comércio de bens
pela internet pode prejudicar fornecedores que não vendem seus produtos pela rede
internacional, sobretudo quando esses bens são imateriais, já que não existem meios de
fiscalizar a tributação desses produtos devido à sua forma de venda, e isso gera a concorrência
desleal.
ABSTRACT
This dissertation analyses differential tax aspects in electronic commerce of
intangible goods considering interferences of this treatment in other branches of law. As this
type of trade has been increasing in recent years the States has been worried concerning its
tax regulation, since there is no equity between suppliers of immaterial goods through the
internet and suppliers of the same products in traditional trade. In this last situation there is
no way to evade taxes without turning to crime, because there will be a physical good
containing something immaterial (information) which could be sold by download, and in this
case there is not any legal form to oblige the payment of the tax over the selling of the same
product. The relation with economic law exists precisely because commerce of goods through
the internet may prejudice suppliers that do not sell goods by means of the international
network, especially when these goods are immaterial, as there is no way to fiscalize the
payment of taxes due to these operations and this generates unfair competition.
SUMÁRIO
INTRODUÇÃO
... 11
CAPÍTULO I - A INFLUÊNCIA DA TECNOLOGIA INFORMÁTICA NO
DIREITO.
... 13
1.1
- O Surgimento da Internet
... 14
1.2
– Apresentação da Internet
... 15
1.2.1
- Serviços e Negociações na Internet ... 16
1.3 – Aspectos Jurídicos da Internet
... 20
1.4 – Algumas Definições no Direito Brasileiro
... 23
CAPÍTULO II - O SISTEMA JURÍDICO TRIBUTÁRIO BRASILEIRO
... 25
2.1 - O Estado
... 25
2.2 - O Direito Tributário
... 26
2.3 - Tributo: conceito e classificação
... 27
2.4 - Legislação Tributária
... 29
2.5 – Limitações ao Estado
... 30
2.6 - A Obrigação Tributária
... 34
2.7 – O Crédito Tributário
... 39
2.8 – Repartição da Competência Tributária na Constituição de 1988
... 40
2.8.1 - Tributos Federais ... 40
2.8.2 - Tributos Estaduais ... 41
2.8.3 - Tributos Municipais ... 42
2.9 – Análise dos Tributos que Podem Afetar as Operações na Internet
... 43
2.9.1 - ICMS – Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ... 44
2.9.2 - ISS – Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza ... 49
2.9.3 – IR – Imposto de Renda ... 55
2.9.4 – II – Imposto de Importação ... 55
2.9.5 – IPI – Imposto sobre Produtos Industrializados ... 56
2.9.6 – PIS/COFINS IMPORTAÇÃO – ... 56
2.9.7 – CIDE – ... 57
CAPÍTULO III – O CONCEITO DE BENS INTANGÍVEIS
... 59
3.1.1 – Classificação de Bens Intangíveis ... 61
3.2 - O
Software
e a Sua Natureza Jurídica
... 62
CAPÍTULO IV - A Regulamentação Tributária dos Negócios na Grande Rede
... 66
4.1. As Leis Brasileiras e a Doutrina Brasileira sobre Comércio Eletrônico (
e-commerce
).
... 68
4.1.1 – Conceito ... 68
4.1.1.1 – Particularidades do comércio eletrônico ... 70
4.1.1.2 – O comércio eletrônico direto e indireto ... 71
4.2 – O Comércio Eletrônico no Âmbito Tributário
... 72
4.3 – “Mercadoria” para Fins Tributários: Noção de Uso Corrente ou de Direito
Positivo.
... 73
4.4 – “Mercadorias” e o ICMS: Sentido Resultante da Constituição Brasileira
... 75
4.5 - A Incidência do ICMS Sobre o Comércio Eletrônico Indireto – Bens Corpóreos
. 78
4.5.1 - O Comércio Eletrônico Indireto Entre Países Distintos e Dentro de um Mesmo País:
Pode Haver Incidência de ICMS? ... 80
4.5.1.1
- O comércio eletrônico indireto entre países distintos (Ex: Brasil x outro) ... 80
4.5.1.2 - O comércio eletrônico indireto dentro de um mesmo país (Brasil) ... 85
4.6 – A Incidência de Impostos sobre o Comércio Eletrônico Direto – Bens
Incorpóreos
... 87
4.6.1 - O Comércio Eletrônico Direto Dentro de Um Mesmo País e Entre Países Distintos . 88
4.6.1.1 - O comércio eletrônico direto entre países distintos ... 89
4.6.1.2 - O comércio eletrônico direto dentro de um mesmo país ... 93
4.7 – Procedimentos que Possibilitam a Fiscalização no Comércio Eletrônico Direto e
Indireto
... 95
4.7.1 – Obrigação de Sigilo a Cargo do Provedor ... 100
4.7.2 - Sigilo em Relação a Terceiros ... 103
4.7.3 - A Fiscalização Tributária x Proteção à Privacidade ... 103
4.7.4 - A Questão dos Limites da Tecnologia ... 106
4.7.5 - Soluções para o Fisco ... 106
CAPÍTULO V – BREVE ABORDAGEM DE DIREITO COMPARADO: Aspectos
Legais e Doutrinários
... 109
5.1 - O Sistema Normativo Argentino
... 109
5.2 - A Doutrina Argentina
... 109
5.4 - A Doutrina Francesa
... 116
5.5 - O Sistema Normativo Brasileiro
... 119
5.6 - A Doutrina Brasileira
... 119
CONCLUSÃO
... 121
REFERÊNCIAS
... 124
ANEXO 1 LEGISLAÇÃO ARGENTINA ... 129
ANEXO 2 LEGISLAÇÃO FRANCESA ... 147
ABREVIATURAS - GLOSSÁRIO
ARPANET – Advanced Research Project Agency
B2B – Business to Business – Comércio entre comerciantes
B2C – Business to Consumer – Comércio entre comerciante e consumidor
B2G – Business to Governement – Comércio entre comerciante e governo
CHAT – Conversação através de teclado pela Internet
COPYRIGHT – Direito de Cópia (Direitos do Autor)
CYBERSPACE – Espaço Cibernético (Espaço Virtual)
DOMAIN NAMES – Nomes de domínio – endereço de sites na internet
E-Commerce – Eletronic Commerce – Comércio Eletrônico
EMAIL – Eletrocnic Mail – Correio Eletrônico
Hardware – Parte física (computador em sí, ou acessórios)
Home Page – Paginá inicial de particulares, empresas ou governo registrada na Internet
ISP - Internet Service Providers - Provedores de Acesso à Rede
MILNET – Internet utilizada para fins militares, resultado da cisão da ARPANET.
