Princípios constitucionais tributários gerais

O subsistema constitucional tributário apresenta diversos princípios gerais, aplicáveis a todo e qualquer tributo, dentre eles o Imposto Sobre a Renda. Assim, neste subcapítulo, faremos algumas considerações a respeito de alguns princípios constitucionais gerais, que em nosso entendimento são relevantes para a instituição de qualquer regime de Imposto Sobre a Renda.

Trataremos, então, na sequência, dos princípios da igualdade, da legalidade, da anterioridade, da irretroatividade da lei tributária, da capacidade contributiva, da proibição de tributo com efeito de confisco e da proteção do mínimo existencial:

i) princípio da igualdade: a Constituição Brasileira prescreve no seu artigo 5º, caput,

que todos são iguais perante a lei. Também no artigo 150, II, entre as limitações do poder de tributar, há a vedação de tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente. Como leciona Celso Antônio Bandeira de Melo, “o alcance do princípio não se restringe a nivelar os cidadãos diante da norma legal posta, mas que a própria lei não pode ser editada em desconformidade com a isonomia”. Assim, esse preceito é voltado tanto ao aplicador quanto ao legislador da lei. No campo do Imposto Sobre a Renda, esse princípio determina um tratamento igualitário a todos os contribuintes que se encontrem em situação equivalente. Todavia, como veremos adiante, isso não significa, no nosso entendimento, que seja vedada a instituição de regimes diferenciados de tributação da renda adequando o regime a especificidades da atividade desenvolvida pelo contribuinte, como ocorre com a tributação da renda oriunda da atividade rural, pois o fator de discriminação está em consonância com outros interesses protegidos na Constituição;

ii) princípio da legalidade: este princípio está prescrito em dois momentos no texto constitucional. Primeiro, no artigo 5°, II, que dispõe que “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”. Segundo, no artigo 150, I da CF (chamado também de princípio da estrita legalidade), que se localiza no subsistema constitucional tributário, demonstrando uma redundância do legislador, com o intuito de deixar clara a vedação de instituição ou aumento de tributo por qualquer veículo normativo que não seja lei, no sentido formal. Decorre deste princípio o princípio da tipicidade tributária, segundo o qual a lei que instituir o tributo deverá conter todos os elementos necessários à denominada regra-matriz de incidência tributária. No caso do IRPF da atividade rural, como veremos, o legislador editou lei ordinária instituindo tal regime de tributação da renda. Importante sempre pautar a interpretação do regime jurídico da tributação da renda pela análise dos textos constitucional e legal, evitando-se a sobreposição despreocupada do que diz os regulamentos, portarias, e demais textos infralegais;64

iii) princípio da anterioridade: segundo o comando do artigo 150, III, b da CF, é

vedado aos entes competentes cobrar tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou. Assim, segundo este princípio, que se trata de limite objetivo que busca implementar o valor da segurança jurídica, a lei que instituir ou aumentar tributo ficará protraída para o ano seguinte ao da sua publicação, possibilitando que os contribuintes possam programar suas atividades;

iv) princípio da irretroatividade da lei tributária: conforme determina o artigo 150,

III, a da CF, é vedada a cobrança de tributos em relação a fatos ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado. Esse princípio visa proteger o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada, garantias essas protegidas pelo Constituinte no artigo 5°, XXXVI. Visa-se, mais uma vez, proteger a segurança jurídica, evitando-se surpresas ao contribuinte durante o desenvolvimento de suas atividades, e possibilitando o planejamento;

64 _{Como argumentou José Artur Lima Gonçalves: “Essas noções relativas ao conteúdo e alcance do princípio da}

legalidade não podem ser menosprezadas – como frequentemente acontece – no trato de questões relacionadas ao imposto sobre a renda (como, de resto, em matéria tributária em geral). O vício de tomar o regulamento (para não referir as chamadas portarias, instruções normativas, pareceres normativos, etc.) como ponto de partida da análise de questões relativas ao imposto sobre a renda é frequente. O recurso à lei ordinária é raro; a referência ao texto constitucional chega a causar surpresa” (GONÇALVES, José Artur Lima. Imposto sobre a renda: pressupostos constitucionais. São Paulo: Malheiros, 2002, p. 58).

