Τ.Ε.Ι. ΚΑΒΑΛΑΣ
Σ Χ Ο Λ Η Σ . Δ . 0 . Τ Μ Η Μ Α Λ Ο Γ Ι Σ Τ Ι Κ Η Σ
Π Τ Υ Χ Ι Α Κ Η Ε Ρ Γ Α Σ Ι Α ΜΕ ΘΕ ΜΑ: “Α Π Ο Τ Ι Μ Η Σ Η Π Α ΓΙ ΩΝ
Π Ε Ρ Ι Ο Υ Σ Ι Α Κ Ω Ν Σ Τ Ο ΙΧ Ε ΙΩ Ν "
Π Α Ρ Τ Σ Α Ε Υ Α Γ Γ Ε Λ Ο Υ
Ε Ι Γ Η Γ ϋ Τ Ρ Ι Α : Γ Ε Σ Θ Η Μ Α Ν Η Ε Λ Ε Υ Θ Ε Ρ Ι Α Δ Ο Υ
Κ Α Β Α Λ Α 1994
Τ.Ε.Ι. ΚΑΒΑΛΑΣ
Σ Χ Ο Λ Η Σ . Δ . 0 . ΤΜ Η Μ Α Λ Ο Γ Ι Σ Τ Ι Κ Η Σ
Π Τ Υ Χ Ι Α Κ Η Ε Ρ Γ Α Σ ΙΑ ΜΕ ΘΕ ΜΑ: " Α Π Ο Τ ΙΜ Η Σ Η Π Α ΓΙ ΩΝ
Π Ε Ρ Ι Ο Υ Σ Ι Α Κ Ω Ν Σ Τ Ο Ι Χ Ε Ι Ω Ν "
Π Α Ρ Τ Σ Α Ε Υ Α Γ Γ Ε Λ Ο Υ
Ε Ι Σ Η Γ Η Τ Ρ ΙΑ : Γ Ε Σ Θ Η Μ Α Ν Η Ε Λ Ε Υ Θ Ε Ρ Ι Α Δ Ο Υ
Κ Α Β Α Λ Α 1994
^ Β ΐ ϋ Ι η ΐ ! L riipi/ \/ t7B/
Γ 6Λ € Υ0 ίΡ / ^^ θ \'
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ
ΕΙΣΑΓΩΓΗ 6
ΓΕΝΙΚΑ 7
ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1 8
Αποτίμηση των πάγιων στοιχείων
ΚΕΦΑΛΑΙΟ II 10
Αποτίμηση των κυκλοφορούντων στοιχείων j 2.1. Σημασία της αποτίμησης των αποθεμάτων 10 2.2. Περιεχόμενο και εννοιολογικός προσδιορισμός
αποθεμάτων |
11
2.3. Η μέθοδος αποτίμησης των αποθεμάτων που καθιερώνεται από την κείμενη νομοθεσία
12
2.4. Οι αρχές της αποτίμησης ■ 13
2.5. Μέθοδοι αποτιμήσεως των επιμέρους κατηγοριών αποθεμάτων που καθιερώνονται από το ΕΓΛΣ και το νόμο
1 1
2.5.1. Αποτίμησης των αγοραζόμενων αποθεμάτων ! "W 2.5.2. Αποτίμηση των έτοιμων και ημιτελών προϊόντων 15-
2.5.3. Αποτίμηση υπολειμμάτων 15
2.5.4. Αποτίμηση υποπροϊόντων 15
2.5.5. Αποτίμηση των συμπαράγωγων προϊόντων 16 2.5.6. Αποτίμηση των ελαττωματικών προϊόντων 17 2.6. Οι κυριότερες μέθοδοι αποτίμησης των αποθεμάτων 18 2.7. Μέθοδοι που βασίζονται στο κόστος κτήσεως 19 2.7.1. Εννοια τιμή κτήσεως-τιμολογιακή αξία -ειδικά έσοδα
αγοράς
19
2.7.2, Αποτίμηση στην τιμή κτήσεως 19
2.7.2.1. Η μέθοδος του μέσου σταθμικού κόστους. ! 21
ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
2J.2.2. Η μέθοδος του κυκλοφοριακού μέσου όρου ή των διαδοχικών υπολοίπων
26
21.2.2. 1 Η μέθοδος της σειράς εξαντλήσεως. 28 2.7.2.4. 1 Η μέθοδος της αντίστροφης σειράς προς τη σειρά
εξαντλήσεως.
31
2.7.2.5. i Η μέθοδος του βασικού αποθέματος. 35 2.7.2.6. I Η μέθοδος του εξατομικευμένου κόστους. 37 2 1 .2 1 ; Η μέθοδος του πρότυπου κόστους. 39 2.7.3. Παρατηρήσεις επί των μεθόδων αποτιμήσεως στην τιμή
1 κτήσεως.
40
2.7.4. ; Αλλαγή μεθόδου προσδιορισμού της τιμής κτήσεως. 41 2.7.4.1. Η σημασία της αρχής της συνέπειας στην αποτίμηση
, των αποθεμάτων.
41
2.7.4.2. Αλλαγή μεθόδου προσδιορισμού της τιμής κτήσεως από άποψη κείμενης νομοθεσίας.
43
2.7.4.3. Ποια μέθοδος ροής κόστους ενδείκνυται για την αποτίμηση των αποθεμάτων.
45
2.8. Μέθοδοι απομακρυνόμενες από το κόστος κτήσεως. 47
2.8.1. Έννοια της τρέχουσας τιμής. 47
2 8.2. 1 Οριοθέτησή της τρέχουσας τιμής. 49 2 83 ' Αποτίμήση στην μικρότερη τιμή μεταξύ τιμής κτήσεως
1 και τρέχουσας τιμής.
51
2.8.4. Κριτική του κανόνα της χαμηλότερης τιμής μεταξύ κόστους κτήσεως και τρέχουσας τιμής.
53
2.8.5. , Κριτική του κανόνα της χαμηλότερης τιμής μεταξύ : κτήσεως και τρέχουσας όπως εφαρμόζεται στην χώρα 1
55
2.9. 1 Μέθοδοι εκτιμήσεως της αξίας των αποθεμάτων. 58 2.9.1. I Μέθοδος του μικτού περιθωρίου ή του μικτού κέρδους. 59
ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
2.9,2. Μέθοδος των λιανικών τιμών πωλήσεων ή του λιανικού εμπορίου.
61
2.10. Κανόνας αποτιμήσεως με την τιμή αντικαταστάσεως. 63
2.11, Ιστορικό κόστους παραγωγής. 65
2.12. Καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία. 65
ΚΕΦΑΛΑΙΟ III 66
Γενικά περί αποτιμήσεως των απαιτήσεων. 66 3.1. Αποτίμηση των ασφαλών απαιτήσεων. 67 3.2. Αποτίμηση των επισφαλών απαιτήσεων. 67 3.3. Αποτίμηση των ανεπίδεκτων εισπράξεων και
απαιτήσεων.
68
3.4. Αποτίμηση των απαιτήσεων στην συναλλαγή. 69 3.4.1. Συναλλαγματικές διαφορές απαιτήσεων και λοιπών
υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα.
72
3.4.2. Συναλλαγματικές διαφορές λοιπών περιουσιακών στοιχείων σε ξένο νόμισμα.
74
3.4.3. Συναλλαγματικές διαφορές απαιτήσεων και λοιπών υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα τραπεζικών επιχειρήσεων.
