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Considerações iniciais.
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Fundamento do Parecer PGFN/CAT 200/2013.
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Análise do Parecer.
⁻ Desde o início da adoção das novas normas contábeis buscou-se a adoção da chamada neutralidade tributária.
⁻ Com redações diversas, nesse sentido há regras nas Leis nº 11.638/2007 e 11.941/2009.
⁻ No entanto, sempre houve certas dúvidas quanto ao alcance dessa neutralidade tributária.
⁻ Especificamente sobre o tema da isenção de dividendos, não houve muita discussão:
• Em alguns artigos doutrinários, o tema foi tratado brevemente.
• Em algumas poucas ocasiões, integrantes da Receita Federal manifestaram sua opinião pessoal (insistindo não ser oficial) de que dividendos isentos seriam aqueles calculados com base nas normas contábeis vigentes antes da Lei nº 11.638/2007.
- Inexistência de qualquer manifestação oficial.
- Divulgação do Parecer PGFN/CAT 202/2013.
- Reunião de várias entidades (como a ABRASCA) com a PGFN.
- Ponto central do Parecer é o alcance dos efeitos da neutralidade tributária das novas normas contábeis.
- Nesse sentido, destacam-se estes trechos:
• “Dos dispositivos constantes acima reproduzidos, o que se pode entender por adoção legal da neutralidade é irretocável: Um montante de receita contábil gerado exclusivamente pelos novos métodos e critérios contábeis não deveria,
sob qualquer hipótese, ser considerada para fins tributários.” (Nota COSIT
nº 16/2012, reproduzida no Parecer PGFN - destaquei).
• “Com efeito, a intenção do RTT foi manter os critérios contábeis previstos na Lei nº 6.404, de 1976, antes do advento da Lei nº 11.638, de 2007, de forma a que as novas regras contábeis não influenciassem a apuração dos tributos respectivos (IRPJ, CSLL, PIS/COFINS).”
• “Efetivamente, os artigos 15 e 16 da Lei nº 11.941, de 2009, expressamente determinam a observância, para fins tributários, dos métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, até que entre vigor lei que discipline os efeitos tributários desses novos métodos e critérios contábeis, ou seja, a legislação tributária vigente nessa época permanece aplicada não
sendo considerados os efeitos dos novos critérios contábeis.”
• “Com base nisso fica bem evidente que a riqueza a ser considerada, para
fins tributários, é aquela apurada com suporte na redação original da Lei nº 6.404, de 1974 (sic), redação anterior, portanto, à Lei nº 11.638, de 2007.” (grifos do original).
• “Até que isso ocorra, a neutralidade buscada pelo RTT permeia toda
incidência tributária. Partindo-se do lucro apurado nos termos da Lei nº
6.404, de 1976, são expurgadas as modificações a ela trazidas pela Lei nº 11.638, de 2007, para se chegar ao lucro tributável, mantendo-se as regras aplicáveis em 31 de dezembro de 2007, até que a lei tributária nova venha a disciplinar os efeitos das novas regras contábeis.” (destaquei).
• “A toda evidência, a norma prevista no art. 10 da Lei nº 9.249, de 1995, é
uma norma tributária. Dessa forma, não se pode dissociar a leitura do comando do art. 10 da Lei nº 9.249, de 1995, da neutralidade tributária trazida pelo RTT. As novas regras contábeis não produzem efeitos tributários: o lucro a ser considerado para fins de aplicação do referido artigo é o obtido com utilização do arcabouço vigente antes da Lei nº 11.638, de 2007.” (grifos do original).
⁻ Fundamento do Parecer é, portanto, a neutralidade. PGFN não ignora que há e sempre houve diferença entre lucro tributável e lucro societário/contábil, distribuível. O ponto da PGFN é que a neutralidade tributária determinada seria tão ampla, que teria alcançado inclusive a norma de isenção de dividendos.
Primeiro ponto
- Há diversas dúvidas quanto ao alcance do RTT. De acordo com vários estudos, a neutralidade por ele deteminada não seria tão ampla quanto sustenta a PGFN.
- O art. 16 da Lei nº 11.941/2009 estabelece que as alterações em questão “(…) que modifiquem o critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido (…) não terão efeitos para fins de apuração do lucro real da pessoa jurídica sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007”.
- A neutralidade estaria restrita a casos em que o critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas tivesse sido modificado e a reversão deveria ocorrer apenas pontual e diretamente em relação a essas receitas, custos e despesas.
- Efeitos, indiretos, das novas normas contábeis impactariam a esfera tributária. Não seriam alcançados pela neutralidade.
Segundo ponto
- É discutível os efeitos que o RTT e a neutralidade por ele imposta teriam nos casos em que a lei tributária remete a um resultado contábil (hipótese de reenvio da norma tributária ao resultado contábil).
- Em tais casos, como regra, a norma tributária aceitaria eventuais alterações ocorridas na contabilidade, que passariam a ter efeitos tributários ínsitos.
- Esse o regime jurídico vigente para os dividendos.
