Capítulo 4 DESVIOS DE FINALIDADE NO DIREITO CONSTITUCIONAL
4.1 PROPOSIÇÕES CONTEXTUAIS DOS DESVIOS DE FINALIDADE E SEUS
Em virtude das considerações presentes nos Capítulos anteriores, torna-se imperioso enfrentar as duas modalidades de desvios de finalidade mais recorrentes no Direito Constitucional Tributário brasileiro, através das lentes metodológicas do estruturalismo e teleologismo.
Para tanto, é imperioso investigar os veículos ou instrumentos introdutores de normas265, com arrimo no Sistema Tributário Nacional inaugurado pela CF de 1988266, de modo a elucidar os contornos da problemática em pauta.
De antemão, é lícito asseverar que a expressão desvio de finalidade não é unívoca, apresentando, ao menos, duas acepções267, no âmbito dos debates tributários, a depender do veículo introdutor de norma examinado.
Destacam-se, por conseguinte, duas grandes espécies de desvios de finalidade no Direito Constitucional Tributário, a seguir contextualizadas.
A primeira espécie é perpetrada mediante atos administrativos, enquanto veículos introdutores de normas de escalão infralegal, cujo fundamento de validade encontra guarida no enunciado normativo da reserva legal formal relativa do §1º, do artigo 153, da CF de 1988; esse contexto preambular demanda pormenorização da estrutura dos atos
265
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 22 ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p. 84. A respeito da temática, em oposição à superada terminologia “fontes formais do direito”, in verbis: “De fato, as normas ingressam no ordenamento por intermédio de instrumentos designados por aqueles nomes conhecidos (lei, decreto, portaria, ato de lançamento, acórdão, sentença etc.), que são de extrema relevância para alojarmos o preceito nos escalões do sistema, mas que também são regras de direito positivo”.
266AMARAL, Antônio Carlos Cintra do. O positivismo jurídico. Belo Horizonte: Fórum, 2010, p. 13. A propósito do tema, assevera o eminente administrativista que “O Direito brasileiro está construído em escalões superpostos. No primeiro escalão, estão as normas constitucionais. No segundo, as normas legais. No terceiro, os atos administrativos, as decisões judiciais e os negócios jurídicos”.
267ROSAS, Roberto. Do abuso de direito ao abuso de poder. São Paulo: Malheiros, 2011, p. 86. Em outra acepção, tem-se que “O Estado tem o poder, mas não poderá exagerar no seu uso. Assim entendeu o STF, através da palavra do insigne Orozimbo Nonato: ‘O poder de taxar não pode chegar à desmedida do poder de destruir, uma vez que aquele somente pode ser exercido dentro dos limites que o tornem compatível com a liberdade de trabalho, de comércio e de indústria e com o direito de propriedade. É um poder cujo exercício não deve ir até o abuso, o excesso, o desvio, sendo aplicável, ainda aqui. a doutrina fecunda do détournement de
administrativos, para a identificação e invalidação de eventuais desvios de finalidade, em
matéria de tributação indutora268.
Quanto à primeira modalidade a ser examinada inicialmente neste Capítulo, trata-se de desvio de finalidade como desvio de poder, através do manejo tecnocrata da indução tributária, enquanto mecanismo de burla aos respectivos regimes constitucionais das normas tributárias arrecadadoras e normas indutoras, uma vez que, mesmo diante de nítida finalidade predominantemente arrecadatória, utiliza-se como fundamento de validade dessas medidas, o regime constitucional regulatório ou indutor.
Essa primeira expressão semântica do desvio de finalidade encontra emblemático exemplo no decreto n.º 6.809, DOU 31.03.2009, que, por um lado, reduziu as alíquotas de veículos automotores de baixa cilindrada e, por outro lado, aumentou a carga tributária sobre produtos fumígenos, à revelia dos regimes constitucionais das normas tributárias269.