75
3.4.4. Τιμή συναλλάγματος που πρέπει να λάβουμε υπόψη μας : κατά την αποτίμηση.
76
3,5. Αποτίμηση των χρεογράφων και γραμματίων. 77
3.5.1. Αποτίμηση χρεογράφων. 77
3.5.2. Αποτίμηση γραμματίων εισπρακτέων. 80
ΚΕΦΑΛΑΙΟ IV S3
Αποτίμηση των συμμετοχών των τίτλων με χαρακτήρα ακινητοποιήσεων και των χρεογράφων.
83
4.1. Αποτίμηση των μετοχών ανωνύμων εταιρειών και . λοιπών χρεογράφων.
83
ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π ΑΠΩΝ Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
4.2. Αποτίμηση των συμμετοχών σε επιχειρήσεις άλλες εκτός από ανώνυμες εταιρείες και των τίτλων με χαρακτήρα ακινητοποιήσεων των επιχειρήσεων αυτών.
84
4.3. ' Αποτίμηση τίτλων με χαρακτήρα προθεσμιακής καταθέσεως.
85
Παράρτημα 88
Κατάσταση ελέγχου εγγραφών. 89
' Απογραφή Ο.Ε. Βασος & ΥΙΟΣ. 96 Ισολογισμός Ο Ε. Βάσος & ΥΙΟΣ 105
i Βιβλιογραφία 106
ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ Π Α Π Ω Ν ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩ Ν ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
ΕΙ ΣΑ ΓΩ ΓΗ Η ΕΝΝΟΙΑ Τ Η Σ Α Π Ο Τ ΙΜ Η Σ Η Σ
Η απoτCμηση ε(ναι το σπουδαιότερο και δυσκολότερο τμήμα της απογραφής, γιατί λάθη σε αυτή οδηγούν σε λαθεμένα συμπεράσματα για τη δράση της επιχείρησης.
Γενικά αποτίμηση ενός αγαθού σημαίνει προσδιορισμός της παρούσας αξίας με την οποία πρέπει να εγγραφή την ημέρα της απογραφής. Πέρα από τον προσδιορισμό της παρούσας αξίας των διαφορών περιουσιακών στοιχείων για τη σωστή αποτίμηση της οικονομικής καταστάσεως πρέπει στο σκέλος της αποτίμησης να περιλαμβάνεται και ο σαφής χαρακτηρισμός και προσδιορισμός των στοιχείων του κόστους για την εξαγωγή του σωστού αποτελέσματος.
Η πραγματική οικονομική κατάστασή μιας επιχείρήσής μπορεί να προκύψει με ακρίβεια μόνο με τη σύνταξη απογραφής στην οποία περιλαμβάνεται η αποτίμηση.
Η έννοια της αποτίμησης είναι ο σχηματισμός και καθορισμός ορισμένης χρηματικής αξίας, ενός περιουσιακού στοιχείου σε μια ορισμένη στιγμή.
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩ Ν Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
ΓΕΝΙΚΑ
Το θέμα της αποτψήσεως anaaxoXeC πολύ αυτούς που ασχολούνται με τη λογιστι,κή και την οικονομική.
Υπάρχει πλήθος απόψεων για τους τρόπους αποτψήσεως.
Η αποτίμηση σύμφωνα με την ισχύουσα νομοθεσία για τις διάφορες κατηγορίες περιουσιακών στοιχείων πραγματοποιείται στις επιχειρήσεις όπως παρακάτω;
α) Αποτίμηση πάγιων στοιχείων, β) Αποτίμηση αποθεμάτων, γ ) Αποτίμηση απαιτήσεων
δ) Αποτίμηση συμμετοχών και χρεογράφων.
Αναλυτικά κάθε μια από τις ανωτέρω κατηγορίες έχουν ως εξής;
Κ Ε Φ Α Λ Α Ι Ο /
Α Π Ο Τ ΙΜ Η Σ Η ΤΩΝ ΠΑΓΙΩΝ ΣΤ Ο ΙΧ Ε Ι Ω Ν Πάγια στοιχεία είναι εκείνα που δεν προορίζονται για μεταπώληση, αλλά χρησιμοποιούνται μόνιμα στην εκμετάλλευση από την επιχείρηση.
Τα συνηθισμένα πάγια στοιχεία μιας επιχείρησης είναι τα υλικά και άυλα στοιχεία της, που χρησιμοποιεί η ίδια προς εκπλήρωση του σκοπού της. Υλικά είναι όσα έχουν υλική υπόσταση, όπως γήπεδα, κτήρια, εγκαταστάσεις, εξοπλισμός κ.α. Άυλα είναι εκείνα που δεν έχουν υλική υπόσταση, όπως είναι η φήμη, ένα δίπλωμα ευρεσιτεχνίας κ.α.
Η αποτίμηση των πάγιων διενεργείται στην τιμή κτήσεως αυτών, που προσαυξάνεται κατά τις δαπάνες βελτιώσεως και αψαιρείται η απόσβεση αυτών.
Παράδειγμα: Αγοράστηκε οικοδομή με δύο ορόφους, για εγκατάσταση επιχειρήσεως αντί 5.000.000. Έγι ναν πρόσθετα έξοδα 2.000.000 δρχ. για την προσθήκη ενός ορόφου. Εδώ η οικοδομή θα αποτιμηθεί 7.000.000 δρχ. και στο ποσό αυτό θα γίνει η απόσβεση. Εάν τον επόμενο χρόνο διατεθεί ποσό 100.000 δρχ. για υδροχρωματισμό αυτής το ποσό αυτό δεν θα πάει στην αξία της οικοδομής, γιαί αυτό αφορά συντήρηση αυτής και όχι βελτίωση. Συνεπώς το ποσό του υδροχρωματισμού θα καταχωρηθεί στα έξοδα της επιχειρήσεως.
Τα περιουσιακά στοιχεία της επιχείρησης κατά την απογραφή, αποτιμώνται σύμφωνα με το νόμο (Π.Δ. 99/77) ως εξής:
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν_______________________ 8
ΑΠΟ ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩΝ Π Α Π Ω Ν Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
Η απ οτί μησ η των πάγιων:
Κατά το άρθρο 41 του κώδικα φορολογικών στοιχείων τα πάγια στοιχεία αναγράφονται στην απογραφή με την αξία κτήσεως, προσαυξημένα με τις βελτιώσεις και ελαττωμένα με τις αποσβέσεις, πλην των επίπλων και σκευών για τα οποία δεν απαιτείται ανάλυση, λόγω του ότι κατά κανόνα δεν υπάρχουν βελτιώσεις. Επίσης για ολοσχερείς αποσβέσεις πάγιου στοιχείου, πρέπει να αναγράφεται ως υπόλοιπο μια δραχμή και εφ'όσον δεν αντικαταστάθηκε.
Τα έξοδα πολυετούς αποσβέσεως, εφόσον δεν έχουν ενσωματωθεί στο κόστος αγαθών, αποσβένονται είτε εφάπαξ κατά το τέλος της πραγματοποιήσεως του είτε τμηματικά και ισόποσα σε μια πενταετία.