OCDE - Organização para a Cooperação e o Desenvolvimento Econômico
OMC – Organização Mundial do Comércio
OMPI - Organização Mundial da Propriedade Intelectual
PCI – Ponto de Conexão à Internet
PSCI – Provedor de Serviço de Conexão à Internet
RNP – Rede Nacional de Pesquisa
SCI – Serviço de Conexão à Internet
Software – Programa de Computador
SVA – Serviço de Valor Adicionado
UE – União Européia
URL - Uniform Resource Locators
VOIP – Conversação via IP, ou seja por link da Internet com custos reduzidos
WEBPAGES – Páginas na Internet
INTRODUÇÃO
Na presente dissertação serão analisados, mais detalhadamente, dois
impostos com relação às operações ocorridas na Internet ou pela Internet, o ICMS – Imposto
sobre Circulação de Mercadorias e Serviços e o ISS – Imposto Sobre Serviços, o primeiro de
competência dos Estados e o segundo de competência dos Municípios e a possível aplicação
dos mesmos sobre operações comerciais e prestações de serviços que ocorrem devido à
existência da Internet, o que é chamado por estas novas tecnologias de
download
, ou seja, ou
o serviço é prestado ou a mercadoria é adquirida através de transmissão pela própria rede,
uma vez que estes produtos/serviços não exigem um suporte físico, pois se tratam de produtos
intangíveis. Apesar de existirem outros tributos que incidirão nas operações realizadas, ou na
internet, ou pela internet, tais como, Imposto de Renda, Imposto de Importação, Imposto
sobre Produtos Industrializados, CIDE Royalties e o PIS/PASEP COFINS, o estudo ficará
mais centralizado nos dois primeiros, devido ao fato de serem estes os que gravam mais
onerosamente os contribuintes nestas operações.
Para tanto, algumas elucidações indispensáveis para o desenvolvimento
desta dissertação serão feitas passando-se por conceitos básicos da informática em um
primeiro momento, para em seguida abordar a influência da tecnologia informática no direito
no primeiro capítulo, onde dentre outros tópicos será também explicitado como surgiu a
Internet, quais foram as alterações no cotidiano causada por esta, os serviços e as negociações
agora existentes após a criação desta nova modalidade de transação, a virtual, e
principalmente as alterações na legislação dos países envolvidos nestas.
Em um segundo momento será abordado o sistema jurídico tributário
brasileiro, explanando sobre a nossa formação estatal, as influências da tributação no Estado,
as espécies tributárias, a legislação tributária, as limitações impostas ao Estado no exercício
tributos que podem afetar as operações na Internet. Para em seguida explicitar sobre os bens
intangíveis e a classificação destes dentro das relações comerciais realizadas através ou não da
Internet.
No quarto capítulo será tratada da regulamentação tributária da Internet no
ordenamento jurídico brasileiro, constitucional, comercial e tributário, analisando o
tratamento dado as operações comuns (reais), para em outra análise, estudar a viabilidade de
aplicação destas normas nas operações realizadas na e pela Internet com os bens intangíveis.
No quinto capítulo serão analisadas as doutrinas e legislações do Brasil,
Argentina e França, o primeiro por ser o país objeto de principal análise desta dissertação, o
segundo por ser membro do MERCOSUL e ainda pela proximidade de relações com o nosso
país, já o terceiro país, por ser o precursor dos estudos e da elaboração da legislação de
tratamento do direito virtual.
A título de considerações finais, sem pretender esgotar o tema, que ainda
permite inúmeros estudos, serão apontados pontos positivos e negativos da análise da temática
CAPÍTULO I - A INFLUÊNCIA DA TECNOLOGIA INFORMÁTICA NO DIREITO
A evolução da tecnologia sempre traz consigo uma mudança nos hábitos e
comportamentos das pessoas. E destes novos relacionamentos humanos surgem novas
relações jurídicas, ou novos fatos jurídicos a serem objeto de regulamentação por parte do
Direito. Nunca, porém, o avanço da tecnologia se fez tão presente no cotidiano como ocorre
nos dias de hoje, com a informática. O fenômeno se destaca não só pela multiplicidade de
usos que se pode dar a um computador, mas também pela incrível popularização que esta
tecnologia alcançou, alterando sensivelmente o modo de vida em sociedade, como afirma Bill
Gates:
A revolução nas comunicações está apenas começando. Se desenvolverá ao longo de várias décadas e venderá de acordo com novas aplicações, novas ferramentas que satisfarão minuciosamente as necessidades não tidas atualmente. Durante os próximos anos, os governos, as empresas e os indivíduos terão que tomar decisões muito importantes. Estas decisões produzirão um impacto de modo que a rede informática se estenderá e aqueles que optarem por ela serão beneficiados.1
Apesar dos progressos na área, ainda resta um longo caminho a ser
percorrido e muito para descobrir a respeito da tecnologia. A realidade demonstra que devido
à velocidade com que os avanços estão ocorrendo, inevitavelmente os diferentes ramos do
saber serão afetados e por isto deveriam reagir rapidamente para enfrentar, da melhor forma
possível, estes problemas, na medida em que eles venham acontecendo.
A esta turbulência de mudanças, certamente o mundo do direito não poderá
deixar de se posicionar. No dia-a-dia apresentam-se novas situações que há três décadas atrás
não imaginávamos que poderia haver necessidade de sua regulamentação. Entre tais situações,
o mundo das telecomunicações é o que mais tem apresentado notórios e vertiginosos avanços,
requerendo desde algumas décadas uma maior perspicácia de alguns juristas que pouco a
pouco têm tentado cobrir as novas questões levantadas e suas conseqüências jurídicas.
Quando se fala em telecomunicações, merece ser mencionado tudo o que for
relacionado às redes informáticas, que dentro de pouco tempo será convertido em um
integrante indispensável de qualquer estabelecimento de negócios que pretenda estabelecer
um espaço seguro no mercado. Tais redes informáticas consistem em sistemas (conjunto de
elementos de um todo, que são coordenados entre si e que funcionam como uma estrutura
organizada) de computadores interconectados, permitindo o intercâmbio de informação entre
os mesmos, sendo a Internet a maior das redes no mundo todo, e é por isto que é chamada “a
rede das redes”, mais conhecida como “World Wide Web (WWW)”.