- Nessa ótica e para esses casos, neutralidade tributária significaria manter esse regime jurídico antes vigente . Não significaria manter, para efeitos fiscais, específicas normas contábeis antes vigentes.
- Entender o contrário significaria, ao final, violar a neutralidade tão ansiada: o regime jurídico-tributário prescreveria respeitar o destino seguido pela contabilidade, mas a Lei 11.941/2009 teria alterado esse regime, para que não fosse mais adotado o resultado societário e, sim, sistemática não mais vigente.
Terceiro ponto
- Mesmo ignorando-se parte da discussão quanto à amplitude do RTT, devemos ser fiéis à redação da norma de neutralidade ao analisar o eventual impacto sobre a receita de dividendos.
- Deve-se indagar se alguma nova norma contábil teria modificado o critério de reconhecimento da receita de dividendos.
- Não parece que isso tenha ocorrido. A receita de dividendos não teve tratamento distinto após a Lei nº 11.638/2007.
- Logo, não haveria o que ser neutralizado.
- Parecer ignora essa ponderação.
- PGFN pretende que uma PJ investidora possa neutralizar efeitos contábeis que ocorressem não em si própria, em seu lucro líquido, mas, sim, no lucro líquido de outra PJ, a investida. Com isso, a investidora recalcularia os dividendos pagos pela investida, para saber aqueles que seriam isentos.
- Ora, o art. 16 prescreve que uma PJ reverta os efeitos da nova contabilidade aplicada na apuração de seu lucro líquido, não no de outra PJ, a investida.
Quarto ponto
- Independentemente dos pontos anteriores, há outro que se afigura mais determinante.
- Mesmo que exista divergência quanto ao alcance do RTT e da neutralidade, parece não poder ser discutido que o RTT é aplicável a pessoas jurídicas.
• O art. 15 da Lei nº 11.941/2009 institui o Regime Tributário de Transição – RTT de apuração do lucro real (aplicável também na apuração do IR no lucro presumido e arbitrado, da CSL e do PIS/COFINS).
• O art. 16 trata das alterações na contabilidade de uma PJ, que modifique a apuração do lucro líquido (logo, de uma PJ) e que não terão efeitos para fins de apuração do lucro real da PJ sujeita ao RTT.
• Já o art. 17 estabelece o procedimento a ser adotado pela PJ, para operacionalizar a neutralidade.
- Portanto, o RTT e neutralidade são aplicáveis a PJs domiciliadas no Brasil. Não alcança PFs e domiciliados no exterior.
- Não há falar em pretender que PFs e domiciliados no exterior tomem medidas visando neutralizar efeitos das novas normas contábeis.
Quinto ponto
- Posição sustentada no Parecer conduz a uma inviabilidade prática.
- Não há previsão de qual norma seria aplicável. O Parecer dá a entender que seria o do art. 48, §§ 3º e 4º, da IN-SRF 93/97. Isso conduziria à tributação com base na tabela progressiva e não exclusiva na fonte.
- Logo, o sócio deveria ter conhecimento das parcelas isenta e não isenta do dividendo. Ocorre que, se a PJ não realizar a retenção na fonte, o sócio não poderia desincumbir-se de sua obrigação, por falta de enforcement para obter as informações.
- Receita parece ter percebido recentemente essa dificuldade, pois o IR não recolhido deveria ser exigido do sócio. Contra a PJ caberia exigir multa de mora e juros pelo tempo decorrido entre o momento de pagamento do dividendo e data de entrega da declaração de IR do sócio.
- Omissão quanto ao tratamento a ser dado ao domiciliado no exterior .
- Não só. A contabilidade não cria riquezas. Um resultado maior em um período a partir das novas normas contábeis (em comparação com as antigas) deverá levar a um resultado menor em outro período. Como compatibilizar isso temporalmente?
- Mais uma vez a legislação não trata do tema, a dificultar a operacionalização do Parecer.
- Ao final de tudo, fica a decepção com a falta de trato adequado de um tema de enorme importância.
- Houve demora injustificável na manifestação oficial.
- Quando essa surgiu, adotou-se posição formalista e desvinculada da realidade, ignorando-se dificuldades operacionais/práticas.
- Surgimento de grande insegurança: (i) PFs investidoras passam a ser devedoras sem terem praticado qualquer ação que justificasse tal tratamento (devendo ser aplicados a elas multa de ofício de 75% e juros de mora); (2) investidores domiciliados no exterior seriam surpreendidos, em relação ao passado, por um custo tributário não considerado.
- Menosprezo, no caso concreto, da Administração Fiscal Federal pelos efeitos econômicos de sua manifestação: desestímulo a PFs e a domiciliados no exterior para que invistam em empresas de capital aberto brasileiras, dificultando o acesso a mecanismo de financiamento empresarial benéfico ao País.
OBRIGADO!
JIMIR DONIAK JR.
jimir@caisadvocacia.com.br
CAIS, DONIAK, RANGEL RIBEIRO & MATTA NEPOMUCENO ADVOGADOS