Εάν τηρείται ιδιαίτερο αναλυτικό βιβλίο πάγιων περιουσιακών στοιχείων και αποσβέσεων (αντιθέτων λογαριασμών) δυνατόν να καταχωρείται στην απογραφή μ ένα ποσό κατά ομοειδείς κατηγορίες;
α)Το είδος του πάγιου στοιχείου, β)Τις αποσβέσεις και
γ ) Τ ο υπόλοιπο της αξίας (την παρούσα αξία) του στοιχείου.
Ουδεμία απόσβεση αναγνωρίζεται, αν αυτή ανήκει σε διαρρεύσασα χρήση εφ'όσον υπερβαίνει το ποσοστό.
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΒ ΑΚ Ω Ν Σ Τ Ο ΙΧ Ε ΙΓ ^_______________________ 9
Α Π Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩΝ Π Α Π Ω Ν Σ Τ Ο ίΧ Β Ω Ν
Κ Ε Φ Α Λ Α Ι Ο II
Α π ο τ ί μ η σ η τ ω ν κ υ κ λ ο φ ο ρ ο ύ ν τ ω ν σ τ ο ι χ ε ί ω ν . Τα κυκλοφορούντο περιουσιακά στοιχεία, όπως εCvαL γνωστό, περιλαμβάνουν τα εμπορεύματα, τα έτοιμα προϊόντα, τα υπό κατεργασία, της πρώτες ύλες κ.α.
Για την αποτίμηση των ανωτέρω περιουσιακών στοιχείων υπάρχουν διάφοροι τρόποι αποτιμήσεως.
Στην αρχή θα αναφερθώ στην σημασία της αποτίμησης των αποθεμάτων και στους εννοιολογικούς προσδιορισμούς τους και στη συνέχεια θα αναφερθώ στους διάφορους τρόπους αποτιμήσεως.
2.1 Σ η μ α σ ί α τ η ς α π ο τ ί μ η σ η ς τ ω ν α π ο θ ε μ ά τ ω ν Η αποτίμηση των αποθεμάτων στο τέλος της χρήσεως έχει σημαντική σπουδαιότητα για την οικονομική παρουσίαση της επιχειρήσεως, γιατί εξυπηρετεί τους εξής δύο, εξαιρετικής βαρύτητας, σκοπούς:
α) Στοχεύει στο να προσδιορίσει την αξία με την οποία τα αποθέματα θα εμφανιστούν στον ισολογισμό, δηλαδή στοχεύει στην αλήθεια του ισολογισμού και,
β) Στοχεύει στο να προσδιορίσει το κόστος των πωλημένων, το οποίο αντιπαραβάλεται με τα έσοδα από τις πωλήσεις, δηλαδή στοχεύει στον ακριβή προσδιορισμό του αποτελέσματος της χρήσεως.
Στα τελευταία χρόνια επικράτησε να δίνεται μεγαλύτερη έμφαση στην ακριβέστερη μέτρηση του αποτελέσματος της χρήσεως, δηλαδή του κόστους των πωλημένων, παρά στην Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩ Ν Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν_______________________ 10
ΑΠΟ ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩΝ Κ ΥΚΛΟ Φ Ο ΡΟ ΥΝΤΩ Ν Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
αλήθεια του ισολογισμού, δηλαδή στην ακρίβεια της αξίας των αποθεμάτων λήξεως.
Έ τ σ ι σύμφωνα με της απόψεις του AICPA^ . ο κύριος σκοπός στη λογιστική των αποθεμάτων είναι η αντιπαράθεση του κατάλληλου κόστους με τα αντίστοιχα έσοδα, για να επιτυγχάνεται ο προσδιορισμός ακριβέστερου αποτελέσματος της χρήσεως.
Επισημαίνεται όμως ότι, αφού κύριος στόχος της αποτιμήσεως των αποθεμάτων λήξεως είναι ο ακριβής προσδιορισμός του αποτελέσματος, θα πρέπει να είναι ακριβής και η αξία των αποθεμάτων λήξεως που αναγράφεται στους ισολογισμούς και η οποία αξία θα αποτελέσει το κόστος των πουλημένων στις επόμενες χρήσεις.
Μόνο όταν το κόστος αυτό είναι ακριβές θα είναι ακριβή και τα αποτελέσματα των επόμενων χρήσεων. Η αποτίμηση, συνεπώς, των αποθεμάτων λήξεως πρέπει να γίνεται με στόχο την ορθότητα των αποτελεσμάτων, όχι μόνο της συγκεκριμένης χρήσεως, αλλά και των επόμενων χρήσεων.
2. 2 Π ε ρ ιε χ ό μ ε ν ο και ε ν ν ο ιο λ ο γ ι κ ό ς π ροσ διο ρι σμ ός απ οθ ε μά τω ν.
Στην ομάδα 2 παρακολουθούνται τα αποθέματα της οικονομικής μονάδας που προέρχονται, είτε από απογραφή, είτε από αγορά, είτε από ιδιοπαραγωγή και σε εξαιρετικές περιπτώσεις, είτε από ανταλλαγή, είτε από εισφορά σε είδος, είτε από δωρεά.
Αποθέματα είναι τα υλικά αγαθά που ανήκουν στην οικονομική μονάδα τα οποία:
ΑΠΟ ΤΙΜ Η ΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩ Ν Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν_______________________ 11
‘ AICPA AC Counting Research Bulletin No 43 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ
1. Προορίζονται να πωληθούν κατά τη συνήθη πορεία των εργασιών της.
2. Βρίσκονται στην διαδικασία της παραγωγής και προορίζονται να πωληθούν όταν πάρουν τη μορφή των έτοιμων προϊόντων.
3. Προορίζονται να αναλωθούν για την παραγωγή έτοιμων αγαθών ή την παροχή υπηρεσιών.
4. Προορίζονται να αναλωθούν για την καλή λειτουργία, τη συντήρηση ή επισκευή, καθώς και την ιδιοπαραγωγή πάγιων στοιχείων.
5. Προορίζονται να χρησιμοποιηθούν για τη συσκευασία π.χ. των παραγόμενων έτοιμων προϊόντων ή των εμπορευμάτων που προορίζονται για πώληση.
Στην ομάδα 2 περιλαμβάνονται οι εξής μερικότερες κατηγορίες αποθεμάτων:
Εμπορεύματα, έτοιμα προϊόντα, ημιτελή προϊόντα, υποπροϊόντα, υπολείμματα, παραγωγή σε εξέλιξη, πρώτες και βοηθητικές ύλες, υλικά συσκευασίας, αναλώσιμα υλικά, ανταλλακτικά πάγιων στοιχείων και είδη συσκευασίας.
2. 3 . Η μέ θ ο δ ο ς α π ο τι μ ή σ ε ω ς των α π ο θε μ ά τω ν που κ α θ ι ε ρ ώ ν ε τ α ι από την κ ε ίμ ε ν η ν ομ οθ ε σ ία .
Σύμφωνα με τη διάταξη του νόμου 2190/1920 "Τα αποθέματα αποτιμούνται, χωριστά για κάθε είδος, στην χαμηλότερη τιμή μεταξύ της τιμής κτήσης ή του κόστους παραγωγής τους και της τιμής στην οποία η εταιρεία μπορεί να αγοράσει ή να παράγει, κατά την ημέρα κλεισίματος του ισολογισμού, τα αποθέματα του κάθε είδους στην κατάσταση Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΒ ΑΚ Ω Ν Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν_______________________ 12
ΑΠΟ ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩΝ Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν Τ Ο Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑ ΚΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕΙΩ Ν 13 που βρίσκονται την ημέρα εκείνη όπως ορίζεται από τις διατάξεις της παρ. 2.2 205 του άρθρου 1 του Π.Δ. 1123/1980".
