DEFINIÇÃO DE ATIVIDADE MEIO E ATIVIDADE FIM DOS TEMPLOS RELIGIOSOS

O artigo 150 da Constituição da república nos traz a regra geral da imunidade da qual tratamos:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

VI - instituir impostos sobre:

b) templos de qualquer culto;⁷⁰

Essa imunidade é incondicionada ao passo que tem eficácia plena e aplicabilidade imediata, contudo, o fato de assim ser não deve ser motivos de abusos por parte de seus administradores, que deve sempre interpretar o dispositivo acima com atenção ao parágrafo 4º do mesmo artigo constitucional, que preconiza o seguinte:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

§ 4º - As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.⁷¹

O supra citado artigo nos fala sobre a necessidade de ligação com as finalidades essenciais da instituição religiosa, ou seja, sua atividade fim deve ser desonerada de tributo,

68 AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2009. p. 152.

69SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2012, p. 287.

70 BRASIL. Constituição (1988). Constituição da República Federativa do Brasil. Disponível em:

<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm>. Acesso em: 06 Out. 2014.

71 Idem.

ao passo que aquelas atividades não abarcadas pelo fim religioso deve ser tributada, quais sejam, as atividades econômicas, pois a imunidade dessas atividades trazem prejuízo a livre concorrência.

Sabbag ao se pronunciar sobre a imunidade tributária dos templos de qualquer culto apresenta dois requisitos que segundo ele deve ser observado, dentre eles ressaltamos a necessidade de inexistência de prejuízo à livre concorrência, nas palavras dele:

É vital a inexistência de prejuízo à livre concorrência, vedando-se o cunho empresarial na atividade econômica desempenhada. Trata-se de um critério decisivo na aferição das situações de imunidade tributária, posto que um tanto subjetivo, principalmente na precisa demarcação dos traços empresariais da atividade em análise, evitando o que o direito americano denomina “business purposes”.⁷²

O termo estrangeiro utilizado significa “fins comerciais”, o qual com base nessa teoria deve ser evitado, sob pena de ofensa ao princípio da isonomia tributária.

Desse modo, percebemos que a imunidade deve abarcar tão somente a atividade religiosa que pratique apenas objetivos institucionais da igreja, ao passo que, aquelas atividades a margem desses objetivos – atividades meio – devem ser tributadas com observância do principio constitucional da livre concorrência, e é claro, evitando o enriquecimento ilícito de alguns dirigentes que desvinculam a renda da entidade da sua necessária finalidade.

Assim, podemos dizer que atividade meio é o desenvolvimento das atividades econômicas, ou seja, toda produção de bens e serviços oferecidos às pessoas que por sua vez pagam por esse produto ou serviço e o consomem. Tal determinação nos traz à mente o conceito de consumidor e fornecedor, e é certamente desse modo que deve ser observado essa relação, a única diferença com o sistema comercial comum, é que quando esse fornecedor é uma instituição religiosa ele é desonerado de tributos, embora o consumidor pague o mesmo valor que pagaria a uma fornecedor comum.

A atividade religiosa pode ser ampla e não se limita a prática de cultos, mas não pode abranger a atividade econômica, pois em nada se confunde com as finalidades das instituições religiosas, que é praticar a crença e o culto.

Segundo Carlos Henrique Abrão:

Nessa percepção, o Fisco vem se mostrando sensível na radiografia e monitoramento das entidades associativas religiosas, de tal modo que o conceito constitucional

72 SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário. 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2012, p. 331

utiliza o viés do templo, mas existem centenas ou milhares deles espalhados pelo país, além de livros, jornais e revistas, tudo em nome do bom pastor, no caso, o chefe religioso da seita, que blinda seu patrimônio e tudo o faz naquele em quem confia, o imposto de renda sem incidência.⁷³

De acordo com o mesmo autor, o conceito amplo de imunidade vem privilegiando uns em detrimento de muitos, o que deve ser inadmissível sendo contra a imunidade das atividades econômicas exploradas pelas instituições religiosas.⁷⁴

O erro, não é o exercício de atividades econômicas por parte das instituições religiosas, mas sim o exercício delas com o amparo do Estado, o qual ao imunizá-las acaba por facilitar o enriquecimento desmesurado, pois sua riqueza é ainda maior que qualquer outra empresa, posto que se desenvolvem sem qualquer concorrência.

Essas riquezas advindas de atividades econômicas sustentadas pelas entidades religiosas que são invisíveis para fins de tributação acabam gerando uma distorção da capacidade contributiva e consequentemente ferindo o principio da isonomia.

Alguns doutrinadores ampliam o conceito de finalidade essencial, pois afirmam que a imunidade das atividades econômicas é necessária, ao passo que o lucro advindo dessas atividades é que possibilita a manutenção do templo e culto.

Dessa forma de acordo com Ricardo Silva

representa um elo entre o culto e o patrimônio bem como com as rendas da instituição religiosa, consubstanciando-se nas atividades que propiciam tanto a manutenção do templo como a prática do culto, tendo como fundamento de validade o princípio maior da liberdade de culto, previsto na Constituição Federal como cláusula pétrea. [...]

É premissa básica que o sistema jurídico é um todo harmonioso, de forma que as normas que o compõem não são dispostas aleatoriamente, mas sim de forma organizada e concatenada, harmônica, inteligente, formando um sistema coerente e bem estruturado, segundo regras próprias, em decorrência de princípios que facultam ao jurista a resolução de todos os desafios que lhe são apresentados.

O sentido da norma decorre principalmente dos seus elementos e da forma pelo qual foram organizados, isto é, pela sua estrutura, que sempre circunda os valores adotados como princípios..⁷⁵

Contudo, é um erro tal afirmação, pois, uma coisa é não impedir o funcionamento da instituição religiosa, outra coisa completamente distinta é suprir os interesses particulares das

73 ABRÃO, Carlos Henrique. Imunidade tributária para templos religiosos deve ser revista. Publicado em:

28/01/2014. Disponível em: http://www.conjur.com.br/2014-jan-28/carlos-abrao-imunidade-tributaria-templos-religiosos-revista. Acesso em: 06/10/2014.

74 Idem.

75 SILVA, Ricardo. A Imunidade dos Templos de Qualquer Culto. 2006. Tese (Doutorado em Direito Público) – Centro de Pesquisa, Pós-Graduação e Extensão, Fundação Comunitária e Ensino Superior de Itabira – Ceppe, Brasília, 2006, p. 22.

instituições religiosas e esquecer de lado o interesse público que é prejudicado com tal aplicação.

Assim, o que deve ser imune é tão somente a atividade religiosa e o necessário para seu estabelecimento e sua prática religiosa, o interesse público quanto à imunidade tributária foi a possibilidade de permitir a livre prática religiosa e a tributação poderia vir a dificultar um pequeno grupo a se estabelecer, contudo, o papel do Estado deve se limitar a não embaraçar a atividade religiosa, sendo neutro e dando a todas às religiões o mesmo tratamento, contudo facilitar a prática de atividade econômica com concorrência desleal não abrange finalidades essenciais da instituição religiosa.

2.3. PATRIMÔNIO, RENDA E SERVIÇOS RELACIONADOS COM AS FINALIDADES