General Principles of Law and International Due Process Oxford: Oxford Press, 2017.

decisão é o dispositivo que admite a definitividade da decisão tributária favorável ao contribuinte.

Cumpre ainda ressaltar o aspecto supletivo da Lei 9.784/99, que além de ser legislação geral, é mais moderna que o Decreto 70.235/72. Assim, na ausência de norma processual tributária, se aplicam as normas gerais do processo administrativo tributário, existindo complemento de uma norma pela outra. Logo, a ausência de dispositivos sobre impedimento e suspeição no Decreto que regulamenta o processo administrativo tributário, não impede o afastamento do agente tributário responsável pelo julgamento em primeira instância da impugnação realizada pelo contribuinte. Assim, é possível afirmar que existe imparcialidade e justiça da decisão.

Quanto a suspeição, essa também existe na jurisdição administrativa e deve ser arguida para quem tenha amizade íntima ou inimizade notória com algum dos interessados ou com os respectivos cônjuges, companheiros, parentes e afins até o terceiro grau. Assim, conforme a divisão de Calmón de Passos, o julgador, no processo administrativo, é impartial – pois não deve ser a mesma autoridade que fiscaliza e realiza a autuação aquela que julga a impugnação administrativa, e, em nosso entender, imparcial também.

Importante destacar para inexistir duplicidade de interpretação: a Administração Pública é parte no processo administrativo tributário de impugnação – é ela quem promove o devido processo legal, o impulso processual e o julgamento, estamos nos referindo à Administração Judicante; mas não deve fazer parte da Administração judicante, a Administração ativa, ou seja, o fiscal tributário responsável pelo lançamento não deve participar do órgão colegiado de decisão, sob pena de nulidade. Assim, existiria Administração judicante e ativa, o que permite a conclusão de que há impartialidade e imparcialidade – por se tratar, o órgão de julgamento, de plurais outros servidores que não integraram a cadeia do lançamento e fiscalização tributária.

Comparativamente, é como numa ação judicial contra a Fazenda Pública. Existe o juiz que integra o Estado (judicante). Existe a Administração ativa responsável por promover a defesa do Estado. O juiz é considerado imparcial dadas as garantias que dispõe para julgamento e exercício do cargo, mas também impartial devido a distância que mantém das partes – por integrar outro Poder ou função Estatal. Na Administração tributária, essa distância interpartes não é tão grande e não existem garantias como as judiciais – o que

reforça a tese de que quando a Administração julga contra seus interesses realiza um julgamento justo e definitivo. Tais regras também são observadas na jurisdição judicial nos artigos 144 e 145 do Código de Processo Civil.

Então, se em ambos os casos, é o próprio Estado que julga contra si próprio, o que diferencia essas jurisdições no que se refere à imparcialidade? A resposta está na liberdade de julgamento, atividade criativa do juiz, distanciamento entre as partes e garantias do cargo ocupado. Na jurisdição judicial, existe ampla liberdade de julgamento e criação de normas para a resolução do caso concreto; na jurisdição administrativa não existe essa ampla liberdade estando o julgador vinculado aos princípios da administração pública (legalidade, moralidade, publicidade, eficiência e impessoalidade). Na via administrativa, não existem garantias referentes ao cargo, como na judicial, e o distanciamento entre as partes naquela é menor que nessa.

A atividade criativa-normativa do juiz judicial é maior, de forma que pode deixar de aplicar uma norma legal por entender que o fim da legislação contraria o interesse da sociedade, o bem comum e a dignidade da pessoa humana. Avalia-se, diretamente, o interesse do cidadão diante da norma aplicada no caso em concreto, assim como coloca-se no mesmo plano os demais interesses em jogo; enquanto que o julgador administrativo deve se ater à lei e demais princípios administrativos, aplicando seus termos de forma integral, interpretando a lei conforme o interesse geral, em plano imediato e prioritário, avaliando-se, diretamente, o interesse público, e, por último, ou em plano mediato ou secundário, o interesse do particular.

Assim o Código de Processo Civil prevê: “Ao aplicar o ordenamento jurídico, o juiz atenderá aos fins sociais e às exigências do bem comum, resguardando e promovendo a dignidade da pessoa humana e observando a proporcionalidade, a razoabilidade, a legalidade, a publicidade e a eficiência”; de forma semelhante está contido no art. 1º da legislação administrativa processual.

