O MUNDO: AS DIVERGÊNCIAS NAS APLICAÇÕES DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS RESUMO

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O MUNDO: AS DIVERGÊNCIAS NAS APLICAÇÕES DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS

Autores: Geraldo Gianini e Jairo da Rocha Soares

RESUMO

O objetivo deste trabalho é apresentar a divergência da aplicabilidade do IAS – Internacional Accounting Standard, em vários países, inclusive membros do IASC - Comitê Internacional de Normas Contábeis. Foram realizadas pesquisas dos IAS 1 a 39 objetivando a forma de aplicação e selecionados os n.ºs. IAS 8 – Lucro ou prejuízo líquido para o período, erros fundamentais e mudanças em políticas contábeis e IAS 21 – Os efeitos de mudanças em taxas cambiais. Essa discussão e outras são de vital importância nos meios acadêmicos, inclusive para OMC - Organização Mundial de Comércio, pois prenuncia-se um debate muito forte entre os IAS e os GAAP – Princípios Contábeis Geralmente Aceitos. Qual aplicar? Como contemplar as demonstrações contábeis, diante do fluxo mundial de capital entre os países?

1 - INTRODUÇÃO

O IASC - Comitê de Normas Contábeis Internacionais, foi estabelecido em 1973 como um órgão autônomo de desenvolvimento e publicação autorizada dos padrões internacionais de auditoria. É composto por 142 organizações de mais de 103 países. Os negócios do IASC são conduzidos por uma diretoria composta por órgãos de contabilidade representativos em mais de 13 países e por muitas outras organizações que possuem interesse nos relatórios financeiros. Suas atividades são sustentadas pela IFAC - Federação Internacional de Contadores e pela IOSCO - Organização Internacional de Comissões de Valores Mobiliários, assim como pelos negócios da comunidade e pelas bolsas no mundo todo.

Muitos países usam os padrões internacionais de contabilidade (IAS) como um indicador de desempenho ou como base para os requerimentos da contabilidade nacional. Além do mais, um certo número de bolsas de valores requer ou permite que empresas estrangeiras apresentem as demonstrações financeiras de acordo com os padrões internacionais de contabilidade.

O IAS lida com tópicos que são importantes internacionalmente. Almejam ser suficientemente detalhados e podem ser interpretados de uma só maneira em diferentes países. O IASC procura alcançar esses objetivos afirmando que os padrões dispõem de princípios ampliados; evitam regras detalhadas e lidam com a importância de eventos e transações.

O IASC não possui poder para forçar acordos ou alianças internacionais com o IAS. O sucesso dos esforços do IASC depende do reconhecimento e do apoio de seu trabalho por diferentes grupos interessados, que atuam nos limites de suas próprias jurisdições. O IAS não é obrigatório ao menos que um determinado país ou empreendimento escolha adotá-lo. Muitos países que não possuem seu próprio órgão de estabelecimento de padrões adotam o IAS como seus padrões nacionais. Outros países usam o IAS como base para seus próprios padrões nacionais. Freqüentemente, o IAS é usado

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Por causa da dificuldade inerente em obter um consenso mundial de padrões uniformes, muitos IAS historicamente permitiram uma escolha ou alternativa em tratamentos contábeis para o mesmo item. Enquanto esta visão liberal auxiliou a aceitação inicial de relatórios financeiros melhores em muitos países, a aceitabilidade e o uso do IAS em outros mercados se tornou mais restrito.

No fim de 1993 o IASC completou um programa de 5 anos chamado de “Comparação de Demonstrações Financeiras”, o qual eliminou muitas das escolhas dos tratamentos alternativos contábeis para 10 padrões (IAS 2, 8, 9, 11, 16, 18, 19, 21, 22 e 23). Onde as escolhas permanecem, porém, mais claramente categorizadas como “índices” e “alternativas permitidas”. Como parte desse projeto o IASC também realizou muitas outras mudanças e melhoras nas seções de guias e nas publicações requeridas, para desta forma encontrar as demandas dos mercados de capital e os negócios da comunidade internacional.

Finalmente, o formato de cada IAS foi alterado para distinguir mais claramente os padrões do material suplementar que funcionava como guia. Os 10 IAS revisados foram publicados em dezembro de 1993 e se tornaram fortes para períodos de contabilidade iniciados após 1º de janeiro de 1995.

