A década de 1970 representa para o mundo político e econômico um grande avanço nas questões comerciais. Embora se falasse de globalização desde a época do descobrimento, essa estava relacionada muito mais a um aspecto de exportação de produtos.
Na década de 1970 há a percepção de que as empresas estão realmente globalizadas, com a produção e venda em países diferentes. Por vezes, para um único produto suas peças são feitas em países diferentes, cada uma por uma filial da empresa. As empresas tornam-se, verdadeiramente, multinacionais.
Uma empresa sediada num país e com filiais em países diferentes, por uma situação normal, apresenta resultados diferentes dependendo em qual padrão de contabilidade está elaborando suas demonstrações financeiras.
Niyama e Silva (2008, p. 31) citam o caso da empresa alemã Daimler-Benz, que ao encaminhar suas demonstrações contábeis com o objetivo de ter suas ações negociadas na Bolsa de Nova York e, portanto, elaborando essas demonstrações de acordo com os USGAAP, apresentou um prejuízo líquido de 949 milhões, enquanto que no mesmo período, de acordo com os princípios contábeis aceitos na Alemanha, foi apresentado um lucro líquido de 168 milhões, ambos os valores em marcos alemães29
Com a criação do FASB e a iminente influência que esse organismo poderia exercer (e de fato exerce) sobre as normas contábeis ao redor do mundo, e devido à grande influência da economia americana e a presença global de suas empresas, os países das demais economias desenvolvidas do mundo trataram de criar um organismo supranacional e que tivesse como maior objetivo a emissão de normas contábeis em caráter internacional, não satisfazendo apenas interesses de um único país.
As demais economias desenvolvidas reagiram, preocupadas com o que poderia ser mais um sinal de hegemonia dos Estados Unidos nos negócios mundiais, já estes se preparavam para construir um robusto conjunto de normas
29 À época, o Euro ainda não havia sido estabelecido como moeda padrão para os países da União Europeia.
contábeis baseadas em fundamentos econômico-financeiros sólidos (CARVALHO et al., 2006, p.16).
O organismo criado é o atual International Accounting Standards Board (IASB) ou Junta de Padrões de Contabilidade Internacional em tradução livre. Sobre o objetivo do IASB, Carvalho et al. (2006) destacam o seguinte:
O IASB está comprometido em reduzir tais diferenças buscando harmonizar as regulamentações, normas contábeis e procedimentos relativos a preparação e apresentação das demonstrações financeiras. O IASB acredita que maior harmonização pode ser objetivada focando-se nas demonstrações financeiras que são preparadas para o propósito de prover informações úteis nas tomada de decisões econômicas. (p.16)
Um pouco antes dessa data, porém, é importante destacar a criação da União Européia como um novo Estado no cenário mundial. Isso porque a atual posição do IASB como organismo reconhecido no mundo todo tem relação direta com o avanço da União Européia.
Historiadores indicam que o processo de “unificação” da Europa se inicia, formalmente, com a criação da Benelux, associação formada por Bélgica, Holanda e Luxemburgo para obter vantagens comerciais na Segunda Guerra Mundial.
Vários anos e acontecimentos depois, com a inclusão de mais países, forma- se, oficialmente, em 1992 a União Européia que hoje conta com mais de 20 países, entre eles, as principais economias do mundo: Alemanha, Reino Unido, Itália, França, Espanha, Portugal e outros.
A regulamentação contábil na Europa não data dessa época e sim de muito antes. A Inglaterra tem papel predominante no desenvolvimento da contabilidade, como visto no capítulo anterior, com o desenvolvimento da Revolução Industrial, com a criação das grandes corporações e com a necessidade e a criação das empresas de auditoria.
Além disso, a Inglaterra, como colonizadora dos Estados Unidos da América, influenciou aquele país nas diversas áreas, inclusive na área econômica e de contabilidade. Daí falarmos de uma escola anglo-saxã de contabilidade.
É importante também destacar que a mais antiga forma sistematizada de contabilidade na Europa Continental data de 1673 na França, onde era exigida a entrega de uma demonstração contábil a valor justo para os setores governamentais, como uma maneira de tentar proteger a economia de falências.
Esse é um dos primeiros exemplos da tentativa dos governos de usarem a contabilidade como instrumento de controle, e que mais tarde foi incluído no Código Comercial Napoleônico (EPSTEIN; JERMAKOWICZ, 2008, p. 2).
Em função das diferentes características dos diversos países formadores da União Européia, opta-se, neste trabalho de pesquisa, como ponto de partida e marco importante a década de 1970, na regulamentação contábil na Europa com a já citada criação do IASB.
