Medida Provisória nº 685/2015 e regras
Agosto, 2015
Thais Rodrigues
Medida Provisória nº 685/2015 e regras
gerais do novo regime fiscal do ágio (IN nº
1.515/2014).
I. Medida Provisória nº 685/2015
• Introdução
Publicada em 22.07.2015, a Medida Provisória nº 685/2015 apresenta, dentre outros Publicada em 22.07.2015, a Medida Provisória nº 685/2015 apresenta, dentre outros temas, a questão controversa da elisão fiscal: o uso de mecanismos legais e legítimos por sociedades empresárias com o intuito de pagar menos impostos. No entanto, o Fisco Federal trabalha com a tese de que a elisão só é de fato legítima se o planejamento tiver “propósito negocial relevante” — ou seja, não pode ser feito com o único objetivo de redução da carga tributária.
Assim, caso a Medida Provisória seja convertida em Lei, o não reconhecimento de atos e negócios jurídicos pela Receita Federal do Brasil como planejamento legítimo acarretará na intimação do contribuinte para pagamento dos tributos supostamente devidos.
intimação do contribuinte para pagamento dos tributos supostamente devidos.
Entretanto, é importante destacar que esta matéria não é inédita no ordenamento jurídico brasileiro, haja vista a edição do parágrafo único do art. 116 do CTN (há necessidade de regulamentação???) e edição da MP 66/2002. Podemos considerar ainda as inúmeras autuações por parte do fisco federal baseadas na desconsideração de negócios jurídicos – simulação?
Discussões
Código Tributário Nacional
I. Medida Provisória nº 685/2015
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
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Como mencionado, a primeira tentativa de se regulamentar o art. 116, parágrafo único, do CTN, foi através da inclusão do capítulo “Procedimentos relativos à norma geral antielisão” na MP 66/2002. Contudo, os artigos 13-19 deste ato foram suprimidos por Parecer apresentado em Plenário, à época de sua apreciação, antes mesmo da conversão na Lei 10.637/2002.
em Plenário, à época de sua apreciação, antes mesmo da conversão na Lei 10.637/2002. Argumento utilizado em Parecer para a supressão dos artigos mencionados:
“(...)
Parece indiscutivelmente urgente e relevante cuidar da outorga, aos Estados e Municípios, do benefício de parcelamento de débitos volumosos relativos à contribuição ao PASEP, cuja demorada discussão judicial encerrou-se recentemente com veredicto do Supremo Tribunal Federal. A medida vem socorrer a condição ilíquida da maioria dos entes públicos federados, desata uma fonte de conflitos e propicia, para o Tesouro Nacional, o início de um fluxo certo de liquidação de créditos.
Nacional, o início de um fluxo certo de liquidação de créditos.
Mas não tem nenhuma urgência, e pouca relevância, despejar ensaios precipitados e imaturos, eivados de marcas autocráticas e de visíveis injuridicidades, a respeito de critérios e mecanismos antielisivos nitidamente afrontosos à consciência jurídica dominante, de que tratam os artigos 13 a 19. Estamos saneando esta inadmissibilidade mediante a supressão desses dispositivos.
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Frisa-se que a redação original da Medida Provisória já havia sido objeto de emenda por parte do Congresso Nacional:
“A emenda n.º 21 almeja alterar o texto do art. 13, substituindo a expressão “dissimular “A emenda n.º 21 almeja alterar o texto do art. 13, substituindo a expressão “dissimular a ocorrência de fato gerador” pela alternativa “subtrair da administração tributária a ocorrência do fato gerador, por utilização de dolo, fraude ou simulação” e acrescentando, à expressão “autoridade administrativa competente”, a especificação “para o lançamento do tributo”. Funda-se na alegação de que atos praticados com a
finalidade de dissimular a ocorrência de fato gerador são atos dolosos e que a discriminação de tratamento, entre atos dolosos e não dolosos, empreendida pelo texto original, não se sustentaria. Deduz-se que o autor da emenda n.º 21 teria
pretendido, logicamente, revogar o parágrafo único do art. 13, que exclui a aplicabilidade do disposto no “caput” do artigo aos atos e negócios jurídicos em que se aplicabilidade do disposto no “caput” do artigo aos atos e negócios jurídicos em que se verificar a ocorrência de dolo, fraude ou simulação”. Verifica-se, todavia, que o autor omitiu emendamento expressamente revogador. O intuito revogador permanece tácito, por incompatibilidade lógica do texto do parágrafo com o texto modificativo proposto para o art. 13.”