O papel da IOSCO - Organização Internacional de Comissões de Valores Mobiliários, por representar os reguladores do mercado de capital no mundo todo, é crucial para o contínuo desenvolvimento do IAS. A IOSCO tem como objetivo permitir às empresas aumentarem seu capital na maneira que tiver o custo mais eficiente em todos os mercados de capital onde a demanda dos investidores existir. A IOSCO já conseguiu que suas organizações membro aceitassem o IAS 7 sobre o fluxo de capital, como uma alternativa para as demonstrações preparadas de acordo com os padrões domésticos. Crucialmente, o SEC aceitou isso e, portanto, as empresas que não são americanas e emitem títulos nos EUA podem publicar o IAS 7 em uma demonstração de fluxo de caixa sem a reconciliação com o GAAP americano. Mais recentemente o SEC também aceitou alguns elementos chave do IAS 22 (a amortização do período para bens intangíveis e critérios para fusões) para relatar assuntos americanos para empresas que não são americanas.

2 - DIREÇÃO FUTURA DOS RELATÓRIOS FINANCEIROS INTERNACIONAIS

Apesar da não aceitação americana em relação aos IAS, esse vem sendo adotado como estrutura mundial.

Alguns observadores, nem todos americanos, advogaram o uso do GAAP americano para que este se tornasse comum no estabelecimento de padrões internacionais, nos locais que são mais avançados em termos de tratamentos contábeis que foram adotados e que publicações foram requeridas. Entretanto, muitos países não acharam isso “politicamente correto”, adotar padrões americanos de contabilidade. Os padrões internacionais de contabilidade são os únicos que foram desenvolvidos através de uma visão baseada num consenso e num acordo mundial.

No contexto europeu, foi sugerido que o IAS se tornasse base para a harmonização dos relatórios financeiros através da União Européia.

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• Embora o termo “itens excepcionais” não seja usado, uma lista de itens importantes requer divulgações separadas em notas e são fornecidos, incluindo dispositivos de propriedade e de custos de reestruturação.

• Divulgações sobre operações sem continuidade são requeridas pela primeira vez. Erros Fundamentais / Mudanças Em Políticas Contábeis

O IAS 8 também dispõem de erros fundamentais e mudanças em políticas contábeis: o tratamento inicial é usado para ajustar ganhos abertos retidos e comparativos. O tratamento de alternativa permitida é incluir o efeito cumulativo na demonstração de renda do ano corrente e deixar os comparativos como originalmente relatados.

IAS - 21 – CÂMBIO, TRANSAÇÕES E CONVERSÃO ESTRANGEIRAS

O IAS 21 lida com transações cambiais e conversão. O “status quo” em contabilidade para transações em moedas estrangeiras foi amplamente preservado. Uma mudança é o deslocamento da opção para diferir e reconhecer, em períodos futuros, diferenças cambiais em itens de moeda estrangeira a longo prazo.

Diferenças cambiais são portanto sempre reconhecidas como lucros ou despesas, ao menos que se relacionem a empréstimos, os quais sejam “hedge” de um investimento líquido de um empreendimento de uma entidade estrangeira.

Desvalorização Severa

Diferenças cambiais elevadas de desvalorizações severas de bens faturados em moeda estrangeira são reconhecidas nas demonstrações de lucro (tratamento inicial), ou, sob o tratamento de alternativa permitida, incluída no montante do bem.

Entidade Estrangeira

Uma entidade estrangeira é uma operação estrangeira cujas atividades não são uma parte integral daquelas de sua matriz, por exemplo, uma operação estrangeira leva adiante suas transações principalmente na sua moeda local. Quando convertidas as demonstrações de lucro de uma entidade estrangeira, o IAS 21 proíbe a taxa de fechamento. Uma taxa média deve ser utilizada.

Divulgação De Diferenças De Conversão

Outra mudança importante é que as diferenças de conversão devem ser classificadas separadamente e “estocadas” no patrimônio líquido. Isso requer que registros adequados necessitem ser mantidos em ordem para rastrear as diferenças de conversão. Entretanto, o IAS 21 felizmente não requer que as empresas diferenciem do passado para extrair a quantia trazida adiante como na data da implementação do novo padrão.