Εξάλλου, ο Κ.Φ.Σ. (Π. Δ. 99/1977), με τη διάταξη του ορίζει ότι "Τα εμπορεύσιμα περιουσιακά στοιχεία αποτιμώνται εις την απογραφήν έκαστον τούτων διακεκριμένως: α) Εις την τιμήν κτήσεως, εφόσον αυτή είναι μικροτέρα της τρεχούσης ή β) Εις την τρέχουσαν τιμήν, εφόσον αυτή είναι μικροτέρα της τιμής κτήσεως".
2 .4 . Α ρ χ έ ς τη ς α π οτ ιμ ήσ ε ω ς.
Το πρόβλημα της αποτίμησης δημιουργείται κατά την απογραφή των περιουσιακών στοιχείων της επιχείρησης και προκειμένου να εκδοθεί ο ισολογισμός αυτής, ο οποίος πρέπει να είναι ακριβής ειλικρινής και πλήρης ώστε να εμφανίζει την πραγματική και ειλικρινή περιουσιακή κατάσταση της επιχείρησης κατά τη σύνταξη του.
Την αποτίμηση των αποθεμάτων στα πλαίσια της λογιστικής του ιστορικού κόστους διέπουν οι ακόλουθες βασικές λογιστικές αρχές:
α) Η αρχή του ιστορικού κόστος, δηλαδή του κόστος κτήσεως. Κατά την ημερομηνία αποκτήσεως τους. Τα αποθέματα καταχωρούνται στο κόστος κτήσεως τους σύμφωνα με την αρχή του κόστους. Όταν πωλούνται το κόστος αυτό αντιπαραβάλλεται με τα έσοδα σύμφωνα με την αρχή της αντιπαραθέσεως εσόδων - εξόδων. Τα αποθέματα τέλους χρήσεως αποτιμούνται επίσης με βάση την αρχή του κόστους κτήσεως εκτός αν η αξία τους μειώθηκε λόγω ζημιάς, αποζημειώσεως κ.τ.λ. οπότε αποτιμούνται σύμφωνα με την αρχή της συντηρητικότητας στην χαμηλότερη αξία.
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ Κ ΥΚΛΟ Φ Ο ΡΩ ΥΝΤΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΏΑΚΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν 14 β) Η αρχή της συντηρητικότητας που ικανοποιείται όταν ως τιμή αποτιμήσεως των αποθεμάτων τέλους χρήσεως χρησιμοποιείται η κατώτερη δυνατή τιμή από τις περισσότερες τιμές που υπάρχει ευχέρεια να χρησιμοποιηθούν.
γ) Η αρχή της συνέπειας σύμφωνα με την οποία οι μέθοδοι αποτιμήσεως δεν πρέπει να μεταβάλλονται από τη μία χρήση στην άλλη για να είναι οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συγκρίσιμες.
δ) Η αρχή της συνεχιζόμενης δραστηριότητας της επιχειρήσεως σύμφωνα με την οποία οι καθιερωμένοι κανόνες αποτιμήσεως εφαρμόζονται υπό την προϋπόθεση ότι η επιχείρηση θα εξακολουθήσει τη δραστηριότητα της.
2. 5 . Μέθ οδ οι α π ο τι μ ή σ ε ω ς των επ ιμ έ ρ ο υ ς κατ ηγ ο ρι ώ ν α π ο θε μ ά τω ν που κ α θ ι ε ρ ώ ν ο ν τ α ι από το Ε . Γ . Λ Σ . και το νόμο.
Για την αποτίμηση των αποθεμάτων ισχύουν ειδικότερα τα παρακάτω:
2. 5.1 . Απ οτί μησ η των ε ρ γ α ζ ό μ ε ν ω ν α π ο θε μ ά τω ν Τα αποθέματα που προέρχονται από αγορές (εμπορεύματα, πρώτες και βοηθητικές ύλες, υλικά συσκευασίας, αναλώσιμα υλικά, ανταλλακτικά πάγιων στοιχείων) αποτιμούνται στην κατά είδος χαμηλότερη τιμή μεταξύ της τιμής κτήσεως και της τρέχουσας τιμής αγοράς.
ΑΠΟ ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
2 . 5 . 2 . Απο τίμ ηση των έ το ιμ ω ν και η μ ι τ ε λ ώ ν προϊόντων
Τα αποθέματα (εκτός από τα υπολείμματα και υποπροϊόντα) που προέρχονται από την παραγωγή της επιχειρήσεως και προορίζονται, είτε για πώληση ως έτοιμα προϊόντα, είτε για παραπέρα επεξεργασία προς παραγωγή έτοιμων προϊόντων, αποτιμούνται στην κατά είδος χαμηλότερη τιμή μεταξύ των τιμών ιστορικού κόστους παραγωγής και του κόστους στο οποίο η επιχείρηση μπορεί να παράγει τα αποθέματα κάθε είδους κατά το τέλος της χρήσεως. Στην περίπτωση που η επιχείρηση αδυνατεί να προσδιορίσει το τελευταίο αυτό κόστος, αντί αυτού λαμβάνεται υπόψη η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία.
2 . 5 . 3 . Απο τίμ ηση υ π ο λ ε ιμ μ ά τω ν .
Τα υπολείμματα αποτιμούνται στην πιθανή τιμή πωλήσεως τους, μειωμένη με τα άμεσα έξοδα που υπολογίζεται ότι θα πραγματοποιηθούν για την πώληση τους.
2 . 5 . 4 . Απ οτί μησ η υποπρ οϊό ντων
Τα υποπροϊόντα εφόσον προορίζονται για πώληση, αποτιμούνται στην πιθανή τιμή πωλήσεως τους, μειωμένη με τα άμεσα έξοδα πωλήσεως, όπως και στην περίπτωση των υπολειμμάτων. Όταν όμως προορίζονται να χρησιμοποιηθούν από την ίδια την οικονομική μονάδα, αποτιμούνται στην τιμή χρησιμοποιήσεως τους, δηλαδή στην τιμή που θα αγοράζονταν είτε τα συγκεκριμένα υποπροϊόντα είτε άλλα ισοδύναμης αξίας, με σκοπό να χρησιμοποιηθούν από αυτή.
Οι οικονομικές μονάδες που εφαρμόζουν σύστημα πρότυπης κοστολόγησης έχουν τη δυνατότητα να αποτιμούν Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν 15
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩ Ν ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν 16 τα αποθέματα τους στις τιμές του πρότυπου κόστους, με την προϋπόθεση ότι οι αποκλίσεις, που ενδεχόμενα θα προκόψουν ανάμεσα στο ιστορικό και στο πρότυπο κόστος, θα κατανέμονται στα μένοντα και στα πωλημένα αποθέματα τους. Το ποσό των αποκλίσεων που αναλογεί στα απόλυτα αποθέματα της απογραφής εμφανίζεται ιδιαίτερα,
2 . 5 . 5 . Απ οτ ίμ ησ η των συμπαρ αγ ωγώ ν προϊόντων . Συμπαράγωγα είναι τα προϊόντα που παράγονται από την επεξεργασία της αυτής πρώτης ύλης κατά τη διάρκεια της αυτής παραγωγικής διαδικασίας.