Pelo fato da maior rede do mundo, hoje, assumir um papel de relevante
importância na vida humana, torna-se passível da necessidade de regulamentação, uma vez
que influencia diversos aspectos do dia-a-dia das pessoas, devendo ser oferecido segurança,
no sentido de proteção legal, para todos aqueles que já dependem ou irão depender dela para
algum fim, pois encontram-se sujeitos a situações em que necessitam de uma legislação
protetora e preventiva.
1.1 - O Surgimento da Internet
Criada no final dos anos 60 nos EUA, a Internet surgiu como um projeto
militar que buscava estabelecer um sistema de informações descentralizado e independente de
Washington, para que a comunicação entre os cientistas e engenheiros militares resistisse a
um eventual ataque à capital americana durante a Guerra Fria.
22 PAESANI, Liliana Minardi. Direito de Informática: Comercialização e Desenvolvimento Internacional do
Inicialmente, era chamada de ARPANET, sendo uma rede fechada, aonde
somente os funcionários do Departamento de Defesa dos EUA possuíam acesso. A
ARPANET evoluiu e, no início dos anos 80, foi criada a MILNET, de uso exclusivo militar,
deixando a ARPANET para troca de outras informações.
No início de 1989, cerca de 80.000
3computadores já se encontravam
conectados, surgindo a Internet, que desde então passou a crescer e contagiar, cada vez mais,
o mundo todo, atingindo em setembro de 1998 – segundo a N.U.A. LDA
4– 148 milhões de
pessoas das mais diversas localidades do mundo que já a utilizavam para trocar mensagens
eletrônicas, “navegar” nas
home pages
, conversar nos programas de bate-papo e utilizar
vários programas distintos que permitem a interação daqueles conectados à grande rede.
Estimavam-se em 159 milhões de pessoas em todo o mundo, conectadas à rede, até o ano de
2001. Até 2003, as previsões apontavam para 510 milhões de pessoas interligadas à grande
inovação, em todas as partes do globo. Mas, sabe-se que hoje temos um universo de 1.076
milhões de usuários mundiais para uma população de 6.499 milhões, sendo que no Brasil dos
188 milhões de habitantes apenas 16% destes tem acesso a esta rede.
51.2 – Apresentação da Internet
A Internet é denominada comumente de
World Wide Web – WWW,
ou
simplesmente
Web,
que é a sua apresentação gráfica mais amplamente disseminada,
utilizando o tráfego de dados digitais para conexão remota a arquivos de dados, possibilitando
ao usuário
navegar
mais facilmente nesta grande rede.
3 Fonte: http://www.internetworldstats.com, capturado em http://www.e-commerce.org.br/STATS.htm, em 14 de
maio de 2007.
4 Fonte: http://www.nua.ie, acessado em 27 de dezembro de 2007.
5 Fonte: http://www.internetworldstats.com, capturado em http://www.e-commerce.org.br/STATS.htm, em 14 de
Atualmente existem várias aplicações para a Internet, entre elas a
apresentação e a visualização de dados e informações sob forma gráfica, a transferência de
informações ordenadas em arquivos armazenáveis e processáveis por computador, a
transferência de imagem e som, a consulta à distância a arquivos de dados, imagens e sons, a
comunicação entre dois ou mais terminais remotos. Tais características, operacionais e
instrumentais, estão proporcionando verdadeira revolução nas relações e interações dos
usuários, quer individuais, quer institucionais ou corporativos.
A Internet tende a absorver a comunicação telefônica, e já o faz, mesmo
que de maneira ainda singela, através do VOIP, mas em breve a comunicação pela
transmissão simultânea de som e da imagem em movimento, em tempo real, e a facilidade de
possibilitar todos os demais usos que o computador pessoal admite hoje e que crescem a
passos largos, dia-a-dia.
Nessa velocidade de tecnologias que proporcionam mudanças no mundo
real, a Internet já pode ser considerada uma nova “Revolução Industrial”, e foi denominada
por Peter Drucker, como a Revolução Tecnológica.
61.2.1 - Serviços e Negociações na Internet
Com a Internet surgiu uma atividade especializada, profissional, antes
inexistente, a qual veio com a disseminação do uso e o crescimento físico das conexões e
acesso à Internet: os provedores de acesso à rede (ISP’s, i.e., Internet Service Providers), os
quais possibilitam o acesso à rede. Eles eram 320 até o ano de 1999, e este número foi
reduzido, até o fim de 2000 a apenas 150,
7ou seja, no decorrer de apenas um ano, houve uma
esmagadora migração dos usuários de Internet, para os provedores de acesso gratuito e outros
pequenos provedores foram absorvidos por empresas maiores. Isto devido a onda de acesso
gratuito de novos provedores como: IG, Super 11, Terra Livre e Net-Gratuita, os quais já
contam com centenas de milhares de usuários, ampliando, assim, o número de usuários da
grande rede.
Nada vence a popularidade do e-mail, correspondência eletrônica, entre os
internautas brasileiros. Identifica-se no
(correio eletrônico) instrumento de
popularização da Internet, com utilidade tanto pessoal quanto institucional, ou seja, é através
dele que os usuários poderão se comunicar, enviando e recebendo mensagens, anexando
documentos em formato de textos, incluindo-se aí sons e imagens, gerados em outros
programas. É a forma básica de interação entre pessoas na Internet, possibilitando que uma
pessoa possa enviar e receber mensagens eletrônicas a partir de um
software
cliente de correio
eletrônico instalado no computador (ou no celular, televisão, etc.) e interligado a uma rede de
telecomunicações (telefone, ondas, cabo...); outros instrumentos como este em expansão, são
os programas de mensagens instantâneas, os sites de aviso e agendas virtuais.
Dentre os serviços mais utilizados prestados por portais da Internet podem
ser citados: o
chat
, que hoje virou um recurso didático nas escolas, invadindo até mesmo
corretoras
on line
; os sites de currículo, sendo mais de 30 deste gênero no Brasil; os sites de
cartões virtuais, que são também um novo nicho de mercado, para aqueles que desejam
investir neste “mundo virtual”.