A criação do IASB aconteceu em 1973 sob a denominação de International Accounting Standards Committee (IASC), por um acordo feito por profissionais de importantes países: Reino Unido, Austrália, Canadá, França, Alemanha, Estados Unidos, entre outros30.
O Brasil, por meio do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e do Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (IBRACON) associou-se ao IASB, que hoje conta com a representação de mais de 100 países, por meio de suas instituições.
Segundo o IASB, os objetivos que norteiam a atuação desse organismo são: Desenvolver um conjunto único de alta qualidade, compreensível, exequível e globalmente aceito de normas internacionais de relatórios financeiros (IFRS) por meio de seu órgão de definição de normas, o IASB;
Promover o uso e a aplicação rigorosa dessas normas;
Atender às necessidades de informações financeiras das economias emergentes e das pequenas e médias empresas, e
Para implementar a convergência das normas contábeis nacionais às IFRS para soluções de alta qualidade. (disponível em www.iasb.org)
31
Por um motivo simples, pode-se dizer que o IASB não decolou: por ter um caráter mais democrático e não estar subordinado à legislação de nenhum país, nenhuma empresa ou país tinha a obrigatoriedade de seguir os padrões
30 É importante destacar que os Estados Unidos da América fazem parta de fundação do IASB e até hoje participam dos projetos desenvolvidos. No senso comum pode-se ter a falsa impressão de que as normas do IASB são divergentes ou até antagônicas às normas USGAAP, criando-se um ambiente de competitividade.
31 to develop a single set of high quality, understandable, enforceable and globally accepted international financial reporting standards (IFRSs) through its standard-setting body, the IASB / to promote the use and rigorous application of those standards / to take account of the financial reporting needs of emerging economies and small and medium-sized entities (SMEs); and to bring about convergence of national accounting standards and IFRSs to high quality solutions.
internacionais de contabilidade.
O IASB passou a emitir normas contábeis tidas como de excelente padrão, tomando como base as normas do Reino Unido, dado que está situado em Londres, e as influências das empresas de auditoria também sediadas nesse país.
É importante destacar, porém, que as primeiras normas emitidas pelo então IASC tinham como objetivo tratar de assuntos mais gerais e básicos da contabilidade e, portanto, normas passíveis de serem adotadas nos diferentes países. Com isso, diversas normas continham (e algumas ainda contém) diferentes formas de aplicação, dependendo da interpretação ou mesmo oferecendo duas opções para a contabilização de um determinado evento.
Ocorre que, uma das características fundamentais da contabilidade é permitir a comparabilidade entre empresas por meio da aplicação dos padrões contábeis. Além disso, um dos principais benefícios pretendidos pelo IASB é de que seja possível a comparação das informações contábeis produzidas pelas empresas situadas em países distintos, permitindo, assim, a compreensão e a interpretação dos relatórios contábeis gerados por entidades de diferentes países e de distintas situações econômicas, sobretudo em função da globalização em que vivemos (NIYAMA; SILVA, 2008, p. 34).
Por esses fatores citados acima, ainda que respeitado pelo mundo contábil, os pronunciamentos técnicos emitidos pelo IASC representavam uma referência técnica para facilitar a interpretação e até mesmo a emissão de normas pelos países e organismos técnicos e profissionais, mas não representavam uma obrigatoriedade no que diz respeito à preparação de demonstrações contábeis.
Porém, um importante acontecimento para a consolidação do IASB como um organismo forte e influenciador de normas contábeis ao redor do mundo ocorreu em 2002, quando a União Européia determinou que as empresas atuantes no mercado de capitais dos países-membros deveriam adotar em 2005 as Normas Internacionais de Contabilidade emanadas e emitidas pelo IASB.
O documento emitido pelo Parlamento Europeu em seu artigo 4º trás a seguinte redação:
Demonstrações Financeiras Consolidadas das companhias abertas – para os exercícios iniciados em e após 1o. de Janeiro de 2005, para as companhias submetidas à legislação de um país-membro devem
preparar suas Demonstrações Financeiras Consolidadas em conformidade com as normas internacionais de contabilidade adotadas de acordo com o procedimento definido no Artigo 6(2) se, na data de seu Balanço Patrimonial, tiver suas ações negociadas nos mercados regulados por qualquer dos países-membros, de acordo com o Artigo 1(13) do Conselho Diretivo (…) (em tradução livre do autor) (grifo nosso).32
Essas normas, como citado anteriormente, são conhecidas mundialmente pela International Financial Reporting Standards ou Normas Internacionais de Relatórios Financeiros (IFRS)
Quando se fala em adoção das IFRS deve estar compreendida a adoção dos seguintes normativos:
• As IFRS –são normas emitidas com essa nomenclatura desde 2002;
• As IAS – são emitidas pelo predecessor do IASB, o IASC. Hierarquicamente, essas normas têm a mesma posição que as IFRS;
• As interpretações dessas normas, com as seguintes nomenclaturas: i) International Financial Reporting Interpretations Committee ou Comitê de Interpretações de Relatórios Financeiros (IFRIC) e ii) Standing Interpretations Committee ou Comitê de Interpretação de Normas (SIC), e
• O Conceptual Framework que, embora não seja um pronunciamento propriamente dito, estabelece os princípios gerais para a definição dos demais pronunciamentos e pode ser definido como a Estrutura Conceitual Básica das IFRS.