Hiperinflação

Finalmente, o IAS 21 agora confirmou as regras de hiperinflação com o IAS 29: as demonstrações financeiras de uma entidade estrangeira relatadas na moeda de uma economia hiperinflacionada devem ser reformuladas para valores correntes, antes da conversão para moeda relatada. A alternativa prévia, conversão sem reformulação, é proibida.

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Itens Extraordinários

Padrão: IAS 8 Parágrafo: 6

Requerimento do IAS:

Definição: eventos ou transações que são claramente distintas de atividades comuns do empreendimento e portanto não são esperadas por serem recorridas freqüentemente ou regularmente. (apenas dois exemplos de tais eventos ou transações são fornecidas no IAS 8 - expropriação de bens e um terremoto ou outros desastres naturais).

O Requerimento do IAS é consistente, em todos os aspectos relevantes, com GAAP nos seguintes países:

Austrália, Áustria, Bélgica, Canadá, Noruega, Portugal, Espanha, Suécia, Suíça e EUA.

Exceções:

Bélgica, Finlândia, Alemanha, Holanda e Espanha. A definição de itens extraordinários é geralmente menos restritiva que o IAS 8 e pode incluir, por exemplo, lucros em alienação de ativos principais fixados;

Dinamarca, França, Grécia, Japão, Luxemburgo e Portugal. Não existe geralmente distinção entre itens extraordinários e itens “excepcionais”, portanto estes itens listados no IAS 8 parágrafo 18 também são geralmente considerados como itens extraordinários;

Irlanda e Reino Unido. A definição de atividades comuns é muito delineada, portanto um item extraordinário se torna impossível;

Itália. A definição pode incluir mudanças em princípios contábeis, erros de anos anteriores e impostos de anos anteriores.

Notas:

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Itens Excepcionais

Quando itens de renda e de despesas em lucros e prejuízos provenientes de atividades normais são de tal tamanho, naturalmente ou incidentemente suas divulgações são relevantes para explicarem o desempenho do empreendimento para o período. A natureza do montante de tais itens deve ser divulgada separadamente, geralmente nas notas às demonstrações financeiras. ( O IAS 8 parágrafo 18 cita vários exemplos de tais itens).

Austrália, Áustria, Bélgica, Canadá, Dinamarca, Finlândia, França, Alemanha, Grécia, Irlanda, Itália, Japão, Luxemburgo, Holanda, Noruega, Portugal, Espanha, Suécia, Suíça, EUA e Reino Unido.

Exceções:

Nenhuma. Entretanto, muitos países apresentam agora na prática esses itens como sendo extraordinários.

Notas:

Austrália – os itens são referidos como itens “anormais”;

Canadá e Japão – os itens devem ser divulgados nas demonstrações de renda

Alemanha – os itens são discutidos no relatório administrativo como parte da revisão do desempenho da empresa, mas as quantias não necessitam serem mostradas;

Suíça – em demonstrações financeiras consolidadas outros itens relevantes devem ser separadamente divulgados nas demonstrações de renda.

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Operações sem continuidade

Divulgações requeridas para operações sem continuidade: natureza, indústria e segmento geográfico o qual é relatado (IAS 14), data efetiva e maneira de não continuidade, lucro ou prejuízo e política contábil usada, e renda bruta e lucros ou prejuízos com comparativos. O Requerimento do IAS é consistente, em todos os aspectos relevantes, com GAAP nos seguintes países:

Canadá, EUA e Noruega.

Exceções:

Finlândia, Irlanda, Itália e Reino Unido – as divulgações requeridas por padrões nacionais são menos rigorosas que o IAS 8 em relação à natureza, indústria e segmento geográfico;

Austrália, Áustria, Bélgica, Dinamarca, França, Alemanha, Grécia, Japão, Luxemburgo, Holanda, Portugal, Espanha, Suécia e Suíça – as divulgações não são citadas nas regulamentações e geralmente não são realizadas.

Notas:

EUA – se a operação sem continuidade encontrar a definição de um segmento, ele é reportado, separadamente das operações contínuas, numa categoria específica de imposto.

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Erros Fundamentais

Padrão: IAS 8 Parágrafo: 34 e 38

Tratamento inicial – ajustar o saldo de abertura de lucros retidos. Informações comparativas devem ser reformuladas, ao menos que seja impossível realizá-las;

Tratamento de alternativa permitida – inclui a correção em lucro ou prejuízo líquido para o período corrente. Os comparativos não são ajustados.