Τα συμπαράγωγα προϊόντα αποτιμούνται, στη χαμηλότερη τιμή μεταξύ των τιμών ιστορικού κόστους παραγωγής και καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας. Ειδικότερα ως προς τον τρόπο προσδιορισμού του ιστορικού κόστους κτήσεως αυτών ισχύουν τα εξής:
Τα συμπαράγωγα προϊόντα, έχουν ενιαίο κόστος παραγωγής, το οποίο μετά τη μείωση του κατά την αξία αποτιμήσεως των τυχόν υποπροϊόντων και υπολειμμάτων, κατανέμεται μεταξύ αυτών με κριτήριο την αξία τους σε καθαρές τιμές πωλήσεως.
Π α ρ ά δ Ε ί γ μ α:
Από τη βιομηχανοποίηση της πρώτης ύλης Υ1 συμπαράγονται τα προϊόντα Π-ι και Π2· Κατά τη διάρκεια μίας κοστολογικής περιόδου (Π.χ. στο μήνα Μάρτιο) τα στοιχεία από λογιστικά δεδομένα έχουν ως εξής;
Βιομηχανοποίηση πρώτης ύλης τιμών 110.000x10 > 1.100.000 δρχ.
Κόστος κατεργασίας | 500.000 δρχ.
Συνολικό κόστος i 1.600,000 δρχ.
Μείον;αξία αποτιμήσεως υποπροϊόντων και υπολειμμάτων I 100.000 δρχ.
Κόστος συμπαράγωγων προϊόντων i 1.500.000 δρχ.
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΑ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν 17 Παραγωγή προϊόντος Π, μον. 40.000 τιμής πωλήσεως δρχ.
25 κατά μονάδα.
Παραγωγή προϊόντος Π2 μον. 50.000 τιμής πωλήσεως δρχ.20 κατά μονάδα.
Η κατανομή του ενωμένου κόστους γίνεται ως εξής;
Προϊόν Π, μον. 40.000x25=1.000.000χ(1.500.000:2.000.000)=750.000 Προϊόν Π, μον. 50.000x20=1.000.000χ(1.500.000:2.000.000)=750.000 Κόστος μονάδας προϊόντος Π, 750.000:40.000= 18,75 δρχ.
Κόστος μονάδας προϊόντος 750.000:50.000= 15,00 δρχ.
2 . 5 . 6 . Απο τίμ ηση των ε λ α τ τ ω μ α τ ι κ ώ ν προ ϊό ντω ν Ελαττωματικά είναι τα προϊόντα τα οποία, εξαιτίας ελαττωματικής παραγωγής ή κατασκευής διαφέρουν από τα λοιπά κανονικά προϊόντα και πωλούνται με χαρακτηρισμό του ελαττωματικού σε τιμή κατώτατη της κανονικής.
Τα ελαττωματικά προϊόντα ανάλογα με τις περιπτώσεις που παρουσιάζονται αποτιμούνται ως εξής;
• Σε περίπτωση που το ελαττωματικό προϊόν πρόκειται να διατεθεί με το ελάττωμα του σε μικρότερη τιμή, η αποτίμηση του γίνεται στην πιθανή τιμή πωλήσεως του. Το κόστος που προκύπτει με τον τρόπο αυτό μειώνει το συνολικό κόστος παραγωγής, η διαφορά δεν αποτελεί το κόστος της παραγωγής του κανονικού ή των κανονικών προϊόντων.
• Σε περίπτωση που το ελαττωματικό προϊόν πρόκειται να διατεθεί με το ελάττωμα του με μικρή έκπτωση, αποτιμάται, (κοστολογείται) όπως και το κανονικό προϊόν. Στην περίπτωση δηλαδή αυτή το συνολικό κόστος παραγωγής ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν 18 διαιρε[ται με τη συνολική σε μονάδες παραγωγή κανονικών και ελαττωματικών προϊόντων, και από τη διαίρεση αυτή προκύπτει ενιαίο κατά μονάδα κόστος παραγωγής.
• Σε περίπτωση που το ελαττωματικό προϊόν δεν είναι δυνατόν ή δε συμφέρει να διατεθεί στην αγορά με το ελάττωμα του και για το λόγο αυτό επαναεισάγεται στην παραγωγική διαδικασία με σκοπό την εξάλειψη του ελαττώματος, τα έξοδα της πρόσθετης κατεργασίας βαρύνουν το σύνολο της παραγωγής και όχι μόνο εκείνη που προέρχεται από την επεξεργασία των ελαττωματικών προϊόντων. Στην περίπτωση συνεπώς αυτή η αποτίμηση του ελαττωματικού προϊόντος γίνεται στο ιστορικό κόστος παραγωγής του.
• Σε περίπτωση που το ελαττωματικό προϊόν για διάφορους λόγους επαναχρησιμοποιείται στην παραγωγική διαδικασία σαν πρώτη ύλη, η αποτίμησή του γίνεται στην τιμή της πρώτης ύλης που υποκαθιστά.
2 .6 . Οι κ υ ρ ι ό τ ε ρ ε ς μ έ θ ο δ ο ι α π ο τι μ ή σ ε ω ς των απ οθ ε μά τω ν.
Η λογιστική θεωρεία διδάσκει πλειάδα μεθόδων αποτιμήσεως των αποθεμάτων, οι οποίες κατατάσονται συνήθως στις εξής τρεις κατηγορίες:
Στις μεθόδους που βασίζονται στο κόστος κτήσεως, στις μεθόδους που απομακρύνονται από το κόστος κτήσεως και στις μεθόδους εκτιμήσεως της αξίας των αποθεμάτων.
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧ Ε ΙΩ Ν
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν 19 β α σ ί ζ ο ν τ α ι στο κό στ ος 2. 7. Μ έθο δο ι που
κτ ή σε ω ς.
2. 7.1 . Έννο ια τ ι μ ή ς κ τή σ εω ς - Τ ι μ ο λ ο γ ια κ ή α ξ ία - Ειδικά έξο δ α αγ ορά ς.
Τιμή κτήσεως: Είναι η τιμολογιακή αξία αγοράς των αποθεμάτων, αυξημένη με τα ειδικά έξοδα αγοράς και μειωμένη με τις εκπτώσεις (άμεσο κόστος αγοράς).
Τιμολογιακή αξία; Είναι η αξία αγοράς που αναγράφεται στα τιμολόγια, μειωμένη κατά τις εκπτώσεις που κάθε φορά χορηγούνται από τους προμηθευτές και απαλλαγμένη από τους φόρους και τα τέλη που δε βαρύνουν τελικά την οικονομική μονάδα.
Ειδικά έξοδα αγοράς; Είναι τα άμεσα έξοδα αγοράς που γίνονται μέχρι την παραλαβή και αποθήκευση του αγαθού και ιδιαίτερα οι δασμοί και λοιποί φόροι - τέλη εισαγωγής, καθώς και τα έξοδα μεταφοράς και παραλαβής των σχετικών ειδών.
2 . 7 . 2 . Απ οτί μησ η στην τι μ ή κτ ή σε ω ς.
Αποτίμηση στην τιμή κτήσεως σημαίνει, κατανομή του συνολικού κόστους κτήσεως των προς πώληση εμπορευμάτων, μεταξύ μενόντων και πωληθέντων εμπορευμάτων.