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A Medida Provisória nº 685/2015 já foi objeto da emenda, ainda não apreciada, cujo objetivo é, da mesma forma, SUPRIMIR os artigos 7º a 12. Ressalte-se que a MP já possui 215 emendas, e a única que tem por objeto a norma antielisiva é esta de nº 68. Não há mais prazo para apresentação de Emendas.
para apresentação de Emendas.
“A norma geral anti elisiva, que visa combater planejamentos tributários abusivos e que nunca chegou a ser de fato editada, atribui à “autoridade administrativa” o
poder-dever de desconsiderar atos ou negócios jurídicos (...).
Não é possível enxergar, nos arts. 7º ao 12 da Medida Provisória nº 685, de 2015, normas que atribuam à autoridade administrativa esse poder-dever porque as
obrigações ali impostas destinam-se ao próprio contribuinte: o dever de declarar.
Nesse sentido, é de se concluir que os artigos em questão da Medida Provisória nº 685 Nesse sentido, é de se concluir que os artigos em questão da Medida Provisória nº 685 não correspondem à lei ordinária a que alude o parágrafo único do art. 116 do CTN.
Portanto, primeiramente, vemos que tais artigos não estão em conformidade com o Código Tributário Nacional, violando o disposto no art. 146, III, “b” da Constituição, que atribui à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência
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De acordo com a Emenda, os artigos 7º a 13 da Medida Provisória violaria, simultaneamente, garantias constitucionalmente asseguradas aos contribuintes, princípios legais e decisões do STF, como, por exemplo:
1. segurança jurídica; 2. legalidade;
3. livre iniciativa;
4. não-surpresa tributária; 5. vedação ao confisco;
6. presunção da inocência (in dubio pro contribuinte); 7. contraditório e ampla defesa;
8. devido processo legal; e 9. boa-fé objetiva.
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Medida Provisória nº 66/02
Art. 7º O conjunto de operações realizadas no ano-calendário anterior que envolva atos ou negócios
jurídicos que acarretem supressão, redução ou
Art. 13. Os atos ou negócios jurídicos praticados com a
finalidade de dissimular a ocorrência de fato gerador de tributo ou a natureza dos elementos constitutivos de jurídicos que acarretem supressão, redução ou
diferimento de tributo deverá ser declarado pelo sujeito
passivo à Secretaria da Receita Federal do Brasil, até 30 de setembro de cada ano, quando:
I - os atos ou negócios jurídicos praticados não
possuírem razões extratributárias relevantes;
II - a forma adotada não for usual, utilizar-se de negócio jurídico indireto ou contiver cláusula que desnature, ainda que parcialmente, os efeitos de um contrato
de tributo ou a natureza dos elementos constitutivos de obrigação tributária serão desconsiderados, para fins
tributários, pela autoridade administrativa competente, observados os procedimentos estabelecidos nos arts. 14 a 19 subsequentes.
Parágrafo único. O disposto neste artigo não inclui atos e negócios jurídicos em que se verificar a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
ainda que parcialmente, os efeitos de um contrato típico; ou
III - tratar de atos ou negócios jurídicos específicos previstos em ato da Secretaria da Receita Federal do Brasil.
Parágrafo único. O sujeito passivo apresentará uma declaração para cada conjunto de operações executadas de forma interligada, nos termos da regulamentação.
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Art. 7º O conjunto de operações realizadas no ano-calendário anterior que envolva atos ou negócios
jurídicos que acarretem supressão, redução ou
Art. 14. São passíveis de desconsideração os atos ou
negócios jurídicos que visem a reduzir o valor de tributo, a evitar ou a postergar o seu pagamento ou a jurídicos que acarretem supressão, redução ou
diferimento de tributo deverá ser declarado pelo sujeito
passivo à Secretaria da Receita Federal do Brasil, até 30 de setembro de cada ano, quando:
I - os atos ou negócios jurídicos praticados não
possuírem razões extratributárias relevantes;
II - a forma adotada não for usual, utilizar-se de negócio jurídico indireto ou contiver cláusula que desnature, ainda que parcialmente, os efeitos de um contrato
tributo, a evitar ou a postergar o seu pagamento ou a ocultar os verdadeiros aspectos do fato gerador ou a real natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária.