O requerimento do IAS é consistente, em todos os aspectos relevantes, com GAAP nos seguintes países:

Tratamento inicial – Canadá, Irlanda, Holanda, Portugal Suécia, Reino Unido e EUA;

Tratamento de alternativa permitida – Austrália, Áustria, Bélgica, Dinamarca, Finlândia, França, Alemanha, Grécia, Japão, Itália, Luxemburgo, Holanda, Noruega, Portugal, Espanha e Suíça.

Exceções:

O tratamento inicial não é permitido nos seguintes países:

Austrália, Áustria, Bélgica, Dinamarca, Finlândia, França, Alemanha, Grécia, Japão, Luxemburgo, Noruega, Espanha e Suíça. Esses países seguem o tratamento de alternativa permitida;

O tratamento de alternativa permitida não é permitido nos seguintes países:

Canadá, Irlanda, Suécia, Reino Unido, EUA. Esses países seguem o tratamento inicial. Notas:

Tratamento inicial;

Portugal – a reformulação de informações comparativas não é citada nas regulamentações; Suíça – o tratamento inicial é permitido apenas em demonstrações financeiras consolidadas. Tratamento de alternativa permitida:

Holanda - os comparativos devem ser reformulados;

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Mudanças em políticas contábeis

Tratamento inicial – ajuste do saldo de abertura de lucros retidos. Informações comparativas devem ser reformuladas ao menos que seja impossível realizá-las;

Tratamento de alternativa permitida – incluir nos lucros e prejuízos líquidos para o período corrente. Os comparativos não são ajustados.

Tratamento inicial – Canadá, Dinamarca, Finlândia, Irlanda, Holanda, Noruega, Portugal, , Suécia e Reino Unido;

Exceções:

Tratamento inicial não é permitido nos seguintes países :

Austrália, Áustria, Bélgica, Alemanha, Grécia, Japão, Luxemburgo, Espanha, EUA, Suíça. França – embora não seja especificado por padrões de contabilidade, o tratamento inicial só pode ser usado em casos onde padrões de contabilidade são mudados;

Tratamento de alternativa permitida não é permitida nos seguintes países: Canadá, Dinamarca, Irlanda e Reino Unido.

Notas:

Austrália – o saldo de abertura de lucros retidos só podem ser ajustados quando forem especificamente pedidos por um padrão novo ou por um requerimento estatutário;

Holanda – os comparativos devem sempre serem reformulados. Onde o tratamento de alternativa permitida é usado, ele é apresentado como um item extraordinário;

Suíça – o tratamento inicial é permitido apenas em demonstrações financeiras consolidadas; EUA – enquanto o tratamento inicial é requerido por algumas poucas mudanças contábeis voluntárias, ele pode ser requerido se um novo padrão assim mandar, ele não é geralmente

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Diferenças de câmbio em itens monetários de moeda estrangeira “não hedgeadas” Padrão: IAS 21 Parágrafo: 15

Diferenças de câmbio em moedas estrangeiras “não hedgeadas” são reconhecidas nas demonstrações de lucro no período o qual elas surgiram.

Austrália, Dinamarca, Finlândia, França, Grécia, Irlanda, Japão, Luxemburgo, Holanda, Noruega, Portugal, Suécia, Reino Unido, EUA.

Exceções:

Os seguintes países não permitem lucros de câmbio não realizados a serem creditados no lucro:

Áustria, Bélgica, França, Alemanha, Grécia, Itália, Espanha, Suíça. Nesses países os lucros de câmbio são geralmente diferidos e reconhecidos em períodos futuros;

Canadá – lucros e prejuízos de câmbio em itens monetários de longo prazo são diferidos, embora uma mudança faça com que o Canadá considere o IAS 21 como regra.

Notas:

Finlândia, Grécia, Irlanda, Portugal e Reino Unido – lucros de câmbio não realizados são em algumas circunstâncias diferidos;

Japão – lucros ou prejuízos em itens monetários de longo prazo não são reconhecidos, porque tais itens são convertidos à taxas históricas.