A ferramenta de busca é outra característica funcional contida na Web. A
massa de dados é armazenada de modo inteiramente descentralizado na WWW e, para ser
7 Fonte: http://www.internetworldstats.com, capturado em http://www.e-commerce.org.br/STATS.htm, em 14 de
transformada em informação útil para alguém, é preciso identificar o seu conteúdo; ser de
alguma forma ordenada para que a informação reunida possa ser, quando necessária, acessada
por quem dela venha a fazer uso; e de certa forma referenciada para que possa ser outra vez
pesquisada e acessada (ou buscada), além de atualizada, quando devido, este fato tornou o
GOOGLE uma das empresas mais valiosas do mundo real/virtual.
8De acordo com as pesquisas do IBOPE, ler notícias é a quarta atividade
mais popular entre os internautas brasileiros. Só para se ter uma noção do potencial deste
ramo - que é a informação através da Internet -, o Portal Terra fechou um acordo milionário
com o grupo Estado, sendo que a nova tendência é o oferecimento de notícias para os leitores
através de celular,
pager
e
palmtops
, tornando-se mais uma modalidade de prestação de
serviço via Internet que tende a ser cada vez mais utilizada.
9Como um dos mais importantes e utilizados serviços da Web, podem ser
citados também os Bancos
on line
. Os brasileiros têm hoje pelo menos 4,5 milhões de contas
de banco na Internet. Bancos como: Bradesco (com 1,3 milhões de usuários), o Itaú (com 1,1
milhões de usuários), o Banco do Brasil (com 800 mil usuários) e outros que têm investido
neste setor de clientes virtuais, procuram proporcionar mais rapidez, eficiência e conforto para
os seus clientes.
10O e-commerce ou comércio eletrônico é outra modalidade que merece
notável destaque por crescer rapidamente a cada dia no mundo virtual. O assunto já tirou o
sono de muitos empresários e atrai cada vez mais a atenção dos investidores. Alguns portais,
como o E-Cobra, Revista Exame
11o elegeram como a mais promissora fonte de lucros na
Internet.
8 Info exame nº 168, ano 15, Ed. Abril, março/2000, "As mais mais da Web", p. 49 (44-51) 9 Idem. p. 48.
O comércio eletrônico para o consumidor final, ou o B2C (business to
consumer), ainda é tímido no Brasil, porém as vendas começaram a esquentar no último
trimestre do ano de 1999, começando, assim, a ser uma referência obrigatória no país,
deixando de ser insignificante. Segundo a Júpiter,
12em 2005 tivemos, cerca de 29,1 milhões
de brasileiros compradores
on line
, despejando mais de 4 bilhões de dólares na Internet e por
isso, não há quem ignore o seu potencial de crescimento explosivo e por isso tudo indica que
o Brasil será, de longe, o maior mercado da América Latina. No mesmo sentido, o presidente
da Abranet (Associação Brasileira dos Provedores de Internet), Antônio Tavares, se
manifestou: “Os americanos já descobriram que o lucro da Internet está no comércio
eletrônico e, pelo o que tudo indica, os brasileiros já estão descobrindo também."
13Hoje, os campeões de vendas
on line
no Brasil são os produtos de
informática, itens de supermercado, eletrodomésticos, cosméticos, livros e CDs. As lojas
on
line
que mais se destacam até o momento pelo seu potencial em faturamento/ano são: Itautec
(60 milhões/ano); IBM (6 milhões/ano); Sicilliano (3,9 milhões/ano); Shoptime (3,5
milhões/ano); Ponto Frio (3 milhões/ano); MicroSite (2,9 milhões/ano); Catálogo DTS (2,8
milhões/ano); Livraria Cultura (2,8 milhões/ano), Saraiva (2,1 milhões/ano).
14Os “garotos-propaganda” mais visíveis do comércio eletrônico são os leilões
virtuais, sendo também outra opção de comércio oferecido através da Web. Nos EUA eles
viraram uma epidemia e invadiram a Internet brasileira, desde o segundo semestre do ano de
1999.
O número de pessoas que compram produtos novos e usados pela rede
aumenta a cada dia. De acordo com a DataFolha, mais de 10% dos internautas brasileiros, de
12 Info exame nº 168, ano 15, Ed. Abril, março/2000, "As mais mais da Web". p. 51. 13 Idem. p. 44
um total calculado em 8 milhões, já compraram pela Internet. Apenas os leilões online
movimentaram 6,4 bilhões de dólares, de acordo com as pesquisas do Instituto de Pesquisas
Forrester Research.
15Nos sites de leilões encontra-se de tudo: carro, bicicleta, aparador de grama,
computador, roupas, pneus, boné do Ayrton Senna, uma série de outros produtos, sendo que
os campeões de venda são: produtos de informática (dentre eles o
Software
), CDs, livros e
vídeos.
Segundo Marcos Caetano, diretor de marketing do Lokau, um dos portais
pioneiros neste ramo, “O mercado eletrônico na América Latina está em ebulição e os leilões
virtuais têm tudo para dar certo no Brasil.”
16Prova disso são os dados da International Data
Corporation que segundo ela, os valores das transações online da América Latina foram de,
praticamente, zero em 1996 a 460 milhões de dólares em 1999. Até 2003, a consultoria
calculava que os negócios via
Web
na América Latina alcançassem 8 bilhões de dólares. A
cada mês o Lokau movimenta 4 milhões de reais em transações fechadas e o Brasil é
responsável por 90% desse volume.
171.3 – Aspectos Jurídicos da Internet
A Internet abre imensas possibilidades técnicas, tecnológicas, operacionais,
econômicas, culturais, de transformação social e está modificando e invadindo o mundo,
gerando um movimento em todos os âmbitos do conhecimento humano, inclusive o modo de
relacionamento e socialização na realidade. Contudo, a adaptação das legislações existentes
15 Info exame nº 168, ano 15, Ed. Abril, março/2000, "As mais mais da Web". p. 47. 16 Idem. p. 48.
para proteger situações inesperadas não será suficiente, de modo que se torna natural que
sejam estabelecidas normas e regulamentações a partir das experiências já existentes, sendo
que cada ramo deverá abrir um espaço e definir termos que possibilitem demarcar o território
nessa área inexplorada. Em outras palavras, não é difícil perceber que cada Estado deve ir
abrindo um espaço em suas próprias legislações a fim de que no momento em que for alterar a
postura, da hoje não-incidência, para uma não-incidência planejada e contabilizada, sejam
adotados os critérios corretos e claros quanto à matéria mencionada, de forma a se buscar a
integração normativa entres os Estados participantes, quaisquer que sejam eles.