v) princípio da capacidade contributiva: o artigo 145, §1° da CF, determina que os tributos deverão observar a capacidade contributiva dos contribuintes. Segundo Regina Helena Costa,65 _{o conceito de capacidade contributiva pode ser definido como “a}

aptidão da pessoa colocada na posição de destinatário legal tributário para suportar a carga tributária, numa obrigação cujo objeto é o pagamento do imposto, sem o perecimento da riqueza lastreadora da tributação”. Classifica-se a capacidade contributiva em: (i) absoluta ou objetiva, que retrata a obrigatoriedade de eleição pela autoridade legislativa competente, de fatos que ostentem riqueza; (ii) relativa ou subjetiva, consistente na obrigatoriedade de a tributação levar em consideração do efetivo tamanho econômico do acontecimento a ser tributado, de modo que o contribuinte contribua na medida de suas possibilidades econômicas. A nosso ver, como veremos adiante, o regime jurídico tributário do IRPF da atividade rural foi instituído de modo diferenciado, visando atender justamente à capacidade contributiva daqueles contribuintes, cuja atividade merece tratamento diferenciado, para que se possa, com efetividade, apurar a renda auferida em tais atividades;

vi) princípio da proibição de tributo com efeito de confisco: segundo o disposto no

artigo 150, IV da CF, é vedada a utilização de tributo com efeito de confisco. Em que pese a dificuldade reconhecida pela doutrina em se definir o conceito deste princípio,66

entendemos que o mesmo atua como um valor, que funciona como uma advertência ao legislador ordinário, de que há limite para a carga tributária. Tangente ao IRPF da atividade rural, pensamos que o regime jurídico deverá não apenas evitar a incidência do tributo sobre o próprio patrimônio, pois na atividade rural há constante mutação, como também a graduação da parcela da renda cabível à União (noutras palavras, a alíquota eleita pelo legislador ordinário) deverá ser razoável e proporcional.

vii) princípio da proteção do mínimo existencial: as limitações constitucionais à

tributação do Imposto Sobre a Renda sobretudo no caso das pessoas físicas, não se limita à questão de observar apenas os acréscimos patrimoniais. Também há, por decorrência até mesmo de justiça social, de se observar que esses acréscimos só são

65 _{COSTA, Regina Helena. Princípio da capacidade contributiva. 4. ed. São Paulo: Malheiros, 2012, p. 112.} 66 _{Como explica Paulo de Barros Carvalho ao tratar do princípio em questão: “Aqui está outro princípio que não}

constava expressamente da Constituição anterior, mas de difícil configuração. A ideia de confisco não tem em si essa dificuldade. O problema reside na definição do conceito, na delimitação da ideia, como limite a partir do qual incide a vedação do art. 150, IV, da Constituição Federal. Aquilo que para alguns tem efeitos confiscatórios, para outros pode perfeitamente apresentar-se como forma lídima de exigência tributária” (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. São Paulo: 22. ed. Saraiva, 2010, p. 211).

tributáveis se superarem o mínimo vital67 _{necessário a garantir a cada um uma}

existência digna. Como arremata a Regina Helena Costa,68 _{“a capacidade contributiva}

só pode reputar-se existente quando se aferir alguma riqueza acima do “mínimo vital”. Somente se observar essas limitações constitucionais estará, então, o legislador ordinário trabalhando pela construção de uma democracia plena, na qual a dignidade humana e a cidadania sejam consideradas como ponto central e de maior relevância para suas atenções.

Firmadas essas considerações a respeito dos princípios constitucionais tributários gerais, passaremos, no tópico seguinte, a tratar dos princípios específicos do Imposto Sobre a Renda.