Esse apresenta visão mais restrita, aquela visão mais aberta/abrangente; um pode enxergar a legislação por mais ângulos, o outro apresenta visão mais cega; um observa o contexto geral, o outro o contexto específico; um tem mais liberdade de ação, outro menos liberdade; um observa plurais contextos, outros singulares contextos; um está autorizado a analisar todos os interesses das relações jurídicas e das normas postas à sua disposição, outro está vinculado a analisar apenas os interesses públicos das relações jurídicas e das normas

postas à sua disposição; um possui interpretação mais livre, o outro mais escrava; um possui poder de interpretação mais frouxo, o outro mais rigoroso; uma é mais flexível, outra é mais rígida.

Ressalto, por oportuno, a hierarquia das normas processuais administrativas. Os processos específicos são regidos por suas legislações específicas – é o caso do processo administrativo tributário, o qual dispõe do Decreto 70.235/72. No que essa legislação for omissa, aplica-se de forma subsidiária e supletiva a Lei Geral do Processo Administrativo, Lei 9.784/99. Além de possuir disposição específica (Art. 69), trata-se de lei mais recente e geral. Além dessas duas normas, chamo à atenção disposição contida no Código de Processo Civil de 2015, o qual ressalta que “Art. 15. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais, trabalhistas ou administrativos, as disposições deste Código lhes serão aplicadas supletiva e subsidiariamente”. Conclusão óbvia é a de que os processos – tributário, administrativo e civil, apresentam grandes semelhanças.

Apesar de existirem contextos diferentes de aplicação da lei, existem casos em que o julgador administrativo – cuja visão é mais restrita, rígida, rigorosa, de menor ângulo, específica, escravizada e singular; é favorável ao cidadão, o que demonstra imparcialidade, igualando-se, nesse momento, a Jurisdição administrativa à Jurisdição judicial, em especial por força da separação dos poderes. Assim, existe proporção jurídica distinta entre a jurisdição judicial e a administrativa: mas existe a jurisdição administrativa, conforme já amplamente discutido nesta tese.

A ampla defesa encontra-se prevista no artigo 29 da Lei geral do processo administrativo, o qual escreve que os interessados podem propor ações probatórias. O art. 32 também prevê disposições referentes ao princípio citado, assim como o art. 27 e 36, 37 e 38.

O contraditório também encontra-se presente, conforme previsão contida nos arts. 44 e 46. Semelhantes disposições são encontradas na legislação processual tributária – Decreto 70.235/72, nos parágrafos 3º e 4º do Art. 16, bem como no Art. 17, 18, 21 e 59. O Código de Processo Civil também possui previsão de tais princípios, conforme previsto nos artigos art. 327, art. 503, §2º do art. 962, art. 7º, art. 115 e art. 329. Relativo à ampla defesa tem-se o art. 336, art. 369, §2º do art. 910, art. 917, §6º do art. 968 e art. 7º.

Publicidade e duração razoável do processo, encontram-se presentes na Lei 9.784/99 os seguintes dispositivos: art. 24, §1º do art. 31, art. 39, art. 49, art. 59 e inciso V do § único do art. 2º. Esses princípios também são vistos nos seguintes dispositivos do CPC: art. 189, art. 11, inciso II do art. 139, § único do art. 685.

Como exemplos do duplo grau de jurisdição e boa-fé, no processo administrativo tem- se: inciso IV do § único do art. 2º, inciso II do art. 4º, inciso X do § único do art. 2º, art. 21 e art. 56. Ainda no processo administrativo tributário, tem-se os incisos I e II do Art. 25 e os parágrafos 5º, 8º, 9º do mesmo dispositivo, bem como os incisos I e II do Art. 26. No Código de Processo Civil previsões semelhantes se encontram nos artigos seguintes: art. 496, art. 996, art. 997, art. 5º, §2º do art. 322, §3º do art. 489.

Sobre a adequação e cooperação na jurisdição administrativa, tem-se: inciso VI do § único do art. 2º, inciso IX do § único do art. 2º, inciso IV do art. 4º, § único do art. 6º, art. 29 e art. 31. Pelo Código de Processo Civil, tem-se: art. 297, inciso III do art. 311, inciso III do art. 327, art. 6º, art. 67, §3º do art. 357.