Podem ser identificadas algumas das áreas de atividades na Internet e as
principais questões e interseções jurídicas assim suscitadas:
e-mail – chats –
direito à privacidade e à livre expressão;
webpages/sites –
direito à livre expressão;
copyrights –
uso autorizado de imagens e textos; proteção à propriedade
intelectual, por meio de patentes, e registro de marcas comerciais; uso de denominações de
URL (Uniform Resource Locators) ou
domain names
; tributação sobre atividades comerciais
na Web (comércio eletrônico e prestação de serviços
on line
);
Transações eletrônicas
(criptografia e segurança contra fraudes; repressão à
lavagem de dinheiro; evasão fiscal), tráfico de drogas, pedofilia, relações de consumo
oriundas de compras via Internet, violação de privacidade e de direitos autorais, calúnia,
difamação, roubo de senhas, tributação das operações
da
Internet e das realizadas
pela
Internet e que sem qualquer sombra de dúvida, devem ser analisadas de formas diversas tendo
em vista a sua diversidade de formas.
Existem vários empecilhos que dificultam a resolução de conflitos surgidos
vez que a Internet não possui fronteiras geográficas que sejam suscetíveis de aplicação de leis
locais. Neste sentido, articulou o diretor e co-fundador do
Media Lab do Massachusetts
Institute of Technology
, nada é local no
cyberspace.
Eu tenho a minha casa, minha
vizinhança, minha cidade, meu Estado, etc. no
cyberspace
, eu estou dentro ou fora.
18As relações virtuais e seus efeitos são realidade e a tendência é que ocorra
uma influência cada vez maior do mundo virtual sobre o mundo real, sendo por isso
extremamente necessária a adequação, adaptação e interpretação das normas jurídicas nesse
novo ambiente.
No Brasil, ainda não há nenhuma lei para regulamentar especificamente a
tributação do comércio eletrônico, porém já existia um projeto de lei em tramitação no
Congresso Nacional desde 1999, que já recebeu inclusive um substitutivo (PL 1.589/99 do
Dep. Luciano Pizzatto e PL 4.906/01 do Dep. Julio Semeghini respectivamente), os quais não
são projetos muito abrangentes, mas já marcam o inicío das legislações nesta temática e que
poderão desencadear um estudo mais aprofundado e a criação de uma legislação mais ampla.
O País deve acompanhar a tendência mundial, desenvolvendo grupos de trabalho como já
ocorre na União Européia, principalmente na França, nos Estados Unidos e também na
Argentina. É necessário que as transações efetuadas eletronicamente estejam acobertadas por
uma legislação que tenha como base as normativas internacionais sobre a matéria e com isso,
a possibilidade de harmonização entre estas e as brasileiras. Contudo será uma longa jornada
até que se chegue a este fim, uma vez que a palavra “eletrônico” embora presente no atual
Código Civil Brasileiro, ainda não foi devidamente abrangida em termos de “comércio
eletrônico” e por conseqüência, a validade dos documentos jurídicos eletrônicos ainda não é
total, havendo uma lacuna quanto a este aspecto no Direito Brasileiro.
Na presente dissertação será abordado apenas o aspecto tributário do
comércio eletrônico na Internet (
e-commerce
), quanto à comercialização dos produtos
“mercadorias” intangíveis.
1.4
– Algumas Definições no Direito Brasileiro
De acordo com a Portaria nº 148, de 31 de maio de 1995, do Ministro das
Comunicações (que aprovou a Norma nº 004/95 – Uso dos Meios da Rede Pública de
Telecomunicações para Acesso à Internet) Internet
“é o nome genérico que designa o
conjunto de redes, os meios de transmissão e comutação, roteadores, equipamentos e
protocolos necessários à comunicação entre computadores, bem como o “
software
” e os dados
contidos nestes computadores”
.
Assim, a Internet é a interligação de grandes redes de
computadores, de várias partes do mundo, que utilizam os mesmos padrões de transmissão de
informações, os chamados protocolos, por onde trafegam dados e conhecimentos, de âmbito
mundial, visando uma total liberdade quanto à troca de informações, tornando-se possível
uma integração universal. Esta rede é chamada “rede-mãe”, pois interliga outras redes entre
si.
A referida norma adotou outras definições, não menos importantes, com o
objetivo de regulamentar os meios da Rede Pública de Telecomunicações para o provimento e
utilização de serviços de conexão à Internet, sendo estas:
“Serviço de Conexão à Internet (SCI): nome genérico que designa serviço
de Valor Adicionado, que possibilita o acesso à Internet a Usuários e Provedores de Serviços
de Informação”;
“Serviço de Valor Adicionado: serviço que acrescenta a uma rede
utilidades específicas, ou novas atividades produtivas, relacionadas com o acesso,
armazenamento, movimentação e recuperação de informações”;
“Provedor de Serviço de Conexão à Internet (PSCI): entidade que presta o
Serviço de Conexão à Internet”;
“Ponto de Conexão à Internet: ponto através do qual o SCI (Serviço de
CAPÍTULO II – O SISTEMA JURÍDICO TRIBUTÁRIO BRASILEIRO
2.1 - O Estado
Weber criou a definição de Estado que se tornou essencial no pensamento
da sociedade ocidental: que o Estado é a entidade que possui o monopólio do uso legítimo da
ação coercitiva.
19Segundo Guilherme Henrique de La Rocque Almeida,
verbis
:
A definição de Estado varia de acordo com a perspectiva adotada pelo analista, o período histórico em que o estudo está sendo realizado e, principalmente, a posição ideológica de quem o define. Assim sendo, adotarei um conceito básico, sujeito a inúmeros aperfeiçoamentos: Estado é uma organização complexa que detém o poder político.20
Para que o Estado desenvolva suas atividades financeiras e alcance os seus
objetivos, necessita de recursos financeiros e, por este motivo, cabe a ele buscar tais recursos
e aplicá-los de forma mais benéfica à sociedade. A obtenção de recursos é obtida através da
atividade financeira, a qual é composta por três campos:
- receita:
é forma pela qual são obtidos os recursos patrimoniais, dos quais
se pode destacar o tributo; pode ser dividida em: receitas originárias, as quais são as que
provêm do próprio patrimônio do Estado, e poderão ser ainda patrimoniais e empresariais; e
as receitas derivadas, as quais são provenientes da arrecadação de tributos.