§ 1º Para a desconsideração de ato ou negócio jurídico
dever-se-á levar em conta, entre outras, a ocorrência de: I - falta de propósito negocial; ou
II - abuso de forma.
§ 2º Considera-se indicativo de falta de propósito
negocial a opção pela forma mais complexa ou mais onerosa, para os envolvidos, entre duas ou mais formas ainda que parcialmente, os efeitos de um contrato
típico; ou
III - tratar de atos ou negócios jurídicos específicos previstos em ato da Secretaria da Receita Federal do Brasil.
Parágrafo único. O sujeito passivo apresentará uma declaração para cada conjunto de operações executadas de forma interligada, nos termos da regulamentação.
onerosa, para os envolvidos, entre duas ou mais formas para a prática de determinado ato.
§ 3º Para o efeito do disposto no inciso II do § 1º,
considera-se abuso de forma jurídica a prática de ato ou negócio jurídico indireto que produza o mesmo resultado econômico do ato ou negócio jurídico dissimulado.
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Medida Provisória nº 66/02
Art. 8º A declaração do sujeito passivo que relatar atos ou negócios jurídicos ainda não ocorridos será tratada ou negócios jurídicos ainda não ocorridos será tratada como consulta à legislação tributária, nos termos dos
art. 46 a art. 58 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972.
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Art. 15. A desconsideração será efetuada após a instauração de procedimento de fiscalização, mediante instauração de procedimento de fiscalização, mediante ato da autoridade administrativa que tenha determinado a instauração desse procedimento.
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Art. 16. O ato de desconsideração será precedido de representação do servidor competente para efetuar o lançamento do tributo à autoridade de que trata o art. lançamento do tributo à autoridade de que trata o art. 15.
§ 1o Antes de formalizar a representação, o servidor
expedirá notificação fiscal ao sujeito passivo, na qual relatará os fatos que justificam a desconsideração.
§ 2o O sujeito passivo poderá apresentar, no prazo de
trinta dias, os esclarecimentos e provas que julgar necessários.
§3oA representação de que trata este artigo:
I - deverá conter relatório circunstanciado do ato ou negócio praticado e a descrição dos atos ou negócios negócio praticado e a descrição dos atos ou negócios equivalentes ao praticado;
II - será instruída com os elementos de prova colhidos pelo servidor, no curso do procedimento de fiscalização, até a data da formalização da representação e os esclarecimentos e provas apresentados pelo sujeito passivo.
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Art. 17. A autoridade referida no art. 15 decidirá, em despacho fundamentado, sobre a desconsideração dos atos ou negócios jurídicos praticados.
atos ou negócios jurídicos praticados.
§ 1o Caso conclua pela desconsideração, o despacho a
que se refere o caput deverá conter, além da fundamentação:
I - descrição dos atos ou negócios praticados;
II - discriminação dos elementos ou fatos caracterizadores de que os atos ou negócios jurídicos foram praticados com a finalidade de dissimular a foram praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência de fato gerador de tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária;
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(...)
III - descrição dos atos ou negócios equivalentes aos
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III - descrição dos atos ou negócios equivalentes aos praticados, com as respectivas normas de incidência dos tributos;
IV - resultado tributário produzido pela adoção dos atos ou negócios equivalentes referidos no inciso III, com especificação, por tributo, da base de cálculo, da alíquota incidente e dos encargos moratórios.
§ 2o O sujeito passivo terá o prazo de trinta dias,
contado da data que for cientificado do despacho, para contado da data que for cientificado do despacho, para efetuar o pagamento dos tributos acrescidos de juros e multa de mora.