Hipoteticamente, o desvio de finalidade enquanto desvio de poder enseja à invalidação judicial do ato administrativo, porquanto o mesmo não atende, em plenitude, à compatibilização lógico-finalístico do regime constitucional utilizado com a finalidade pretendida, como se vislumbra no esquema a seguir:
268 Nessa modalidade de desvio de finalidade, pode-se asseverar que o fim representa o objetivo da manipulação
da carga tributária. Assim, nesse contexto o Estado brasileiro utiliza o tributo como instrumento de promoção de dois grandes objetivos, a saber: o primeiro constitui-se da intencionalidade pública de angariar recursos
públicos, isto é, auferir receita pública para fazer face às necessidades públicas, a exemplo da manutenção dos serviços públicos uti universi ou singuli, mediante a instituição de tributos. Tradicionalmente, essa finalidade é ínsita a toda e qualquer espécie tributária, uma vez que é conhecida pelos vocábulos “fiscalidade” ou “fiscal”, enquanto signos que remetem ao significante “arrecadação”. Por outro lado, o segundo objetivo ou o segundo fim perseguido pelo Estado brasileiro é a regulação do Domínio Econômico, mediante técnicas de intervenção
indireta, a partir do manejo discricionário da carga tributária. Nesse último contexto, a tributação assume o papel de meio extremamente ágil de intervenção no Domínio Econômico e Social, tornando-se objeto de prestigiosos estudos, sob a ótica da tributação indutora. Como já ressaltado, utiliza-se equivocadamente o signo “extrafiscalidade” para designar tais objetivos estatais de regulação. Ademais, repita-se que se trata de
intervenção sobre o Domínio Econômico por indução pela via da tributação, como visto no Capítulo 2. Por fim, a dificuldade de abordagem se apresenta em face da ausência de positivação clara, distinta e evidente dessas
finalidades dos tributos, de tal modo que mais se expressam em sede doutrinária, como características ou traços
implícitos dessas exações e não, como algo de antemão evidente ao estudioso.
269 Conferir capítulo 3 a respeito dos regimes constitucionais das normas tributárias arrecadadoras e indutoras. A despeito da exposição circunstanciada dos regimes constitucionais das normas tributárias indutoras e
arrecadadoras no Capítulo 3, faz-se mister realinhar alguns temas correlatos ao problema, a exemplo da interpretação constitucional da reserva da lei formal relativa prevista no enunciado normativo do §1º, do artigo 153, da CF de 1988; da estrutura dos atos administrativas no contexto da tributação indutora, sem se olvidar utilidade da regra matriz de incidência tributária e seus critérios.
Figura 1 BASTOS, Noel de Oliveira.
No entanto, a utilidade desse esquema de compatibilização lógico-finalístico esbarra na própria jurisprudência do Supremo Tribunal Federal - STF, uma vez ele reiteradamente chancelou a dispensa de explícita motivação do ato administrativo, reservando
sua exigência apenas para o processo administrativo270 que o deflagrou, como se vislumbrará
oportunamente, em sede de exame estrutural dos pressupostos de validade dos atos administrativos.
Dessa forma, o combate a essa prática de desvio de finalidade como desvio de poder dependerá muito mais de uma modificação da jurisprudência de nossa Corte Suprema, a qual, em último grau e instância, compete a guarda da CF de 1988.
Por outro lado, em regra271, a segunda modalidade de desvio de finalidade é
perpetrada mediante veículos introdutores de normas de natureza legiferante (leis ou emendas constitucionais), cujo fundamento de validade encontra-se pulverizado na disciplina constitucional da destinação específica dos tributos e disposições atinentes às finanças públicas272.
270 Conferir RE 225.602, Rel. Min. Carlos Velloso, julgamento em 25-11-1998, Plenário, DJ de 6-4-2001.) No mesmo sentido: RE 441.537-AgR, Rel. Min. Eros Grau, julgamento em 5-9-2006, Segunda Turma, DJ de 29-9- 2006”. <http://www.stf.jus.br/portal/constituicao/artigoBd.asp#visualizar>. Acesso em 03-01-2012, 16:56. 271 Frise-se a ressalva, uma vez que a tredestinação pode ser perpetrada por desobediência de determinado sujeito
ativo (Sa), dotado de capacidade tributária ativa, aos comandos constitucionais e infraconstitucionais, como oportunamente será abordado no estudo do critério finalístico (Cf) da regra matriz de destinação dos recursos,
infra.