- gestão:
é a conservação e administração do patrimônio público;
- despesa:
consiste no emprego dos recursos patrimoniais para que possam
se realizar os fins visados pelo Estado.
19 WEBER, Max. Ciência e política: duas vocações. São Paulo: Martin Claret, 2003. p. 112.
20 ALMEIDA, Guilherme Henrique de La Rocque. O Estado como objeto de estudo: as diferentes visões do
O Brasil é um Estado Federal, o que significa dizer que possui governo
descentralizado em unidades autônomas, embora exista uma grande dependência financeira
dos Estados e Municípios.
2.2 - O Direito Tributário
O Direito Tributário é denominado como o conjunto de normas jurídicas
que regulam a ação estatal de tributar, ou seja, de exigir tributos.
21O Estado, no exercício de sua soberania, tributa. A instituição do tributo se
dá através de lei, aonde os atos posteriores à sua instituição, ou seja, a arrecadação e a
fiscalização constituem atividade administrativa vinculada. Neste sentido, para que a
instituição ocorra, há de ser efetuada obedecendo os termos constitucionais, nos quais se
encontram os princípios jurídicos fundamentais da tributação.
A relação tributária ocorre entre o
fisco –
o qual seria o Estado enquanto
desenvolve a atividade de tributação – e aquele que está diretamente obrigado ao pagamento
do tributo, sendo este o contribuinte obrigado a uma prestação tributária, seja qual for a sua
espécie. Assim, é possível conceituar o Direito Tributário como o ramo do Direito que se
ocupa das relações entre o fisco e as pessoas sujeitas a imposições tributárias de qualquer
espécie.
22Quando se estuda a relação de Direito Tributário, interessa ao tributarista ou
a quem quer que seja, verificar se determinado tributo é devido ou não, quando, a quem e
como deverá ser pago.
21 ICHIHARA, Yoshiaki. Direito Tributário. 15. ed. São Paulo: Editora Atlas, 2006. p. 73.
2.3 - Tributo: conceito e classificação
O artigo 3º do Código Tributário Nacional, visando eliminar divergências da
doutrina, trouxe o conceito de tributo que é legalmente determinado, sendo assim, o legislador
disse que “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se
possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante
atividade administrativa plenamente vinculada.”
Assim, para ser tributo, deve cumulativamente apresentar as seguintes
características:
a.
a prestação em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir deve ser
compulsória ou obrigatória;
b.
não deve ser decorrente de sanção de ato ilícito;
c.
deve ser instituído ou decorrente de lei; e
d.
deve ser cobrado mediante atividade administrativa plenamente
vinculada à vontade legal.
23Quando alguém tiver a obrigação de levar dinheiro aos cofres públicos,
estando de acordo com as características citadas acima, certamente estará diante de um
tributo, melhor dizendo, de uma imposição tributária.
Contudo, além de identificar genericamente a figura do “tributo”, é
necessário identificar também a espécie tributária que se enquadra a imposição tributária. O
artigo 5º do Código Tributário Nacional estabelece três espécies de tributos:
1.
impostos;
2.
taxas; e
3.
contribuições de melhoria.
Ressalte-se que alguns doutrinadores, tais como: Ives Gandra da Silva
Martins
24e Geraldo Ataliba
25adotam esta classificação, porém, a maioria dos doutrinadores –
Roque Antonio Carrazza,
26Sacha Calmon Navarro Coêlho,
27Hugo de Brito Machado,
28Alfredo Augusto Becker,
29dentre outros - adotam outro critério, divergente deste e
hodiernamente aceito pelo STF, que inclui no rol das espécies tributárias, não só as elencadas
no artigo 145 da CF/88, mas também as espécies dos artigos 148 e 149 do mesmo texto legal.
Os tributos, do ponto de vista da Ciência das Finanças podem ter diversas
classificações, das quais serão citadas apenas algumas que possuem maior relevância para o
sistema tributário brasileiro:
-
quanto à
espécie:
a classificação acima citada;
-
quanto à
competência impositiva:
os tributos são: federais, estaduais e
municipais;
-
quanto à
vinculação com a atividade estatal:
os tributos podem ser
classificados em vinculados – as taxas, contribuições de melhoria e as contribuições especiais;
e não-vinculados – os impostos;
30Cabe destacar que os impostos encontram-se classificados no Código
Tributário Nacional de acordo com a natureza econômica do fato gerador respectivo, sendo:
-
sobre o comércio exterior;
24 MARTINS, Ives Gandra da Silva. Tributação na Internet. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 2001. 25 ATALIBA, Geraldo. Hipótese de incidência tributária. São Paulo: Malheiros, 1998.
26 CARRAZA, Roque Antonio. Sujeito Ativo da Obrigação Tributária. São Paulo: RT, 1977.
27 COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário. 6. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2004. 28 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 28. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2007. 29BECKER. Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributário. São Paulo: Lejus, 1988.
- sobre o patrimônio e a renda;
-
sobre a produção e a circulação;
-
impostos especiais.
2.4 - Legislação Tributária
Os artigos 97 a 100 do Código Tributário Nacional descrevem as fontes do
Direito Tributário, suas características e funções dentro do sistema.
As fontes principais são:
1.
as normas constitucionais;
2.
as emendas à Constituição;
3.
as leis complementares;
4.
os tratados e as convenções internacionais;
5.
as resoluções do Senado;
6.
as leis ordinárias;
7.
as leis delegadas;
8.
as medidas provisórias;
9.
os decretos legislativos; e
10.
os decretos regulamentares.
A Constituição é, hierarquicamente, a norma escrita que dá validade às
declarada inconstitucional. Logo, dentre as normas que compõem as fontes principais, a
Constituição é a mais importante, por ser hierarquicamente superior a todas as normas.
2.5 Limitações ao Estado
Conforme aludido, cabe ao Estado instituir e arrecadar os tributos por ele
estabelecidos, contudo existem restrições a esta atividade estatal, com o intuito de proteger os
interesses dos contribuintes, ou seja, daqueles obrigados a pagar tributos ao Estado.
