De acordo com o que já foi abordado anteriormente, o ICMS é um imposto que possui algumas materialidades constitucionais previstas em lei, uma vez que abarca uma série de operações.
Entretanto, tenhamos em mente que o núcleo da materialidade da hipótese de incidência do imposto (ICMS) gira em torno da palavra “operações”.
Assim, iremos analisar a estrutura da regra matriz de incidência tributária do ICMS junto à lei complementar nº 87/1996, no que diz respeito às operações relativas à circulação de mercadorias, para, depois, aprofundar em questão referente à energia elétrica.
Destaca-se, q ue o teor normativo da lei complementar competente para disciplinar as questões relativas ao imposto, portanto, não se limitou às matérias contidas no inciso III do art. 146 da CF, visto que o inciso XII, § 2º do art. 155 da Constituição Federal, tratou-se de elencar as matérias que, obrigatoriamente, precisam ser regulamentadas pela espécie normativa em questão.
Nos termos do artigo 2º, inciso I, primeira parte, da Lei Complementar 87/1996, a materialidade do imposto consiste na realização de operações relativas à circulação de mercadorias, isto é, baseado nas premissas já demarcadas, conseguimos compreender que o critério material é considerado a operação de
45 PAULSEN, L. Curso de direito tributário completo. 11. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2020, p. 188.
negócios jurídicos mercantis por ampla maioria de juristas, por meio dos quais os bens móveis são transferidos de titularidade, com a efetiva transmissão de direitos de disposição da mercadoria transmitida.
De acordo com o Professor Paulo de Barros Carvalho, temos que compreender que nas operações são considerados negócios jurídicos; assim, na circulação como mudança de titularidade do direito de disposição sobre determinado tipo de bem, (seja física ou não) e a mercadoria como bens móveis destinados à mercancia, isto é, deve-se observar a transferência do domínio do bem que gerou esta operação:
Operações, ‘circulação’ e ‘mercadoria’ são três elementos essenciais para a caracterização da venda de mercadorias. Tenho para mim que o vocábulo ‘operações’, no contexto, exprime sentido de atos ou negócios jurídicos hábeis a provocar a circulação de mercadoria. ‘Circulação’, por sua vez, é a passagem das mercadorias de uma pessoa para outra, sob o manto de um título jurídico, com a consequente mudança de patrimônio. Já o adjunto adnominal ‘de mercadorias’ indica que nem toda e circulação está abrangida no tipo proposto, mas unicamente aquelas que envolvam mercadorias46.
Desta forma, o critério material da regra matriz de incidência tributária do ICMS incide nas operações relativas à circulação de mercadorias, além disso, faz-se necessário que os demais critérios da regra matriz de incidência tributária se encontrem relacionados, sob pena de serem futuramente considerados inconstitucionais.
No que se refere ao critério temporal, este não encontra amparo legal no texto constitucional, por essa razão a Lei Complementar nº 87/1996, dispõe em seu artigo 12, tratou de eleger alguns fatos jurídico como aptos e estabeleceu a ocorrência do críterio temporal, tais como: (i) saída da mercadoria; (ii) fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias; (iii) transmissão de propriedade de mercadoria, ou de título que a represente, entre outros.
Percebe-se que a simples saída da mercadoria do seu estabelecimento, ainda, que seja a mesma ocorrência relacionados nos incisos do art. 12, serão
46 Paulo de Barros Carvalho, Linguagem e método, p. 648.
incapaz de validar a efetiva manifestação do verbo descrito no crítério material da regra matriz de incidência tributária do ICMS.
Verifica-se que nos termos da lei complementar 87/1996 indicou uma série de eventos aptos para ocorrer a incidência normativa, assim, torna-se importante somente a análise das disposições que consta nos incisos I e IV do artigo 12, isto é, na saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte e a transferência da propriedade da mercadoria.
Segundo o professor Roque Antonio Carrazza: diz que não há que se falar na incidência do ICMS na mera saída da mercadoria do estabelecimento comercial, trata-se de mero elemento de intervalo para determinar a relação jurídica tributária, em outros termos, somente com a transferência de titularidade da mercadoria, poderia admitir a existência do fato imponível do ICMS, conforme descrito abaixo:
Deveras, só quando há transferência de titularidade das mercadorias (o domínio ou a posse indireta, como exteriorização da propriedade) é que o fato imponível do ICMS se verifica. Do contrário inocorre a alteração da titularidade da res; verifica-se, apenas, a saída física das mercadorias. Juridicamente falando, é o mesmo que tivessem sido levadas do depósito do estabelecimento para a vitrina. Ninguém cogitaria, na hipótese, de ocorrência de operação mercantil, apta a ensejar a cobrança de ICMS47.
Desta forma, não resta dúvidas de que o critério temporal tem que ter ligação com a materialidade constitucionalmente definida para do tributo. Significa dizer, que o momento da operação relacionado à circulação da mercadoria tem que estar ligado a efetiva operação, em que se efetua com a mudança de titularidade da mercadoria contratada.
Assim, quando tratamos do critério espacial, a Lei Complementar n. 87/1996, em seu artigo 11, elencou uma série de possibilidades para a definição do local da operação. Acontece-se que, em tese, o critério espacial como o estado em que está situado o estabelecimento que faça a transferência de titularidade de mercadorias.
Nos termos do artigo 4º da lei complementar n. 87/1996 estabelece que o contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realiza, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de
47 Roque Antonio Carrazza, ICMS, p. 53.
mercadorias.
Em síntese, o critério quantitativo relativo ao ICMS incide nas operações referentes à circulação de mercadorias. Diante do artigo 13, inciso I da Lei Complementar 87/1996, nota-se que o legislador procurou tratar base de cálculo como o valor da operação. Já alíquota obedecerá o princípio da seletividade, conforme o artigo 155, § 2º, inciso III, da Constituição Federal, observando os graus de essencialidade da mercadoria ou do serviço.
7 AGÊNCIA NACIONAL DE ENERGIA ELÉTRICA (ANEEL)