Em 2001, o IASB passou a revisar todas as normas e interpretações emitidas e a emitir novos pronunciamentos técnicos com o objetivo de que em 2005, ano da adoção inicial pelos países da União Européia, existisse um corpo de padrões homogêneo.
Destaca-se que, desde 1987, o então IASC já havia iniciado um processo de
32 Consolidated accounts of publicly traded companies - For each financial year starting on or after 1 January 2005, companies governed by the law of a Member State shall prepare their consolidated accounts in conformity with the international accounting standards adopted in accordance with the procedure laid down in Article 6(2) if, at their balance sheet date, their securities are admitted to trading on a regulated market of any Member State within the meaning of Article 1(13) of Council Directive (…)
melhorar os pronunciamentos para diminuir a possibilidade de escolha de contabilização e contribuir para uma melhor comparabilidade de demonstrações contábeis.
Para que uma empresa declare que suas Demonstrações Contábeis são efetuadas de acordo com as IFRS ou com as Normas Internacionais de Contabilidade, deve adotar todas as normas e interpretações acima citadas, desde que todas sejam aplicáveis à empresa.
É importante destacar que esse fato não afetou apenas as empresas sediadas naqueles países da União Européia, mas sim todas aquelas empresas que, mesmo sediadas em outros países fora do bloco, possuíam ações negociadas em algum dos países da União Européia.
Epstein e Jermakowicz (2008), autores clássicos de livros sobre as normas americanas e contadores públicos, destacam o seguinte sobre o acontecimento relatado:
O ano de 2005 marcou o início de uma nova era na condução dos negócios globais e o cumprimento de um esforço de 30 anos para criar um conjunto de regras para relatórios financeiros para um mercado de capitais mundial. Para as demonstrações financeiras daquele ano, mais de 7.000 empresas listadas nos 25 países- membros da União Européia, e em países como Austrália, Nova Zelândia, Rússia e África do Sul era esperado (na União Européia, requerido) a preparação de demonstrações financeiras de acordo com um único conjunto de regras internacionais – Padrões de Relatórios Financeiros Internacionais – IFRS (em tradução livre do autor).33 (p.1)
No mundo dos negócios, a adoção pelos países da União Européia das IFRS representou, como citado pelos autores, uma nova era quanto às exigências regulatórias para preparação e apresentação de demonstrações contábeis. Ao redor do mundo, inclusive com claros efeitos no Brasil, como veremos adiante, esse fato desencadeou um encorajamento para que outros países permitissem ou requeressem as IFRS.
33 The year 2005 marked the start of a new era in global conduct of business, and the fulfillment of a thirty-year effort to create the financial reporting rules for a worldwide capital market. For during that year’s financial reporting cycle, as many as 7.000 listed companies in the 25 European Union member states, plus many others countries such as Australia, New Zealand, Russia, and South Africa were expected (in the EU, required) to produce annual financial statements in compliance with a single set of international rules – International Financial Reporting Standards - IFRS.
Atualmente, estima-se que mais de 100 países permitam ou requeiram que as demonstrações contábeis das empresas sediadas utilizem as Normas Internacionais de Contabilidade como padrão contábil34
Porém, retomando a atitude da União Européia em adotar as IFRS é de suma importância destacar um fato, que jamais deveria passar despercebido: a exigência da adoção das IFRS para as empresas listadas é para a apresentação e a preparação das Demonstrações Contábeis Consolidadas. Cabe aqui um pequeno esclarecimento sobre essas demonstrações.
Demonstrações Contábeis Consolidadas são as demonstrações contábeis de um grupo econômico, apresentadas como se este grupo de empresas fosse uma única entidade econômica. Um grupo econômico é constituído por uma empresa- mãe ou sociedade de comando ou controladora e todas as suas subsidiárias. Uma empresa-mãe detém o controle de uma ou mais subsidiárias (ERNST;YOUNG; FIPECAFI, 2008, p. 219).