As limitações ao poder de tributar do Estado são trazidas pela Constituição
Federal, restringindo assim o poder estatal, de forma que este estará submetido à Lei.
Assim, existem diretrizes básicas, colocadas na Constituição Federal, a
serem respeitadas, dentre as quais destacamos:
- Dos direitos e garantias individuais:
de forma genérica, garantem os
direitos individuais do cidadão – e, consequentemente, dos contribuintes – de forma a garantir
os seus direitos sobre à propriedade particular. Neste sentido, dispõe o
caput
do art. 5º da
Constituição Federal: “Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza,
garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito
à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade.
Princípio da Legalidade:
a relação existente entre o contribuinte e o
Estado, conforme já mencionado, é uma relação jurídica, sendo necessário, então, que esta
relação seja disciplinada por lei. Assim, este é o princípio mais importante do ordenamento
jurídico brasileiro, por dispor que “ninguém é obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma
coisa senão em virtude de lei. Este princípio encontra-se no inciso II, do artigo 5º da
No Direito Tributário há uma especificação deste princípio, que é chamado
de princípio da legalidade tributária, o que significa dizer que “nenhum tributo pode ser
criado, aumentado, reduzido ou extinto, sem que o seja por lei.
31Assim, segundo o art. 97 do CTN, somente a lei pode estabelecer:
a)
a instituição de tributos, ou a sua extinção;
b)
a majoração de tributos ou sua redução, com as ressalvas que indica;
c)
a definição do fato gerador da obrigação principal e do seu sujeito
passivo;
d)
a fixação da alíquota do tributo e de sua base de cálculo, com as
ressalvas que menciona;
e)
a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus
dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;
f)
as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários,
ou dispensa ou redução de penalidades.
Além do dispositivo constitucional do artigo 150,
verbis:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
Cabe destacar que as normas gerais que se referem aos tributos serão sempre
tratadas pela lei complementar, é o que dispõe o atual disciplinamento do processo legislativo
brasileiro, no artigo 146, III da CF/88. Assim, o Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172 de
25.10.66), foi recepcionado pela atual Constituição como se lei complementar fosse – artigo
146. Da mesma forma, a doutrina e a jurisprudência consideram que o Código Tributário
Nacional enquadra-se na categoria de lei complementar, pois como disse Aliomar Baleeiro “O
Código Tributário é a lei das leis tributárias.”
32É exceção ao princípio da legalidade tributária a alteração de alíquotas do
Imposto de Importação, Imposto de Exportação, do IPI e do IOF (operações financeiras,
câmbio e outras), conforme disposto no parágrafo 1º, art. 153, da Constituição Federal. Esta
alteração pode ocorrer por simples ato do Poder Executivo.
- Princípio da anterioridade:
pelo princípio da anterioridade, nenhum
tributo será cobrado, em cada exercício financeiro, sem que a lei que o instituiu ou aumentou
tenha sido publicada. A Constituição veda expressamente a cobrança de tributo “no mesmo
exercício financeiro em que o Estado arrecada o tributo. Com isto, o contribuinte pode efetuar
o planejamento anual das suas atividades econômicas, sem a incerteza quanto ao ônus
tributário a ser considerado.
33-
Princípio da Noventena:
pelo princípio da noventena, as Contribuições a
que se refere o artigo 149 da CF/88 não poderão ser cobrados antes que transcorra o prazo
mínimo de 90 da data de vigência da lei que tiver instituído ou alteradas estas. Elemento
semelhante foi inserido no artigo 150, III, c da CF/88 com o advento da EC 42/03.
- Princípio da Igualdade:
no
caput
do artigo 5º da Constituição Federal
está contido o princípio da igualdade, quando diz que: “todos são iguais perante a lei, sem
distinção de qualquer natureza”. E, complementando, o artigo 150, inciso II da Constituição
diz ser vedado “instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação
equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles
32 BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. Atualizado por DERZI, Misabel de Abreu Machado. 11. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2001. p. 326.
exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos.”.
Este princípio é a projeção, na área tributária, do princípio geral da isonomia jurídica, o que
significa dizer que todos são iguais perante a lei.
- Princípio da competência tributária:
a entidade tributante há de
restringir a sua atividade tributacional àquela área que lhe foi delimitada pela Constituição, ou
seja, o Ente Político deve atuar nos limites da parcela de poder impositivo que lhe foi
atribuída.
- Princípio da capacidade contributiva:
o tributo não pode ser exigido de
forma que inviabilize o negócio do contribuinte, pois se o fosse, seria inviável à própria
entidade tributante. Por isso, as exigências tributárias têm que ser medidas de acordo com as
possibilidades de pagamento pelo contribuinte, de modo que não inviabilize as suas finanças.
É o que reza o parágrafo 1º, art. 145 da Constituição Federal: “sempre que possível, os
impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a
capacidade econômica
do
contribuinte”. (grifo nosso).
- Princípio da vedação do confisco:
a Constituição, em seu artigo 150,
inciso IV, preceitua que: “é vedado utilizar tributo com efeito de confisco”. Este princípio
pode ser invocado pelo contribuinte sempre que este entender que o tributo lhe está
confiscando os bens. Assim, nota-se a semelhança deste princípio com aquele citado acima -
capacidade contributiva - uma vez que o tributo com efeito confiscatório fere o direito à
propriedade garantido constitucionalmente. O caráter confiscatório do tributo deverá ser
analisado em função do sistema, o que significa dizer, em face da carga tributária resultante
dos tributos em conjunto e, caberá ao Judiciário dizer quando um tributo é confiscatório,
- Liberdade de tráfego:
este princípio vem implícito no artigo 150, inciso
V, da Constituição Federal, o qual veda às entidades tributantes que as mesmas estabeleçam
qualquer limitação ao tráfego de pessoas ou bens, através de tributos interestaduais ou
intermunicipais, ou seja, é proibido a instituição de tributo que tenha como hipótese de
incidência o elemento essencial de transposição de fronteira interestadual ou intermunicipal.