Η αποτίμηση των μενόντων και των πωληθέντων εμπορευμάτων θα ήταν μια απλή και εύκολη διαδικασία, εάν το κατά μονάδα κόστους των εμπορευμάτων παρέμενε σταθερό, δηλαδή εάν οι τιμές του δε μεταβάλλονταν
Α Π Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
διαχρονικά το παρακάτω παράδειγμα τής αποτιμήσεως.
δείχνει τη διαδικασία
Δεδομένα Εμπορεύματος
Απόθεμα αρχής ' μον. 1500x80 = 120.000
Αγορές I μον. 4.000 X 80 = 320.000
Συνολικό κόστος μονάδων προς πώληση ! μον. 5.500 440.000
Πωλήσεις ' Μονάδες 4.500
Απόθεμα τέλους ίΜονάδες 1.000
Η α πο τί μη ση γ ί ν ε τ α ι ως εξής:
Κόστος αποθέματος μον. 4.500 X 80= 360.000 Κόστος πωληθέντων μον. 1.000 X 80 = 80.000 5.500 440.000 Ol περιπτώσεις όμως κατά τις οπο[ες οι τιμές των διαφόρων εμπορευμάτων παραμένουν σταθερές για σημαντικό χρονικό διάστημα είναι ανύπαρκτες. Έ τσ ι, για να προβούμε στην αποτίμηση πρέπει να γνωρίζουμε ή να υποθέσουμε από ποια ή ποιες αγορές προέρχονται τα μένοντα εμπορεύματα ή προήλθαν τα πωληθέντα, ώστε να χρησιμοποιήσουμε την ορθή τιμή ή τιμές κτήσεως.
Το θέμα, λοιπόν, του καθορισμού τής προελεύσεως είτε του τελικού αποθέματος είτε των πωληθέντων αντιμετωπίζεται ως εξής:
1) Με τήρήση στοιχείων από τα οποία να εξάγεται η προέλευση των πωληθέντων και μενόντων.
2) Με παραδοχές, υποθέσεις αναφορικά με τη διακίνηση ή ροή των εμπορευμάτων.
Με βάσή τους δύο αυτούς τρόπους καθορισμού τής προελεύσεως, έχουν αναπτυχθεί διάφοροι μέθοδοι
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
αποτιμήσεως στην τιμή κτήσεως, οι κυριότερες απ'αυτές είναι οι εξής;
1) Η μέθοδος του μέσου σταθμικού κόστους.
2 ) Η μέθοδος του κυκλοφοριακού μέσου όρου ή των διαδοχικών υπολοίπων.
3 ) Η μέθοδος της σειράς εξαντλήσεως (FIFO).
4 ) Η μέθοδος της αντίστροφης σειράς προς τη σειρά εξαντλήσεως (LIFO).
5 ) Η μέθοδος του βασικού αποθέματος.
6 ) Η μέθοδος του εξατομικευμένου κόστους.
7 ) Η μέθοδος του πρότυπου κόστους.
2 . 7 .2 .1 . Η μέ θο δ ο ς του μέσο υ σ τ α θ μ ικ ο ύ κόσ τους.
Κατά τη μέθοδο αυτή η μέση σταθμική τιμή κτήσεως υπολογίζεται με τον εξής τύπο:
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν_______________________ 21
Η κατ'αυτόν τον τρόπο προσδιορισμένη μέση σταθμική τιμή μονάδας χρησιμοποιείται για την αποτίμηση των αποθεμάτων λήξεως και του κόστους πωληθέντων.
Η παρούσα μέθοδος χρησιμοποιείται ευρύτατα στην πράξη, γιατί είναι εύκολης εφαρμογής, προσδιορίζει το κόστος μονάδας με μια αντικειμενική βάση, είναι απαλλαγμένη από περιθώρια υποκειμενικών χειρισμών και ελαχιστοποιεί τις επιδράσεις των ακραίων τιμών στην αγορά. Σε μια αγορά που οι τιμές παρουσιάζουν ανυψωτική τάση το μέσο κόστος είναι χαμηλότερο από το τρέχον κόστος, ενώ σε μια αγορά που οι τιμές παρουσιάζουν πτωτική τάση το μέσο κόστος
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡ ΙΟ ΥΏΑΚΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν 22 είναι υψηλότερο από το τρέχον κόστος. Γι' αυτό η μέθοδος αυτή κατακρίνεται, αφού στα τρέχοντα έσοδα πωλήσεων δεν αντιπαραθέτει το τρέχον κόστος κτήσεως των πωληθέντων.
Η εφαρμογή της μεθόδου ενδείκνυται στις περιπτώσεις που η επιχείρηση εφαρμόζει το σύστημα της περιοδικής απογραφής των αποθεμάτων, οπότε στο τέλος της περιόδου που προσδιορίζεται το μέσο σταθμικό κόστος απογράφονται τα μένοντα και προσδιορίζεται η αξία αυτών και το κόστος των πωλημένων. Αν η επιχείρηση εφαρμόζει το σύστημα της διαρκούς απογραφής, επειδή το μέσο σταθμικό κόστος δεν είναι δυνατό να υπολογιστεί πριν από την τελευταία αγορά της περιόδου, οι εξαγωγές (αναλύσεις - πωλήσεις) και τα υπόλοιπα των αποθεμάτων παρακολουθούνται στη διάρκεια της περιόδου μόνο κατά ποσότητα.
Η περίοδος σ τα θμί σε ως είναι δυνατό να είναι:
α) Ετήσια (ολόκληρη η χρήση), οπότε μιλούμε περί μέσου ετήσιου σταθμικού κόστους ή β) μικρότερη του έτους, συνήθως μηνιαία αλλά και τριμηνιαία κ.τ.λ. οπότε μιλούμε περί μέσου μηνιαίου ή τριμηνιαίου σταθμικού κόστους.
Η παρουσίαση αυτής της μεθόδου θα γίνει με τη βοήθεια δύο παραδειγμάτων, τα οποία θα αναφέρονται το ένα παράδειγμα στην περιοδική απογραφή και το άλλο στην διαρκή απογραφή.
Παράδειγμα:
Τα δεδομένα του παραδείγματος αφορούν την κίνηση του εμπορεύματος <<Α>> κατά την περίοδο 1/1 έως 3/12.
ΑΠΟ ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π ΑΠ Ω Ν ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν Δεδομένα κινήσεως εμπορεύματος « Α »
Αγορές
Συναλλαγές 1 μονάδες χ κόστ.μονάδ.=Αξία Αναλωμένες Υπόλοιπες
1 (πουλημένες) μονάδες
Αποθ. αρχής 1 200x100 = 20.000 __ 200
15/2 ! 300x110 = 33.000 — i 500
25/4 1 — 400 I 100
12/7 1 400x116 = 46.400 — 500
20/10 1 __ 300 ! 200
7/11 100 X 126 = 12 600 = 300
1.000 112.000 700 !
1. Μέση σ τα θ μ ικ ή τ ι μ ή κτ ή σ εω ς - πε ριοδική απ ογραφή.
Στην περίπτωση αυτή ο υπολογισμός της μέσης τιμής γίνεται στο τέλος της χρήσεως. Η τιμή αυτή, η οποία καλείται περιοδική μέση τιμή κτήσεως, χρησιμοποιείται για την αποτίμηση των μονάδων που ευρέθησαν κατά την απογραφή, δηλαδή για τον προσδιορισμό του κόστους μενόντων, το κόστος των πωληθέντων μπορεί ή να προσδιοριστεί με εψαρμογή της μέσης αυτής τιμής ή να προκύψει ως διαφορά μεταξύ του συνολικού κόστους κτήσεως και του κόστους των μενόντων.