De acordo com Iudicibus et al (2007).:
O objetivo da consolidação é apresentar aos leitores, principalmente acionistas e credores, os resultados das operações e a posição financeira da sociedade controladora e de suas controladas, como se o grupo fosse uma única empresa que tivesse uma ou mais filiais ou divisões. Isso permite uma visão mais geral e abrangente e melhor compreensão do que inúmeros balanços isolados de cada empresa (grifo nosso). (p.513)
Juridicamente, o grupo econômico não existe. Ele é a junção (ou a consolidação) de empresas que tem relação direta entre si, ou de maneira mais técnica, a junção de uma empresa-mãe que controla suas subsidiárias.
Cada uma destas empresas, individualmente, representa uma entidade jurídica e, conforme legislação específica de cada país e de cada tipo de empresa, devem preparar suas demonstrações contábeis. No caso do Brasil, para exemplificar, essas empresas, individualmente, é que possuem cadastro de pessoa jurídica e devem elaborar seus registros contábeis, conforme seu enquadramento.
34 Este número pode variar em função da contagem que é feita e em função das especificidades de cada país. Alguns países permitem nas Demonstrações Consolidadas apenas, outras permitem para um certo tipo de empresa (grande), além de outras questões. Entre permissão e obrigatoriedade, é seguro afirmar que mais de 100 países estão inseridos, inclusive o Brasil.
Por outro lado, o grupo econômico não se constitui em uma entidade com personalidade jurídica. As demonstrações contábeis dos grupos econômicos são preparadas com base em papéis de trabalho e não com base em registros em livros contábeis, já que estes são exclusividade das entidades jurídicas.
Assim, embora as Demonstrações Contábeis Consolidadas sejam previstas na legislação contábil-societária de vários países, inclusive o Brasil, pode-se considerar que elas são apresentadas numa realidade, por vezes, diferente dos registros contábeis originais feitos nas entidades jurídicas individuais.
Isto posto, é importante destacar, então, que a exigência da União Européia para adoção das IFRS nas demonstrações consolidadas é possível em função de que a legislação dos países, que é hierarquicamente superior à legislação Européia, não foi alterada.
As empresas dos países-membros (e também de outros países que tenham ações negociadas naquele bloco) não precisam mudar a forma de seus registros em livros contábeis. Os registros contábeis feitos e entregues às autoridades de cada país continuam a seguir a mesma regulamentação de antes da exigência da União Européia. Mas, se essas empresas fizerem parte de um grupo econômico, suas demonstrações contábeis devem ser preparadas e apresentadas de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade.
O processo de convergência na União Européia, como poderia imaginar-se, enfrentou (podemos dizer até que enfrenta) os desafios das diferenças existentes entre os países-membros. Mais do que isso, os países adotaram formas diferentes de convergência. Alguns fizeram como a União Européia imaginou, ou seja, a adoção apenas nas demonstrações consolidadas das empresas listadas (Grã- Bretanha, Alemanha, Espanha, entre outros). Outros, porém, adotaram nas demonstrações consolidadas e também nas demonstrações individuais (Islândia, Noruega, República Tcheca, entre outros). Isso demonstra que, o desafio na Europa para a convergência passou por vários obstáculos.
2.5 Considerações Finais do Capítulo
O processo de regulamentação contábil no mundo tem alguns pontos de inflexão importantes. Podemos destacar os seguintes: i) com a Revolução Industrial e o nascimento dos mercados de capitais, situados no século XVII, os Estados passaram a sentir a necessidade de uma mínima regulação que exigisse relatórios contábeis das empresas; ii) com a crise da bolsa de Nova York, deflagrada em 1929, tendo como uma das causas a falta de regulamentação contábil, os Estados Unidos envidaram esforços num processo de emissão de padrões contábeis que tem, talvez como ponto importante, a criação do FASB na década de 1970, organismo que exerceu influência sobre a contabilidade de vários países e iii) iniciado em 1973, com a criação de um organismo para a emissão de normas contábeis que atendesse a comunidade mundial e que culmina com a exigência da União Européia para que empresas listadas em países desse bloco adotassem as normas emitidas por este organismo.
Este último ponto importante na evolução da regulamentação contábil acabou por influenciar uma série de países ao redor do mundo de modo que, podemos dizer que, nesta década de 2000-2010, estejamos vivendo um processo de convergência mundial às normas internacionais de contabilidade, inclusive no Brasil, como veremos no capítulo a seguir.
Esse processo, como pode se supor, enfrenta vários desafios quanto à adoção local das normas internacionais em cada país e, neste capítulo, destacamos três importantes: diferenças culturais, sistemas jurídicos e sistemas financeiros. Outro grande desafio, que advém desses, é o da educação dos profissionais responsáveis pela elaboração e apresentação das demonstrações contábeis, de acordo com as normas internacionais de contabilidade.
CAPÍTULO III
3 A Contabilidade no Brasil, as Recentes Alterações e os Desafios da Adoção