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Diferenças de câmbio em itens monetários de moeda estrangeira

Onde o item monetário de moeda estrangeira formar parte de “hedges” ou de um investimento líquido em uma entidade estrangeira, as diferenças de câmbio são classificadas como patrimônio líquido até a alienação do investimento líquido.

Austrália, Canadá, Dinamarca, Finlândia, Irlanda, Itália, Holanda, Noruega, Portugal, Espanha, Suécia, Suíça, Reino Unido, EUA.

Exceções:

Áustria e Luxemburgo – se a posição líquida resultar em prejuízo cobra-se da renda;

Bélgica, França e Alemanha - a classificação de um patrimônio líquido não é permitida; prejuízos de câmbio são fornecidos e lucros de câmbio são diferidos até serem recebidos; Grécia – Não menciona em regulamentações e geralmente não são requeridos;

Japão – não aplicáveis, já que diferenças de câmbio dos itens acima nunca são reconhecidas até a alienação porque investimentos a longo prazo são convertidos à taxas históricas.

Notas:

Portugal – não são mencionados nas regulamentações, mas o tratamento do IAS é geralmente seguido;

Suíça – prejuízos não realizados devem ser debitados nas demonstrações de renda para as demonstrações financeiras da empresa.

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Diferenças de câmbio – Severa desvalorização de moeda

Diferenças de câmbio surgidas de severa desvalorização de bens faturados numa moeda estrangeira:

Tratamento inicial – reconhecido na demonstração de renda no período o qual elas surgem; Tratamento de alternativa permitida – incluído no montante contínuo do bem relacionado. O Requerimento do IAS é consistente, em todos os aspectos relevantes, com GAAP nos seguintes países:

Tratamento inicial – Austrália, Áustria, Bélgica, Canadá, Dinamarca, Finlândia, França, Alemanha, , Irlanda, Itália, Japão, Luxemburgo, Holanda, Noruega, Portugal, Espanha, Suécia, Suíça, Reino Unido e EUA;

Tratamento de alternativa permitida – Dinamarca, Finlândia, Luxemburgo, Holanda, Portugal, Espanha, Suíça

Exceções:

Tratamento inicial – nenhuma;

Ambos tratamentos – Grécia – diferenças de câmbio com empréstimos a longo prazo para compras de imobilizados são diferidos e amortizados sobre o período do empréstimo;

Tratamento da alternativa permitida – não é permitido nos seguintes países: Austrália, Áustria, Bélgica, Canadá, França, Alemanha, Irlanda, Itália, Japão, Noruega, Suécia, Reino Unido e EUA, esses países seguem o tratamento inicial.

Notas:

França – se o ativo estiver localizado num país estrangeiro e se for financiado na moeda de tal país, o prejuízo é diferido e amortizado sobre o menor da vida do ativo ou do empréstimo; Suíça – prejuízos de câmbio incorridos na data atualizada do pagamento podem ser considerados como um componente do ativo. Entretanto, na prática este tratamento não é comum.

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Conversão de demonstrações financeiras de operações estrangeiras Padrão: IAS 21 Parágrafo: 27

Conversão de demonstrações financeiras de uma operação estrangeira que é integral às operações do empreendimento relatado, os ajustes de conversão são tidos na demonstração de renda.

Austrália, Áustria, Bélgica, Canadá, Dinamarca, França, Alemanha, Grécia, Irlanda, Itália, Japão, Luxemburgo, Holanda, Noruega, Portugal, Espanha, Suécia, Suíça, Reino Unido e EUA.

Exceções:

Bélgica – ganhos de conversões também devem ser diferidos até a realização. Mas isso não é comum;

Finlândia – de acordo com a legislação operações estrangeiras são contabilizadas similarmente à empresas estrangeiras.

Notas:

Canadá, França – exceto diferimento e amortização de diferenças de conversão em itens monetários de longo prazo;

França – o método de conversão apropriado para entidades estrangeiras também pode ser usado;

Alemanha – geralmente não existe diferenciação prescrita entre operações estrangeiras e entidades estrangeiras;

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Conversão de demonstrações financeiras de entidades estrangeiras Padrão: IAS 21 Parágrafo: 30, 31, 37

Conversão de demonstrações financeiras de uma entidade estrangeira:

(a) Ativos e passivos – taxa de fechamento. Lucros e despesas pela taxa média.