Με βάση τα δεδομένα του παραδείγματος, ο προσδιορισμός του κόστους των μενόντων και του κόστους των πωληθέντων γίνεται ως εξής:
Α Π Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
ΑΠΟ ΤΙΜ Η ΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩ Ν ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
' Μονάδες Τιμή κτήσεως Συνολικό κόστος
Απόθεμα αρχής 1 200 X 100 = 20.000
Αγορές 15/2 i 300 X 110 = 33.000
Αγορές 12/7 ! 400 X 116 = 46.400
Αγορές 7/11 100 X 126 = 12.600
1.000 112.000
20.000 + !92.000 112.000 200 + 800 1.000 11- δρχ.
άρα:
Κόστος μενόντων: 300x112 = 33.600 Κόστος πωληθέντων: 700x112 = 78.400 ή
Συνολικό κόστος κτήσεως: 112.000 (-) Κόστος μενόντων: 33.600 Κόστος πωληθέντων: 78.400
2. Μέση σ τ α θ μ ικ ή τι μ ή κ τή σ εω ς - Δ ια ρ κ ή ς απογραφή.
Στην περίπτωση αυτή ο υπολογισμός της μέσης τιμής γίνεται μετά από κάθε αγορά. Η τιμή αυτή, η οποία καλείται διαρκής μέση τιμή κτήσεως, χρησιμοποιείται για τον προσδιορισμό του κόστους των πωληθέντων μετά από κάθε πώληση.
Έ τ σ ι τόσο το κόστος των πωληθέντων όσο και το κόστος των μενόντων προκύπτουν από τα τηρούμενα στοιχεία από τη διενέργεια απογραφής στο τέλος κάθε χρήσεως είναι υποχρεωτική, διότι μόνο έτσι γίνεται έλεγχος της ακρίβειας των στοιχείων που τηρούνται.
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
ΑΠΟ ΤΙΜ Η ΣΗ Π ΑΠ Ω Ν ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩ Ν ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν 25 Με βάση τα δεδομένα του παραδείγματος, ο προσδιορισμός του κόστους των μενόντων και του κόστους των πωληθέντων γίνεται ως εξής:
Χρονολογία Α γ ο ρ έ ς : Π ω λ ή σ ε ι ς Υ π ό λ ο ι π ο Μον. 1Κοσ. ; Αξία Μον. | Κοσ. 1Αξία Μον. ι Κοσ. : Αξία
! μον. 1 ! 1μον. I ! μον. i
Απόθεμα αρχής 200 ! 100 ! 20.000 ! - - ! 200 ! 100 ! 20,000 15/2 300 1110 133.000 j — - i 500 106 i 53.000 25/4 — -! ! ! 400 106 42.400 1 100 106 ; 10.600 12/7 400 i 116 I 46.400 I — - 1 1500 1114 i 57.000 20/10 — - ! ! ! 300 i 114 ! 34.200 ! 200 ! 114 122.300 7/11 IQQ 1126 i 1Z500 i — - ! ! 300 ! 118 i 35.400
1.000 I ! 112.000 I 700 176.600 1 ' ' Το κόστος των πωληθέντων ανέρχεται σε 76.600 δρχ. και το κόστος των μενόντων σε 35.400 δρχ.
Από τα παραπάνω εξάγεται ότι τα μεγέθη που προκύπτουν από τους δύο τρόπους λειτουργίας της μεθόδου αυτής διαφέρουν μεταξύ τους, πιο συγκεκριμένα, τα μεγέθή αυτά έχουν ως εξής:
Περιοδική ! Διαρκής Απογραφή Απογραφή Κόστος πωληθέντων (μον. 700) ! 78.400 ! 76.600 Κόστος μενόντων (μον. 300) ι 33.600 : 35.400 112.000 : 112.000 Οι διαφορές αυτές, όπως είναι φανερό, οφείλονται στο ότι σε κάθε τρόπο χρησιμοποιείται διαφορετική μέση τιμή ή τιμές για την κατανομή του συνολικού κόστους κτήσεως μεταξύ πωληθέντων και μενόντων.
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
2 . 7 . 2 . 2 . Η μέ θο δ ο ς του κυ κ λο φ ορ ια κ ού μέσο υ όρου ή των δια δο χι κών υπολοίπων.
Κατά τη μέθοδο αυτή, μετά από κάθε εισαγωγή καθορίζεται η μέση τιμή του υπολοίπου με τον εξής τύπο:
(Αξία προηγούμενου υπολοίπου) +(Αξία νέας αγοράς στην τιμή κτήσεως) --- (ΠόάόάΥά ηρόήγόύμένόϋ ύΠόλόιΠόύ) +τπ'άά(5τηίά ύέάς ογόράς)—
Κατά την προηγούμενη μέθοδο είδαμε ότι ο προσδιορισμός του κόστους των μενόντων και του κόστους των πωληθέντων γίνεται είτε με περιοδική, είτε με διαρκή απογραφή.
Εδώ χρησιμοποιούμε τον τρόπο της διαρκής απογραφής για να μπορούμε να αντιμετωπίσουμε τις τυχών δυσχέρειες που θα εμφανιστούν σε μια επιχείρηση που εφαρμόζει το σύστημα της διαρκούς απογραφής και δεν είναι σε θέση στη διάρκεια της χρήσης να προσδιορίσει το κόστος των αναλύσεων ή των πωλήσεων.
Η προκειμένη μέθοδος είναι αντικειμενική, γιατί δεν αφήνει περιθώρια προσωπικών χειρισμών και δίνει ένα αντιπροσωπευτικό μέσο κόστος, το οποίο πλησιάζει περισσότερο στο τρέχον παρά στο μέσο σταθμικό.
Παράδειγμα:
Τα δεδομένα του παραδείγματος αφορούν την κίνηση του εμπορεύματος <<Β>> κατά την περίοδο 1/1 έως 28/1.
ΑΠΟ ΤΙΜ Η ΣΗ Π ΑΠΩ Ν ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩ Ν ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν_______________________ 26
Α Π Ο ΤΙΜ Η ΣΗ Τ Τ Ή Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΟ ^Σ ΤΟ ΙΧ Ε ΙΩ Ν
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π Α Π Ω Ν Π ΕΡίΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν Δεδομένα κινήσεως εμπορεύματος « Β »
Αγορές
Συναλλαγές μονάδες χ κόστ.μονάδ.=Αξ(α ! Αναλωμένες : (πουλημένες) ,
Υπόλοιπες μονάδες Αποθ. αρχής ! 100 X 10 = 1.000 i 100
10/1 i 400 X 12 = 4.800 1 — j 500
11/1 1 300 1 200
13/1 ; 500 X 15 = 7.500 1 700
20/1 ! — ί 600 1 100
25/1 2QQ X 17 = 3.400 | ^ ; 300
28/1 ---- ; 100 1 200
! 1.200 16.700 1 1.000 i Με βάση τα δεδομένα του παραδείγματος έχουμε:
Ημερομηνία Αγορές
Πωλήσεις Χρέωση j Πίστωση 1 Υπόλοιπο
μον χκόοτ.μον.^Αξία ! UOV.XKOOT.UOV. »Αζ(α 1 μον.χκόστ μον. *Α£(α
1/1 Απόθεμα
αρχής
ί 1 100x10=1.000
ί !