272 Por sua vez, o desvio de finalidade nessa segunda modalidade apresenta-se na ordem do dia da preocupação de tributaristas e financistas, enquanto prática perpetrada em vilipêndio aos objetivos, aos fins instituídos
Quanto à segunda modalidade de desvio finalístico, verifica-se verdadeiro desvio dos recursos arrecadados273 previamente afetados por certas cláusulas constitucionais, constituindo-se em efetiva prática de modificação inconstitucional dos destinos ou fins constitucionais específicos.
Indubitavelmente, a supracitada prática é responsável pela frustração paulatina de inúmeros fins constitucionais relevantes, como a Saúde Pública, o Meio Ambiente, a título
de exemplos274.
Em certa medida, essa segunda modalidade de desvio de finalidade é perpetrada de maneira menos sofisticada, de tal modo que é mais facilmente perceptível que a
primeira, porém, não menos grave, em termos de violação da ordem jurídica interna275.
Enquanto veículos de tredestinação devem ser ressaltados prioritariamente a lei orçamentária, mediante rubrica de créditos suplementares e as desvinculações de receitas
da União, através de emendas constitucionais276.
Ademais, quanto às possibilidades de fiscalização, impende ressaltar a importância do controle de constitucionalidade dos orçamentos públicos como problemática, cuja evolução é nítida no Pretório Excelso, como mecanismo de controle jurisdicional dessa segunda modalidade de desvio de poder, enquanto tredestinação dos recursos.
expressamente pelo Texto Constitucional de 1988. Esses fins são, dogmaticamente, mais evidentes que os já ressaltados na primeira modalidade de desvio. Não se tratam de características ou mesmo traços de institutos, como os tributos. São, em evidência, finalidades ou intenções jurídicas positivadas e difundidas na ordem constitucional, como a Ordem Social (artigo 195, da Constituição Federal de 1988) e seus aportes financeiros de amparo aos cidadãos aptos ou não ao trabalho produtivo no ambiente da livre iniciativa (Seguridade Social). Esses objetivos, sem a intenção de exauri-los em sua completude constitucional, têm cristalinos reforços
orçamentários consubstanciados nas contribuições especiais sociais (artigo 149, da Constituição Federal de 1988), sem se olvidar da afetação (“vinculação”) da receita dos impostos, enquanto exceção louvável feita pela parte final do inciso IV, do artigo 167, da Constituição Federal de 1988, para a finalidade de manter e expandir a tutela financeira da Ordem Social. No entanto, lamentavelmente, os burocratas vêm solapando essas finalidades constitucionais mediante expedientes de desafetação dessas receitas tributárias, a exemplo da utilização de fundos financeiros ou da Desvinculação de Receita da União - DRU.
273 NEVES, Luís Fernando de Souza. Limites da competência e contribuições de intervenção no domínio econômico – CIDE In Congresso Nacional de Estudos Tributários. Direito tributário e os conceitos de direito
privado. PAULA JÚNIOR, Aldo de (et ali.). São Paulo: Noeses, 2010, p. 891.
274 Nesse ponto, cumpre destacar as desvinculações dos recursos da CPMF, inauguralmente instituída com o fim de fomentar a Saúde Pública. Igualmente, a CIDE Combustíveis também é francamente desviada de seus fins, como o financiamento de projetos ambientais, como se abordará oportunamente.
275 SCAFF, Fernando Facury. 3ª Parte: a desvinculação de receitas da união - DRU e supremacia da constituição In Jurisdição constitucional e tributação. São Paulo: Dialética, 2005, p. 97.
276
Por sua vez, também é imperioso realinhar alguns temas correlatos ao problema, a exemplo da classificação
dos tributos, quanto à destinação específica dos seus recursos, como exposto no Capítulo 3; novos critérios da
regra matriz de incidência; bem como problemas afetos à norma-regra de vedação da afetação das receitas dos
Destarte, constatar-se-á que o combate à tredestinação dos recursos arrecadados é mais efetivo pelo STF, de tal maneira que oportunamente já se declarou a inconstitucionalidade das alterações de destinos específicos de Contribuição sobre Intervenção no Domínio Econômico - CIDE 277.
4.2 DESVIO DE PODER COMO DESVIO DE FINALIDADE TRIBUTÁRIA EM