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Art. 9º Na hipótese de a Secretaria da Receita Federal
do Brasil não reconhecer, para fins tributários, as Art. 18. A falta de pagamento dos tributos e encargosmoratórios no prazo a que se refere o § 2o do art. 17 do Brasil não reconhecer, para fins tributários, as
operações declaradas nos termos do art. 7º, o sujeito
passivo será intimado a recolher ou a parcelar, no prazo de trinta dias, os tributos devidos acrescidos apenas de juros de mora.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica às operações que estejam sob procedimento de fiscalização quando da apresentação da declaração.
moratórios no prazo a que se refere o § 2o do art. 17 ensejará o lançamento do respectivo crédito tributário, mediante lavratura de auto de infração, com aplicação de multa de ofício.
§ 1o O sujeito passivo será cientificado do lançamento
para, no prazo de trinta dias, efetuar o pagamento ou apresentar impugnação contra a exigência do crédito tributário.
§ 2o A contestação do despacho de desconsideração dos § 2o A contestação do despacho de desconsideração dos
atos ou negócios jurídicos e a impugnação do lançamento serão reunidas em um único processo, para serem decididas simultaneamente.
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Art. 10. A forma, o prazo e as condições de apresentação da declaração de que trata o art. 7º, apresentação da declaração de que trata o art. 7º, inclusive hipóteses de dispensa da obrigação, serão disciplinadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.
Art. 11. A declaração de que trata o art. 7º, inclusive a retificadora ou a complementar, será ineficaz quando: I - apresentada por quem não for o sujeito passivo das obrigações tributárias eventualmente resultantes das operações referentes aos atos ou negócios jurídicos declarados;
I - omissa em relação a dados essenciais para a compreensão do ato ou negócio jurídico;
compreensão do ato ou negócio jurídico;
III - contiver hipótese de falsidade material ou ideológica; e
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Art. 12. O descumprimento do disposto no art. 7º ou a ocorrência de alguma das situações previstas no art. 11 ocorrência de alguma das situações previstas no art. 11 caracteriza omissão dolosa do sujeito passivo com
intuito de sonegação ou fraude e os tributos devidos serão cobrados acrescidos de juros de mora e da multa prevista no§1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de
dezembro de 1996.
Art. 13. A Secretaria da Receita Federal do Brasil e a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, no âmbito de suas competências, editarão os atos necessários à execução dos procedimentos de que trata esta Medida Provisória.
Provisória.
Art. 14. Fica o Poder Executivo autorizado a atualizar monetariamente, na forma do regulamento, o valor das taxas instituídas: (...)
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Art. 19. Ao lançamento efetuado nos termos do art. 18 aplicam-se as normas reguladoras do processo de aplicam-se as normas reguladoras do processo de determinação e exigência de crédito tributário.
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
• O retorno ao debate sobre a amortização do ágio se deve ao Plano Anual de Fiscalização da Receita Federal do Brasil, que teve o objetivo de divulgar as principais operações que serão objeto de fiscalização ao longo de 2015, dentre elas a amortização indevida do ágio.
• Segundo a Receita Federal, em 2014:
– Constatou-se a existência de 64 contribuintes com indício de amortização indevida de ágio; – A suposta “sonegação” ultrapassaria o valor de R$ 10,5 Bi;
– A operação Zelotes deixou no ar um suposto “questionamento” quanto às decisões
favoráveis aos contribuintes do CARF – tal fato pode dar munição para o aumento das autuações e gerar possível constrangimento em caso de decisões favoráveis na esfera administrativa.
administrativa.
– Se provada a corrupção de julgadores: • Decisões poderão ser anuladas
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
Custo de Aquisição do investimento e do Ágio
Regras Fiscais Anteriores
Regras Fiscais Atuais
Valor Patrimonial
Valor Patrimonial
Valor Patrimonial
Valor Patrimonial
Ágio de Valores de Bens
Mais ou menos Valia
Ágio de outras razões econômicas e
intangíveis
Ágio de Rentabilidade Futura
Goodwill
Art. 92. O contribuinte que avaliar investimento pelo valor de patrimônio líquido deverá, por Art. 92. O contribuinte que avaliar investimento pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em:
I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no art. 93;
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
III - ágio por rentabilidade futura (goodwill), que corresponde à diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório dos valores de que tratam os incisos I e II do caput. (...) §8º O desatendimento do disposto neste artigo implica:
I - no não aproveitamento da mais-valia, conforme disposto no inciso III do caput do art. 100;
II - em considerar a menos-valia como integrante do custo dos bens ou direitos que forem realizados em menor prazo, conforme disposto no inciso III do caput do art. 101;
III - no não aproveitamento do ágio por rentabilidade futura (goodwill), conforme disposto no caput do art. 102.