Referente a eficiência e efetividade, o Código de Processo Administrativo Federal prevê que: art. 2º, inciso III do § único do art. 2º, inciso VIII do § único do art. 2º, inciso IX do § único do art. 2º, prazos para julgamento e impulso oficial. No Processo Administrativo Tributário tem-se os incisos I, II e III do Art. 42, bem como seu parágrafo único, o Art. 43 e o Art. 45. Pelo Código de Processo Civil: art. 8º, inciso VI do art. 139, art. 1.069 e o art. 927.

Pela territorialidade e indelegabilidade no âmbito do processo administrativo federal tem-se que: art. 11, art. 13, art. 12. No contexto da jurisdição judicial, tem-se: art. 16, art. 21, regras de competência previstas nos artigos 22 e seguintes do CPC, art. 927, art. 67.

Pelo princípio do juiz natural, o julgador deve ser autoridade pré-constituída pela legislação, deve existir impossibilidade de derrogação das competências, bem como indisponibilidade dessas competências, e não pode haver autoridade investida por exceção (extraordinariamente ou de forma especial). Pela Legislação administrativa, o Estado tem o dever de explicitamente emitir decisão nos processos administrativos e sobre solicitações ou reclamações, em matéria de sua competência, confira-se os artigos 47 e 49.

Se há autoridade competente para julgamento, significa que ela é pré-constituída, portanto, sua competência não surge dos fatos apresentados para julgamento, mas sim de

legislação prévia (Decreto, Portaria ou mesmo da própria Lei). Assim, se existe autoridade prévia, constituída por legislação, inexiste um julgador investido extraordinariamente para julgar a situação, o que está de acordo com a Constituição Federal que proíbe Tribunal de Exceção. Por tais razões que a legislação processual administrativa federal prevê os seguintes dispositivos: art. 11, art. 13, art. 17 e inciso II do § único do art. 2º. Pelo Decreto 70.235/72, observa-se a aplicação do princípio nos seguintes itens: Art. 24, Art. 25 e incisos e parágrafos do Art. 59. Já o Código de Processo Civil prevê que: art. 43, art. 42, art. 44 e art. 1º.

A igualdade formal e material é observada no processo administrativo através dos seguintes dispositivos: art. 2º, inciso IV do § único do art. 2º, inciso XII do § único do art. 2º, inciso IX do § único do art. 2º e inciso VI do § único do art. 2º. Pelo Código de Processo Civil, tem-se a previsão contida no art. 7º e inciso I do art. 139.

Por todo o exposto, é possível concluir pela existência de um devido processo legal administrativo e um devido processo legal judicial, ambos substantivos, pois objetivam a Justiça da decisão, analisados conforme enfoques (interesses) distintos (social e público, pessoal e estatal e etc.). Enquanto cláusula aberta, o processo pode ser considerado devido e legal quando: igualitário, eficiente, efetivo, célere, razoável, proporcional, amplo, com possibilidade de defesa para ambas as partes, quando exercido em contraditório, juridicamente seguro, confiável, segue as disposições legais, quando julgado sob um rito e por um julgador ordinário ou comum, constituído previamente aos fatos. Ambos os procedimentos, administrativo e judicial, podem ser assim considerados111_.

Assim, a atuação da Administração Processual Tributária é fundamentada na observância de todos os princípios constitucionais processuais previstos, implícita ou 111 “As countries in the civil law tradition have moved toward republican forms of government, the

adjectival rules of Roman law have similarly been applied to check the exercise of governmental power. The foundations of French administrative law were developed almost entirely as a product of certain general principles of process and procedure. At the close of World War II, the Conseil d’Etat decided two leadingcases, Aramu 369 and Dame Veuve Trompier Gravier, 370 concerning the right to be heard in defense against adverse government decisions. In both, existing law did not impose a duty on the decision-making authority to inform the affected individual of the measure that it would take. Nonetheless, in Dame Veuve Trompier-Gravier, the Conseil d’Etat declared that a measure that adversely affects individual interests could not “legally” be taken without providing the individual with notice and an opportunity to contest it. 371 In Aramu, the Conseil d’Etat went further, proclaiming that an act of the executive branch was illegal if it violated the “applicable general principles of law, even in the absence of a [legal] text.” 372 Seemingly bold pronouncements for a civil law tribunal, the Conseil d’Etat insisted that “when the judge applies general principles, he interprets the presumed will of the legislator and does not create law.” Whatever is made of this characterization, it is now settled that general principles may trump administrative acts and, in certain circumstances, can even prevail against statutes”. KOTUBY, Charles T.; SOBOTA, Luke A. General Principles of Law and International Due