34- Uniformidade Geográfica:
É uma vertente do princípio da igualdade, na
medida em que proíbe a União de estabelecer tratamento desigual, relativamente aos tributos
de sua competência, com relação às demais pessoas políticas, de modo a prejudicar umas em
benefício de outras. Segundo as palavras de Paulo de Barros Carvalho,
verbis
:
É fácil ver, nas suas dobras, mais uma confirmação do postulado federativo e da autonomia dos Municípios, posto que o constituinte vedou a eventualidade de qualquer distinção ou preferência relativamente a um Estado, a um Município ou ao Distrito Federal, em prejuízo dos demais.35
É importante ressaltar que uma desigualdade tributária motivada pela
seletividade em função da essencialidade, que ocorre no ICMS ou no IPI, ou por alguma razão
extrafiscal, como se vê nos impostos aduaneiros, não configura desigualdade violadora deste
princípio.
2.6 - A OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA
A relação existente entre o Estado e as pessoas sujeitas à tributação não é
apenas uma relação de poder, mas sim uma relação jurídica. A relação tributária surge quando
ocorre um fato previsto em uma norma, sendo capaz de produzir algum efeito.
36Esta norma
há de ser uma lei em sentido estrito, ou seja, que seja lei tanto em sentido formal como em
34 MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 28. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2007. p. 31.
sentido material. Desse modo, a lei descreve um fato e atribui a este a função de criar uma
relação entre alguém e o Estado. Quando ocorre o fato, que no Direito Tributário é
denominado
fato gerador
, ou
fato imponível
, nasce a relação tributária, aonde existe o
dever
de alguém (sujeito passivo da obrigação tributária)
e o
direito
do Estado (sujeito ativo da
obrigação tributária).
Esclarecido o que vem a ser a obrigação tributária e os elementos que a
integram, cabe esclarecer que ela pode ser principal ou acessória.
A obrigação tributária será principal quando o seu objeto for uma
prestação
de natureza patrimonial, ou seja, é sempre uma quantia em dinheiro, a que estará obrigado o
sujeito passivo, o que significa dizer, nos termos do direito privado, que a obrigação principal
é uma obrigação de dar.
A obrigação será acessória quando o seu objeto não for de natureza
patrimonial, vale dizer que, nos termos do direito privado, o sujeito passivo estará obrigado a
uma obrigação de fazer, em sentido amplo.
Hugo de Brito Machado
37define a obrigação tributária como “a relação
jurídica em virtude da qual o particular (sujeito passivo) tem o dever de prestar dinheiro ao
Estado (sujeito ativo), ou de fazer, não fazer ou tolerar algo no interesse da arrecadação ou da
fiscalização dos tributos, e o Estado tem o direito de constituir contra o particular um crédito”.
De acordo com o artigo 113, parágrafos 1º e 2º - respectivamente - do CTN,
na obrigação tributária principal há o dever do sujeito passivo de pagar o tributo, ou a
penalidade pecuniária, sendo o seu cumprimento sempre de conteúdo patrimonial, e na
obrigação acessória, há o dever de fazer ou não fazer, ou também de tolerar o que preceitua a
legislação tributária quanto ao interesse de arrecadação ou fiscalização dos tributos, como por
exemplo: emitir uma nota fiscal, não receber mercadoria sem a documentação exigida
legalmente, admitir que o fisco fiscalize livros e documentos de um estabelecimento
comercial. Quando o sujeito ativo deseja exigir estas prestações, não poderá fazê-lo de forma
tão simples e, para isto, este tem o direito/dever de elaborar contra o sujeito passivo um
lançamento, ou seja, são lançados os valores que a entidade tributante (sujeito ativo) diz ter o
direito de arrecadar e o sujeito passivo o dever de pagar. Assim, através do lançamento é
criado o crédito sendo, este sim, exigível.
Vale ressaltar que a obrigação tributária decorre de lei, a qual cria o tributo e
estabelece as hipóteses em que o mesmo será devido. Acontecendo esta hipótese, surge a
obrigação tributária, e a sua existência independerá da vontade das pessoas envolvidas.
A obrigação tributária tem como fontes: a lei e o fato gerador. Por isso, se
conclui que não haverá obrigação tributária sem determinação legal da hipótese de seu
surgimento. Para que a obrigação tributária exista, deve haver, além da descrição legal, a
ocorrência do fato descrito na aludida hipótese, o qual é o chamado fato gerador. Assim,
obrigação tributária é a previsão legal que prevê uma hipótese de incidência mais a
concretização desta através do fato gerador.
O artigo 114 do CTN preceitua, segundo alguns autores, de forma
equivocada, que: “o fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como
necessária e suficiente à sua ocorrência”.
Logo, o fato gerador neste contexto é um fato previsto em lei que somente o
será por estar devidamente descrito por lei, que é o instrumento próprio para definir a situação
cuja ocorrência gera a obrigação tributária principal. Conclui-se que se não ocorrer a situação
suficiente para que surja a obrigação tributária.
A corrente doutrinária que afirma equivocada a definição de fato gerador
como a preceituada neste artigo, afirma que, seria esta a definição de Hipótese de incidência e
não de fato gerador, dentre eles o Emérito Professor Sacha Calmon Navarro Coêlho.
38Nos dizeres do artigo 115 do CTN, o fato gerador da obrigação acessória é
qualquer situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato
que não configure obrigação principal e esse fato gerador pode ser definido pela legislação, e
não apenas pela lei.
Acontecendo determinada situação na qual um comerciante promove a saída
de mercadorias de seu estabelecimento comercial, estará nascendo as duas obrigações, a
principal que é a de pagar o imposto (neste caso, o ICMS) pela saída – venda – da mercadoria
e também a acessória, que é a emissão da nota fiscal correspondente à mercadoria vendida.
De acordo com o artigo 119 do CTN, o sujeito ativo é a pessoa jurídica de
direito público titular da competência para exigir tributos e sobre eles legislar. Assim, o
sujeito ativo é o titular do direito subjetivo de exigir a prestação pecuniária, só podendo ser
uma pessoa jurídica de direito público, ou seja, a União, ou o Estado, ou o Distrito Federal ou
o Município.
A entidade tributante poderá exigir diretamente ou por delegação a entidade
pública instituída por ela. Neste caso, o que está sendo delegado pela entidade tributante é a
capacidade tributária entendida como poder de arrecadar, fiscalizar, etc.
39e não a
competência tributária de legislar, de instituir e aumentar tributos, pois esta é indelegável.
38 COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário. 6. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2004. p. 395.