10/1 Αγορά
Μέση τιμή
400x12=4.800 (i
1 400x12=4.800 1 500x11,60m=5.800
11/1 Πώληση j 300x11,60=3.480 1 200x11,60=2.320
13/1 Αγορά 500x15=7,500 1 ί 700x14,03,2,=9.820
20/1 Πώληση I 500x14,03=8.413 ί 100x14.03=1,403
25/1 Αγορά 200x17=3.400 1
! ί 300x15,01,3,=4.803
28/1 Πώληση i 100x16,01=1.601 1 200x15,01=3.202
Μέση τιμή υπόλοιπου 1.000+4.800 5.800
Μέση τιμή υπόλοιπου
Μέση τιμή υπόλοιπου =
Α Π Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν ΚΥ ΚΑΟ Φ Ο Ρ Ο ΥΝ ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
100+400 500
2.320 + 7.500 9.820 200+ 500 700 1.403 + 3.400 4,803 100+200 300
11,60 (1)
- 14,03 (2)
2 . 7 . 2 . 3 . Η μέ θο δο ς τη ς σ ε ι ρ ά ς ε ξ α ν τ λ ή σ ε ω ς (fifo) Η μέθοδος αυτή βασίζεται στην εκδοχή ότι η πρώτη εισαγωγή εξάγεται πρώτη και ότι τα αποθέματα τέλος χρήσεως προέρχονται από τις τελευταίες αγορές και αποτιμούνται στις τιμές που αντίστοιχα αγοράστηκαν. Η αρχή των υπολογισμών της αποτιμήσεως των αποθεμάτων γίνεται από την τελευταία αγορά. Η αποτίμηση των πωλημένων - αναλωμένων γίνεται σύμφωνα με τη σειρά εισαγωγής τους, γι' αυτές και η μέθοδος αυτή λέγεται και
<<μέθοδος πρώτη εισαγωγής - πρώτη εξαγωγής>>.
Η παραπάνω εκδοχή της σειράς εξαντλήσεως στις περισσότερες επιχειρήσεις εναρμονίζεται με τη φυσική ροή των αποθεμάτων. Με τη μέθοδο αυτήν τα αποθέματα τέλους χρήσεως αποτιμούνται σε τιμές που πλησιάζουν προς τις τρέχουσες τιμές αγοράς και συνεπώς η αξία των αποθεμάτων που εμφανίζεται στον ισολογισμό είναι ορθότερη σε σύγκριση με εκείνη που προκύπτει με την εφαρμογή άλλων μεθόδων και ειδικότερα με τη LIfo. Εντούτοις, η μέθοδος παρουσιάζει βασική αδυναμία στην ορθή αντιπαράθεση των εσόδων με το κόστος των πωλήσεων, αφού στα τρέχοντα έσοδα από τις πωλήσεις δεν αντιπαραθέτει το τρέχον κόστος των πωλημένων, αλλά το κόστος κτήσεως των παλιότερων αγορών. Αυτό σημαίνει ότι σε περιόδους πληθωρισμού η μέθοδος υπερεκτιμά τα λογιστικά κέρδη σε σχέση με άλλες μεθόδους και ειδικότερα τη LIfo, με περαιτέρω συνέπεια την πληρωμή αυξημένου φόρου εισοδήματος. Αντίθετα, σε περιόδους μειώσεως των τιμών το αποτέλεσμα υπερεκτιμάται με συνέπεια και ο φόρος εισοδήματος να είναι μειωμένος. Παρά το παραπάνω βασικό μειονέκτημα της μεθόδου, δηλ. της απομακρύνσεως του Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π ΑΠΩ Ν ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ Τ Ο ΙΧ ΕΙΩΝ 28
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν ΚΥ ΚΛ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν 29 κόστους πωλήσεων από τις τρέχουσες συνθήκες αγοράς, η fifo χρησιμοποιείται ευρύτατα στην κοστολόγηση των αποθεμάτων, γιατί:
α) Είναι εύκολης εφαρμογής,
β) Είναι εφαρμόσιμη, είτε με το σύστημα της περιοδικής απογραφής, είτε με το σύστημα της διαρκούς απογραφής,
γ ) Η ροή του κόστους συμβαδίζει με τη φυσική ροή των αποθεμάτων,
δ) Είναι συστηματική και αντικειμενική, αφού δεν επηρεάζεται από αντικειμενικούς υπολογισμούς και
ε) Η αξία των αποθεμάτων στον ισολογισμό προσεγγίζει το τρέχον κόστος αντικαταστάσεως.
Η μέθοδος μπορεί να εφαρμόζεται είτε:
α) Σε τρέχουσα βάση, καθ'όλη τη διάρκεια της χρήσεως ή β) με το σύστημα της περιοδικής απογραφής, με τα ίδια αποτελέσματα.
Με βάση τα δεδομένα της σελίδας 27 έχουμε:
α) Με το σύσ τημ α τη ς π ερ ιο δι κής απ ογρ αφ ής:
Απόθεμα ενάρξεως μονάδες ’ 100x10 = 1.000 δρχ.
Πλέον: Αγορές μονάδες , 400x12 = 4.800 500x15 = 7.500
! 200x17 = 3.400 15.7QQ δρχ.
16.700 δρχ.
Μείον: Αποθέματα λήξεως μονάδες i 200x17 = 3.400 δογ.
Κόστος Πωλήσεων 13.300 δρχ.
Α Π Ο ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΩ Ν
β) Με το σύ στ ημα τη ς δια ρκ ού ς απ ογρ αφ ής:
Η παρακολούθηση της ροής κόστους των αποθεμάτων και των πωλημένων σε κάθε συναλλαγή έχει ως εξής:
Α Π Ο ΤΙΜ Η ΣΗ Π ΑΠ Ω Ν Π ΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩ Ν Σ ΤΟ ΙΧ Ε ΙΟ Ύ_______________________ 30
ΤΡΕΧΟΥΣΑ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗ
Ηιιερουηνία Χρέωση Πίστωση Υπόλοιπο
μον ,χκόστ. μο ν.=Αξία μον .χκόστ. μο ν .=Αξία μον.χκόστ.μον. =Αξία
Απόθ.αρχής 100x10=1.000
10/1 400x12= 4.800 400x12=4.800
500 5.800
11/1 100x10= 1.000
200x12= 2.400 200x12=2.400
13/1 500x15= 7.500 500x15=7 500
700 9.900
20/1 200x12= 2.400
400x15= 6.000 100x15=1.500
25/1 200x17= 3.400 1 200x17=3.400
300 4.900
28/1 100x15= 1.500 200x17=3.400
1.100 15.700 1.000 13.300
ECvai δυνατό ο προσδιορισμός του κόστους των πωλημένων και του κόστους των μενόντων αποθεμάτων να μη γίνεται κατά το χρόνο κάθε συναλλαγής, αλλά στο τέλος της περιόδου.
Στην περίπτωση αυτή θα έχουμε;
ΑΠ Ο ΤΙΜ Η ΣΗ ΤΩ Ν Κ Υ Κ Λ Ο Φ Ο Ρ Ο Υ Ν ΤΩ Ν ΣΤΟ ΙΧΕ ΙΩ Ν
