Planejamento e elaboração do orçamento

Lunkes (2013) afirma que o orçamento preocupa-se com a implementação do programa aprovado pelo planejamento estratégico, traduzindo o plano de longo prazo em um plano operacional anual. Frezatti (2008) sugere que o orçamento surge como sequência à montagem do plano estratégico, permitindo focar e identificar, num horizonte menor, de um exercício fiscal, as suas ações importantes. Uma vez tendo feito um adequado plano estratégico, o orçamento tem muita chance de ser elaborado com coerência e consistência.

De acordo com Lunkes (2013), o período de duração do orçamento pode ser de um ano ou mais. Vários fatores podem influenciar na duração do período orçamentário que incluem o tipo, a natureza da organização, a necessidade de avaliação periódica e as condições do negócio.

Frezatti (2008) afirma que o ciclo de revisão e montagem do processo de planejamento orçamentário inicia com a revisão do plano estratégico, feito normalmente no início do ano até antes do início da montagem do orçamento para o próximo ano. Também considera que o período de planejamento a ser considerado nesse caso deve incluir o período remanescente do ano em curso, como o período considerado no orçamento do ano.

A estrutura básica do orçamento é formada das projeções financeiras dos orçamentos individuais (peças) de cada unidade da empresa e de um conjunto de orçamentos para determinado período, abrangendo o impacto tanto das decisões operacionais quanto das decisões financeiras (LUNKES, 2013).

De acordo com Atkinson et al. (2015) os dois principais tipos de orçamentos que compõe o orçamento empresarial são:

a) Os orçamentos operacionais: resumem o nível das atividades, como vendas, compras e produção.

b) Os orçamentos financeiros: como os balanços, as demonstrações de resultado e as demonstrações de fluxo de caixa, que identificam as consequências financeiras esperadas das atividades resumidas nos orçamentos operacionais.

Para Lunkes (2013), o orçamento operacional aparece no primeiro plano do planejamento global e é formado pelas seguintes peças: orçamento de vendas, orçamento dos estoques finais, orçamento de fabricação, orçamento de custo dos materiais, orçamento da mão-de-obra direta, orçamento dos custos indiretos de fabricação e orçamento das despesas departamentais. O orçamento financeiro é composto pelo

orçamento de capital, orçamento de caixa, balanço patrimonial e demonstrações de resultado do exercício projetado.

Após a elaboração dos planos de vendas, produção e despesas, parte-se par a elaboração dos demonstrativos financeiros projetados, ou seja, o Plano Financeiro. Frezatti (2008) afirma que nessa etapa é possível analisar de forma global todo o processo de planejamento, pois quando se projetam as demonstrações, existe a disponibilidade de informações comparativas que se espera dos resultados, da situação patrimonial e do caixa.

Para Lunkes (2013), a Demonstração do Resultado do Exercício projetada é elaborada a partir dos orçamentos operacionais, como o orçamento de vendas, orçamento de fabricação e orçamento de despesas operacionais. Atkinson et al. (2015) afirma que os planejadores preparam o balanço e o demonstrativo de resultados projetados para estimar as consequências financeiras dos planos de investimentos, produção e vendas e utilizam o demonstrativo de fluxo de caixa para planejar quando será gerado o excesso de caixa que possa ser usado para se fazer investimentos de curto prazo. Também para planejar como enfrentar quaisquer necessidades de caixa que por ventura venha a ocorrer.

Frezatti (2008) ainda sugere a separação e identificação do resultado econômico, proporcionado pela demonstração de resultado, do resultado financeiro, proporcionado pela demonstração do fluxo de caixa, pois tratam-se de visões complementares gerenciadas por áreas/pessoas diferentes na organização e devem receber o foco necessário. Caso a receita seja projetada e não recebida (Demonstração de resultado) poderá ser encontrada nas contas a receber (Balanço Patrimonial). Caso seja recebida no mesmo período será encontrada no fluxo de caixa.

O orçamento de caixa tem por finalidade assegurar os recursos financeiros suficientes para atender às operações da empresa que são: vender, produzir e comprar. De acordo com Lunkes (2013), o orçamento de caixa está sujeito a incertezas e falhas, sendo necessário ter uma margem de segurança que permita atender a um eventual erro da previsão. Lunkes (2013) afirma ainda que o orçamento de caixa pode ajudar a empresa a equilibrar o caixa, identificando deficiência de recursos monetários com antecedência, o que pode levar a empresa a buscar empréstimos a juros menores, como também estimar os excessos de recursos, permitindo projetar investimentos com certa antecedência.