§ 9º A aquisição de participação societária sujeita à avaliação pelo valor do patrimônio líquido exige:
líquido exige:
I - primeiramente, a mensuração dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos a valor justo; e
II - posteriormente, o reconhecimento do ágio por rentabilidade futura (goodwill) ou do ganho proveniente de compra vantajosa.
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
§ 10. O ganho proveniente de compra vantajosa de que trata o § 9º, que corresponde ao excesso do valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da participação adquirida, em relação ao custo de aquisição do investimento, será computado na determinação do lucro real no período de apuração da alienação ou baixa do determinação do lucro real no período de apuração da alienação ou baixa do investimento.
§ 11. O ganho proveniente de compra vantajosa registrado em conta de resultado deverá ser registrado no Lalur como:
I - exclusão ao lucro líquido para apuração do lucro real na Parte A e registro na Parte B do valor excluído, quando do seu reconhecimento; e
II - adição ao lucro líquido para apuração do lucro real na Parte A e respectiva baixa na Parte B, quando da apuração do ganho ou perda de capital na alienação ou baixa do investimento.
investimento.
§ 12. A composição do custo de aquisição a que se refere o caput respeitará o disposto na legislação comercial, considerando inclusive contraprestações contingentes, sendo o seu tratamento tributário disciplinado no art. 110.
Tratamento do Ágio na Manutenção do Investimento
Regras Fiscais Anteriores
Regras Fiscais Novas
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
Regras Fiscais Anteriores
Regras Fiscais Novas
Valor do Ágio
Registrado parte do custo de aquisição (mesmo o deCusto do Investimento: parcela do ágio é outras razões)
Custo do Investimento: parcela do ágio é parte do custo de aquisição
(mesmo o goodwill) Baixa do Ágio Qualquer baixa de mais valia e goodwill é
temporariamente indedutível, sendo adicionada no Lucro Real e controlada na
Parte B
Qualquer baixa de mais valia e goodwill é temporariamente
indedutível, devendo ser adicionada no Lucro Real e
controlada na Parte B Venda do
Investimento Os valores já baixados (controlados na ParteB) podem recompor o custo para fins de apuração do ganho de capital
Os valores já baixados (controlados na Parte B) podem
recompor o custo para fins de apuração do ganho de capital
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
Ajuste Decorrente de Avaliação a Valor Justo na Investida - Ganho
Art. 58. A contrapartida do ajuste positivo, na participação societária, mensurada pelo patrimônio líquido, decorrente da avaliação pelo valor justo de ativo ou passivo da investida, deverá ser compensada pela baixa do respectivo saldo da mais-valia de que trata o inciso II deverá ser compensada pela baixa do respectivo saldo da mais-valia de que trata o inciso II do caput do art. 92.
§ 1º O ganho relativo à contrapartida de que trata o caput deste artigo, no caso de bens diferentes dos que serviram de fundamento à mais-valia de que trata o inciso II do caput do art. 92, ou relativo à contrapartida superior ao saldo da mais-valia, deverá ser computado na determinação do lucro real, salvo se o ganho for evidenciado contabilmente em subconta vinculada à participação societária, com discriminação do bem, do direito ou da obrigação da investida objeto de avaliação com base no valor justo, em condições de permitir a determinação da parcela realizada, liquidada ou baixada em cada período.
determinação da parcela realizada, liquidada ou baixada em cada período.
§ 2º O valor registrado na subconta de que trata o § 1º será baixado à medida que o ativo da investida for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou quando o passivo da investida for liquidado ou baixado, e o ganho respectivo não será computado na determinação do lucro real nos períodos de apuração em que a investida
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
(...) § 3º O ganho relativo ao saldo da subconta de que trata o § 1º deverá ser computado na determinação do lucro real do período de apuração em que o contribuinte alienar ou liquidar o investimento.