explicitamente, no rol de Direitos e Garantias Fundamentais do indivíduo, o que permite concluir que o processo administrativo é garantista de direitos individuais112_{. Entretanto, a} ação estatal, refiro-me aos atos administrativos processuais, devem obedecer a princípios e critérios específicos para terem validade, tais como a moralidade, publicidade, eficiência, impessoalidade e legalidade. Noutros termos, o processo administrativo deve obediência ao princípio do devido processo legal, mas cada ato praticado dentro do processo devido deve estar sujeito aos critérios constitucionais contidos na cabeça do Artigo 37 da Carta Cidadã.

Assim, a Constituição limita a atuação administrativa à prática de condutas que sejam legais, morais, públicas, eficientes e impessoais, além de proporcionais e razoáveis, portanto,

112 Luigi Ferrajoli centra sua abordagem partindo do pressuposto que o garantismo surge exatamente pelo

descompasso existente entre a normatização estatal e as práticas que deveriam estar fundamentadas nelas. No aspecto penal, destaca o autor que as atuações administrativas e policiais andam em descompasso com os preceitos estabelecidos nas normas jurídicas estatais (5). Então, a idéia do garantismo é, de um modo geral, a busca de uma melhor adequação dos acontecimentos do mundo empírico às prescrições normativas oficiais. Cria-se, pois, uma divergência entre a normatividade e a efetividade, e o garantismo seria forma de fazer a junção entre elas (...). Ou seja, o sistema seria mais garantista quando conseguisse minimizar a distância existente entre o texto da norma e a sua aplicação ao mundo empírico. Luigi Ferrajoli, na sua obra Direito e Razão, estabelece as bases conceituais e metodológicas do que foi chamado de garantismo penal. Todavia, percebe que os pressupostos estabelecidos na seara penal podem servir de subsídios para uma teoria geral do garantismo, que se aplique, pois, a todo o direito e a seus respectivos ramos (administrativo, civil, etc). Inicialmente, a palavra garantismo, no contexto do trabalho de Ferrajoli, seria um "modelo normativo de direito" (7). Tal modelo normativo se estrutura a partir do princípio da legalidade, que – afirma o Autor – é a base do Estado de Direito. Tal forma normativa de direito é verificada em três aspectos distintos, mas relacionados. Sob o prisma epistemológico, pressupõe um sistema de poder que possa, já no viés político do termo, reduzir o grau de violência e soerguer a idéia de liberdade – não apenas no âmbito penal, mas em todo o direito. No aspecto jurídico, percebe-se um dado curioso: o de se criar um sistema de proteção aos direitos dos cidadãos que seria imposto ao Estado. Ou seja, o próprio Estado, que pela dogmática tradicional tem o poder pleno de criar o direito e todo o direito, sofre uma limitação garantista ao seu poder. Assim, mesmo com sua "potestade punitiva", o Estado deve respeitar um elenco sistêmico de garantias que devem por ele ser efetivados. Este é o primeiro passo para a configuração de um verdadeiro Estado Constitucional de direito. O garantismo seria, no entender de Ferrajoli, uma forma de direito que se preocupa com aspectos formais e substanciais que devem sempre existir para que o direito seja válido. Essa junção de aspectos formais e substanciais teria a função de resgatar a possibilidade de se garantir, efetivamente, aos sujeitos de direito, todos os direitos fundamentais existentes. É como se a categoria dos direitos fundamentais fosse um dado ontológico para que se pudesse aferir a existência ou não de um direito; em outras palavras, se uma norma é ou não válida. Tal noção de validade será debatida mais adiante. (...) Mas Ferrajoli acrescenta um novo elemento ao conceito de validade. Para ele, uma norma será válida não apenas pelo seu enquadramento formal às normas do ordenamento jurídico que lhe são anteriores e configuram um pressuposto para a sua verificação (Kelsen). A tal procedimento de validade, eminentemente formalista, acrescenta um dado que constitui exatamente o elemento substancial do universo jurídico. Neste sentido, a validade traz em si também elementos de conteúdo, materiais, como fundamento da norma. Esses elementos seriam os direitos fundamentais (12). Essa idéia resgata uma perspectiva de inserir valores materialmente estabelecidos no seio do ordenamento jurídico, fazendo um resgate da "ética material dos valores" de Max Scheler (13). Ferrajoli afirma que o conceito de validade em Kelsen, por conseguinte, é equivocado, pois uma norma seria inválida se não estivesse de acordo com os direitos fundamentais elencados na Constituição. Assim, caso uma norma ingresse no ordenamento jurídico a partir do esquema formal de Kelsen - utilizado a reboque por Ferrajoli, configurando o conceito de vigência - e não estivesse de acordo com as normas que consagram os direitos fundamentais tal norma seria inválida, em função de não estar de acordo com a racionalidade material, pressuposto indispensável de validade das normas jurídicas. MAIA, Alexandre da. O garantismo jurídico de Luigi Ferrajoli: notas preliminares. Revista Jus Navigandi. ISSN 1518-4862, Teresina, ano 5, n 45, 1 set. 2000. Disponível em: http://jus.com.br/artigos/17. Acesso em:29 jun. 2020.