O orçamento de investimento é outra peça importante e fundamental para o desenvolvimento e concretização das metas orçamentárias (LUNKES, 2013). O orçamento de investimentos em imobilizado, por exemplo, expressa os planos detalhados da alta

administração em relação a acréscimos, melhoramentos, substituições de ativos, patentes e aos fundos reservados para esses fins (WELSH, 1983). Portanto o planejamento orçamentário como uma das mais utilizadas ferramentas gerenciais tem a capacidade de mostrar um cenário plausível, do ponto de vista operacional e que determinará nível de recursos consumidos pela organização, para alcance de metas e objetivos em termos de vendas, produção. Além disso, possibilita prever o resultado em termos de lucros e fluxo de caixa, bem como necessidade de investimentos de capital necessário a consecução dos objetivos propostos. 2.2.3 Controle Orçamentário

O Controle orçamentário é um instrumento da contabilidade gerencial que deve permitir à organização identificar quão próximos estão seus resultados em relação ao que planejou para o período (FREZATTI, 2009). Lavarda e Pereira (2011) consideram que o controle possa ser utilizado sob dois enfoques: para assegurar obediência ou motivar as pessoas.

Frezatti (2008) afirma que nessa abordagem é importante definir e acompanhar o todo e as partes. As metas são entendidas como macro sentido que dependem do desempenho de todas as áreas da organização. Por outro lado, é fundamental entender como as metas foram atingidas, o que só será feito através do detalhamento de indicadores específicos de cada área da organização.

Para Lavarda e Pereira (2011) o controle é utilizado para assegurar a obediência aos procedimentos operacionais, e tem como objetivo motivar as pessoas a seguirem as regras estabelecidas e verificar se elas estão seguindo-as. Também está focado em como as ações individuais de cada agente dentro da organização impactaram o resultado final da empresa, o que exige tanto flexibilidade para adaptarem-se as mudanças como responsabilidade.

Welsh (1983) afirma ainda que o controle também exige medidas de desempenho e ações corretivas destinadas a assegurar o atingimento de objetivos, pois quando vários planos estão sendo executados, a existência de controle é necessária para medir o progresso alcançado. De acordo com Frezatti (2008), a realimentação do sistema de planejamento corresponde a uma etapa importante, já que o entendimento das variações permite aprimorar o processo de planejamento. Portanto, o controle orçamentário é um instrumento único e acompanha a figura do realizado. Frezatti (2008) vê ainda que eficiência e eficácia, na visão clássica de avaliação de desempenho, devem ser enfatizadas. Nesse sentido, o

autor afirma que eficiência é o grau em que os insumos são consumidos em relação a um nível de produção. Já eficácia indica o grau em que um objetivo é alcançado.

Portanto, a função principal do controle é garantir que os gestores, uma vez entendido o nível de desempenho incorrido, identificam ações corretivas e ajustes ao orçamento no sentido de preservar os objetivos do período, qualitativa e quantitativamente (FREZATTI, 2009).

Dentro do conceito de controle, a análise das variações permite entender o que realmente aconteceu na organização (FREZATTI, 2009). Tendo como base as informações levantadas pelos relatórios de controle orçamentário, faz-se a análise das variações, que busca identificar em maior detalhe os principais motivos que causaram a variação em valor de cada item orçado (PADOVEZE, 2010).

A análise das variações traz à tona um tema pertinente quando se fala em controle orçamentário, que é a folga orçamentária. De acordo com Lavarda e Fank (2014), na elaboração do orçamento empresarial, algumas variáveis, tais como folga orçamentária, assimetria da informação, participação orçamentária, risco na decisão orçamentária, aversão à perda, ambiguidade da informação, podem influenciar na sua composição, interferindo na decisão dos gerentes.

Lavarda e Fank (2014) afirmam ainda que há um distanciamento entre a gerência superior e média. Por conta desse distanciamento, a média gerência se cerca de meios de proteção para que possa atingir suas metas de forma mais segura, evitando, assim, penalizações e recebendo recompensas pelo sucesso no cumprimento dos objetivos.

Portanto, o controle orçamentário assim como o próprio planejamento tem papel central no processo orçamentário, pois indicam a direção em que a empresa está caminhando e mostram onde as ações corretivas devem ser aplicadas tendo em vista colocar a organização novamente no caminho dos objetivos a serem alcançados.

Na próxima seção apresentam-se os principais estudos anteriores sobre Teoria Institucional e Práticas de Orçamento, que tem por base apresentar os temas correlatos com o presente trabalho.

2.3 ESTUDOS ANTERIORES SOBRE TEORIA INSTITUCIONAL E