Responsabilidade de terceiros

59 DANTAS. Marcelo da Rocha Ribeiro. Grupos econômicos e a responsabilidade tributária em execuções fiscais. São Paulo: Noeses, 2018. p. 138

Na responsabilidade de terceiros, assim como na responsabilidade por infração, fica evidente o caráter sancionatório da norma de atribuição de responsabilidade.

É que, nos artigos 134 e 135 do CTN, as hipóteses de atribuição de responsabilidade são vinculadas ao não pagamento do tributo, à impossibilidade de exigência cobrança ao contribuinte, e também, nos casos em que há ato ilícito praticado por parte relacionada ao fato gerador.

No caso do art. 134 do CTN, pressupõe-se que a pessoa responsabilizada contribuiu para o inadimplemento do tributo, ou para a impossibilidade de exigência do pagamento do tributo.

Desta feita, são elencados como responsáveis os agentes listados nos incisos I à VII do art. 134 do CTN, que terão responsabilidade para si atribuída quando por interveniência em atos, ou em omissão contribuírem para a situação de inadimplência.

O art. 134 refere-se a pessoas que indica expressamente. Pessoas qualificadas como terceiros, pessoas que em tese não integram a relação obrigacional tributária. Entretanto, limita a responsabilidade de tais pessoas ao tributo e à multa moratória relativa aos atos em que intervierem ou pelas omissões que forem responsáveis. Resta claro, portanto, que não autoriza a responsabilização de terceiros fora de tais hipóteses, que envolvem, indiscutivelmente, relação como fato gerador do tributo.60

Ao construir a regra matriz sancionadora, vê-se que no critério material estará presente uma conduta além da impossibilidade no cumprimento da obrigação, também a descrição da omissão ou dos atos em que o sujeito passivo tiver participado.

A doutrina civilista tem denominado de culpa in vigilando, ou seja,

presume-se a culpa dos pais, tutores, administradores ou os demais sujeitos listados nos incisos do art. 134 pelo não cumprimento da obrigação tributária.

No caso do art. 135 do CTN, há um antecedente da norma tributária constituído da expressão “atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos”, que tem um resultado consequente representado

60 MACHADO, Hugo de Brito. Responsabilidade Tributária – Redirecionamento de Autuações para Grupos de Empresas – Responsabilidade de Sócios e Administradores. In: Responsabilidade de Sócios e Administradores nas Autuações Fiscais. São Paulo: Focofiscal, 2015, pp. 115-122.

pela expressão “ser pessoalmente responsável pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias”.

Há elementos do fato gerador da obrigação tributária principal e elementos da obrigação da responsabilidade de terceiro por atos ilícitos, cada qual com o seu sujeito. Não se pode confundir os fatos que desencadeiam o vínculo entre o contribuinte e o fisco e os fatos que possibilitam a exigência de tributo de um terceiro não integrante da relação jurídico-tributária. Visualizam-se aqui duas normas de incidência, uma que incide sobre os fatos lícitos (regra matriz de incidência tributária) e outra que incide sobre fatos ilícitos (regra matriz de responsabilidade tributária de terceiro por ato ilícito).61

No art. 135 do CTN para a correta responsabilização é necessária a existência de um ato singular onde houve a ocorrência de uma das hipóteses descritas no antecedente da norma.

Esta responsabilização exige que as pessoas indicadas tenham praticado diretamente ou tolerado a prática de ato abusivo e ilegal quando em posição de evitar a sua ocorrência. Nesta senda, a mera condição de sócio é insuficiente para acarretar a responsabilidade, eis que relevante é a efetiva gestão da sociedade.62

Ao se deparar com a referida norma, há de se distinguir o inadimplemento do tributo de ato ilícito com condão de suportar a construção de norma jurídica sancionadora com força para atribuir responsabilidade tributária ao sócio da pessoa jurídica.

Aliada a questão da impossibilidade de se atribuir responsabilidade tributária por mero inadimplemento de tributo, também não se pode atribuir responsabilidade tributária a pessoas que apenas seja sócio de pessoa jurídica que se encontra devedora.

O art. 135 do CTN, trata especificamente dos fatos que podem gerar a responsabilidade tributária, e são atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos.

De acordo com Hugo de Brito Machado:

a simples condição de sócio não implica responsabilidade tributária. O que gera a responsabilidade, nos termos do art. 135, III do CTN, é a condição de administrador de bens alheios. Por

61 DA SILVA, Moises Giacomelli Nunes. Limites da Responsabilidade Tributária de Terceiro por Ato Ilícito. In: Tributação em Foco. Recife: IPET, 2013. pp 121-137.

62 GOMES, Marcus Lívio. Solidariedade entre o sócio-gerente e a sociedade dissolvida irregularmente. O que há de novo na jurisprudência do STJ? In: Responsabilidade de Sócios e Administradores nas Autuações Fiscais.São Paulo: Focofiscal, 2015, pp. 233-254

isto a lei fala em diretores, gerentes ou representantes. Não em sócios. Assim, se o sócio não é diretor, nem gerente, isto é, se não pratica atos de administração da sociedade, responsabilidade não tem pelos débitos tributários desta.63

Ademais, o ato ilícito praticado pelo terceiro que passa a integrar o polo passivo da relação jurídico tributária, deve ser relacionado com o fato gerador do crédito tributário que se busca responsabilizar.

É que, fato ilícito alheio à relação jurídico tributária de onde surgiu a incidência tributária, não pode ser utilizado como critério material para a construção da regra matriz de sanção.

Ao se imputar a responsabilidade tributária a terceiro pela prática de ato ilícito a consequência resultante é de natureza sancionatória, dai a necessidade de identificar o infrator, descrever a conduta ilícita com dimensão ad valor, data, local e o nexo causal da conduta ilícita com o não pagamento dos tributos devidos, elementos estes que, inclusive, são essenciais ao exercício do direito de defesa.64

Em ambos os casos, seja nas hipóteses descritas no art. 134 ou no art. 135, ambos do CTN, para a responsabilização de terceiro por crédito tributário no qual não houve a sua participação na regra matriz de incidência tributária, é necessário que: (i) haja suficiente constatação de que houve a prática de ato ilícito por parte do sujeito responsabilizado; (ii) haja nexo causal entre o ato ilícito praticado pelo sujeito responsabilizado e a constituição do crédito tributário vencido; e (iii) haja total demonstração do fato ilícito praticado, para que o sujeito responsabilizado possa ter preservado seu direito de defesa.

A responsabilidade de terceiro pode ser descrita como a seguinte norma exemplificativa: dado o fato ilícito Fi que o sujeito S’’’ agiu com dolo na consecução do fato F que desencadeou a incidência da relação R entre os Sujeitos S’ e S’’, deve ser que S’’’ responde integralmente pelo crédito tributário que resultou da relação R.