(b) Diferenças de câmbio são classificadas como patrimônio líquido até a alienação do investimento líquido, quando elas são reconhecidas como lucros e despesas.

Austrália, Áustria, Bélgica, Canadá, Dinamarca, Finlândia, França, Alemanha, Irlanda, Itália, Luxemburgo, Holanda, Noruega, Portugal, Espanha, Suécia, Suíça, Reino Unido e EUA - item (a).

Exceções:

Grécia – diferenças de câmbio são tidas na demonstração de renda (apenas para agências estrangeiras);

Irlanda, Suíça e Reino Unido – nenhum requerimento para reconhecer diferenças de câmbio como lucros/despesas na alienação de um investimento líquido;

Japão – títulos de mercado, inventários e ativo fixo os quais estão demonstrados ao custo são convertidos à taxas históricas. Diferenças de câmbio são classificadas como passivos ou ativos.

Notas:

Dinamarca – reconhecimento na demonstração de renda de diferenças de câmbio na alienação de investimento líquido é opcional;

Finlândia, França, Irlanda, Holanda, Suíça e Reino Unido – lucro e despesas podem ser convertidos na taxa de fechamento como uma alternativa para a taxa média;

Alemanha e França – o método especificado também pode ser usado;

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Entidade estrangeira – economia hiperinflacionária

Onde uma entidade estrangeira relata na moeda de uma economia hiperinflacionária, a moeda local das demonstrações financeiras deve ser medida novamente aos valores correntes usando índices apropriados, de acordo com o IAS 29, antes da conversão para a moeda relatada no relatório do empreendimento.

Áustria, Bélgica, Dinamarca, França, Alemanha, Grécia, Irlanda, Luxemburgo, Holanda, Noruega, Portugal, Espanha, Suécia, Suíça e Reino Unido.

Exceções:

A metodologia do IAS não é permitida na Austrália, Canadá e EUA, por isso, entidades estrangeiras usam o método provisório;

Finlândia, Grécia, Itália e Japão – não mencionam em suas regulamentações e geralmente não são requeridos.

Notas:

Áustria, Bélgica, França, Alemanha, Portugal e Suíça – não mencionam em suas regulamentações, mas geralmente o tratamento do IAS é seguido.

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Diferenças de câmbio – principais divulgações

Mudanças de câmbio – principais divulgações: (1) Montante incluído no lucro líquido do período

(2) Montante classificado como patrimônio líquido – como um componente separado do patrimônio líquido com uma reconciliação das diferenças de câmbio no período

Austrália, Bélgica, Canadá, França, Luxemburgo, Holanda, Noruega, Portugal, Espanha, Suécia, Suíça e EUA.

Exceções:

Áustria e Alemanha – não existem requerimentos específicos, mas o método aplicado deve ser descrito;

Bélgica – reconciliação de movimentos não é requerida; Dinamarca, Finlândia e Itália – não são requeridas;

Grécia, Irlanda, Japão, Reino Unido – item (2) não é requerido. Notas:

França – item (1) é mandatário apenas em demonstrações financeiras consolidadas; item (2) não é aplicável em contabilidade estatutária.

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3 - PERSPECTIVA

Agora que a IOSCO determinou uma lista principal de assuntos contábeis com os padrões requeridos, os padrões internacionais de contabilidade relacionados a esses assuntos, uma vez completos, serão considerados para a adoção num pacote base em conexão com ofertas estrangeiras e com múltiplas cotações. Isso será um importante avanço para o IASC.

Em uma perspectiva futura, parece estar claro que a pressão dos analista financeiros que servem, ou até criam os mercados de capital está relacionada às demonstrações financeiras, que podem ser comparadas à empresas similares de diferentes países. Para que isso se torne realidade, padrões internacionais de contabilidade harmonizados que forneçam um denominador comum para os propósitos de medida das demonstrações financeiras são essenciais.

Se o IASC tiver sucesso no desenvolvimento de padrões internacionais aceitáveis, será interessante observar se os órgãos mais independentemente, que estabelecem padrões, irão combinar seus próprios princípios contábeis com aqueles do IASC.

4 – BIBLIOGRAFIA

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IUDÍCIBUS, Sérgio de. Teoria da Contabilidade, 5a edição, São Paulo, Atlas, 1997. MAURICE, Jack. Accounting Ethics, London, Pitman Publishing, 1996.

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