Art. 59. A tributação do ganho de que trata o § 1º do art. 58 poderá ser diferida, desde que o ganho seja evidenciado em subconta vinculada à participação societária, com discriminação do bem, do direito ou da obrigação da investida objeto de avaliação com base no valor justo, em condições de permitir a determinação da parcela realizada, liquidada ou baixada em cada período de apuração.
§ 1º Quando da avaliação com base no valor justo pela investida, o ganho será registrado pela investidora a crédito em conta de receita ou de patrimônio líquido em contrapartida à subconta vinculada à participação societária.
subconta vinculada à participação societária.
§ 2º O ganho poderá ser excluído do lucro líquido na determinação do lucro real no período de apuração em que for apropriado como receita.
§ 3º O valor registrado na subconta será baixado à medida que o ativo da investida for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
(...) §4º O valor da subconta baixado conforme o § 3º não será adicionado ao lucro líquido na determinação do lucro real caso a investida tenha computado o ganho respectivo na determinação do lucro real, ou esteja desobrigada de computar o ganho respectivo na determinação do lucro real, ou esteja desobrigada de computar o ganho respectivo na determinação do lucro real.
§5º O valor registrado na subconta também será baixado na alienação ou liquidação da participação societária, pelo montante realizado.
§6º O valor da subconta baixado conforme o §5º deverá ser adicionado ao lucro líquido na determinação do lucro real no período de apuração relativo à baixa.
Ajuste Decorrente de Avaliação a Valor Justo na Investida - Perda
Art. 60. A contrapartida do ajuste negativo na participação societária, mensurada pelo patrimônio líquido, decorrente da avaliação pelo valor justo de ativo ou passivo da investida, deverá ser compensada pela baixa do respectivo saldo da menos-valia de que trata o inciso II do caput do art. 92.
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
§ 1º A perda relativa à contrapartida de que trata o caput, no caso de bens diferentes dos que serviram de fundamento à menos-valia, ou relativa à contrapartida superior ao saldo da menos-valia não será computada na determinação do lucro real e será evidenciada contabilmente em subconta vinculada à participação societária, com discriminação do bem, contabilmente em subconta vinculada à participação societária, com discriminação do bem, do direito ou da obrigação da investida objeto de avaliação com base no valor justo, em condições de permitir a determinação da parcela realizada, liquidada ou baixada em cada período.
§ 2º O valor registrado na subconta de que trata o § 1º será baixado à medida que o ativo da investida for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou quando o passivo da investida for liquidado ou baixado, e a perda respectiva não será computada na determinação do lucro real nos períodos de apuração em que a investida computar a perda na determinação do lucro real.
§ 3º A perda relativa ao saldo da subconta de que trata o § 1º poderá ser computada na determinação do lucro real do período de apuração em que o contribuinte alienar ou liquidar o investimento.
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
Art. 61. A perda de que trata o § 1º do art. 60 somente poderá ser computada na determinação do lucro real caso seja evidenciada em subconta vinculada à participação societária, com discriminação do bem, do direito ou da obrigação da investida objeto de avaliação com base no valor justo, em condições de permitir a determinação da parcela avaliação com base no valor justo, em condições de permitir a determinação da parcela realizada, liquidada ou baixada em cada período de apuração, e obedecidas as condições estabelecidas nos §§ 1º a 6º deste artigo.
§ 1º Quando da avaliação com base no valor justo pela investida, a perda será registrada pela investidora a débito em conta de despesa ou de patrimônio líquido em contrapartida à subconta vinculada à participação societária.
§ 2º A perda será adicionada ao lucro líquido na determinação do lucro real no período de apuração em que for apropriada como despesa.
apuração em que for apropriada como despesa.
§ 3º O valor registrado na subconta será baixado à medida que o ativo da investida for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa, ou quando o passivo da investida for liquidado ou baixado.