seguras juridicamente. Assim, é importante conhecer não só os princípios relativos ao modus operandi da Administração, mas também conhecer os critérios de validade de cada ato seu113_.

Trazendo a temática à baila desta tese, ao analisar sobre a definitividade da decisão administrativa tributária irrecorrível e favorável ao contribuinte, deve-se perguntar: o procedimento jurídico para a emissão dessa decisão está conforme os princípios processuais constitucionais? Assim, no exercício da atividade e prática de atos administrativos a Administração Pública está vinculada aos princípios supracitados que correspondem, verdadeiramente, aos fundamentos da ação da Administração114_.

Constata-se que a violação das normas acima mencionadas acarreta a prática pelo agente administrativo de ato de improbidade administrativa, nos termos do artigo 11 da Lei 8.429/92: “ato de improbidade administrativa, que atenta contra os princípios da Administração Pública, qualquer ação ou omissão que viole os deveres de honestidade, imparcialidade, legalidade e lealdade às instituições”.

Pelo princípio da legalidade, verifica-se que o agente público está vinculado, no seu exercício profissional, aos termos dispostos em lei e ao bem comum, sob pena de prática de ato nulo ou inválido e ser responsabilizado civil, criminal e administrativamente. Importante observar que tal princípio não deve ser aplicado isoladamente, mas, em atenção aos demais princípios, conjuntamente, em especial, com o referente a moralidade e finalidade dos atos administrativos. Neste sentido é válido afirmar que a Administração em ação deve estar fundamentada no direito e na moralidade “para que ao legal se ajunte o honesto e o conveniente aos interesses sociais”115_.

Ato administrativo moral é condição sem a qual não é válido aquele praticado pela Administração Pública no exercício de suas funções. Nas palavras de Hauriou116_{, o agente}

113 “Later in Transocean Marine Paint Association v. Commission, the ECJ held that the principle of audi

alteram partem was common to the legal orders of the Member States and could therefore be invoked by private parties despite its absence in any applicable treaty. 377 Today, these and other general principles applied under the rubric of “good and fair administration” are codified as Article 41 of the Charter of Fundamental Rights of the EU, which includes the right “to be heard” and the right to administrative proceedings that are “handled impartially, fairly, and within a reasonable period of time”. KOTUBY, Charles T.; SOBOTA, Luke A. General

Principles of Law and International Due Process. Oxford: Oxford Press, 2017. p. 68.

114 Hely Lopes Meirelles afirma que “relegá-los é desvirtuar a gestão dos negócios públicos e olvidar o que há de mais elementar para a boa guarda e zelo dos interesses sociais”. MEIRELLES, Hely Lopes. Direito

Administrativo Brasileiro. 43ª ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2018. p. 88.

115 MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. 43ª ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2018. p. 90.