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
Da Incorporação, Fusão e Cisão - AVJ Transferido para a Sucessora
Art. 62. Nos casos de incorporação, fusão ou cisão, os ganhos decorrentes de avaliação com base no valor justo na sucedida não poderão ser considerados na sucessora como integrante base no valor justo na sucedida não poderão ser considerados na sucessora como integrante do custo do bem ou direito que lhe deu causa para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo da depreciação, amortização ou exaustão.
Parágrafo único. Os ganhos e perdas evidenciados contabilmente em subconta vinculada ao ativo ou passivo de que tratam os arts. 41 a 48 transferidos em decorrência de incorporação, fusão ou cisão terão, na sucessora, o mesmo tratamento tributário que teriam na sucedida. Art. 96. A contrapartida da redução dos valores de que tratam os incisos II e III do caput do art. 92 registrada em conta de resultado não será computada na determinação do lucro real, observado o disposto no art. 98.
observado o disposto no art. 98.
Parágrafo único. A contrapartida a que se refere o caput deverá ser registrada no Lalur como:
(...) I - adição ao lucro líquido para apuração do lucro real na Parte A, relativamente à mais-valia e ao ágio por rentabilidade futura (goodwill), e controlada na Parte B para exclusão futura quando da apuração do ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
futura quando da apuração do ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento; e
II - exclusão ao lucro líquido para apuração do lucro real Parte A, relativamente à menos-valia, e controlada na Parte B para adição futura quando da apuração do ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento.
Tratamento Fiscal na Incorporação
Regras Fiscais Anteriores
Regras Fiscais Novas
Ágio de valores de bens: prazo da
Mais ou menos valia de tangíveis: prazo da
Ágio de valores de bens: prazo da
depreciação e amortização contábil
Mais ou menos valia de tangíveis: prazo da
depreciação
Ágio de outras razões econômicas e
intangíveis: não dedutível
Mais ou menos valia de intangíveis: prazo
da amortização contábil
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
Art. 99. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida segundo o disposto no art. 92:
I - poderá considerar como integrante do custo do bem ou direito que lhe deu causa o saldo existente na contabilidade, na data da aquisição da participação societária, referente à mais-valia de que trata o inciso II do caput do art. 92, decorrente da aquisição de participação societária entre partes não dependentes, para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo da depreciação, amortização ou exaustão;
II - deverá considerar o saldo existente na contabilidade, na data da aquisição da participação societária, referente à menos-valia de que trata o inciso II do caput do art. 92, como integrante do custo do bem ou direito que lhe deu causa para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo da depreciação, amortização ou exaustão;
como integrante do custo do bem ou direito que lhe deu causa para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo da depreciação, amortização ou exaustão;
III - poderá excluir para fins de apuração do lucro real dos períodos de apuração subsequentes o saldo do ágio por rentabilidade futura (goodwill) decorrente da aquisição de participação societária entre partes não dependentes, apurado segundo o disposto no inciso III do caput do art. 92, existente na contabilidade na data da aquisição da participação
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
(...) IV - o ganho proveniente de compra vantajosa, que corresponde ao excesso do valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da participação adquirida, em relação ao custo de aquisição da participação societária, deverá ser computado na determinação do ao custo de aquisição da participação societária, deverá ser computado na determinação do lucro real dos períodos de apuração subsequentes à data do evento, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração.
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se inclusive quando a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária.
IV - o ganho proveniente de compra vantajosa, que corresponde ao excesso do valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da participação adquirida, em relação ao custo de aquisição da participação societária, deverá ser computado na determinação do lucro real dos períodos de apuração subsequentes à data do evento, à razão de 1/60 (um custo de aquisição da participação societária, deverá ser computado na determinação do lucro real dos períodos de apuração subsequentes à data do evento, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração.
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se inclusive quando a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária.
Regras de Transição do Ágio:
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
Aquisição
Incorporação
Tratamento Fiscal
Até 2013
Até 2017
Antigo
Até 2013
Após 2017
Novo
2014
2014
Antigo
2014
Após 2017
Novo
2014
Após 2017
Novo
Art. 106. As disposições contidas na Instrução Normativa SRF nº 11, de 10 de fevereiro de 1999, continuam a ser aplicadas somente às operações de incorporação, fusão e cisão, ocorridas até 31 de dezembro de 2017, cuja participação societária tenha sido adquirida até 31 de dezembro de 2014, não se aplicando as disposições contidas nos arts. 99 a 102.
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
31 de dezembro de 2014, não se aplicando as disposições contidas nos arts. 99 a 102.
§ 1º No caso de aquisições de participações societárias que dependam da aprovação de órgãos reguladores e fiscalizadores para a sua efetivação, o prazo para incorporação de que trata o caput poderá ser:
I - até 31 de dezembro de 2017, se a aprovação ocorrer até 31 de dezembro de 2016; ou
II - até 12 (doze) meses contados a partir da aprovação da aquisição pelo órgão regulador ou fiscalizador.
§ 2º Na hipótese prevista no § 1º, o processo de aquisição deve ter sido iniciado até 31 de dezembro de 2014.
§ 3º Para efeitos do disposto neste artigo, a pessoa jurídica deverá proceder, caso seja necessário, aos ajustes ao lucro líquido para fins de apuração do lucro real, no Lalur.
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
Art. 107. Na hipótese tratada no art. 106, a pessoa jurídica que detinha a participação societária deverá manter memória de cálculo relativa ao investimento considerando os métodos e critérios vigentes em 31 de dezembro de 2007.
§1º Na memória de cálculo, o valor do investimento deverá ser desdobrado em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição; e
II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso I.
§ 2º A pessoa jurídica deverá indicar, dentre os seguintes, o fundamento econômico do ágio ou deságio:
I - valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade;
II - valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros;
(...) § 3º Os valores de que tratam os incisos I e II do § 2º deverão estar baseados em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração.
§ 4º A memória de cálculo de que trata o caput, relacionada ao evento de incorporação, fusão
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
§ 4º A memória de cálculo de que trata o caput, relacionada ao evento de incorporação, fusão ou cisão, será apresentada pela empresa resultante do evento na Escrituração Contábil Fiscal (ECF) de que trata a Instrução Normativa RFB nº 1.422, de 19 de dezembro de 2013, devendo constar:
I - valor da participação societária na data da aquisição do investimento;
II - valores relacionados a ágio ou deságio, individualizados por fundamento econômico, na data de aquisição do investimento;
III - evolução da amortização do ágio ou deságio, desde a data de aquisição da participação III - evolução da amortização do ágio ou deságio, desde a data de aquisição da participação societária até a data do evento;
IV - código de inscrição da conta em que estava registrada no Controle Fiscal Contábil de Transição - FCONT de que tratam os arts. 7º e 8º da Instrução Normativa RFB nº 949, de 16 de junho de 2009, do último período em que a pessoa jurídica que detinha a participação
Conceito de Parte Dependente (IN RFB nº 1.515/2014 – Art. 103)
Art. 103. Para fins do disposto no art. 99, consideram-se partes dependentes quando:
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
Art. 103. Para fins do disposto no art. 99, consideram-se partes dependentes quando:
I - o adquirente e o alienante são controlados, direta ou indiretamente, pela mesma parte ou partes;
II - existir relação de controle entre o adquirente e o alienante;
III - o alienante pessoa física for sócio, titular, conselheiro ou administrador da pessoa jurídica adquirente;
(...) IV - o alienante for parente ou afim até o terceiro grau, cônjuge ou companheiro das pessoas relacionadas no inciso III; ou
V - em decorrência de outras relações não descritas nos incisos I a IV, em que fique comprovada a dependência societária.
II. Regras gerais do novo regime fiscal do ágio
comprovada a dependência societária.
§ 1º No caso de participação societária adquirida em estágios, a relação de dependência entre o(s) alienante(s) e o(s) adquirente(s) de que trata este artigo deve ser verificada no ato da primeira aquisição, desde que todas as condições do negócio estejam previstas no instrumento negocial.
§2º As condições do negócio a que se refere o § 1º são, no mínimo, as seguintes: I - prazo para aquisição da nova participação ou participações;
II - valor atribuído a cada transação; II - valor atribuído a cada transação; III - forma de pagamento; e
IV - partes envolvidas.
Obrigada!
Obrigada!
Thais Bandeira de Mello Rodriguestrodrigues@mayerbrown.com
